Målkonflikter och budgetering

Transkript

1 Elin Karlsson & Kimberley Crosby Målkonflikter och budgetering Organisationers anpassning av budgetering vid konflikter mellan organisationens mål Goal ambiguity and budgeting How organizations adjust their budgeting when goals are ambiguous Företagsekonomi C-uppsats Termin: Handledare: HT-13 Tommy Bood

2

3 Förord C-uppsatsen är författad inom företagsekonomi under hösten 2014 vid Handelshögskolan på Karlstads universitet. Vi vill tacka samtliga responderande företag för ert bidrag och engagemang till uppsatsen. Utan er hjälp hade inte uppsatsen varit möjlig. Vi intygar härmed att uppsatsen är författad till lika del av båda. Karlstad, januari 2014 Elin Karlsson Kimberley Crosby 3

4 Sammanfattning Budget är ett viktigt styrmedel som används av många företag. Trots detta har budgeten kritiserats och alternativa lösningar har presenterats. Företag har olika slags mål och det kan uppstå en konflikt mellan dem. Mål som det uppkommer konflikter mellan är till exempel investerings- och lönsamhetsmål, att göra investeringar men samtidigt behålla en god lönsamhet kan skapa en konflikt. Företag som har en konflikt mellan deras mål väljer att hantera och anpassa budgetstyrningen på olika sätt. Syftet med uppsatsen är att få förståelse för hur organisationer anpassar sin budgetering i situationer när det finns en konflikt mellan organisationens mål. Detta undersöks genom att det ställs upp två hypoteser som behandlar budgetstyrningens stramhet och förekomsten av slack. Den teori som kommer vara utgångspunkten för analysen är målteorin. Målteorin handlar om hur tydlighet och nivå på mål påverkar prestationen i olika situationer. För att kunna besvara syftet för uppsatsen användes en kvalitativ metod. Semistrukturerade intervjuer genomfördes med sju företag och därefter gjordes en sammanställning av det insamlade datamaterialet. Resultatet visar på att företagen som intervjuades har en konflikt mellan målen och att de vidtar åtgärder för att lösa konflikten. Företagen anpassar nivån på målen och hur viktigt det är att nå dem. Det framkommer också att de gör olika slags revideringar av målen och att målens tydlighet kan ha en inverkan på konflikten. I analysen jämförs studiens resultat med tidigare forskning och studier. Genom analysen finner vi att undersökningens resultat ger stöd för delar av teorin. Slutsatsen leder till att det finns större stöd för hypotesen att företagen behandlar konflikten mellan målen genom att tillämpa lös budgetstyrning. 4

5 Abstract Budget is an important mean for control used by many companies. Despite of this the budget has been criticized and alternative solutions have been presented. Companies have different kinds of goals and they can be ambiguous. Ambiguous goals are for example investment and profit goals, to make investments but at the same time keep a good profit can cause ambiguity. Companies who have ambiguous goals choose to manage and adjust their budget control in different ways. The purpose of this paper is to gain understanding of how companies adjust their budgeting when goals are ambiguous. This is studied through setting up two hypotheses about the tightness of budgetary control and occurrence of slack. The theoretical framework and the ground for the analysis will be goal theory. Goal theory is about how goal clarity and specificity together with the level of goals effect task performance in various situations. To fulfill the purpose of the paper a qualitative method was used. Semistructured interviews were carried out with seven companies and thereafter the collected data material was compiled. The results show that the interviewed companies have ambiguous goals and that they make adjustments in order to solve the ambiguity. The companies adjust the level of goals and the importance of reaching them. It has also been known that they do different kinds of revisions of the goals and that the goal clarity and specificity can have an impact on the ambiguity. In the analysis the results of the study is compared to previous research and studies. Through the analysis we find that the results of the study show support for parts of theory. The conclusion leads to greater support for the hypothesis that companies manage and solve the goal ambiguity through loose budgetary control. 5

6 Innehållsförteckning 1. Inledning Problemdiskussion Syfte Disposition Teoretisk referensram Budget Budgetering Budget slack Budgetstyrningens stramhet Målteori Metod Val av metod Urval Datainsamling Databearbetning Trovärdighet och äkthet Etiska överväganden Resultat Presentation av företag Mål Företagens viktigaste mål Målkonflikter Målens tydlighet Betydelse av att uppfylla mål Betydelse av budgeten och övriga mål Acceptans för avvikelser Nivå på mål Förändringar av mål och alternativ till budgetering Analys Slutsats Hypoteserna besvaras Förslag till vidare forskning

7 7. Referenser Bilaga Bilaga Bilaga

8 1. Inledning Anthony och Govindarajans (2001) definition av en organisation är en grupp av människor som samarbetar för att nå gemensamma mål. Vidare menar de att det krävs någon form av ekonomistyrsystem som kan användas av chefer för att kunna påverka anställdas beteende. Budget presenteras som ett möjligt val av styrmedel och potentiellt som ett mycket viktigt sådant. På 1950-talet introducerades budgeten i Sverige i en miljö som var stabil vilket möjliggjorde för en användning av budgeten som ett långsiktigt planeringsverktyg. Budgeten sträckte sig över 5-10 år för att till exempel samordna verksamheten. Under 1970-talet förändrades miljön till att bli mer ostabil vilket även fick följder på användningen av budgeten. Planeringshorisonten kortades ner på grund av att framtiden inte längre var lika förutsägbar och ansvaret flyttades ner i organisationerna för att bättre kunna svara på förändringarna. På grund av förändringarna skapades en diskussion huruvida budgetering var effektiv och hur den skulle utföras för den bästa planeringen (Ax et al. 2009). Miljön har sedan 1980-talet haft en fortsatt utveckling och oförutsägbarheten har ökat och till följd av detta har alternativa metoder presenterats (Hope & Fraser 2004). Utvecklingen har lett till att både praktiker och akademiker börjat ifrågasätta budgeteringens syfte, dess meningsfullhet och huruvida kostnaderna överväger nyttan (Ax et al. 2009). Ett av de mest använda styrmedlen i organisationer är budget (Davila & Wouters 2005). Den omfattande tillämpningen av budgeten har resulterat i vad Brownell och Dunk (1991) anser vara den enda stora mängden empiriska studier inom internredovisning. Ekonomistyrsystem och budgetering kan vara en lösning för problem som kan uppstå i en organisation, bland annat genom att chefer och anställda för en dialog om framtiden och organisationens mål för att skapa engagemang mot målen. Budgetering kan leda till fördelar för organisationer i form av att konflikter mellan mål kan åtgärdas, den strategiska planen kan finjusteras, ansvar kan fördelas samt att verksamheten kan koordineras och utvärderas (Anthony & Govindarajan 2001). Trots den omfattande användningen av budgeten har den fått utså mycket kritik. Utöver den kritik som presenterades under 1980-talet kritiseras budgeten för att vara en falsk säkerhet, hämmande för organisationen och på grund av detta otillräcklig som styrmedel (Ax et al. 2009). Kritik som framförts är att budgetering är en tidskrävande process som kan ge negativa 8

9 biverkningar. Negativa biverkningar kan bland annat vara oönskat beteende, även kallat gamesmanship, och centralisering av makt i organisationen. I och med utvecklingen av kritiken har det presenterats ett antal alternativa lösningar till budgetering. En av lösningarna som föreslagits har varit att överge budgeteringen och istället använda sig av beyond budgeting, en budgetlös styrning (Merchant & Van der Stede 2012). Ax et al. (2009) beskriver ett annat alternativ i form av att tillämpa en lösare styrning vilket kan innebära att det accepteras avvikelser från målen och att det läggs mindre vikt vid att nå målen (Van der Stede 2001). Grönroos (2008) presenterar en undersökning gjord av Bain & Company som visar på sambandet mellan kundlojalitet och lönsamhet. En undersökning som visar att utöver de finansiella resultatmålen kan det finnas andra viktiga mål att fokusera på för chefer i organisationer. Parallellt med detta finns studier som visar att chefer och andra anställda känner en känsla av tvetydighet i sin roll (Cicero et al. 2010; Marginson & Ogden 2005). Den tvetydigheten som beskrivs skulle kunna uppkomma på grund av att organisationens mål är motsägelsefulla alternativt osäkra. Pandey och Rainey (2006) stödjer detta och lyfter även fram att tvetydigheten kan uppkomma på grund av att organisationen har många olika mål. Tvetydigheten beskrivs som problematisk för organisationer därför bör åtgärder tas för att detta ska elimineras och målen ska bli tydliga (Pandey & Rainey 2006). En del av den framförda kritiken mot budgetering är att olika former av gamesmanship förekommer vilket är handlingar som anställda vidtar för att förbättra deras prestationsindikatorer utan att producera några positiva ekonomiska effekter för organisationen (Merchant & Van der Stede 2007, s. 184). Slack är en av de två formerna av gamesmanship och anses vara vanligt förekommande i organisationer enligt Merchant och Van der Stede (2012). Slack kan betyda att budgeten fastslås på en lägre nivå än vad som är den bästa gissningen om vad en organisation kan prestera (Lukka 1988). Begreppet slack har studerats och diskuterats i över 60 år och majoriteten av dem har betraktat slack som en negativ sidoeffekt av budgetering. Studierna av dess positiva effekter är få, dock har bevis presenterats för att slack kan åtgärda de problem som framförs i kritiken och kan vara en lösning på budgeteringens problem och inte en sidoeffekt av denna (Lukka 1988; Davila & Wouters 2005). Som tidigare nämns kan en lösare form av styrning användas för att åtgärda det problem som uppkommer vid budgetering (Ax et al. 2009). För att organisationer ska kunna använda stram styrning finns vissa kriterier, bland 9

10 annat att målen måste vara specifika och överensstämma med organisationens verkliga mål. Om inte kriterierna uppfylls så är det inte effektivt för organisationen att använda sig av stram styrning, i dessa situationer är lös styrning bättre och effektiverare att använda (Merchant & Van der Stede 2007) Problemdiskussion Budget är ett styrmedel som används i stor utsträckning och är vanligt förekommande i organisationer. Libby och Lindsey (2010) visar i sin undersökning att så mycket som 80 procent av de deltagande företagen använder sig av budget. Resultaten i undersökningen talar för att budgeten är ett viktigt styrmedel för organisationer eftersom det används i stor omfattning trots hård kritik. Det har även presenterats olika slags alternativ till budgetering, bland annat genom en lösare styrning eller en budgetlös styrning (Merchant & Van der Stede 2012; Ax et al. 2009). Trots att en budgetlös styrning har förespråkats har det inte resulterat i att många organisationer har gått över till en budgetlös styrning (Libby & Lindsey 2010). Budgetens omfattande användning gör uppsatsens ämne relevant och resultatet av den kan vara intressant för många. I teorin framkommer det både för- och nackdelar av budget slack men i de empiriska studierna har det främst presenterats nackdelar av slack. Fokus för tidigare forskning har varit att identifiera de negativa, dysfunktionella sidorna av slack vilket har resulterat i kritik (Davila & Wouters 2005). Forskningen på området kring slack är begränsad till sin mängd men har utvecklats och i de empiriska studierna har bevis presenterats för dess positiva sidor (Lukka 1988). För organisationer är slack positivt i situationer när det råder osäkerhet och flertalet kortsiktiga mål är viktiga. Slack skapar möjligheter för organisationer att fokusera på olika kortsiktiga mål samtidigt, vilket är ett sätt för organisationen att påverka vad som ska uppmärksammas (Davila & Wouters 2005). Något av det viktigaste för en organisation är dess mål och strategier vilket gör det betydelsefullt att de i organisationen har stor förståelse för dem (Pandey & Rainey 2006). Organisationers mål kan vara av olika karaktär och av tidigare nämnda anledningar, att målen är osäkra, kan det finnas en tvetydighet och konflikt mellan målen (Grönroos 2008; Marginson & Ogden 2005; Pandey & Rainey 2006). Forskningen kring målkonflikter har till största del fokuserats på offentliga organisationer på grund av dess stora förekomst inom 10

11 verksamheten. Det finns en lucka av forskning på området som behandlar de privata organisationerna (Pandey & Rainey 2006). Problematiken kring tvetydigheten och konflikten mellan målen kan enligt Pandey och Rainey (2006) lösas på ett antal olika sätt. Marginson och Ogden (2005) presenterar budgeten som ett medel för att skapa ordning och potentiellt vara en lösning när det finns konflikter mellan målen. Forskningen kan utvecklas kring budgetens positiva sidor och sättet som den används av chefer för att lösa detta problem (Marginson & Ogden 2005). Davila och Wouters (2005) beskrivning av slack tyder på att det skulle kunna vara en del av budgetens positiva sidor och vara en lösning på den problematik som kan uppstå med målen. Vi vill därför undersöka om slack som till stor del presenterats som dysfunktionellt i teorin kan vara positivt och användas för att lösa problematiken. Davila och Wouters (2005) ger indikationer på att det krävs ytterligare förståelse för varför beslutsfattare väljer att medvetet integrera slack i budgeten vilket delvis har varit grunden för utformningen av syftet. En annan lösning på problematiken kan vara att tillämpa en lösare styrning. Stram styrning är inte passande i alla situationer och den som beskrivs med problematiken kring målen skulle kunna anses vara en sådan (Merchant & Van der Stede 2007). Det finns en oenighet inom teorin och litteraturen kring hur bra stram styrning är. Denna oenighet gör lös styrning som ett intressant alternativ att undersöka och kommer därför undersökas i vår studie (Van der Stede 2001). För att undersöka hur organisationer behandlar problematiken kring målen har två hypoteser formulerats. Detta har gjorts utifrån det positiva sambandet mellan beslutfattandes benägenhet till att skapa slack i budgeten och stramheten på styrningen (Merchant 1985; Onsi 1973). Sambandet mellan slack och lös styrning är intressant, därför vill vi undersöka detta genom uppsatsen. Utifrån de förslag till vidare forskning som tidigare presenterats finner vi anledning och intresse till att undersöka organisationers hantering av konflikter mellan mål genom att anpassa sin budgetering Syfte Syftet med uppsatsen är att få förståelse för hur organisationer anpassar sin budgetering i situationer när det finns en konflikt mellan organisationens mål. Utifrån uppsatsens syfte har två hypoteser tagits fram. 11

12 H1: Organisationer behandlar konflikten mellan målen genom att beslutsfattare väljer att medvetet integrera slack i budgeten H2: Organisationer behandlar konflikten mellan målen genom att tillämpa lös budgetstyrning 1.3. Disposition Inledning Teoretisk referensram Metod Resultat Analys Slutsats I detta kapitel ges en bakgrund till ämnet följt av en problemdiskussion där uppsatsens syfte växer fram och som till sist presenteras. I den teoretiska referensramen presenteras de begrepp som är väsentliga och den teori som kommer vara utgångspunkten för analysen. Kapitlet handlar om det tillvägagångssätt som använts för att genomföra uppsatsens undersökning. En beskrivning om insamlingen och bearbetningen av materialet utförs. Därefter diskuteras studiens trovärdighet och de etiska överväganden som gjorts. I resultatet sammanställs den insamlade datan och inleds med en kort presentation av de responderande företagen. Utifrån en kategorisering presenteras sedan datan. I analysen diskuteras uppsatsens resultat utifrån tidigare forskning och studier på området. I uppsatsen sista kapitel sammanställs studien och de slutsatser som den leder fram till. Hypoteserna som tidigare ställts besvaras och förslag till vidare forskning presenteras. 12

13 2. Teoretisk referensram 2.1. Budget Budget är ett begrepp som har definierats av många och definitionerna är snarlika. Samuelson (1973) definierar en budget som en organisations handlingsplan för en kommande tidsperiod utifrån organisationens förutsättningar. Enligt Merchant och Van der Stede (2012) är budget en kortsiktig finansiell plan för nästkommande år. En annan definition är att budget är ett kortsiktigt planeringsverktyg som är mycket viktigt i organisationer. Perioden är oftast ett år och den uttrycks i monetära termer. Budgeten används speciellt för att förbättra den strategiska planeringen och för att aktiviteterna i olika delar av organisationen ska samordnas. Den kan även användas till att ge cheferna ansvar för en organisation och att få de anställda att vara engagerade (Anthony & Govindarajan 2001). En budget kan enligt Andersson (1997) användas för planering, samordning, kontroll och information vilket vanligtvis sammanfattas i ekonomiska termer Budgetering Budgeten är en slutprodukt av en process där det sammanställs ett resultat. Denna process kallas för budgetering. Budgetering enligt Samuelson (1973) är en process som leder fram till en budget och beskriver hur den ska användas. Budgetprocesser kan se olika ut i organisationer och de kan välja mellan top down och bottom up eller en egen form av blandningen mellan dessa (Anthony & Govindarajan 2001). Litteraturen gör en skillnad på begreppen budget och budgetering men i denna uppsats väljer vi att använda båda benämningarna för att syfta till helheten som ges av begreppen budget och budgetering Budget slack Slack beskrivs som en konsumtion av organisationens resurser [...] utöver vad som krävs (Merchant & Van der Stede 2007, s. 185). Lukka (1988) utgår i sin definition av slack från en partisk påverkan på budgeten, budgetary bias, vilket är ett bredare begrepp. Budgetary bias delas in i två delar utifrån Otley (1985) som benämner dem som positiv och negativ slack. Positiv slack förklaras av Otley (1985) som konservativ budgetering och negativ slack som optimistisk budgetering. Lukka (1988) benämner delarna på ett lite annorlunda sätt, vilket är mer likt benämningen som görs av annan litteratur. Positiv slack är det som vanligtvis benämns budget slack och negativ slack är det som vanligtvis 13

14 benämns som överskattande partiskhet (Lukka 1988). Schiff och Lewin (1970, s. 262) definierar budget slack som en process där intäkter underskattas och kostnader överskattas. Budget slack är den mer vanligt förekommande typen av slack vilket ligger till grund för utformningen av delar av syftet (Lukka 1988). Benämningarna budget slack och slack kommer användas synonymt genom uppsatsen för att syfta till budget slack. Davila och Wouters (2005) beskriver hur slack kan vara fördelaktigt för en organisation. Slack beskrivs som ett medel för att styra beteende. Det tillåter fokus på flera mål samtidigt när det finns osäkerheter och flera olika kortsiktiga mål. Slack kan även tillåta den flexibilitet som kan krävas för att lyckas nå icke-finansiella mål och vara gynnsamt när det sker oväntade händelser i omgivningen. Icke- finansiella mål är vanligtvis inte inkluderade i budgeten och en risk finns för att de faller utanför fokusområdet (Davila & Wouters 2005). Lukka (1988, s. 297) beskriver att de budgeterade kostnaderna kommer förekomma oberoende av nivån av de realiserade intäkterna vilket är ett ytterligare bevis för fördelarna med slack. Det finns nackdelar med slack bland annat att det kan vara kostsamt för somliga intressenter och det kan leda till en nivå på budgeten som inte är optimal för motivationen (Merchant & Van der Stede 2012; Davila & Wouters 2005) Budgetstyrningens stramhet Van der Stede (2001) har tagit fram ett instrument för att mäta stram budgetstyrning. För att kunna göra en mätning om budgetstyrningen är stram har ett antal olika egenskaper för stram budgetstyrning presenterats. Egenskaperna har rangordnats efter sin betydelse, den viktigaste är att toleransen för tillfälliga budgetavvikelser är låg. De övriga är, i fallande ordning, att det görs en detaljerad uppföljning för varje post i budgeten. Det ska ske intensiva diskussioner av budgetens resultat och stor vikt ska läggas vid att nå de kortsiktiga budgetmålen. Den sista egenskapen, att inte tillåta revideringar av budgeten, presenterar Van der Stede (2001) men kan inte finna stöd för att det är en definierande egenskap. Merchant (1985) visar hur det finns ett positivt samband mellan förekomsten av slack och vikten av att nå budgetmål, den viktigaste av Van der Stedes (2001) egenskaper för stram budgetstyrning. Som utgångspunkt för uppsatsen kommer Van der Stedes (2001) egenskaper för stram budgetstyrning användas för definitionen av stram budgetstyrning. 14

15 Wallander (1999) framför stark kritik mot budgeten som styrmedel. Budgeten anses vara tidskrävande och onödig, anledning till detta är att framtiden är oförutsägbar. Den tid och de resurser som används för att skapa en budget skulle kunna utnyttjas för ett annat syfte. Dessutom kritiseras budgeten för att vara inaktuell på grund av att den är utformad för ett helt år. Som en följd av detta lyfts beyond budgeting fram som ett alternativ till budgeten (Wallander 1999). I kontrast till detta menar Ax et al. (2009) att detta alternativ inte tillämpas i företagen. Istället presenteras lös budgetstyrning som alternativ vilket är vanligare att företagen väljer. Det som definierar lös styrning är den höga graden av frihet (Simons 1995) och är en del av definitionen av lös styrning för uppsatsen. Den andra delen av definitionen är när Van der Stedes (2001) egenskaper för stram budgetstyrning inte uppfylls. Huruvida stram eller lös budgetstyrning är det bästa alternativet för företag att välja finns det oenigheter och oklarheter kring. Stram styrning är endast effektivt att införa om vissa krav kring målen är uppfyllda. Att målen är specifikt formulerade är ett av de krav som ställs och måste vara uppfyllt för att stram styrning ska vara ett bra styrsätt. Stramheten av budgetstyrningen vid osäkerheter har varit ett ämne som det har forskats mycket kring. Det har framförts kritik mot att contingency teorin används för att undersöka om stram budgetstyrning är fördelaktig vid denna situation (Hartmann 2000) Målteori Locke och Latham (2006) uttrycker målteori bland annat som effektiviteten av tydliga och svåra mål. Dessa beskrivs som två typiska faktorer inom målteorin (Hartmann 2000). Effektiviteten kan enligt Hirst (1987) påverkas av graden av osäkerhet i uppgiften och för denna diskussion finns två väsentliga påståenden. Det första är att uppgiftens osäkerhet har en negativ påverkan på fullständigheten av kunskapen om uppgiften. Det andra är att de positiva effekterna av att fastställa mål villkoras av fullständigheten av kunskapen om uppgiften (Hirst 1987, s. 777). Osäkerhet har med andra ord en negativ påverkan på förståelsen för uppgiften som ska utföras och de positiva effekterna av mål beror på förståelsen för uppgiften. Teoretiska bevis har presenterats för att det finns ett samband mellan mål och graden av osäkerhet vilket har en påverkan på hur uppgiften presteras. Är osäkerheten för uppgiften låg kommer det vara mer meningsfullt att fastställa mål, påverkan på prestationen är då positiv. Är osäkerheten för uppgiften hög kommer det vara mindre meningsfullt att fastställa mål, påverkan på 15

16 prestationen är då mindre eller har ingen påverkan alls. Sammanfattningsvis kommer påverkan på prestationen vara större när osäkerheten är låg och vice versa (Hirst 1987). Locke och Latham (2006) presenterar en nyare inriktning inom målteorin. De redogör att det finns ett linjärt samband mellan svårigheten i att uppnå mål och hur uppgiften presteras. Ett linjärt samband som finns om det finns förutsättningar till att nå målen, engagemang gentemot målen och inte föreligger någon konflikt mellan målen. Det finns dock en ovisshet om svårare mål leder till en högre prestation eller om det egentligen bara är motiverande (Locke & Latham 2006). Teorin är oenig i frågan om hur bra redovisningsbaserade prestationsmått är när uppgiften eller andra faktorer är osäker utifrån påverkan på prestationen. Flertalet studier anser att de är användbara när osäkerhet råder men alla studier stödjer inte detta, vilket leder till en oenighet (Hartmann 2000). 16

17 3. Metod 3.1. Val av metod Syftet med uppsatsen är att få förståelse för hur organisationer anpassar sin budgetering i situationer när det finns en konflikt mellan organisationens mål. Med utgångspunkt i syftet, där avsikten främst är att få en djupare förståelse inom området har vi utifrån Holme och Solvang (1997) valt att använda en kvalitativ undersökningsmetod. Genom en kvalitativ metod ges en helhetsbild som är viktigt för den ökade förståelsen som eftersträvas. Detta hade inte varit möjligt i lika stor utsträckning om en kvantitativ metod hade valts. En kvantitativ metods främsta ändamål är inte att ge en djupare förståelse vilket syftet med uppsatsen är och därför har den inte valts (Holme & Solvang 1997). En kvantitativ metod hade varit möjlig om syftet formulerats på ett annat sätt. För att välja metod har vi utgått ifrån Kvale och Brinkmanns (2009) föreslagna tillvägagångssätt och har först formulerat syftet för att sedan bestämma vilken metod som är den lämpligaste för att uppnå syftet. Det är vad Kvale och Brinkmann (2009) beskriver som undersökningens varför och vad som ska formuleras innan hur ska bestämmas. Även Trost (2005) betonar att syftet ska vara avgörande för valet av metod. Primärdatan för undersökningen kommer bestå av intervjuer med företag. Utifrån det syfte som vi har formulerat kommer informationsinsamling vara viktigt vilket kan göras genom intervjuer (Svensson & Starrin 1996). Nackdelen med intervjuer kan vara att det är en tidskrävande process men övervägs av att vara en bra metod för att få den djupa förståelse som krävs för att uppfylla syftet Urval Syftet för uppsatsen ger inte några begränsningar i det urval av företag som ska göras. Alla branscher och typer av företag ingår som möjligt material för undersökningen. Vi har medvetet valt att ha en variation bland de intervjuade företagen för att kunna se skillnader och samband. Av praktiska skäl har företag som är verksamma eller lokaliserade i Karlstad med omnejd valts. Detta har gjort det möjligt för oss att intervjua företagets respondent på plats. Antalet intervjuer som ska ligga till grund för uppsatsen har bestämts utifrån Kvale och Brinkmann (2009). De beskriver att det antalet intervjuer som valts ska leda till en svarsmättnad. En avvägning utifrån tiden för förberedelser och bearbetning har gjorts för att komma fram till antalet intervjuer. Företag 17

18 kontaktades vilket resulterade i att åtta intervjuer bokades in. På grund av återbud så blev slutresultatet sju intervjuer Datainsamling Primärdatan för uppsatsen kommer från de intervjuer som vi gjort med respondenterna. Inför intervjuerna har vi gjort ett antal förberedelser vilket enligt Kvale och Brinkmann (2009) är viktigt. Efter att en första kontakt med företagen skett över telefon har vi i god tid inför intervjuerna skickat ett informationsbrev (bilaga 1) och en intervjuguide (bilaga 3) per e-post till samtliga respondenter. På detta sätt har både respondenterna och vi kunnat förbereda oss väl inför intervjuerna. Intervjuerna utformades som semistrukturerade intervjuer. För intervjun hade en intervjuguide gjorts vilket var utgångspunkten för frågorna som ställdes. För en optimal intervju var frågorna flexibla men med utgångspunkt i intervjuguiden (Svensson & Starrin 1996). Intervjun bestod av en blandad typ av frågor mycket beroende på respondenten. Inledande frågor användes i början av intervjun med syftet att få en öppen och bra intervju. För att få djupare förståelse och utförligare förklaringar användes bland annat tolkande och sonderande frågor (Kvale & Brinkmann 2009). Den första intervjun som genomfördes utformades som en testintervju med tanken att den efter granskning skulle kunna ingå som underlag för studien. Testintervjun genomfördes för att få lärdom om intervjusituationen, granska intervjuguiden och se om den behövde justeras (Svensson & Starrin 1996). Efter att ha granskat provintervjun beslöt vi att den skulle ingå i studien och att det inte krävdes några justeringar. Intervjuerna inleddes med att återigen informera om valfriheten att delta, konfidentialiteten och uppsatsens syfte. Vid tidpunkten för intervjuerna har respondenten fått skriva under en samtyckesblankett (bilaga 2) (Kvale & Brinkmann 2009). Först ställdes frågor kring respondentens bakgrund för att sedan övergå till att handla om företagets mål och budgetering. Varje intervju avslutades med att respondenten tillfrågades om den ville tillägga något utöver de frågor som vi ställt. Intervjuerna varierade i tid men de flesta tog cirka 45 minuter och spelades in med hjälp av mobiltelefon. Vid intervjutillfället informerades respondenten om att de i slutskedet av arbetet med uppsatsen skulle få ta del av ett utkast av resultatet och sedan ett exemplar av den färdigställda versionen. Syftet med detta var att få respondenternas godkännande för vad som skrivits. 18

19 3.4. Databearbetning Databearbetningen har gjorts utifrån en kvalitativ innehållsanalys. Innehållsanalysen innebär att det undersöks om det finns bakomliggande teman i det material som samlats in (Bryman & Bell 2013). Intervjuerna har transkriberats ord för ord för att få förståelse för vad som ska tas upp i analysen. Materialet undersöktes noggrant och vi kom fram till kategorier som var relevanta att använda. Under analysens gång upptäcktes det att kategorierna fick omformuleras ett antal gånger och en del fick göras om till underkategorier. För att genomföra analysen och nå slutsatser har det insamlade materialet analyserats utifrån målteorin och tidigare forskning på området Trovärdighet och äkthet Undersökningen har gjorts genom en kvalitativ metod. För att göra en bedömning av undersökningen har begreppen validitet och reliabilitet kompletterats med trovärdighet och äkthet (Svensson & Starrin 1996; Bryman & Bell 2013). För att bedöma trovärdigheten finns de fyra delkriterierna tillförlitlighet, överförbarhet, pålitlighet och bekräftelse (Bryman & Bell 2013). Analysen är beroende av kvaliteten på intervjun (Kvale & Brinkmann 2009) vilket har beaktats i utformningen av intervjuerna. Frågorna för intervjun har delvis haft som syfte att identifiera slack och stramhet i styrning. För att kunna göra detta på bästa sätt har frågorna utformats noggrant. Intervjufrågorna har delvis utgått ifrån andra studier (Marginson & Ogden 2005; Van det Stede 2001) med liknande syfte. Studierna som använts är kvantitativa och en viss anpassning av frågorna har därför gjorts. Meningen med detta är att ge vår undersökning en högre grad av trovärdighet. Överförbarheten av studiens resultat är begränsad och likaså möjligheten att generalisera på grund av ett litet antal respondenter. Resultatet av studien beskriver endast de studerade företagen och de slutsatser som nås gäller främst för dessa företag. En hög grad av äkthet i uppsatsen har försökts nå genom att få respondenternas godkännande av deras uttalanden. Undersökningen har försökts bevara objektiv och rättvisande genom att citat och liknande inte är tagna ur sitt sammanhang Etiska överväganden I en intervjuundersökning kan det uppstå etiska problem som inte finns några klara lösningar på. Det är upp till den som intervjuar att informera om de 19

20 etiska reglerna. De problem som kan uppstå är bland annat att informationen i undersökningen inte bevaras konfidentiellt och att en intervjuperson inte samtycker till intervjun (Bryman & Bell 2013). Vid intervjutillfället fick respondenterna för företagen information om att undersökningen är frivillig och kommer behandlas konfidentiellt (Bryman & Bell 2013). Detta förmedlades till respondenterna dels genom informationsbladet som skickades ut i förhand, dels vid intervjun. Vi valde att låta respondenterna vara anonyma i hopp om att det skulle leda till en öppnare intervju. Syftet med samtyckesblanketten är att berätta för respondenten om syftet med undersökningen och för att respondenten ska ge sitt godkännande för medverkan. Detta bidrar till att nå ett informerat samtycke. Resultatet skulle kunna påverkas av intervjusituationen och respondenternas svar kan influeras (Kvale & Brinkmann 2009). Det är upp till författarna att verifiera det som skrivs (Kvale 1997). Vi skickade därför uppsatsens resultat som ett utkast till respondenterna där de fick möjlighet till att granska, redigera och tillslut godkänna det innan den publiceras. 20

21 4. Resultat 4.1. Presentation av företag Företag A: Företaget är verksamt inom livsmedelsindustrin och ansvarar för försäljningen på den svenska marknaden. Informanten är företagets ekonomidirektör och beskriver att de arbetar med budgeten på ett traditionellt sätt. Det är ett företag med 308 anställda och en omsättning på cirka 1,5 miljarder kronor. De viktigaste målen företaget har är de finansiella målen och varumärket. Företaget har begränsad makt över vissa delar av sin verksamhet på grund av starka faktorer i sin omgivning till exempel maktfulla kunder, fluktuerande råvarupriser och valutaförändringar. Med anledning av detta väljer de att inom vissa områden sänka ambitionsnivån på målen och inom andra delar ha en mer ambitiös målsättning. Acceptansen till avvikelser från målen är större för de målen med en hög ambitionsnivå men lägre för de med sänkt ambitionsnivå. Företag B: Ett dotterbolag som är en del av en börsnoterad koncern beläget i Karlstad med enheter på andra orter. Företaget är verksamt inom tillverkningsindustrin och producerar maskiner för en global marknad. Den intervjuade är controller i dotterbolaget som har drygt 550 anställda i Karlstad. Det absolut viktigaste målet för företaget är lönsamhet följt av underliggande mål såsom kundnöjdhet, marknadsandelar och teknikutveckling. Budgeten i företaget görs för en tolvmånadersperiod och anses vara tuff och utmanande med hårda krav på att uppnå den och det görs en månadsvis uppföljning. Företag C: Företaget finns på två orter, det ena strax utanför Karlstad. Det är ett stort företag inom produktion med cirka 850 anställda totalt. Intervjun har gjorts med ekonomichefen på företaget som beskriver att de har många mål inom verksamhetens olika områden. Det viktigaste målet är säkerheten som sätts före allt annat. De har även andra mål såsom kundnöjdhet och lönsamhet. De arbetar med en rullande budget för 15 månader framåt. Företagets mål är viktiga att nå och de använder målen som en grund för prestationsbaserade belöningar vilket förstärker betydelsen av att nå dem. 21

22 Företag D: Det intervjuade företaget finns i hela Sverige och är verksamma inom IT-branschen men ser sig själva som ett företag som erbjuder lösningar inom den digitala tekniken. Företaget omsätter cirka 140 miljoner och är 140 anställda totalt enligt respondenten som är ekonomichef. De gör en budget som sträcker sig tolv månader med en uppföljning halvårsvis. Företaget har en vision om vart de ska vara på marknaden och för att nå dit sätter de upp olika former av mål och de viktigaste är att ha en tillväxt med god lönsamhet. Marknaden som företaget verkar på kan förändras snabbt och mycket vilket försvårar att budgetera för kommande tolv månader. De väljer att göra en realistisk men utmanande budget som de anser vara viktig att nå för att validera verksamheten men avvikelser som sker på grund av förändringar på marknaden accepteras. Företag E: Ett företag som är verksamma inom skogsindustrin med en annorlunda form av organisation och relation till leverantörer. Relationen till vissa av företagets leverantörer är personlig och förtroendet är mycket viktigt, vilket gör relationen komplex. Respondenten är ekonomichef på företaget och det finns drygt 60 anställda. Det viktigaste målet för företaget är att kunna leverera varor till deras industrier. Som en del av en större koncern har de till skillnad från många andra företag inget vinstmål. Företaget använder sig av styrmedel som till exempel budget och balanserat styrkort för att förmedla mål. Budgeteringen sker efter en viss tradition, att ha en viss försiktighet kring kostnader för hösten, men även med utrymme för förändringar om det skulle finnas skäl till det. Företag F: Karlstadbaserad reklambyrå som driver en business to business verksamhet. Respondenten har olika roller i företaget bland annat som ägare och verkställande direktör. De är ett mindre företag med ungefär nio anställda. Företaget använder sig av en tolvmånadersbudget men de ser den mer som en plan istället för ett mål och den anses vara utmanande men uppnåelig. Företaget har som mål att bland annat ha god lönsamhet, nöjda kunder och nöjda medarbetare för att kunna bedriva verksamheten. Det viktigaste i företaget är att uppnå en viss debiteringsgrad men budgeten är också viktig för att veta vilken kostym företaget kan tänkas ha. De anser trots detta att under de tolv månader som budgeten görs för kan det ske stora förändringar och det kan krävas anpassning till dem. Företag G: Ett ägarlett moderbolag beläget i centrala Karlstad som omsätter mellan två och tre miljarder i hela koncernen och är drygt 1200 anställda. Företaget har olika affärsområden som de är verksamma inom och 22

23 redovisningschefen, som intervjuades, har ansvar för hela koncernen. Lönsamhet och tillväxt är de målen som är viktigast för företaget. Moderbolaget sätter även generella övergripande mål för koncernens bolag som är viktiga för dem att nå men vägen dit är inte av största vikt. Budgeten fastslås i slutet av varje år och sedan efter varje tertial görs en prognos för resterande del av året men de ska ändå sträva efter att uppnå budgeten. De arbetar för att få bort viss försiktighet i budgeten och avvikelser som uppstår måste förklaras men kan accepteras i viss mån Mål Företagens viktigaste mål De företag som intervjuats har olika mål, för de flesta är lönsamhet det viktigaste målet: en god lönsamhet i grunden är en förutsättning för att verksamheten helt enkelt ska finnas kvar, i alla fall i någorlunda samma form som nu (företag A). Lönsamhet är en del av de finansiella målen vilket många av företagen mäts och bedöms utifrån. Det ska vara kvantifierbart. En av respondenterna beskriver ett annat sätt att se på vilket som är det viktigaste målet. Respondenten menar att målen är knutna till varandra och likvärdiga för att de går att se ur olika perspektiv. Det ena kan inte finnas utan det andra, till exempel utan nöjda medarbetare ingen lönsamhet och vice versa. De övriga målen är därför också av betydelse att nå eftersom de leder fram till de viktigaste målen: Vi mäter förfärligt massa saker egentligen där tanken är [...] det i slutändan ska leda fram till en god lönsamhet så att säga (Företag A). Det är viktigt för företagen att veta vart de vill befinna sig i framtiden, vad deras vision är: En sak är vad vi har bakåt i tiden, det kan vi inte göra så mycket åt utan det viktiga är var vi ska någonstans egentligen (företag D). Flera av företagen beskriver att de vill ha en tillväxt, exempelvis genom expansion och förvärv. Det är på grund av att de vill bli större och mer lönsamma på långsikt. Utöver de mål som beskrivits så har företagen andra viktiga mål som ska uppnås såsom säkerhet, lojalitet, varumärke, leverans, kundnöjdhet och nöjda medarbetare etcetera. För att kunna nå företagens viktigaste mål krävs det även att de övriga målen uppfylls. De flesta övriga målen blir som en grund, en form av underliggande mål, för att de viktigaste målen ska kunna nås: många av dem stödjer det överliggande målet (företag B). 23

24 Målkonflikter Motsägelser och konflikter kan uppstå mellan mål när de ska åstadkommas samtidigt. Tillväxt och lönsamhet är en vanlig kombination av mål där det beskrivs att det finns en motsägelse eller konflikt. Tillväxten kan medföra stora kostnader för företagen och det kan leda till en minskad lönsamhet. Uppnås det ena målet kan det få konsekvenser på det andra målet. Enligt företagen hanteras detta genom en balans mellan målen. Ena dagen så säger man att vi måste nå hit, fast samtidigt måste vi göra det här så det är klart att lite motsägelsefullhet är det hela tiden. Hela tiden är det en form av motsägelsefullhet oavsett om det är en balans mellan gasa och bromsa (företag F). Målen i företagen kan upplevas som motsägelsefulla på grund av att de mäts på olika tidshorisonter. Ett av företagen illustrerar detta genom att förklara hur de mäter olika mål. De ska uppnå en vinst, ett kortsiktigt mål som mäts på ett år samtidigt som de ska göra investeringar, ett långsiktigt mål som mäts på fem år. Långsiktiga mål innebär i vissa fall kostnader som ska återbetalas genom till exempel synergieffekter. Problemet och konflikten uppstår i att de långsiktiga målen kan ha en negativ inverkan på de kortsiktiga målen. Företag F:s lösning för att uppnå målen samtidigt är att använda sig av båda tidshorisonterna: Det är tufft [...] men man måste balansera det. [...] Så nej, jag ser inga problem att det faktiskt är så att det är både nu och här och en bit bort (företag F). Alla företag upplever inte detta som ett problem. Företag C beskriver att de inte har konflikter mellan målen trots att det uppkommer en viss krock mellan lönsamheten och säkerheten. Säkerheten är av högsta prioritet och kompromissas inte med utan går före alla andra mål vilket är ett sätt att eliminera konflikten. I Företag B tar de inte hänsyn till motsägelser, de vill uppnå alla mål även om det kan uppstå svårigheter: vi har en intressemodell där vi ska tillfredsställa ägarna, kunder och personalen och att göra allt det samtidigt fungerar inte. [ ] det är det som är en avvägning hela tiden Målens tydlighet I de flesta företagen har marknaden en stor betydelse på hur tydliga och mätbara målen kan vara. Marknaden kan variera väldigt mycket i vissa branscher och på grund av det kan svårigheter uppstå med att tydligt definiera målen. Företagens mål ska vara så exakta och precisa som möjligt så att det enkelt ska gå att mäta dem. Målen kan tydliggöras genom att de formuleras på 24

25 olika sätt till ett företags olika avdelningar. Företag D beskriver hur de anpassar målen för varje avdelning så att personalen ska få förståelse och motivation för dem. Detta optimerar varje avdelnings prestationer och slutligen företagets. Företagen som intervjuats gör en uppföljning av de mål som är tydliga och kvantifierbara, exempelvis lönsamhet. Företag B beskriver att de gör mätningar av lönsamheten och uppföljningar för att detta är ett mått som de utvärderas ifrån. Företagen beskriver att de målen som är lättast att mäta och göra uppföljningar av är de av finansiell karaktär. Företag F har en så kallad fingertoppskänsla för att kontrollera målen och verksamheten. De använder inte en detaljerad uppföljning för att kontrollera utan något som mer liknar en känsla: Mår vi bra, ja då mår vi bra (Företag F). Ett av företagen beskriver att det är tydligt vilka mål som ska uppnås men att det är svårt att veta hur de ska uppnås. Detta är speciellt svårt för den typ av mål som är kopplade till varumärket. Svårigheten med detta är att definiera och precisera hur det ska uppnås på grund av att det finns många olika variabler som spelar in: Det finns inget kristallklart svar på hur detta ska uppnås (Företag A). Detta kan leda till vad företagen beskriver som en känsla av osäkerhet Betydelse av att uppfylla mål Betydelse av budgeten och övriga mål I de olika företagen varierar betydelsen av att uppfylla de fastställda målen. Trots en varierad betydelse uppger samtliga företag att uppfyllelsen är viktig: Många gör budgeten som en plan istället för ett mål men man måste försöka uppnå den såklart, annars är planen helt onödig att göra (företag F). En förklaring som ger en bild av att målen är satta för att nås eller i alla fall strävas efter. Att nå målen, framför allt de av finansiell karaktär är ett sätt för företagen att validera och få förtroende för sin verksamhet. Det kommuniceras ut till intressenter. [ ] Det finns ett antal personer som tittar på oss, våra ägare [ ] bank, leverantör och kunder kan också titta på oss. Hur ska ni göra detta år kan de fråga, ja vi ska göra såhär. Når man inte det, då kommer de undra vad var det som hände? (företag D) Intressenterna har ett inflytande över företagens mål samt hur viktiga de olika målen är att uppnå. Förutom intressenternas inflytande tas ett tidsperspektiv 25

26 upp av flera av informanterna. Företag E beskriver hur budgeten är av större vikt i början av ett budgetår. Budgeten blir inte betydelselös i slutet av budgetåret men betydelsen minskar desto längre tid som förflutit sedan målen fastställts. Av de sju företag som intervjuats för studien har samtliga någon form av budget. Många av företagen beskriver budgeten som väsentligt för verksamheten och användningen är utbredd. Flera av företagen berättar om utmaningar med att göra budgeten: det är väldigt svårt att göra en budget (företag A). Svårigheten att göra en budget är en av anledningarna som presenteras till varför det läggs mindre vikt vid budgeten. Även påverkan över budgetens utfall tas upp som en anledning: den kontroll som vi i någon slags bemärkelse har över vår budget blir lite begränsad i förhållande till den kontroll vi har i värdekedjan totalt sätt (företag A). Det finns flera olika motiv som talar mot budgeten men trots detta uppger majoriteten av företagen att den är ett mycket viktigt styrmedel. Marknadsandelar, kundnöjdhet och nöjda medarbetare är några exempel på mål som är viktiga men som är utanför budgeten. Företagen beskriver dem som viktiga komplement till budgeten när målen är betydande för verksamheten Acceptans för avvikelser Yttre faktorer påverkar företaget och dess verksamhet. Faktorerna varierar mycket beroende på vilken typ av verksamhet som företagen bedriver och även efter deras position på marknaden. Tidigare har företag A s situation, med liten makt i värdekedjan, presenterats. Det är ett företag som utsetts för stora förändringar i råvarupriser och valutakurser likt vissa andra av de intervjuade företagen. De väljer därför att inom vissa områden behålla en ambitiös målsättning men på grund av faktorerna och dess påverkan acceptera avvikelser. På grund av att de inte fullt ut kan påverka utgången accepterar de att målen inte nås. Företagen med en större förekomst av faktorer som inte kan påverkas i omgivningen styr mindre hårt mot att uppnå mål. Problematiken med att budgeten och målen är årliga är ett bekymmer som påverkar hur företagen accepterar avvikelser. Många av de intervjuade företagen är verksamma i en miljö som förändras snabbt. Det är därför svårt att förutse vad som kommer ske tolv månader i förväg. företag D berättar: Problemet är att ha en framförhållning som är tolv månader, det är lättare att se tre månader framför sig. [ ] Kommer det tydligt sådana 26

27 skiften så måste vi göra något med vår ekonomiska plan [ ] och då tvingas vi göra någon slags förändring Målen anses vara viktiga att nå men för att de ska vara aktuella och realistiska utförs det som det beskrivs av företag D, någon form av förändring eller uppdatering av målen. Detta sker på olika sätt i de olika företagen vilket det kommer göras en närmare genomgång av senare. En konsekvens av de förändringar och uppdateringar som utförs är att det kan bli en avvikelse från de ursprungliga målen som indirekt accepteras genom handlingarna. Det finns ytterligare en form av avvikelse som kan accepteras av företagen. Ett behov att avvika från de uppsatta målen som beror på de motsägelser som finns mellan målen. Företagen skildrar hur de kan lösa problematiken med motsägelsen genom att inte uppnå alla mål fullt ut: För att skapa lönsamhet så är det inte alltid säkert att det går att få med sig tillväxten, utan ibland måste man skära lite för att få en bra lönsamhet (företag G). Även företag D beskriver hur de tillåter en lägre nivå av uppfyllelse på vissa mål för att uppnå andra: det kan vara så att vi väljer att inte titta så hårt på lönsamhetsmålet om vi vet att vi ska ta en ny marknad, nya kunder och så vidare [ ] det kanske kostar mycket att ta dessa. I större delen av företagen finns det någon form av acceptans för avvikelser om de kan förklaras och motiveras. Ett av företagen, företag B, godtog inte avvikelser: det ställs väldigt hårda krav på oss [ ] att uppnå målen. De beskriver enstaka exceptionella situationer när avvikelser tillåts men då ska de vara godkända på förhand. Företag som har en lägre grad av acceptans för avvikelser har en mer noggrann och detaljerad uppföljning av målen. De undersöker i större utsträckning vad har gjorts, vad kan göras och varför har detta skett? För de företag som lägger mindre vikt vid budgeten som styrmedel och har andra viktiga mål förekommer det en större acceptans för avvikelser från budgeten men för övriga mål är acceptansen lägre. Företag F beskriver hur debiteringsgraden är ett viktigt mål. De styr hårdare för att uppnå målen för debiteringsgraden än för andra mål som till exempel budgetmål Nivå på mål Vid utformningen av budgeten och övriga mål måste företagen bestämma sig för en nivå för hur utmanande och svåra de ska vara att nå. Företagen beskriver att för denna process är bland annat motivation och inflytande faktorer som avgör nivån för målen. En generell bild som ges av företagen är att målen ska utformas så att de är utmanande men uppnåeliga: det ska vara 27

28 realistiskt och uppnåeligt såklart men utmanande (företag C). Att målen till viss del är utmanande förmedlas av flera företag som väsentligt. Företagen beskriver hur det finns en risk för att de i företaget nöjer sig när de har nått de uppsatta målen. Målen ska vara utmanande så att företagen inte riskerar att prestera mindre än vad som är möjligt: Vi tycker att det är bra att sätta ett ganska strängt mål. [ ] Om ett mål är lätt så finns det en risk för att det bara blir dit [ ] att man nöjer sig där (företag G). Flera av företagen beskriver sina mål som realistiska men samtidigt utmanande för att det ska vara så motiverande som möjligt. På grund av att inte kunna påverka utfallet av målen fullt ut kan nivån på målen regleras till en lägre nivå: inom vissa delar i organisationen har man budgeten mer som en ambitiös målsättning. [ ] Inom andra delar är man kanske lite mer defensiv (företag A). För att behålla en utmanande budget arbetar företagen med att eliminera eventuella försiktigheter som kan uppkomma i arbetet med att ta fram budgeten. I stort sett är den enda formen av försiktighet som tillåts den som kommer från ledning och ägare. Företag G beskriver: Tendensen är den att när man budgeterar så på kostnadssidan lägger man in lite marginal. Det här försöker vi stävja. Hos företagen kunde någon större utsträckning av försiktighet iakttas för nivån på målen. Företag E beskriver en tradition som innebär att de gör en form av överskattning av höstens kostnader utifrån tradition snarare än försiktighet: Man förväntar sig samma vår och höst men man lägger ändå några kronor mer på hösten. Överlag så tillåter företagen med högt uppsatta mål en viss form av avvikelse från målen. Undantaget i detta fall är företag B som beskriver nivån på målen i företaget som inte alls lätta att nå, en nivå som till synes är högre än vad de andra företagen har. Däremot så tillåter de i princip inga avvikelser utan de mycket höga målen ska nås. Informanten sammanfattar situationen som att: Man vill ha kakan och äta den (företag B) Förändringar av mål och alternativ till budgetering Mål och budget beskrivs av flera företag som svårt att fastslå. Detta leder till att företagen utifrån anledningen till svårigheten hittar olika lösningar. Lösningar som kan innebära att de förändrar det som fastslagits eller att de använder alternativ till den traditionella budgeten. Olika slags revideringar av budgeten presenteras av företagen. Det finns de som gör planerade revideringar och uppdateringar samtidigt som det finns 28

29 andra som väljer att göra det efter behov. Att revidera budgeten resulterar i vad företagen kallar prognoser. Företag D beskriver utifrån sin situation med osäkerheter på marknaden att de gör behovsanpassade uppdateringar av sin budget: Om det händer saker i vår verksamhet så måste vi kanske göra en ny prognos för året. Budgeten gjordes med de kunskaper vi hade just vid det tillfället. [...] Man kan säga att vi gör en ny prognos för året. [ ] Följer vi planen har vi ingen anledning att ändra på slutmålen. Revideringar görs även på grund av förändringar i marknaden. Ett av företagen säger att råvarupriser har stor påverkan på budgeten och att marknadsanpassa den blir viktigt. De reglerar budgeten utifrån råvarupriserna annars säger budgeten dem väldigt lite: om priset går ner och vi klarar budgeten så har vi inte varit duktiga. En budgetsiffra i en marknad där priserna sjunker är egentligen väldigt lätt att klara fast du inte gjort ett bra jobb (företag E). Marknaden och företagets omgivning, vad som i vissa fall kan ses som opåverkbara faktorer, är något av den största anledningen till förändringar i målen. Den ursprungliga budgeten och målen används av företagen för att utvärdera och jämföra prestationer utifrån men prognoserna används för att förstå vad som har skett. Regelbundna prognoser görs för att skapa mål anpassade till förändringarna: Det är i prognosen man har möjlighet att korrigera för förändringar exempel om man har tappat eller fått mer kunder. [ ] Vi jobbar ändå mot budgeten och jämför, sedan får de förklara de avvikelser som uppstått. [ ] Är det så att man har tappat en kund så har man det, det går inte att göra något åt det. Då är det viktigt att skära i kostnadsmassan så att man kan möta detta på ett bra sätt. (företag G) Till den traditionella budgeten används olika komplement eller substitut. Att utöver budgeten använda balanserat styrkort är en lösning som används av de företag med flera mål som ska nås. Med styrkortet kan de inkludera alla de olika målen och förmedla dem. Ett av företagen använder sig av en annan form av budgetering än den traditionella: Vi jobbar med en rullande form av budget och det har vi gjort i många år. Varje månad gör vi ett bokslut och vi gör prognoser för 15 månader rullande hela tiden (företag C). Den rullande budgeten liknar övriga företags prognoser i stor utsträckning och det är även en benämning de använder själva. Det är ett steg ifrån en traditionell budget men inte så långt som att de har valt sluta med budget i någon form. Av de intervjuade företagen är företag C det enda som använder en annan form av 29

30 budget än den traditionella och inget av företagen har helt övergett budgeteringen. 30

31 5. Analys Budgeten är ett kortsiktigt finansiellt planeringsverktyg (Merchant & Van der stede 2012; Andersson 1997). De företag som deltagit i studien beskriver att de använder budgeten för planering men att de ser en viss problematik med att den sträcker sig över ett år. Detta är på grund av att marknaden som företagen är verksamma på kan förändras fort. Redovisningsbaserade prestationsmått används i stor utsträckning av företagen. De är viktiga komplement till budgeten och många av företagens mål är kopplade till olika typer av redovisningsbaserade mått. Teorin är oenig i frågan om hur bra dessa mått är (Hartmann 2000). Företagens stora användning av dem tyder på att de är viktiga. Det sker dock revideringar av måtten vilket ger en bild av att det finns brister kopplade till den upplevda osäkerheten. En definition av slack är den som görs av Schiff och Lewin (1970) där intäkter underskattas och kostnader överskattas. Resultatet av undersökningen visar att endast ett av de intervjuade företagen tillåter denna typ av slack i en liten utsträckning. De överskattar endast vissa kostnader delar av året. Resultatet stödjer inte teorin då de andra företagen aktivt försöker arbeta för att stävja tendensen av att intäkter underskattas och kostnader överskattas. Informanterna menar att de inte accepterar denna typ av slack. En av fördelarna med slack är att det tillåts fokus på flera mål samtidigt när det finns osäkerheter och flera kortsiktiga mål (Davila & Wouters 2005). Det framgår av företagen att det är viktigt att nå målen samtidigt och att de potentiellt skulle dra nytta av fördelarna av slack men att de inte tillämpar det sättet som Davila och Wouters (2005) förespråkar. Företagen gör istället en avvägning och försöker skapa en balans mellan målen för att nå dem samtidigt. Studiens resultat stödjer teorin om de negativa sidorna av slack som beskrivs i uppsatsen. Företagen menar att de mål som sätts ska vara utmanande för att det ska finnas motivation till att uppnå dem. Teorin säger att slack inte ger en optimal motivation på grund av att målen sätts på en lägre nivå (Merchant & Van der stede 2012) Van der Stede (2001) presenterar fyra egenskaper för stram budgetstyrning. Resultatet av studien visar att den viktigaste egenskapen, att toleransen för tillfälliga budgetavvikelser är låg, endast uppfylls av ett företag. Detta företag är också det som i störst utsträckning uppfyller de övriga egenskaperna. De resterande företagen uppfyller två av egenskaperna, att det görs en detaljerad uppföljning av budgeten och att det sker intensiva diskussioner av budgetens 31

32 resultat, till viss del. Detta sker men om det utförs så intensivt och detaljerat som Van der Stede (2001) anser att det krävs för att egenskaperna ska vara uppfyllda är tveksamt. För den fjärde egenskapen, att stor vikt ska läggas på att nå de kortsiktiga budgetmålen, är uppfyllelsen låg. Egenskapen uppfylls inte på grund av upplevd osäkerhet och att de kortsiktiga målen kompromissas med för att uppnå de långsiktiga. Van der Stede (2001) presenterar en femte egenskap, att inte tillåta revideringar av budgeten, som det tidigare inte har funnits stöd för. Resultatet av studien har resulterat i visst stöd för att denna egenskap definierar stram budgetstyrning. De företag som inte uppfyller egenskaperna och inte anses tillämpa en stram budgetstyrning tillåter revideringar av budgeten och uppfyller inte denna egenskap. Det företag som uppfyller egenskaperna och anses tillämpa en stram budgetstyrning tillåter också revideringar av budgeten och uppfyller inte heller denna egenskap. Det finns därför en viss motsägelse i resultatet men det tyder på att revideringar skulle kunna definiera lös budgetstyrning. När vikten av att nå budgetmålen är hög förekommer det slack, och vice versa (Merchant 1985). Företagen beskriver hur de använder olika stramhet i budgetstyrningen och nivåer på målen för att lösa problem med konflikter som kan uppstå på grund av osäkerheter. För vissa mål har en lägre nivå valts, acceptansen för avvikelser från de målen är mycket liten och styrningen är stram för att nå dem. För målen som är satta på en högre nivå accepteras det i en större utsträckning avvikelser från och styrningen är mindre stram för att nå dessa. En del i definitionen av lös styrning är den höga graden av frihet (Simons 1995). Av resultatet framgår det att friheten i målen är viktigt för verksamheten i företagen. Det finns ett behov av frihet på grund av konflikten mellan mål som osäkerheten orsakar. En grad av frihet är företagens sätt att lösa konflikten. Målen beskrivs som svåra att specificera på ett detaljerat sätt. Osäkerheten gör att de anställda helt enkelt inte vet vad som ska presteras. Av teorin framgår det att stram styrning är effektiv när målen är specifikt formulerade (Hartmann 2000), något som företagen har svårt att lyckas med. Företagen lägger stor vikt vid att tydliggöra sina mål, bland annat genom att specificera dem. Ännu större vikt läggs vid att hitta en passande nivå i svårighet att nå målen. Anledningen till detta är att nivån har påverkan på motivationen och den är mycket viktig. Motiverande mål beskrivs av företagen som utmanande. Utmanande mål är viktigt för att de anställda inte kommer prestera mer när de har nått de uppsatta målen. Om målen sätts högre och är 32

33 mer utmanande så motiverar det till en högre prestation. Företagens beskrivning om påverkan på prestationen är starkt sammanhängande med den effektivitet av tydliga och svåra mål som uttrycks av Locke och Latham (2006). Det finns ett problem som företagen står inför, de kan inte helt själva bestämma nivån på målen på grund av att omgivningen och dess osäkerhet påverkar nivån. Osäkerhet har en negativ påverkan på effekten av att sätta höga mål på grund av att osäkerhet påverkar förståelsen av uppgiften (Hirst 1987). Snabba förändringar i omgivningen påverkar företagens förmåga att tydligt definiera målen för en längre tid. De mål som inte är av finansiell karaktär kan vara svåra att kvantifiera och precisera. På grund av omgivningens förändringar och målens karaktär resulterar det i en upplevd osäkerhet för vad som ska utföras. Företagen beskriver hur osäkerhet kan vara grunden till att det uppstår konflikter mellan målen. Konsekvensen skulle enligt målteorin vara att höga mål inte har en lika stor effekt på prestationen (Hirst 1987). Enligt företagen kan osäkerheten leda till konsekvenser som innebär att de måste göra avvägningar mellan olika mål för att lösa konflikten. Avvägningen medför att målen inte nås i lika stor utsträckning som hade varit möjlig om det inte varit för konflikten. Företagen berättar hur de arbetar med att förtydliga målen för en optimal prestation. Av resultatet framgår det att de delar upp målen per avdelning för att respektive avdelning ska få så stor förståelse som möjligt. Målen ska vara anpassade till avdelningens verksamhet. I teorin beskrivs det att en högre nivå på målen bör det leda till en högre prestation om inte det finns en konflikt mellan målen (Locke & Latham 2006). Förklaringen som ges av teorin stämmer väl överens med resultatet. Som tidigare nämnts gör företagen en avvägning mellan målen på grund av konflikten. I de fall där det förekommer en konflikt leder detta alltså till en lägre prestation. Alla företag förutom ett anser sig, av olika anledningar, ha konflikter mellan sina mål. Det företaget som inte anser sig ha någon konflikt väljer att ignorera befintliga konflikter. Det avvikande företaget har en konflikt men anser inte själva att de har någon konflikt för att de väljer att bortse ifrån den. Företaget beskriver sina mål som höga och enligt teorin bör det resultera i en hög prestation. I resultatet finns det inte stöd för teorin fullt ut på grund av att företagets prestation är oklar. Det finns en tveksamhet inom teorin om svårare mål verkligen leder till en högre prestation. Teorin föreslår att det endast är motiverande med svårare mål (Locke & Latham 2006). Det finns ett större stöd för att svåra mål leder 33

34 till motivation snarare än prestation i resultatet vilket skulle kunna vara på grund av konflikten mellan målen. Utifrån företagens beskrivning av målen förstås det att målen snarare leder till en högre motivation. Företagen beskriver att målen sätts för att de ska eftersträva att nås men accepterar avvikelser. När företagen själva beskriver varför de sätter mål säger de att syftet är både motivation och prestation. I resultatet finns inget som tydligt visar på en högre prestation även om företagen beskriver det som en del av syftet. 34

35 6. Slutsats Syftet med uppsatsen var att få förståelse för hur organisationer anpassar sin budgetering i situationer när det finns en konflikt mellan organisationens mål. Detta undersöktes utifrån två hypoteser. Den första hypotesen var att organisationer integrerar slack i budgeten och den andra hypotesen var att organisationer tillämpar lös budgetstyrning. De lösningar som presenteras av företagen för att lösa konflikter mellan mål benämns i de flesta fall inte som slack eller lös budgetstyrning. Företagen använder lösningar såsom revideringar av budgeten och marginaler. Dessa lösningar kan vara ett annat sätt att benämna slack och lös budgetstyrning. Budget beskrivs som ett viktigt styrmedel, trots detta förekommer revideringar. Revideringar utförs av två anledningar, den första är för att styrmedlet har brister som kan åtgärdas genom revidering. Styrmedlets brister, att den sträcker sig tolv månader, kan vara en bidragande orsak till konflikten mellan målen. Den andra anledningen till att utföra revideringar är för att lösa konflikten mellan målen. Revideringarna tolkas som lös budgetstyrning utifrån analysen av Van der Stedes (2001) egenskaper för stram budgetstyrning. En iakttagelse som gjorts utifrån resultatet är att företagen föredrar att korrigera budgeten i efterhand snarare än i förväg. Att integrera slack är ett sätt att korrigera budgeten i förväg medan lös budgetstyrning är ett sätt att korrigera budgeten i efterhand Hypoteserna besvaras H1: Organisationer behandlar konflikten mellan målen genom att beslutsfattare väljer att medvetet integrera slack i budgeten Slack förekommer i en mycket liten utsträckning i resultatet. Endast ett av företagen väljer att medvetet integrera slack och enbart i vissa delar av budgeten. Den begränsade förekomsten av slack i resultatet tyder på att slack inte används för att lösa konflikten mellan mål. De fördelar som finns av slack skulle potentiellt kunna lösa konflikten men på grund av dess nackdelar väljer företagen andra lösningar. Ett alternativ skulle kunna vara att integrera slack i vissa delar av företaget och vara en del av lösningen på konflikten. Utan slack finns det en risk för att målen sätts för högt och inte nås utan istället bara strävas efter, om detta sker kan målen bli omotiverade. Slack tillåter en lägre nivå på mål som är lättare att nå och skulle kunna motivera. Det bör därför övervägas i större utsträckning av företagen. 35

36 Utifrån det positiva sambandet mellan förekomsten av slack och stramheten på styrningen (Merchant 1985) skulle stramheten i styrningen kunna indikera på att det förekommer slack. I resultatet framkommer det att tillämpningen av stram budgetstyrning är sällsynt och med stöd i teorin kan det därför antas att förekomsten av slack är låg. Av resultatet dras slutsatsen att det finns lite stöd för hypotesen att slack medvetet integreras för att lösa konflikten mellan målen. H2: Organisationer behandlar konflikten mellan målen genom att tillämpa lös budgetstyrning Egenskaperna för stram styrning uppfylls i vad som skulle kunna anses vara tillräcklig utsträckning av ett företag i studien. Utifrån den definition av lös styrning som gjorts för uppsatsen kan det antas att styrningen är lös i de resterande företagen. Detta tyder på att företagen använder sig av lös budgetstyrning för att lösa konflikten. Osäkerheten som ligger till grund för delar av konflikten mellan målen innebär att en stram styrning skulle vara ineffektiv och andra styrsätt är därför effektivare (Hartmann 2000). I resultatet av studien framkommer det att en lösare form av styrning tillämpas och därför dras slutsatsen att respondenterna anser att detta är mer fördelaktigt. Lös budgetstyrning anses som mer fördelaktigt och effektivt för att lösa konflikten tack vare dess egenskaper. Friheten, en av egenskaperna som ges av lös budgetstyrning, beskrivs som viktig. En stramare budgetstyrning och slack tillåter inte frihet utan är motstridig den lösning som respondenterna ser som den bästa. Egenskaperna som kan ges av lös budgetstyrning förstås som en av de främsta anledningarna till att lös budgetstyrning väljs. Betydelsen av att ha motiverande mål betonas av flera respondenter och ses som det främsta syftet med målen. Slack ger inte en optimal nivå på målen för motivationen. Resultatet av studien visar att företagen strävar efter en stramare budgetstyrning men för att lösa konflikten mellan målen tillämpas lös budgetstyrning. Av resultatet dras slutsatsen att det finns ett stort stöd för hypotesen att det tillämpas lös budgetstyrning för att lösa konflikten mellan målen Förslag till vidare forskning Studiens resultat är begränsat på grund av omfattningen av undersökningen och en vidare utveckling av studien är möjlig. Fortsatt forskning skulle kunna basera sina resultat på en större mängd insamlad data för att kunna göra bättre 36

37 generaliseringar och för att se tydligare mönster. En vidare undersökning kan ske både kvantitativt och kvalitativt. Vidare kan också en förbättring göras av mätningen av stramheten i budgetstyrningen och förekomsten av slack. En intressant utgångspunkt för vidare forskning kan vara Van der Stedes (2001) egenskaper som definierar stram styrning. Framför allt att undersöka den femte egenskapen, att inte tillåta revideringar, som det tidigare inte funnits stöd för att det är en definierande egenskap för stram styrning. 37

38 7. Referenser Andersson, K. (1997). Budgetering en introduktion. Malmö: Liber ekonomi. Anthony, N. & Govindarajan, V. (2001). Management control systems. New York: McGraw-Hill. Ax, C., Johansson, C. & Kullvén, H. (2009). Den nya ekonomistyrningen. Malmö: Liber. Brownell, P. & Dunk, A.S. (1991). Task uncertainty and it s interaction with budgetary participation and budget emphasis: Some methodological issues and empirical investigation. Accounting, Organizations and Society, 16 (8), Bryman, A. & Bell, E. (2013). Företagsekonomiska forskningsmetoder. Stockholm: Liber Cicero, L., Pierro, A. & van Knippenberg, D. (2010). Leadership and uncertainty: How role ambiguity affects the relationship between leader group prototypicality and leadership effectiveness. British Journal of Management, 21 (2), Davila, T. & Wouters, M. (2005). Managing budget emphasis through the explicit design of conditional budgetary slack. Accounting, Organizations and Society, 30 (7-8), Grönroos, C. (2008). Service management och marknadsföring. Malmö: Liber. Hartmann, F.G.H. (2000). The appropriateness of RAPM: toward the further development of theory. Accounting, organizations and society, 25 (4-5), Hirst, M.K. (1987). The effects of setting budget goals and task uncertainty on performance: A theoretical analysis. The accounting review, 62 (4), Holme, I.M. & Solvang, B.K. (1997). Forskningsmetodik: Om kvalitativa och kvantitativa metoder. Lund: Studentlitteratur. Hope, J. & Fraser, R. (2004). I stället för budget: Att bryta sig loss från den årliga prestationsfällan. Malmö: Liber ekonomi. Kvale, S. (1997). Den kvalitativa forskningsintervjun. Lund: Studentlitteratur. Kvale, S. & Brinkmann, S. (2009). Den kvalitativa forskningsintervjun. Lund: Studentlitteratur. 38

39 Libby, T. & Lindsay, R.M. (2010). Beyond budgeting or budgeting reconsidered? A survey of North-American budgeting practices. Management Accounting Research, 21 (1), Locke, E.A. & Latham, G.P. (2006). New directions in goal-setting theory. Current directions in physiological science, 15 (5), Lukka, K. (1988). Budgetary biasing in organizations: Theoretical framework and empirical evidence. Accounting, Organizations and Society, 13 (3), Marginson, D. & Ogden, S. (2005). Coping with ambiguity through the budget: the positive effects of budgetary targets on managers budgeting behaviours. Accounting, Organizations and Society, 30 (5), Merchant, K.A. (1985). Budgeting and the propensity to create budgetary slack. Accounting, Organizations and Society, 10 (2), Merchant, K.A. & Van der Stede, W.A. (2007). Management control systems: Performance Measurement, Evaluation and Incentives. New York: Financial Times/Prentice Hall. Merchant, K.A. & Van der Stede, W.A. (2012). Management control systems: Performance Measurement, Evaluation and Incentives. Harlow, England: Pearson Education. Onsi, M. (1973). Factor analysis of behavioral variables affecting budgetary slack. Accounting review, 48 (3), Otley, T.D. (1985). The accuracy of budgetary estimates: some statistical evidence. Journal of Business Finance & Accounting, 12 (3), Pandey, S.K. & Rainey, H.G. (2006). Public managers perception of organizational goal ambiguity: Analyzing alternative models. International Public Management Journal, 9 (2), Samuelson, L. (1973). Effektiv budgetering en analys av beslut om budgeteringen utformning. Stockholm: Ekonomiska Forskningsinstitutet vid Handelshögskolan i Stockholm. Schiff, M. & Lewin, A.Y. (1970). The impact of people on budgets. Accounting review, 45 (2), Simons, R. (1995). Levers of control: How managers use innovative control systems to drive strategic renewal. Harvard business school press: Boston. 39

40 Svensson, P.G. & Starrin, B. (1996). Kvalitativa studier i teori och praktik. Lund: Studentlitteratur. Trost, J. (2005). Kvalitativa intervjuer. Lund: Studentlitteratur. Van der Stede, W.A. (2000). The relationship between two consequences of budgetary controls: budgetary slack creation and managerial shortterm orientation. Accounting, Organizations and Society, 25 (6), Van der Stede, W.A. (2001). Measuring tight budgetary control. Management Accounting Research, 12 (1), Wallander, J. (1999). Budgeting an unnecessary evil. Scandinavian Journal of Management, 15 (4),

41 Bilaga 1 Information om kandidatuppsats Vi är två studenter som gör denna studie för vår kandidatuppsats, Elin Karlsson och Kimberley Crosby. Vi studerar ekonomiprogrammet på Handelshögskolan vid Karlstads universitet. Syftet med vår studie är att få förståelse för hur organisationer anpassar sin budgetering i situationer när det finns en konflikt mellan organisationens mål. Studien kommer göras genom semistrukturerade intervjuer som kommer ta ca en timme. Intervjun kommer att spelas in för vår egen skull och behandlas konfidentiellt. Er medverkan i vår studie är frivillig och Ni kan när som helst välja att avbryta intervjun utan att uppge orsak. Innan uppsatsen publiceras får Ni möjlighet att ta del av ett utkast av resultatet för att kunna lämna åsikter på materialet och utföra korrigeringar. Därefter kommer Ni att få tillgång till den färdigställda uppsatsen. Om Ni skulle ha några frågor eller funderingar, hör gärna av er. Tack på förhand för Er medverkan i vår studie. Elin Karlsson och Kimberley Crosby Elin Karlsson Kimberley Crosby karlsson-elin@live.se kimberley.crosby@hotmail.com Handledare: Tommy Bood 41

42 Bilaga 2 Samtyckesblankett Härmed samtycker jag till att medverka och bli intervjuad för studien Organisationers anpassning av budgetering vid konflikter mellan organisationens mål gjord av Elin Karlsson och Kimberley Crosby, studerande på Handelshögskolan vid Karlstads universitet. Ort och datum: Företag:... Titel: Namnteckning: Namnförtydligande: 42