Accounting Update #36 December 2014

Transkript

1 Kära läsare! När detta nummer publiceras är det ungefär en vecka kvar tills jul. Bråda tider. Bkslutstider. Vi ägnar därför den första artikeln till att guida er igenm vilka nyheter sm finns att beakta inför bkslutet Det ska tilläggas att 2014 är ett lugnt år ur ett IFRS perspektiv. De nya knslideringsstandarderna träder dck ikraft i år. IFRS 10 ch IFRS 11 har tillämpats i delårsrapprter under året men IFRS 12 tillämpas för första gången vid upprättandet av 2014 års kncernredvisning. Läs därför gärna vår fördjupningsartikel m dessa upplysningskrav. För icke nterade företag sm tillämpar svenska redvisningsregler är det dck det första bkslut sm ska upprättas enligt K3! Läs därför vår bkslutsartikel. Har du frtfarande inte gjrt ditt val mellan K3 ch K2 så är det hög tid. I vår artikel beskriver vi övergången till K3 ch K2 ch vilka stra skillnader sm föreligger mellan dessa två regelverk. Vi ägnar slutligen även utrymme åt K2 ch säkringsredvisning samt det tämligen kmplicerade mrådet elhandel. Hur ska köp av el redvisas enlig K3? Innehållsförteckning Sid Nyheter inför bkslutet IFRS 12 Upplysningar m andelar i andra företag 3 Övergång till K3 ch K2 nu är det hög tid 5 Går det att säkringsredvisa enligt K2? 7 Elhandel- redvisningen enligt K3 8 Kmmande seminarier ch utbildningar 1-dagskurs K3 - intrduktin Malmö 24 februari Götebrg 27 april Stckhlm 26 maj 2-dagarskurs K3 fördjupning Malmö februari Götebrg april Med tillönskan m en Gd Jul ch ett Gtt Nytt År! Stckhlm maj Stckhlm den 15 december 2014 Mikael Scheja Ulrika Anju Ansvarig utgivare Redaktör mikael.scheja@se.pwc.cm ulrika.anju@se.pwc.cm För tid, plats ch anmälan - se s hemsida ( Academy) eller kntakta Maria Olssn maria.e.lssn@se.pwc.cm För tid, plats ch anmälan - se s hemsida ( Academy) eller kntakta Maria Olssn maria.e.lssn@se.pwc.cm Sid 1 Accunting update

2 Nyheter inför bkslutet 2014 Nyheter sm ska tillämpas i samband med upprättande av bkslut 2014 I samband med att årsbkslut upprättas för 2014 är det få ändrade ch nya standarder inm IFRS. Den stra nyheten i årets årsbkslut är tillämpningen av knslideringsstandarderna IFRS 10, 11 ch 12. IFRS 10 ch 11 ska tillämpas för räkenskapsår sm påbörjas 1 januari 2014 eller senare. Standarderna har således tillämpats av blag sm lämnat kvartalsrapprter under Vid bkslutet behöver blagen dck i vissa fall se över sina innehav för att säkerställa att inga förändringar skett under det senaste kvartalet. Vad gäller IFRS 12 får standarden effekt först vid bkslutet 2014 m inte blaget frivilligt valt att tillämpa den i förtid. Inm redvisning enligt gd svensk redvisningssed dmineras årets bkslut av att företag för första gången ska upprätta årsredvisning enligt K2 eller K3 ch kncernredvisning enligt K3. I detta nummer av Accunting Update finns även en separat artikel m övergången till K2 ch K3. Nyheter från IASB ch IFRIC Vi har valt att krtfattat redgöra för samtliga ändringar av väsentlig karaktär sm påverkar IFRS-blag ch deras bkslut sm upprättas per 31 december Omfrmuleringar, ändrade rdalydelser sm inte ändrar någt i sak mm tas inte upp i denna artikel. Ntera att vi i denna artikel utgår ifrån att bkslut upprättas helårsvis ch att bkslutsperiden således inleds 1 januari IFRS 10 Kncernredvisning Krtfattat innebär IFRS 10 en förändring av definitinen av bestämmande inflytande ch innehåller mfattande vägledning för att bestämma m ett företag har bestämmande inflytande över ett annat företag. Enligt kntrlldefinitinen måste samtliga av följande kriterier vara uppfyllda för att bestämmande inflytande i ett företag ska föreligga ch att en knslidering därmed ska vara aktuell: Förmåga att styra företaget ( pwer ver ) Expnering för eller rätt till avkastning sm kan variera Möjlighet att styra aktiviteterna i företaget sm påverkar avkastningen Ytterligare beskrivning av den nya standarden finns att läsa m i Accunting Update nr 33 från mars Sammanfattningsvis bedöms inte IFRS 10 leda till någn utbredd förändring i de beslut m knslidering sm tas av IFRS-rapprterande företag. IFRS 11 Samarbetsarrangemang IFRS 11 innebär i viss mån väsentliga förändringar jämfört med IAS 31 - Andelar i jint ventures. Förändringar i definitinerna har gjrt att det nu bara finns två typer av samarbetsarrangemang ; gemensam verksamhet ch jint ventures. Klassificeringen ska baseras på den eknmiska substansen, inte den juridiska frmen. En annan väsentlig skillnad är att innehav i jint ventures ska redvisas enligt kapitalandelsmetden då klyvningsmetden inte är tillåten enligt IFRS 11. För ytterligare beskrivning av definitiner ch innebörden av IFRS 11, se Accunting Update nr 22 från juni 2011 samt Accunting Update nr 33 från mars IFRS 12 Upplysningar m andelar i andra företag Syftet med upplysningskraven i IFRS 12 är att användarna av de finansiella rapprterna ska kunna bedöma karaktären ch riskerna förknippade med ägandet av andelar i andra företag ch effekterna på företagets finansiella ställning, resultat ch kassaflöden. IFRS 12 kmmer sannlikt medföra utökade upplysningar för de flesta företag men träffar framförallt företag sm har innehav i dtterföretag med väsentliga icke-kntrllerande intressen, knsliderade strukturerade företag, intresseföretag, samarbetsarrangemang eller icke-knsliderade strukturerade enheter. Att ha i åtanke inför upprättandet av de finansiella rapprterna är att standarden öppnar upp för att aggregera infrmatinen sm ska lämnas. Hur mycket infrmatin sm ska lämnas ch på vilken detaljnivå måste bedömas för varje enskilt företag. För en kncern sm inte har väsentliga innehav utan bestämmande inflytande eller knsliderade strukturerade företag är upplysningskraven avseende kncernens dtterföretag begränsade; upplysningar ska lämnas så att användaren förstår kncernens sammansättning samt betydande begränsningar att få åtkmst till kncernens tillgångar ch reglera dess skulder. Om det finns dtterföretag i kncernen med väsentliga innehav utan bestämmande inflytande ska bland annat finansiell infrmatin i sammandrag (resultat- ch balansräkning samt kassaflödesanalys) lämnas avseende dessa dtterföretag. Fördjupningsartiklar m IFRS 12 finns dels i detta nummer av Accunting Update, dels i nummer 34. Sid 2 Accunting update

3 Nyheter från Rådet för finansiell rapprtering Ändringar av RFR 1 Kmpletterande redvisningsregler för kncerner IFRS 10 Kncernredvisning RFR 1 klargör att ett företag sm klassificeras sm investmentföretag istället för en kncernredvisning ska upprätta en separat finansiell rapprt enligt IFRS (sådana de antagits av EU). Den separata finansiella rapprten uppfyller kravet på en kncernredvisning enligt ÅRL ch upprättas i tillägg till den årsredvisning sm ska upprättas av företaget enligt ÅRL ch RFR 2. Ändringar av RFR 2 Redvisning för juridiska persner IAS 34 Delårsrapprtering RFR 2 förtydligar att ett företag vars värdepapper är upptagna till handel på en reglerad marknad ch sm inte upprättar kncernredvisning, ska upprätta sina delårsrapprter enligt IAS 34 ch ÅRL med beaktande av de undantag från ch tillägg till IFRS sm anges i RFR 2. IAS 37 Avsättningar, eventualförpliktelser ch eventualtillgångar RFR 2 anger att upplysning alltid ska lämnas m tecknade brgensåtaganden ch liknande åtaganden sm ansvarsförbindelser. Vidare ska upplysningar lämnas m företaget är begränsat ansvarig delägare i annat företag. Denna upplysning ska lämnas i balansräkningen inm linjen. Nyheter enligt BFN ch ÅRL Ikraftträdande av K-regelverken Den största nyheten inm svensk redvisning på många år, är införandet av K-regelverken under Enligt reglerna ska nämligen de flesta företag med räkenskapsår sm påbörjats efter 31 december 2013 tillämpa Bkföringsnämndens regelverk K3 eller K2. K3 är huvudregelverk för svenska företag ch måste tillämpas av större företag. K2 är ett enklare regelverk sm kan väljas av mindre aktieblag ch mindre eknmiska föreningar. Alla aktieblag ch eknmiska föreningar måste tillämpa ett K-regelverk för Alla företag sm har andra juridiska frmer ch sm är större företag, eller sm är mderföretag i en större kncern, måste tillämpa K3. För mindre företag sm har andra juridiska frmer finns ännu inga K2-regler. Sådana företag kan välja att gå över till K3 eller att tills vidare frtsätta att tillämpa de gamla reglerna. De företag sm nu börjar tillämpa ett K-regelverk ska dels genmföra ett övergångsförfarande, dels presentera årsredvisningen för 2014 enligt reglerna i det relevanta K-regelverket. I en separat artikel i detta nummer av Accunting Update ges en krt sammanfattning av reglerna kring övergången till K-regler ch av vissa mständigheter sm kan påverka valet av regelverk. I anslutning till artikeln finns ckså en uppställning över vad sm kan betraktas sm fördelar i det ena regelverket jämfört med det andra berende på det enskilda företagets situatin ch behv av en viss redvisning. BFNAR 2013:2 Bkföring För de räkenskapsår sm inleds närmast efter den 31 december 2013, ska alla företag tillämpa det allmänna rådet BFNAR 2013:2 Bkföring. Detta allmänna råd beskriver hur företaget ska uppfylla bkföringslagens krav avseende löpande bkföring, verifikatiner, arkivering ch systemdkumentatin. IFRS 12 Upplysningar m andelar i andra företag Bakgrund Den nya upplysningsstandarden IFRS 12 ska för nterade företag inm EU tillämpas första gången i årsredvisningen för räkenskapsår sm börjar 1 jan 2014 eller senare. Syftet med upplysningarna är att användarna av de finansiella rapprterna ska kunna bedöma karaktären ch riskerna förknippade med ägandet av andelar i andra företag ch effekterna på företagets finansiella ställning, resultat ch kassaflöden. IFRS 12 kmmer sannlikt medföra utökade upplysningar för de flesta företag men träffar framförallt företag sm har innehav i dtterföretag med väsentliga icke-kntrllerande intressen, knsliderade strukturerade företag, intresseföretag, samarbetsarrangemang eller icke-knsliderade strukturerade enheter. Att ha i åtanke inför upprättandet av de finansiella rapprterna är att standarden öppnar upp för att aggregera infrmatinen sm ska lämnas. Hur mycket infrmatin sm ska lämnas ch på vilken detaljnivå måste bedömas för varje enskilt företag. Då den årsredvisning sm nu ska upprättas för 2014 är den första årsredvisningen där IFRS 12 ska tillämpas ämnar vi i denna artikel lyfta fram vad de lika upplysningskraven innebär ch exemplifiera hur de kan Sid 3 Accunting update

4 presenteras. I Accunting Update juni 2014 finns en fördjupningsartikel m IFRS 12. Vad innebär de nya upplysningskraven? För en kncern sm inte har väsentliga innehav utan bestämmande inflytande eller knsliderade strukturerade företag är upplysningskraven avseende kncernens dtterföretag begränsade; upplysningar ska lämnas så att användaren förstår kncernens sammansättning samt betydande begränsningar att få åtkmst till kncernens tillgångar ch reglera dess skulder (för exempel på utfrmning av dessa upplysningskrav se bild 1). Om det finns dtterföretag i kncernen med väsentliga innehav utan bestämmande inflytande ska bland annat finansiell infrmatin i sammandrag (resultat- ch balansräkning samt kassaflödesanalys) lämnas avseende dessa dtterföretag. Nedan åskådliggörs upplysningskravet genm en exempelnt Bild 1 Infrmatin m väsentliga dtterföretag (dvs. inte kncernens andel) samt avstämning av denna infrmatin mt det redvisade värdet i kncernen (för exempel på utfrmning av dessa upplysningskrav se bild 2 ch 3 nedan). Bild 2 Infrmatin från BR, RR ch Övrigt Ttalresultat, i sammandrag Bild 3 Avstämning av finansiell infrmatin Mtsvarande infrmatin sm krävs för intresseföretag ska även lämnas för Jint Ventures (JV) med viss tillkmmande infrmatin m resultat- ch balansräkning. Det krävs vidare att vissa beskrivningar lämnas såsm exempelvis karaktären av ägarföretagets förbindelse med intresseföretag ch JV, infrmatin m betydande begränsningar i intresseföretagets eller jint ventures förmåga att överlåta medel till kncernen, åtaganden ch eventualförpliktelser. I s kncernredvisningsexempel enligt IFRS 2014 illustreras ytterligare upplysningar sm krävs enligt IFRS 12. Väsentliga innehav i intresseföretag sm redvisas enligt kapitalandelsmetden medför bland annat följande upplysningskrav; sammandragen infrmatin m företagets balans- ch resultaträkning enligt IFRS Cecilia Nrdenadler cecilia.nrdenadler@se.pwc.cm Sid 4 Accunting update

5 Dennis Svenssn Övergång till K3 ch K2 nu är det hög tid kncern ska tillämpa K3, avsett m en kncernredvisning upprättas eller ej. För andra företagsfrmer än aktieblag ch eknmiska föreningar gäller att alla större företag ch alla mderföretag i större kncerner ska tillämpa K3. För dessa företagsfrmer saknas frtfarande K2-regler. I väntan på K2-regler kan mindre företag välja mellan att tillämpa K3-reglerna eller att stanna kvar i de gamla regelverken. Företag sm ingår i en IFRS-kncern kan ckså välja RFR 2 ch för de allra minsta företagen kan K1-reglerna vara ett alternativ. Alla aktieblag ch eknmiska föreningar ch vissa andra företag måste tillämpa ett K-regelverk för räkenskapsår sm påbörjats efter 31 december Det innebär att ett övergångsförfarande ska genmföras ch att årsredvisningen för 2014 ska presenteras enligt ett K-regelverk. Många företag har genmfört sin övergång ch en del har även börjat förbereda sin årsredvisning. Men det finns ckså företag sm inte kmmit igång, eller inte kmmit så långt, med dessa prcesser. För sådana företag börjar det nu brinna i knutarna. Under våren kmmer knkurrensen m befintliga stödresurser att vara str ch det är viktigt att anpassningen till nya regler nu tar fart. Nedan följer en krt samanfattning av reglerna kring övergången till K-regler ch av vissa mständigheter sm kan påverka valet av regelverk. I anslutning till artikeln finns ckså en uppställning över vad sm kan betraktas sm fördelar i det ena regelverket jämfört med det andra berende på det enskilda företagets situatin ch behv av en viss redvisning. Vem ska tillämpa vad? Nterade företag inm EU ska upprätta sin kncernredvisning enligt IFRS. För svenska nterade företag ska dessutm RFR1 tillämpas när kncernredvisningen upprättas. Mderblag i nterade svenska kncerner ska tillämpa RFR2. Svenska, ej nterade, företag kan frivilligt välja att tillämpa IFRS i sin kncernredvisning. Om så sker, ska även RFR1 tillämpas ch mderföretaget då tillämpar RFR 2. Övriga kncernföretag kan välja RFR 2, eller K3 ch K2 (berende på strlek) Viktigt val För de företag sm kan välja mellan K3 ch K2 är det viktigt att tänka igenm sitt val. Det är visserligen tillåtet att byta mellan regelverken, men det finns vissa begränsningar med att byta flera gånger. Regelverken innehåller speciella regler sm är avsedda att underlätta övergången till regelverket ch dessa lättnadsregler gäller bara vid första övergången till regelverket i fråga. Om en ny övergång senare görs till samma regelverk, får inte lättnadsreglerna tillämpas. Övergången kan då bli betydligt svårare att tackla. Att ntera i sammanhanget är att ett företag alltid kan byta till ett K-regelverk sm tillhör en högre kategri. Det innebär att det alltid är tillåtet att byta till K3. Ett företag får däremt byta till ett K-regelverk sm tillhör en lägre nivå, t.ex. från K3 till K2, endast m det finns särskilda skäl. Valet mellan K3 ch K2 När ett mindre företag väljer mellan K3 ch K2 är det många aspekter att väga samman. Flera av de skillnader sm finns mellan regelverken kan vara argument både för ch emt ett visst alternativ. Generellt kan sägas att ju större ch mer kmplext ett företag är, ju större är sannlikheten att K3 är det lämpligaste valet. För många små företag med enkel verksamhet, ägarstruktur ch finansiering kan K2 vara det naturliga valet. K2 är regelbaserat, vilket kan göra det knkretare ch enklare att tillämpa i vissa situatiner. Ibland anger K2 en tydlig regel medan K3 beskriver en princip. Vissa förenklingar i K2, sm inte förekmmer i K3, kan vara önskade för vissa företag. Förenklingarna i K2 kan innebära att K2 ger en mindre kmplett bild av företagets utveckling ch ställning än K3. Alla aktieblag ch eknmiska föreningar sm inte Den mer principbaserade strukturen i K3 gör att det tillämpar IFRS/RFR ska tillämpa ett K-regelverk. Större företag ska tillämpa huvudregelverket K3, medan ibland finns större utrymme för att anpasssa mindre företag kan välja mellan K3 ch tillämpningarna så att de passar bättre i en specifik förenklingsregelverket K2. Mderföretag i en större situatin. Om företaget har flera lika ägare eller andra intressenter sm är berende av årsredvisningen för att få infrmatin m företaget, kan dessa få en mer Sid 5 Accunting update

6 rättvisande bild eller mer utömmandeinfrmatin m K3 tillämpas. Några skillnader mellan regelverken sm många företag verkar begrunda speciellt är K2 innehåller inga regler för kncernredvisning. K2 tillåter inte aktivering av egenutvecklade immateriella tillgångar. K2 tillåter inte att indirekta tillverkningskstnader räknas in i anskaffningsvärdet för egentillverkade varr. Därmed kan t ex inte avskrivningar på maskiner sm används i tillverkningen aktiveras. K3 kräver kmpnentredvisning när skillnaden i förbrukning av en materiell anläggningstillgångs betydande kmpnenter är väsentlig. K2 begränsar aktivering av tillkmmande utgifter för materiella anläggningstillgångar ch tillåter inte kmpnentredvisning. K3 kräver redvisning av uppskjuten skatt i resultat- ch balansräkningen m sådan finns. För många företag påverkas ckså valet av en eventuell kncerntillhörighet. Det kan i många fall vara en fördel att även i företaget redvisa i enlighet med det regelverk sm används för kncernrapprtering. Övergång till ett K-regelverk En övergång till K3 eller K2 görs med principiellt samma tillvägagångssätt. Först identifieras de skillnader i K-reglerna, jämfört med tidigare regler, sm påverkar det specifika företaget. Effekterna av dessa skillnader beräknas ch sedan upprättas en ingångsbalansräkning där effekterna beaktas. Det är viktigt att ntera att alla företag sm går över till K3 eller K2 måste gå igenm denna prcess. Alla företag måste nggrant pröva varje pst ch transaktinstyp sm förekmmer i företaget ch utvärdera m det nya regelverket föranleder annan värdering eller redvisning. Övergången kmmer inte att ge effekter i alla företag, men alla måste göra en utvärdering. Vi gör bedömningen att dkumentatinen av denna utvärdering utgör räkenskapsinfrmatin ch ska arkiveras. Större företag ska upprätta sin ingångsbalansräkning enligt K3 per ingången av jämförelseåret. Därefter ska jämförelseåret justeras så att redvisningen är enligt K3s regler. Både det aktuella året ch jämförelseåret ska presenteras redvisade enligt K3 i årsredvisningen. Mindre företag sm väljer att tillämpa K3 kan välja att inte räkna m jämförelseåret. Ingångsbalansräkning upprättas då per ingången av det aktuella året. Företag sm går över till K2 behöver inte räkna m jämförelseåret. Ingångsbalansräkning upprättas då per ingången av det aktuella året. Det är möjligt att välja att räkna m jämförelseåret. Ingångsbalansräkning upprättas i så fall per ingången av jämförelseåret. FARs uppdaterade nrmer FARs rekmmendatiner ch uttlanden har setts över med beaktande av K3 ch K2. Några nrmer har dagits tillbaka ch andra har uppdaterats. Den rekmmendatin sm genm åren har haft störst inverkan på redvisningen i svenska företag, är sannlikt RedR 1 Årsredvisning i aktieblag. Denna rekmmendatin har nu uppdaterats ch anpassats till K3. Mtsvarande vägledning för K2-tillämpare behövs inte, eftersm K2 i sig reglerar sådana frågr sm behandlas i RedR 1. Stöd ch vägledning vid övergång På har vi mfattande erfarenhet av anpassningar till nya regler, både förändringar inm specifika mråden ch övergångar till helt nya regelverk. Vi kan t ex hjälpa till med identifiering ch utvärdering av redvisningsskillnader tekniska råd ch hjälpmedel utbildning har framställt ett antal hjälpmedel sm är avsedda att underlätta redvisning enligt K3 ch K2, liksm övergång till de nya regelverken ch utfrmning av årsredvisningar K3 i praktiken s handbk vid tillämpning av K3 (Studentlitteratur) K2 Årsredvisning i mindre företag exemplet K2-Kemisten AB med vägledning ch kmmentarer (Studentlitteratur) s hemsida för K3-frågr, där material m K3 ch K2, inklusive infrmatin m utbildning, samlats. Missa inte våra filmer Kunskap på två minuter. Sammanfattning 1. Välj regelverk 2. Genmför en övergång Sid 6 Accunting update

7 3. Upprätta årsredvisning Några aspekter vid valet av regelverk Flera av de skillnader sm finns mellan regelverken kan vara argument både för ch emt ett visst regelverk. Fördelar för dig sm väljer K3: K3 är principbaserat ch ett mer flexibelt regelverk. Redvisning enligt K3 kan ge en mer kmplett bild av företaget, där behv av detta finns. K3 innehåller inte vissa begränsningar sm förekmmer i K2, exempelvis Tillåtet att använda funktinsindelad resultaträkning. Egenupparbetade immateriella tillgångar får redvisas sm tillgångar i balansräkningen. Uppskjuten skatt ska redvisas. Kmpnentavskrivning ska tillämpas. Avsättningar för infrmella förpliktelser ch åtaganden ska göras. Aktierelaterade ersättningar ska redvisas. Större möjligheter att tillämpa säkringsredvisning. Tillåtet att redvisa finansiella instrument till verkliga värden. K3 innehåller regler för kncernredvisning. K3 ligger närmare internatinell redvisning (IFRS) vilket innebär mindre skillnader mt redvisningen i nterade företag. I vissa specifika redvisningsfrågr har K2 enklare lösningar, exempelvis Arbete på löpande räkning får intäktsredvisas vid fakturering. Inga avsättningar för infrmella förpliktelser eller åtaganden. Ingen redvisning av uppskjuten skatt. Inga kmpnentavskrivningar. Enklare redvisning av aktierelaterade ersättningar. Enklare regler för nedskrivningar. Indirekta tillverkningskstnader redvisas inte i anskaffningsvärdet för varulager Mnica Olssn mnica.lssn@se.pwc.cm Christian Stralström christian.stralstrem@se.pwc.cm För företag sm under kmmande år kan kmma att vidga ägarkretsen, söka ny finansiering eller Går det att säkringsredvisa enligt K2? kmma över gränsen för större företag, kan det Inledning vara bra att välja K3 redan nu för att slippa en Mindre företag väljer vanligen att tillämpa K2. K2s övergång från K2 till K3 m några år. regelverk för säkringsredvisning skiljer sig väsentlig Fördelar för dig sm väljer K2: från såväl K3 sm IFRS. Detta innebär inte att mindre K2 är regelbaserat ch enklare att tillämpa. företag inte expnerar sig för transaktiner där en risk finns ch ett säkringsbehv kan uppkmma. I denna K2 är mer regelbaserat ckså när det gäller utfrmningen av årsredvisningen. K2 har mer karaktär av en mall för hur årsredvisningen ska se ut ch kräver färre tilläggsupplysningar. artikel försöker vi belysa vanliga transaktiner i mindre företag sm kan ge upphv till ett säkringsbehv ch hur detta kan redvisas enligt K2. Ett exempel på situatin där ett säkringsbehv kan I K2 anges tydliga belppsgränser för när små uppkmma är då mindre företag ch pster inte behöver peridiseras ch det är inte bstadsrättsföreningar finansierar sig med upplåning nödvändigt att peridisera återkmmande pster. till rörlig ränta ch därmed är expnerade för en ränterisk. Det är heller inte vanligt att mindre företag Sid 7 Accunting update

8 har inköp ch försäljning i utländsk valuta ch därmed är expnerade för en valutarisk. Affärsmässigt hanterar dessa företag fta sådana identifierade risker med lika derivatkntrakt. Hur skall mindre företag sm valt att tillämpa K2 redvisa dessa derivatinstrument? svensk gd redvisningssed dvs till upplupet anskaffningsvärde. Detta möjliggör att företagets hantering av ränterisker, såväl sm andra risker, även redvisningsmässigt återspeglas i företagens redvisning. Grundreglerna K2 utgår ifrån att varje transaktin redvisas för sig, vilket skulle innebära att derivatet redvisas till lägsta värdets princip i enlighet med den grundläggande försiktighetsprincipen i ÅRL. Derivatet får inte värderas till verkligt värde, utan skall istället redvisas sm en skuld vid negativt marknadsvärde med mvärdering i resultaträkningen. Säkringsredvisning är ett begrepp vi stöter på inm K3 ch IFRS, vilket innebär att de grundläggande redvisningsreglerna frångås ch särskilda värderingsregler tillämpas, så att den identifierade säkrade psten ch derivatsinstrumentet sm hanterar risken redvisas i samma perid. K2 har inga uttryckliga regler för säkringsredvisning, förutm för några specifika situatiner. Exempelvis skall en frdran ch skuld i utländsk valuta sm säkras av en valutatermin värderas till terminskursen. Med andra rd finns en specifik regel sm anger att säkringsredvisning kan användas för valutasäkring av frdran eller skuld. Redvisning av säkring av lån till rörlig ränta När det gäller lån med rörlig ränta sm swappas m till fast ränta (eller vice versa) saknas knkreta bestämmelser i K2. Vägledning inm de grundläggande redvisningsprinciperna i kapitel 2 i K2 klargör att inm K2:s regler skall varje transaktin nrmalt redvisas för sig. Flera transaktiner ska dck redvisas tillsammans m de hör samman på ett sådant sätt att den eknmiska innebörden inte kan förstås annars. Många gånger finns det inte heller några tvivel m att derivatinstrumentet har ingåtts specifikt för att hantera en identifierad risk sm företaget är expnerad för. Det är inte vanligt att mindre företag ingår ränteswapkntrakt för att mvandla ett lån med rörlig ränta till ett fasträntelån, så att företaget byter de rörliga ränteflödena till fasta ränteflöden. Den eknmiska innebörden av detta är att företaget har ett lån till fast ränta. För att återspegla den eknmiska innebörden redvisningsmässigt behöver ränteswapkntraktet istället redvisas med skulden. Redvisningsmässigt skulle detta innebära att derivatet inte redvisas ch lånet redvisas såsm enligt tidigare Anders Nilssn anders.b.nilssn@se.pwc.cm Per-Ove Zetterlund per-ve.zetterlund@se.pwc.cm Elhandel- redvisningen enligt K3 Inledning Är elkstnader en viktig pst i företagets resultaträkning? Vet du hur ditt företag köper el? Sedan marknaden för elhandel liberaliserades har en mängd lika prdukter ch sätt för att köpa el utvecklats. Utöver de tidigare vanliga elleveransavtalen har fler sätt att köpa el tillkmmit. Vissa metder för att köpa el kan innebära att ett företag har derivat. Valet av upplägg för inköp av el kan därför leda till lika hantering i redvisningen. Det är inte alltid den inköpsansvariga har fullständig infrmatin m de redvisningsmässiga knsekvenserna av gjrda val. Precis sm tidigare är lägsta värdets princip grundregeln för redvisning av derivat enligt K3 kapitel 11, ch vill man inte få resultatslag behöver man därför tillämpa reglerna för säkringsredvisning. Däremt innebär det nya redvisningsregelverket K3 att specifika krav måste uppfyllas för att få tillämpa säkringsredvisning. Nedan presenteras några vanliga sätt på vilka inköp av el görs idag ch vilka redvisningsmässiga knsekvenser det kan innebära. Leveransavtal Ett företag kan ha ett leveransavtal för inköp av el sm bygger på ett helt rörligt eller ett helt fast pris. Dessa alternativ är de enklaste ur redvisningssynpunkt Sid 8 Accunting update

9 eftersm elen kstnadsförs till det pris sm företaget blir debiterat löpande. Ett leveransavtal för el till fast pris uppfyller definitinen av ett derivat enligt K3, däremt finns det ett undantag från redvisning sm derivat för avtal sm regleras genm leverans av varan. Ett leveransavtal för egen förbrukning av el uppfyller således definitinen av ett derivat men är undantaget från redvisning sm det. Detta gäller dck inte en eltermin sm handlas på Nasdaq OMX eftersm en eltermin aldrig leder till leverans av el ch den är därmed inte undantagen. Leveransavtal med möjlighet till prislåsning ( fysisk prissäkring) Ytterligare en möjlighet är att köpa el genm ett leveransavtal där grundpriset är rörligt sptpris men där köparen har en möjlighet att vid en valfri tidpunkt byta till fast pris (låsa priset) till då gällande marknadspriser för el. Väljer ett företag att låsa 100 % av sitt pris mtsvarar detta ett avtal m fast pris. Avtalsfrmen kan liknas vid ett ramavtal med avrpsmöjlighet där man vid en framtida tidpunkt kan avrpa en viss mängd el till ett visst pris. Upplägget är snarlikt ett upplägg med prissäkringar men i detta fall har företaget endast möjlighet att låsa priset vid ett tillfälle ch inte flera tillfällen. Hur elleverantören i sin tur hanterar prissäkringar mt det fasta priset har vid detta upplägg ingen betydelse för redvisning i det köpande företaget. Fysisk prissäkring innebär att företaget mttar den fysiska leveransen av el varmed det avtalet är undantaget från redvisning sm derivat. Om avtalet ger möjlighet att växla fram ch tillbaka mellan fast ch rörligt pris är det dck mer tveksamt m undantagsregeln kan bli tillämplig. Leveransavtal till rörligt pris ch prissäkring med elderivat Ett annat alternativ är ett leveransavtal med rörligt pris ch separat prissäkring genm elterminer. Vanligtvis används standardiserade finansiella prdukter på Nasdaq OMX Cmmdities sm säkringsinstrument. Ett företag kan välja att själv bedriva handeln med energiderivat eller så kan detta ske genm avtal med en rådgivare eller förvaltare (sm ckså kan vara elleverantören) sm handlar med energiderivat för företagets räkning. Det är ckså möjligt att ha ett avtal med rådgivaren/förvaltaren sm ger elleverantören möjlighet att handla med energiderivat inm de mandat sm fastställts av det köpande företaget. Då den handel sm bedrivs med energiderivat inte resulterar i en fysisk elleverans undantas dessa derivat inte från redvisning sm finansiella instrument. Således skall derivaten redvisas enlig K3:s huvudregler eller så kan säkringsredvisning tillämpas m företaget uppfyller villkren för detta. Huvudregeln för redvisning av derivat enligt K3 kapitel 11 ( traditinell svensk redvisning ) är tillämpning av lägsta värdets princip (LVP). Derivat sm enligt LVP får ett negativt värde redvisas sm skuld. Huvudregeln för klassificering av derivat enligt kapitel 12 i K3 ( ÅRL 4:14 verkligt värde ) är att derivat alltid ska klassificeras sm finansiella tillgångar ch finansiella skulder sm innehas för handel, såtillvida att derivatet inte ingår i en säkringsredvisning. Denna klassificering innebär att derivat ska redvisas till verkligt värde via resultaträkningen. Säkringsredvisning utgör ett undantag från huvudreglerna för redvisning av derivat enligt K3. Det finns under K3 vissa möjligheter för säkringsredvisning med energiderivat m kraven för säkringsredvisning uppfylls. Det ställs samma krav på säkringsredvisningen inm elhandeln sm för handel med andra finansiella derivat så sm valutaterminer mm. K3 ställer högre krav för att få tillämpa säkringsredvisning jämfört med de tidigare svenska redvisningsreglerna. Dessa högre krav gäller avsett m företaget väljer att tillämpa kapitel 11 eller kapitel 12. De nya högre kraven enligt K3 klargör bland annat att det ska finnas dkumenterade mål ch en dkumenterad strategi för riskhantering. Målen för riskhanteringen ska kpplas samman med de säkringsrelatiner sm bidrar till att de specifika målen kan uppfyllas. Säkringsrelatinerna ska ckså vara effektiva ch det ska framgå i säkringsdkumentatinen hur blaget bedömer eller mäter effektiviteten. I K3 finns ckså restriktiner för vilka säkringsinstrument sm får ingå i en säkringsrelatin, exempelvis är utställda ptiner förbjudna. En del av de nya kraven har stra likheter med de krav sm ställs enligt IFRS. Leveransavtal med förvaltningsuppdrag I ett leveransavtal med förvaltningsuppdrag kvarstår det underliggande behvet av el. Det ttala pris sm elleverantören levererar till företaget kan baseras på två kmpnenter. Den första är det rörliga priset på Nrd Pl Spt ch den andra är en kmpnent sm berr på Sid 9 Accunting update

10 de prissäkringar sm elleverantören har gjrt. Det finns ett antal sätt att lägga upp ett sådant förvaltningsuppdrag. Diskretinär förvaltning innebär att elleverantören får ett mandat av företaget att hålla sig inm ch en övergripande instruktin för hur prissäkring ska ske. Inm ramen för detta fattar sedan leverantören alla beslut m när prissäkringar ska göras. Vid rådgivande förvaltning är det företaget ch inte rådgivaren/förvaltaren sm fattar beslut m när prissäkring ska ske. Beslutet kan göras av företaget självt eller med hjälp av exempelvis en extern rådgivare eller råd från elblaget. Elleverantören genmför ch administrerar prissäkringen men det är företaget sm beslutar m när säkring ska ske. Den avgörande frågan för redvisningen av van beskrivna kntrakt är vem sm anses vara innehavaren av derivaten sm används för prissäkring. Det sm avgör detta är den eknmiska innebörden av det enskilda förvaltningsavtal sm företaget ingått. Det krävs därför en genmgång av det enskilda kntraktet för att kunna bedöma den eknmiska innebörden ch de redvisningsmässiga knsekvenserna. Erica Ulfgrim erica.ulfgrim@se.pwc.cm Per-Ove Zetterlund per-ve.zetterlund@se.pwc.cm Sid 10 Accunting update

11 Ett urval av PricewaterhuseCpers publikatiner K3 i praktiken - andra upplagan Bken ger kmpletterande vägledning i den praktiska tlkningen ch tillämpningen av K3s regler ch principer. Detta sker bl a med ett strt antal praktiska exempel. Strukturen i bken följer helt K3, vilket innebär att den är indelad i kapitel, rubriker ch punkter sm överensstämmer med K3. För att läsaren ska få en kmplett bild av redvisning enligt K3 bör bken läsas tillsammans med det allmänna rådet. Bken riktar sig till alla sm upprättar årsredvisning enligt K3 ch alla sm ska tlka ch bedöma sådana redvisningar. Bken beställs från Studentlitteratur Manual f accunting IFRS 2015 Guide till IFRS med mfattande praktiska instruktiner m hur finansiell infrmatin enligt IFRS ska upprättas. Inkluderar ett hundratal praktiska exempel ch utdrag från blagsrapprter samt ett exempel på kncernredvisning. Årets utgåva består av tre delar: Manual f accunting IFRS 2015 vlume 1 Manual f accunting IFRS vlume 2 Illustrative IFRS cnslidated financial statements fr 2014 year end För mer infrmatin ch beställning se vår hemsida Segmentrapprtering enligt IFRS 8 IFRS 8 Rörelsesegment anpassar identifiering ch redvisning av rörelsesegment till den rapprtering sm ledningen använder internt för uppföljning av verksamheten. Denna brschyr förklarar de viktigaste kraven i standarden ch tar upp vissa praktiska frågr sm företag måste ta ställning till när standarden tillämpas för första gången. Beställs kstnadsfritt från Redvisningsspecialisterna Kncernredvisning Exempel enligt IFRS Detta exempel är en svensk översättning ch anpassning av det internatinella exemplet Illustrative IFRS cnslidated financial statements. Exemplet innehåller en kncernredvisning enligt IFRS m a p utfrmning ch upplysningar. I exemplet har ckså beaktats sådana krav enligt svensk lag, gd redvisningssed ch börskrav sm ställs på kncern-redvisningar sm svenska företag upprättar enligt IFRS Publikatinen kan laddas ner från vår hemsida Skriften behandlar inte upplysningskraven i detalj, dessa återfinns i IFRS disclsure checklist vilken har uppdaterats för att återspegla samtliga upplysningskrav i standarder ch tlkningar per 31 december Kvalitet i delårsrapprtering Denna skrift har tagits fram för att diskutera frågeställningar m kvalitén i utfrmningen av en delårsrapprt. En genmläsning av aktuella delårsrapprter visar att det finns några mråden där relativt många blag brister i infrmatinsgivningen. Vi redgör för dess mråden, samt exemplifierar kvalitetsfrågrna ch tar även upp vad undersökningar säger m användares önskemål m innehållet i en delårsrapprt. Beställs kstnadsfritt från Redvisningsspecialisterna IFRS 3 (Reviderad) Påverkan på resultat Beskriver nyheterna i IFRS 3 (Reviderad) Rörelseförvärv utifrån perspektivet "Viktiga frågr ch svar för beslutsfattare". Beställs kstnadsfritt från Redvisningsspecialisterna Persnalen i årsredvisningen Årsredvisningen brukar kallas företagets visitkrt ch är utan tvekan en av de viktigaste kmmunikatinsprdukterna. Hur de anställda beskrivs får därför betydelse för hur företaget uppfattas ch bedöms. En av huvudpängerna i denna skrift är att en hög grad av öppenhet gynnar företaget på lång sikt. Öppenhet kan exempelvis minska säkerheten m företagets situatin, vilket kapitalmarknad ch andra intressenter brukar uppskatta. Skriften beställs från Studentlitteratur. Årsredvisningslagen En beskrivning av lagens bestämmelser ch så sm de tillämpas från ch med Årsredvisningslagen har under de senaste åren varit föremål för ett antal större ch mindre ändringar av lika karaktär. Flertalet ändringar har utgjrts av anpassningar till EU-rätten ch av sådana ändringar sm är avsedda att medföra förenklingar för företagen. Den ändring sm sannlikt får störst genmslag är att gränsen mellan större ch mindre företag har ändrats så att betydligt fler företag klassas sm mindre. Därigenm kan fler företag tillämpa de lättnadsregler för mindre företag sm lagen innehåller. Skriften beställs från Studentlitteratur. Sid 11 Accunting update

12 K2 Årsredvisning i mindre företag exemplet K2-Kemisten AB med vägledning ch kmmentarer (andra upplagan) Skriften innehåller ett exempel på hur årsredvisningen kan se ut för ett fiktivt aktieblag sm tillämpar K2- reglerna. Den ger ckså en utförlig beskrivning av K2- reglerna för aktieblag ch en redgörelse för skillnaderna mellan K2-reglerna för aktieblag respektive eknmiska föreningar. Skriften ger vägledning till den sm ska upprätta en årsredvisning eller bedöma en årsredvisning sm upprättas enligt K2-reglerna. Skriften beställs från Studentlitteratur. K3 för ideella föreningar, registrerade trssamfund ch stiftelser Skriften innehåller s tlkningar av K3:s regelverk baserat på våra mfattande erfarenheter ch kunskaper m hur ideella rganisatiner fungerar i praktiken. Regelverket K3 är i första hand skrivet för aktieblag men har ett tilläggskapitel för stiftelser ch ett för ideella föreningar ch registrerade trssamfund. Samtidigt gäller tillämpliga delar av det generella regelverket även för de ideella rganisatinerna. Hur dessa delar ska tlkas i praktiken är inte självklart ch i skriften hjälper vi till med vägledning. Skriften laddas ner från s hemsida. Accunting Cnsulting Services, ACS, är en grupp redvisningsspecialister inm, specialiserade på finansiell rapprtering. Vi hjälper alla företag med att förstå alla aspekter av redvisningsregelverken. Vi bevakar utvecklingen löpande, tar fram gda exempel ch ger praktisk vägledning Kntaktinfrmatin: Ansvarig för Accunting Cnsulting Services mikael.scheja@se.pwc.cm Tel IFRS: Technical Partners dennis.svenssn@se.pwc.cm Tel claes.janzn@se.pwc.cm Tel Technical Directrs per-ve.zetterlund@se.pwc.cm Tel katarina.lindgren@se.pwc.cm Tel ulrika.anju@se.pwc.cm Tel sfia.skld@se.pwc.cm Tel Svensk redvisning: Technical Partner jhan.maanssn@se.pwc.cm Tel Technical Directrs christian.stralstrem@se.pwc.cm Tel lle.g.nilssn@se.pwc.cm Tel IFRS/Svensk redvisning Knverteringar ch implementeringar: karin.hulten@se.pwc.cm Tel Marknadsnteringar ch prspektfrågr: asa.weiner@se.pwc.cm Tel jhan.m.ericssn@se.pwc.cm Tel För att prenumerera/avbeställa, sänd ett mejl till Maria Olssn. Sid 12 Accunting update