Komponentmetoden. Ger komponentmetoden en bättre redovisad bild av värdet på fastigheter?

Företagsekonomiska Institutionen FEKN90, Företagsekonomi Examensarbete på Civilekonomprogrammet VT 2014 Komponentmetoden Ger komponentmetoden en bättre redovisad bild av värdet på fastigheter? Författare: Fredrik Andersson Karl Fredrik Axelsson Handledare: Erling Green

Sammanfattning Titel: Komponentmetoden - Ger komponentmetoden en bättre redovisad bild av värdet på fastigheter och en minskad distans till den interna redovisningen? Datum: 2014-05-23 Ämne/kurs: Författare: Handledare: Nyckelord: Syfte: Metod: Teoretiskt perspektiv: FEKN90, examensarbete på civilekonomprogrammet, 30 hp Fredrik Andersson, Karl Fredrik Axelsson Erling Green K3, komponentmetoden, komponentavskrivning, avskrivningsmetoder, fastighetsredovisning, incitament Syftet med denna uppsats att utreda om komponentmetoden kommer att ge en mer rättvisande bild och vilken nytta komponentmetoden medför för företagen och intressenterna. Denna uppsats är utförd med en kvalitativ ansats där vår empiriska studie bygger på material från intervjuer med ett fastställt frågeformulär men med öppna svar. Studien baseras på teorier om komponentmetoden. Empiri: Det empiriska materialet är baserat på 10 intervjuer, 6 företag och 4 intressenter. Slutsats: Företagen bland våra respondenter var inledningsvis negativa till komponentmetoden men det går att se en förändring i inställning till det mer positiva. Aktivering kommer att öka, avskrivningstakten kommer att öka för de bolag som tidigare haft lång avskrivningstid. Komponentmetdonen ger en möjlighet till ökat internt samarbete och förståelse. II

Abstract Title: Component depreciation - A better picture of the reported value of properties and a reduced distance to the internal accounting? Date: 2014-05-23 Course: Author: Supervisor: Key words: Purpose: Methodology: Theoretical perspectives: Empirical foundation: Conclusions: FEKN90, Master thesis business administration, 30 ECTS Fredrik Andersson, Karl Fredrik Axelsson Erling Green K3, component method, component depreciation, depreciation methods, real estate accounting, depreciation motives The purpose of this essay is to investigate whether the component method will provide a more true and fair view and what benefits the component depreciation method will bring to companies and stakeholders. The thesis was conducted as a qualitative research method where our empirical study is based on material from interviews with an established questionnaire but with open responses. The study is based on theories about the component method. The empirical data is based on 10 interviews, 6 cases companies and four stakeholders. The companies among our respondents were initially negative concerning the component method but it is now possible to see a change in attitude towards the method. Capitalization will increase and the depreciation rate will increase for those companies with a history of long depreciation. The component method will provide an opportunity to increase internal cooperation and understanding. III

Innehållsförteckning 1 INLEDNING... 1 1.1 PROBLEMATISERING... 2 1.2 FRÅGESTÄLLNINGAR... 2 1.3 SYFTE... 3 1.4 AVGRÄNSNINGAR... 3 1.5 INLEDANDE EXEMPEL... 3 2 METOD... 5 2.1 KVALITATIV METOD... 5 2.2 TILLVÄGAGÅNGSSÄTT OCH LITTERATURVAL... 5 2.3 INTERVJUER... 6 2.3.1 Val av respondenter... 7 3 TEORETISK REFERENSRAM... 8 3.1 REDOVISNINGENS EGENSKAPER... 8 3.1.1 Kvalitativa egenskaper... 8 3.1.2 Tillförlitlighet och validitet... 8 3.1.3 Jämförbarhet... 8 3.1.4 God redovisningssed och rättvisande bild... 9 3.1.5 Redovisning och incitament... 9 3.2 MATERIELLA ANLÄGGNINGSTILLGÅNGAR... 10 3.2.1 Fastighet... 10 3.2.2 Marknadsvärde... 10 3.2.3 Avskrivningar... 11 3.3 PRESTANDAHÖJANDEMETODEN... 11 3.3.1 Avskrivningsprinciper... 11 3.3.2 Tolkningsmöjligheter i prestandahöjandemetoden... 12 3.4 BAKGRUND KOMPONENTMETODEN... 13 3.5 KOMPONENTMETODEN I K3... 15 3.5.1 Väsentlighet och relevans... 16 3.5.2 Fastighetens komponenter... 17 3.5.3 Successiv alternativt direkt infasningsmetod... 17 3.5.4 Val av komponenter... 18 3.5.5 Nyttjandeperiod... 19 3.6 PRESTANDAHÖJANDEMETODEN KONTRA KOMPONENTMETODEN... 19 3.6.1 Generering av framtida kassaflöden... 20 3.6.2 Synsättet på komponentutbyten... 20 3.7 ALTERNATIV TILL K3... 24 3.7.1 K2... 24 3.7.2 RFR2 och IFRS... 25 4 EMPIRISK STUDIE... 26 4.1 PRESENTATION AV FÖRETAGSRESPONDENTER... 26 4.1.1 AF Bostäder... 26 4.1.2 Sammanställd intervju - Mats Rudenskjöld... 26 4.1.3 Backahill... 28 4.1.4 Sammanställd intervju Magnus Swärdh... 28 4.1.5 Familjebostäder - Göteborg... 30 4.1.6 Sammanställd intervju Anna-Karin Olsson... 30 4.1.7 Fallföretaget AB... 32 4.1.8 Sammanställd intervju Fallföretaget AB... 32 4.1.9 ICA Fastigheter AB... 33 4.1.10 Sammanställd intervju Jacob Stenlund... 34 4.1.11 Bostads AB Poseidon (Poseidon)... 35 IV

4.1.12 Sammanställd intervju Jessica Kruse... 36 4.2 PRESENTATION AV INTRESSEORGANISATIONER OCH EXPERTER... 37 4.2.1 Bo Nordlund... 37 4.2.2 Sammanställd intervju - Bo Nordlund... 38 4.2.3 Ingemar Rindstig... 39 4.2.4 Sammanställd intervju - Ingemar Rindstig... 39 4.2.5 Sveriges allmännyttiga bostadsföretag... 41 4.2.6 Sammanställd intervju Johan Holmgren... 42 4.2.7 Revisorn... 43 4.2.8 Sammanställd intervju - Revisorn... 43 5 ANALYS... 45 5.1 INSTÄLLNING TILL KOMPONENTMETODEN... 45 5.1.1 Val av komponenter... 46 5.2 EGNA BEDÖMNINGAR OCH INCITAMENT... 47 5.2.1 Incitament och resultat... 48 5.3 KOMPONENTMETODENS EFFEKTER PÅ AVSKRIVNINGAR OCH BOKFÖRT VÄRDE... 49 5.4 JÄMFÖRBARHET, TILLFÖRLITLIGHET OCH RÄTTVISANDE BILD.... 51 5.5 INTERNT SAMARBETE OCH INTERNREDOVISNING... 52 6 SLUTDISKUSSION... 54 6.1 SAMMANFATTNING... 56 6.2 SLUTSATSER... 57 6.3 FÖRSLAG TILL VIDARE FORSKNING... 58 7 REFERENSLISTA... 59 8 APPENDIX... 64 8.1 INLEDANDE EXEMPEL... 64 8.2 RESPONDENTERNAS KOMPONENTINDELNING... 68 8.3 INTERVJUFRÅGOR K3 KOMPONENTMETODEN... 69 V

1 Inledning sdsdasasasaa Redovisning av fastigheter är i en föränderlig fas och därför har vi valt att studera detta i denna uppsats. Uppsatsen kommer att behandla hur fastighetsbolag som redovisar i enlighet med K3-regelverket redovisar sitt innehav av fastigheter. Nedan presenteras problematisering och frågeställningar samt syfte och avgränsningar. Aaaaaaaaaa Komponentavskrivning kan sammanfattas med att en materiell anläggningstillgång, till exempel en fastighet, delas upp i komponenter som enskilt skrivs av beroende på den enskilda komponentens förväntade ekonomiska livslängd (Bejrum & Lind, 2002). Någon praxis av vad som ska ses som en komponent finns inte ännu men i K3-regelverket anges att betydande och väsentliga komponenter ska identifieras och det framläggs några exempel som stomme, fasad och tak (PwC, 2012). Den tidigare avskrivningsmetoden för materiella anläggningstillgångar kallas vanligtvis för prestandahöjandemetoden. Prestandahöjandemetoden innebär att endast underhåll som höjer till exempel en fastighets prestanda ska aktiveras. Innebörden utav detta blir att löpande underhåll kostnadsförs och att fastigheten skrivs av som en enhet med en ekonomisk livslängd för hela fastigheten (BFNAR, 2012:1). Nedan i det inledande exemplet har vi illustrerat ett enkelt exempel för att tydliggöra skillnaderna mellan metoderna. K3 regelverket gäller från och med bokslutsår som har sin början under 2014 men kan också frivilligt tillämpas under bokslutsår som har sin början under 2013 (KPMG, 2012, nr:3). K3- regelverket är principbaserat och inte regelbaserat vilket get utrymme för tolkning (Eva Törning, 2013). Eftersom vi idag befinner oss i början av övergången finner vi utgångspunkt för vår studie i den inställning och de tankar företag, revisorer och fastighetsbranschens intresseorganisationer har för komponentmetoden. Komponentavskrivning gäller alla företags materiella anläggningstillgångar som har betydande komponenter med väsentligt olika ekonomiska livslängder och som redovisar i enlighet med K3 (PwC, 2013). Tidigare studier i Sverige har gjorts på bland annat hur komponentmetoden kommer att förändra redovisningen av fastigheter och vilka motiv företagen har för sina avskrivningar (Fors & Vesterberg, 2013, Leidhem & Semovska, 2013). Bo Nordlund har skrivit mycket i ämnet komponentredovisning både själv och tillsammans med kollegor. Bland annat har han skrivit om nyttan och kostnaderna för införandet av komponentmetoden men även om hur uppdelningen i 1

komponenter kan ske i K3 samt hur redovisningen av fastigheter ska ske i företag som redovisar i enlighet med IAS/IFRS. 1.1 Problematisering Byte av redovisningsmetod till komponentmetoden har skapat en samling med frågeställningar för fastighetsbolagen. Innan beslut togs gällande införandet av K3 regelverket gav Bokföringsnämnden alla intresserade parter möjligheten att lämna remissvar (KPMG, 2011). De remissvar som kom in till Bokföringsnämnden angående komponentmetoden gällde i det närmaste endast kostnaderna förenade med införandet av komponentmetoden (Hellman, Nordlund & Pramhäll, 2011). Hellman, Nordlund och Pramhäll (2011) har skrivit om att nyttan med införandet av komponentmetoden är motiverad och överstiger kostnaderna. Dagens praxis av prestandahöjandemetoden har idag för mycket valmöjligheter och riskerar att vilseleda användaren av redovisningsinformationen. De menar på att införandet av komponentmetoden är ett steg i rätt riktning för att spegla ett fastighetsföretags ekonomiska händelser och förändringar i materiella anläggningstillgångar. En del av de kostnader som tidigare ansetts som underhåll kommer nu att aktiveras vilket kommer ha påverkan på ett företags redovisning i olika grad. Bedömning och avvägningar kommer att förändras och fördelarna med denna metod grundar sig i teorin om att det är logiskt att dela upp fastigheter i komponenter efter hur de förbrukas men frågan är hur det kommer att fungera i praktiken, framförallt om många företag motsätter sig komponentmetoden. Det är dessutom inte givet vilka effekter komponentmetoden kommer få på företagens balans- och resultaträkning samt hur nyckeltal kommer att påverkas. Bokföringsnämnden (2004) har konstaterat att den äldre metoden, prestandahöjandemetoden, för redovisning i icke-noterade företag inte längre var tillräcklig utan att för stora valmöjligheter gavs till företagen med svårtolkad information som resultat. 1.2 Frågeställningar De forskningsfrågor som vi kommer att besvara utifrån den problematisering vi beskrivit ovan är följande: Kommer komponentmetoden på ett bättre sätt spegla de ekonomiska förhållandena i fastighetsföretagen jämfört med prestandahöjandemetoden, och i så fall varför? 2

Ger komponentmetoden en bättre redovisad bild än prestandahöjandemetoden i hur bokfört värde förhåller sig till marknadsvärdet och hur förändras incitament och bedömningar med komponentmetoden? Kommer komponentmetoden att vara närmre kopplad med den interna redovisningen och ger komponentmetoden ett ökat samarbete jämfört med prestandahöjandemetoden, och i så fall varför? 1.3 Syfte Att redogöra för komponentmetoden och dess tillämpningar i fastighetsbranschen. Att redogöra för fastighetsföretag och fastighetsbranschens intressenters inställning till komponentmetoden och dess införande. Att diskutera möjliga effekter av komponentmetodens införande. 1.4 Avgränsningar Vi kommer att avgränsa oss till att studera de företag som redovisar enligt K3 regelverket. Därmed studerar vi inte de IFRS-regler som gäller i K4 där verkligt värde tillämpas och inte heller K2 som är ett enklare och mer regelbaserat regelverk. De företag som redovisar enligt K4 redovisar materiella anläggningstillgångar till verkligt värde (Nordlund, 2005). Eftersom K2 är ett regelbaserat regelverk ger det inte samma möjlighet till tolkning och därför uppstår inte de problem och frågor som vi har för avsikt att besvara (KPMG, 2012, nr:3). Vi kommer något djupare beskriva dessa alternativa regelverk i den teoretiska referensramen. Vi syftar inte till att svara på om företagen, intresseorganisationer och revisorer tycker att kostnaden för införandet är motiverad utan om de faktiskt tror att komponentmetoden kommer att tillföra och göra redovisningen mer rättvisande. 1.5 Inledande exempel I detta inledande exempel, som illustreras i grafen nedan, beskrivs en fastighet som har ett anskaffningsvärde på 400. Fastigheten består av 4 komponenter som vardera är värda 100. De olika komponenterna har en ekonomisk livslängd på 25, 50, 75 respektive 100 år och komponenterna skrivs därför av på de antal år de beräknas ha en ekonomisk livslängd. I komponentmetoden blir de avskrivna och utrangerade komponenterna utbytta och ersatta av nya komponenter. Detta innebär att efter 25 år byts en komponent ut, efter 50 år byts två komponenter ut och efter 75 år byts två komponenter ut. Om företaget efter 100 år avser att fortsätta investera och använda fastigheter byts tre komponenter ut. I 3

prestandahöjandemetoden skrivs fastigheten av på 100 år. I prestandahöjandemetoden anses inget utbyte av komponenterna prestandahöjande och kostnadsförs därför löpande och därmed är hela byggnadens bokförda värde 0 efter 100 år. Det vi kan se i detta exempel är att trots den större årliga avskrivningen i komponentmetoden kommer det bokförda värdet på lång sikt i komponentmetoden överstiga det på lång sikt bokförda värdet enligt prestandahöjandemetoden. Däremot kommer komponentmetodens bokförda värde att variera och både vara högre och lägre än prestandahöjandemetodens bokförda värde. Detta beroende på var i tiden grafen studeras och hur förhållandena förändras från år till år när komponenterna byts ut. Se mer utförligt numeriskt exempel i Appendix 1 4

2 Metod zzzzzzzzzzz I metodkapitlet redogör vi för hur vi gått tillväga för att uppnå det syfte vi haft för uppsatsen. Vi kommer i detta kapitel att beskriva tillvägagångssättet, förberedelser och vilken litteratur vi har granskat. zzzzzzzzzzz 2.1 Kvalitativ metod Komponentmetoden är fortfarande i en uppstartsfas och de företag som använder sig av K3 håller fortfarande på med implementeringen av metoden i sin redovisning. Därför anser vi att det inte finns tillräckligt mycket empiriskt material att studera i Sverige för att genomföra en kvantitativ studie. Vi vill dessutom undersöka inställningen och tankarna hos fastighetsbolag, intresseorganisationer och revisorer. Vi har därför utfört en kvalitativ studie där vi i form av primärdata har samlat in data genom intervjuer med både privata och allmännyttiga fastighetsbolag, revisorer och intresseorganisationer. I en kvalitativ studie ligger störst fokus på ord och betydligt mindre på siffror, studien är induktiv tolkande (Bryman & Bell, 2005). Vi vill få en förståelse för vad intressenter tycker och hur komponentmetoden kommer påverka fastighetsbolagen. Problemformuleringen resulterar i våra frågeställningar som sedan utformar hur vår insamling av empiriskt material och analys ska genomföras. Med det empiriska materialet och med hjälp av vår teoretiska referensram kommer vi att besvara våra frågeställningar (Bryman & Bell, 2005). Genom respondenternas svar hoppas vi få olika förklaringar och perspektiv på komponentmetoden och dess inverkan på fastighetsbranschen. Detta har vi kunnat genomföra då vi på ett fritt sätt diskuterat redovisningsmetoder inom fastighetsbranschen och hur komponentmetoden kommer att påverka redovisningen i branschen. 2.2 Tillvägagångssätt och litteraturval I vår teoridel har vi diskuterat grunderna i redovisningen och dess kvalitativa egenskaper, detta för att läsaren lättare ska förstå grundläggande regelverk och hur utvecklingen inom redovisningen ser ut. Både ur normgivarens och användarnas perspektiv. Information och fakta om redovisningens kvalitativa egenskaper har vi hämtat från läroböcker och avhandlingar kring redovisning. Efter informationssökningen fann vi ett stort antal källor och har därefter noggrant studerat och källkritiskt granskat källorna. Inom det specifika ämnesområdet som berör komponentmetoden finns däremot mindre information att tillgå. I vår redogörelse om komponentmetoden och prestandahöjandemetoden har vi använt oss av 5

vetenskapliga artiklar, böcker av redovisningsexperter och artiklar som tillhandahållits i branschtidningar. För de svenska villkoren av komponentmetoden har vi inte kunnat finna några publicerade vetenskapliga artiklar utan därför har vi använt oss av andra skrifter och artiklar som till exempel publicerats i tidskriften Balans och intresseorganisationers publikationer. Vi har även använt oss av källor som Bokföringsnämnden samt revisorer och andra intressenters remissvar kring processen med framtagandet av K3. 2.3 Intervjuer Intervjuer har varit vår främsta aktivitet gällande insamling av fakta till empirin. Vi har intervjuat tio respondenter varav sex stycken är företag. När vi formulerade frågorna för våra intervjuer har vi lagt stor vikt vid att ställa lättförståeliga frågor men som ger breda och tydliga svar. En bra intervju förutsätter att intervjuaren och respondenten förstår varandra och att respondenten klarar av att beskriva de förhållanden vi är intresserade av. (Ekholm & Fransson, 2012) Vi har använt oss av en informell intervju, det vill säga vi har inte haft någon strukturerad vägvisare för hur intervjun kommer att bli (Svenning, 2003). Vi valde en informell intervju då vi får fria tyglar och det inte finns några regler för intervjun. Vi prioriterade även att kunna ställa följdfrågor och även att kunna ha en omfattande diskussion och lättare skapa förståelse (Svenning, 2003). Våra frågor är så öppna och neutrala som möjligt för att på så sätt få ärliga och personliga svar från respondenterna (Dahlström, 1970). I planeringsstadiet av intervjuerna har vi tagit kontakt med respondenterna via mail och telefon och presenterat oss och vår studie av komponentmetoden. Vårt frågeformulär har vi skickat till respondenterna i god tid före intervju. De flesta intervjuer har gjorts personligen och vi har spelat in de intervjuerna vi fått tillstånd att spela in. De intervjuer som inte varit personliga har varit telefonintervjuer. Bilden ovan beskriver vilken form av intervju som genomförts beroende av systematiken i frågorna. En informell intervjuteknik eller en fri intervju där respondenterna har haft full frihet att uttrycka sina svar, är bra då respondentens egna värderingar och subjektiva intryck får komma fram. (Ekholm & Fransson, 2012) Inför intervjuerna har vi även förberett möjliga följdfrågor vilket bidrog till att dialogen med respondenten kunde fortgå på bra sätt och som visade på att vi behärskade teorier och fakta som finns inom ämnet. Risken med att inte få helt ärliga svar 6

har vi försökt att minimera genom att erbjuda alla respondenter anonymitet samt att formulera våra frågor på ett neutralt och lättförståeligt sätt. 2.3.1 Val av respondenter Denna studie är anpassad till större företag som kommer att tillämpa K3. För att få en bredd i urvalet och ett urval som täcker olika typerna av aktörer på fastighetsmarknaden innehåller vårt urval både allmännyttiga, kooperativa och privata fastighetsbolag. Urvalet har gjorts efter att vi avgränsat oss till att endast välja stora aktörer på marknaden som valt att redovisa i enlighet med K3-regelverket. Vi har observerat att flera privata aktörer valt alternativa regelverk och de privata aktörerna har dessutom varit mindre villiga att ställa upp på intervjuer, men vi anser ändå att urvalet är representativt för K3. Vid första kontakt med företagen har vi varit noga med att ta reda på vilket regelverk företaget följer, då det finns en möjlighet för företag som ingår i en koncern kan använda sig av det alternativa regelverket RFR 2, som i sin tur är nära kopplat till K4 och IFRS regelverket. De intervjuer som vi genomfört utöver fastighetsbolagen är med intresseorganisationer och revisorer. Denna uppdelning på respondenter beror på att vi vill få en bred bild av hur olika typer av fastighetsbolag kommer att tolka och använda sig av komponentmetoden i K3 samt att få en mer objektiv syn. De fastighetsbolag vi har studerat är som nämnts stora bolag men varierar trots detta i storlek. Viktigare är dock att det är skilda syften med företagen. Den breda förståelsen hade vi inte erhållit om vi endast hade fokuserat på en enskild typ av fastighetsbolag. Inledningsvis valde vi att kontakta 20 möjliga respondenter och har haft ett bortfall på 10 stycken. Bortfallen beror på bland annat oviljan i att ingå i studien men även att några företag valt alternativa regelverk och därmed faller utanför de avgränsningar vi gjort. 7

3 Teoretisk referensram zzzzzzzzzzz I den teoretiska referensramen redogör vi för de mål och egenskaper som redovisningen ska uppfylla och detta är viktigt för att förstå grunden i redovisningen. Vi går därefter vidare med att presentera prestandahöjandemetoden som fastigheter tidigare redovisats i enlighet med. Därefter beskriver vi komponentmetoden för att sedan göra en jämförelse av metoderna för att visa på dess likheter och skillnader. Slutligen kommer vi kortfattat beskriva de alternativ till komponentmetoden som vi valt att avgränsa oss ifrån. zzzzzzzzzzz 3.1 Redovisningens egenskaper 3.1.1 Kvalitativa egenskaper Redovisningen skall bestå av alla ekonomiska händelser som inträffat under en period samt visa företagets ekonomiska ställning vid en periods slut, det vill säga i redovisningen ska tillgångar och skulder framgå samt värdeförändring i dessa. Ett av de främsta målen är att användare ska få en översikt av ett företags ekonomiska ställning men även att ge en möjlighet att försöka förutspå en eventuell framtida avkastningsmöjlighet. Redovisningsinformation hjälper användarna av informationen att på bästa möjliga sätt ta beslut och reducera osäkerheten om framtiden.(falkman, 2004) Ett viktigt tillägg är att informationsbehov kan variera hos olika intressenter på grund av olika kunskaper och utgångspunkter. (Smith, 2011) 3.1.2 Tillförlitlighet och validitet Enligt Artsberg (2002) innebär tillförlitlighet att ge en så korrekt bild som möjligt samtidigt som Falkman (2004) menar att den information som är tänkt att ge en bild av verkligheten avbildas på bästa möjliga sätt. Redovisningsinformation får inte väljas och presenteras på ett sådant sätt att informationen kan vinklas och påverka beslut, detta kallas för neutralitetskravet (Artsberg, 2002). För att få en korrekt bild är det av stor betydelse att i största möjliga mån få rätt i sina mätningar och att mäta rätt saker, detta kallas validitet. Det kan det vara svårt att veta exakt vad som skall mätas och på vilket sätt, men det är viktigt att lägga ner mycket arbete för att få fram tillförlitliga mätmetoder. (Artsberg, 2002) 3.1.3 Jämförbarhet För att en intressent ska kunna använda sig av den redovisningsinformation som ett företag lämnar krävs det att den är jämförbar med andra företag, vilket betyder att liknande händelser 8

och situationer redovisas på liknande sätt (Smith, 2011). Jämförbarhet kan dock bli en svårighet i ett branschöverskridande perspektiv, då relevans och tillförlitlighet minskar om graden av standardisering blir för stor (Falkman, 2004). Redovisningsinformation är trovärdig om realiteten och redovisningen kan kopplas ihop på ett övertygande sätt. Ett problem är att redovisning kan variera stort mellan olika branscher och företag (Falkman, 2004). På grund av detta är standardisering mycket viktigt för att uppnå jämförbarhet, en något mindre strikt begreppsförklaring av jämförbarhet kan även vara att de som använder sig av redovisningen vet vilka normer som gäller och att det finns en förståelse för eventuella skillnader. En annan viktig del är att förstå i vilken utsträckning företagen väljer att följa eller vill följa utsatta regelverket, i detta fall är regelsystemets upplevda legitimitet viktigt. Avgörande i detta är vikten av den historiska utvecklingen inom redovisningsområdet och att sedvana har en legitimerande funktion, men vanligtvis eftersträvar normgivarna att regelverket ska anses vara legitimt. (Smith, 2011) 3.1.4 God redovisningssed och rättvisande bild Det är viktigt att de ekonomiska händelserna i redovisningen avspeglas på ett korrekt sätt och följer god redovisningssed. I lagstiftningen definieras begreppet som rådande praxis och rekommendationer från normgivande organ. En av de stora förändringarna idag är att rättvisande bild som övergripande princip nu har införts bredvid den äldre svenska principen god redovisningssed. Rättvisande bild härstammar från det brittiska uttrycket true and fair view, det finns ingen definition eller samstämmighet om vad frasen egentligen betyder, men meningen är att synsättet ska vara mer användare- och helhets orienterat. (Artsberg, 2002) 3.1.5 Redovisning och incitament I stycket Tillförlitlighet och validitet beskriver vi neutralitetskravet och i det föregående stycket rättvisande bild, men enligt (Copeland, 1968) har observationer gjorts och det finns gott om möjligheter till val i redovisningen. Främst syftas då på att företagsledningen kan ha incitament som påverkar redovisningen, det vill säga de vill försöka korrigera redovisat resultat. Ett av de vanligaste målen enligt Copeland (1968) är företagsledningens vilja att jämna ut resultatet över tid. På så sätt kan företagen visa sämre resultat under bra tider och bättre resultat under sämre tider, vilket betyder att de medvetet försöker jämna ut sitt rapporterade resultat. Ett skäl till detta är enligt Trueman och Titman (1988) att chefer har som åsikt att investerare värderar ett jämnare resultat högt och betalar således mer för ett företag med en jämnare inkomst och resultat vilket innebär ett högre marknadsvärde. Trueman och Titman (1988) visar på att det finns incitament för ledningen att jämna ut 9

resultat oberoende av företagsledningens riskbenägenhet eller inställning till in- och utlåning på kapitalmarknaden. Förklaringen till detta är att en utjämning av resultatet kan ge en trygghet hos fordringsägare och på så vis påverka företagets kostnad för upplåning på ett positivt sätt. Dessutom påverkar resultatutjämningen förutsättningarna för företagets fortlevande och dess hantering av kunder, arbetare, leverantörer och intressenter. (Trueman & Titman, 1988) 3.2 Materiella anläggningstillgångar 3.2.1 Fastighet En fastighet utgörs av mark, byggnader och övriga anläggningar. Jämfört med andra tillgångar har fastigheter ett långt liv och kan förändras över tid, fastighetens fysiska struktur och användningsområde kan förändras. En hyresfastighet är lägesfixerad, varaktig och kapitalkrävande. Det är detta som främst skiljer fastigheter från andra tillgångar, det ställer krav på långsiktig planering och förvaltning av fastigheter. Eftersom utbudet av fastigheter inte kan förändras på kort sikt leder det till att priserna på fastigheter kan förändras snabbt. Problemet med att styra utbudet ligger i den utdragna tillverkningsprocessen och den politiska processen. (Bejrum & Lundström, 1986) En byggnad består av huskroppen och vissa andra inventarier, sådana som är anskaffade till byggnadens allmänna användning och funktion. Exempel på sådana funktioner kan till exempel vara hiss, ledningar och värmepannor. Byggnadsinventarier är sådana delar som skall användas till verksamhet som bedrivs i fastigheten. Dock finns inte byggnadsinventarier i byggnader som är avsedda för boende. (Ekonomistyrningsverket, 1999) 3.2.2 Marknadsvärde Marknadsvärdet är en teoretisk konstruktion och är det mest sannolika priset vid en försäljning på en öppen marknad. Marknadsvärdet är en mycket viktigt och central värderingsmetod och det är viktigt att nämna och diskutera för att få en förståelse av fastigheter och den interna redovisningen. (Bejrum & Lundström, 1986) Marknadsvärdet ses i allmänhet som en bättre skattning av det reella värdet på en fastighet jämfört med det bokförda värdet. Därför har marknadsvärdet en viktig funktion i många olika beslutssituationer. Marknadsvärdet brukar oftast kopplas ihop med eller räknas ut med hjälp av olika sorters kapitalvärden eller betalningsströmmar, exempel är marknadsvärdet, 10

avkastningsvärdet och produktionskostnaden. I en köpsituation kan till exempel marknadsvärdet jämföras med framtida avkastning eller produktionskostnad. Om ett fastighetsbolag ska bedöma lönsamhet kan en kalkylerad avkastning sättas i relation till fastighetens marknadsvärde eller det bokförda egna kapitalet. (Bejrum & Lundström, 1986) 3.2.3 Avskrivningar En avskrivning är det ursprungliga anskaffningsvärdet som fördelas ut över tillgångens ekonomiska livslängd. Det betyder att det endast vid anskaffning är relevant att värdera en tillgång, för vid senare perioder blir det redovisade värdet helt enkelt det ursprungliga anskaffningsvärdet minskat med redovisade avskrivningar. Detta är en redovisningsmässig avskrivning men inom den interna redovisningen finns ett annat begrepp, en kalkylmässig avskrivning. (Artsberg, 2005) En kalkylmässig avskrivning fastställs genom att bestämma vad som måste avsättas för att bibehålla funktionen av tillgången eller att efter tillgångens ekonomiska livslängd kunna återanskaffa den (Hulten & Wykoff, 1980). När det inte längre är ekonomisk hållbart att reparera och underhålla en tillgång tas den ur drift. Samtidigt som en tillgång åldras sker ett parallellt avtagande i en tillgångs ekonomiska värde, vilket matchas med avskrivningar på tillgången. Avskrivningar syftar till att fördela kostnaderna för en tillgång över samma period som tillgången bidrar till intäkter. När ett företag har en tillgång vars värde är noll ska den vara helt avskriven eller så sker en eventuell utrangering. Vanligtvis blandas uttrycken försämring och avskrivning felaktigt samman, försämring har ett antal olika betydelser men avskrivning endast avser en tillgångs anskaffningskostnad fördelat över ekonomisk livslängd. (Hulten & Wykoff, 1995) 3.3 Prestandahöjandemetoden En fundamental regel inom redovisning är att om ett företag anskaffar en tillgång som skall utnyttjas under en längre period som till exempel delar till en byggnad, ska dessa inte kostnadsföras direkt. Utgiften skall fördelas och skrivas av över den tid som det bedöms att anläggningen kommer utnyttjas. (Bejrum & Lind, 2002) 3.3.1 Avskrivningsprinciper Avskrivningsprinciper har betydelse för hur det redovisade resultatet och balansräkningen utvecklas. En kortare avskrivningstid ökar kostnaderna och försämrar resultatet de inledande åren, men förbättrar resultatet när avskrivningstiden är slut. I den omvända situationen är vinsten högre i början. Därför kan det finnas taktiska aspekter i hur ett företag använder sig av 11

avskrivningar. En organisation som vill förbättra det redovisade resultatet kan välja en längre avskrivningstid. Ett bolag som istället väljer korta avskrivningstider vill visa så låg vinst som möjligt. Syften med framtida regelverk är att begränsa olika strategier kring avskrivningar och därför begränsa möjligheten att efter olika strategier påverka det redovisade resultatet. (Bejrum & Lind, 2002) Bejrum och Lind (2002) skriver att hittills har avskrivningsprinciper skiljt sig och företag har gjort avskrivningar på allt mellan 10-100 år på sina fastigheter. Därför har det gjorts bedömningar att komponentmetoden gör att avskrivningar mer anpassas till den aktuella byggnadens egenskaper. Gränsdragningen mellan vad som ses som en investering och vad som ses som underhåll har varit svårt att avgöra med denna modell men en komponentavskrivningsmodell kan ses som en lösning. (Bejrum & Lind, 2002) I balansräkningen kommer en kortare avskrivningstid eller en stor del icke aktivering av kostnaderna att minska tillgångens bokförda värde. Längre avskrivningstid kommer istället att leda till ett högre värde på eget kapital, tillgångar och soliditet. En felaktig avskrivningstid leder till en missvisande redovisning och värdet på tillgångarna kan antingen överskattas eller underskattas beroende på om en för lång avskrivningstid används respektive en för kort. Detta kommer förr eller senare att leda till engångsjusteringar i bokföringen men ger under tiden en missvisande bild av verkligheten. Avskrivningsprinciperna spelar viktig roll och har därför skapat incitament för att försöka få en mer rättvisande bild av fastighetsbolag. (Bejrum & Lind, 2002) 3.3.2 Tolkningsmöjligheter i prestandahöjandemetoden Inom prestandahöjandemetoden har reparation och underhåll bokförts som en kostnad det år de genomförts. Standardförbättringar som ny-, till- och ombyggnad ska allmänt ha bokförts som en investering och aktiverats. Både redovisningsrådet (1999) och skattelagstiftningen har principer som formulerats på detta sätt. (Bejrum & Lind, 2002) Om fastigheten renoveras och det inte är möjligt att återställa fastigheten i ursprungligt skick, exempelvis beroende på den tekniska utvecklingen av byggnadsmaterial, medför detta inte automatiskt att utgifterna skall aktiveras, det vill säg det innebär inte nödvändigtvis en prestandahöjning. Kriteriet för aktivering av utgifterna bör vara att kvalitetsförbättringen, eller värdehöjningen är alltför stor för att motivera att kostnaderna klassificeras som reparationer 12

och underhåll. (Ekonomistyrningsverket, 1999) I tidigare studier av fastighetsbranschen har åtgärder bedömts som investeringar om de allmänt ansetts som en standardhöjning. Om större ombyggnationer har genomförts som annars anses som underhåll, har även det klassats som investering. Det har enligt studierna även lagts fram att fastighetsbolagen i många fall har resonerat taktiskt gällande sin redovisning och då främst gällande om åtgärder skall klassificeras som investeringar eller underhållskostnader. Ett vanligt intryck är att direkt kostnadsföring har använts i så stor utsträckning som möjligt. Företagsledningen hos bolagen har dock olika svar på om de har strategiska aspekter. Inom branschen finns det påståenden att sådana hänsynstaganden både förekommer och inte förekommer. Enligt prestandahöjandemetoden ska underhåll kostnadsföras direkt, och med underhåll definieras en åtgärd som återställer byggnaden till samma standard som när den byggdes eller anskaffades. Prestandahöjandemetoden kan leda till att byggnadens aktuella standard och det bokförda värdet inte speglar varandra, det vill säga blir missvisande. (Bejrum & Lind, 2002) Således skulle detta kunna ge följderna att om en 50 år gammal fastighet renoveras till ursprungligt skick kan hela kostnaden kostnadsföras som underhåll under ett och samma år utan att visas som en värdeökning i det bokförda värdet. Om samma fastighet skulle säljas efter 50 år utan att renovering genomförs och den nya ägaren direkt utför renovering till ursprungligt skick kan detta ses som en prestandahöjning och aktivering kommer att behöva ske. Det bokförda värdet kommer att öka. Här ligger problemet i att trots att det är samma upprustning som sker kan det avspeglas på två helt olika sätt i redovisningen. Det har tidigare varit vanligt att fastigheter har skrivits av under väldigt lång tid, så lång tid som 100 till 200 år. Vilket givetvis måste vara svårt att argumentera för då avskrivningstiden ska spegla den ekonomiska livslängden. Detta är ett exempel på problem som funnits med prestandahöjandemetoden och som bland annat nu försöks lösas med den nya komponentmetoden. Tidigare har mark, byggnader och inventarier redovisats för sig. Att dra en gräns mellan dessa olika delar kan ibland vara krånglig, främst då mellan byggnad och inventarier. (Lundqvist & Nordlund, 2010) 3.4 Bakgrund komponentmetoden Enligt Čermáková och Stárová (2010) ska redovisningen ge information om ett företags finansiella situation samt dess intäkter och kostnader under en given period. De ekonomiska mått som kan utläsas från redovisningen kan också ses som ett mått på hur bra ledningen är på 13

att driva företaget mätt i ekonomiska termer. Enligt Bokföringsnämnden (BFNAR, 2012, 2.12) är en tillgång en resurs som företaget har bestämmande inflytande över efter tidigare inträffade händelser och som kan förväntas generera framtida ekonomiska fördelar. Tillgångar kan delas upp i olika typer av tillgångar: materiella, anläggnings- och immateriella tillgångar där materiella anläggningstillgångar är fysiska tillgångar. Ett exempel på en materiell anläggningstillgång kan till exempel vara en fastighet. Čermáková och Stárová (2010) skriver att en materiell anläggningstillgång enligt flera redovisningsregelverk, som till exempel U.S. GAAP och IFRS, kan delas upp i och skrivas av som olika komponenter. Denna typ av avskrivning är ovanlig och nästan inte alls förekommande i Europa enligt Ingemar Rindstig (2013) men har nyligen införts i Tjeckien enligt Čermáková och Stárová (2010) och finns delvis i Storbritannien enligt Coombs & Dar, (u.å). Coombs & Dar (u.å) menar på att det är ett fåtal bolag som använder sig av komponentmetoden i Storbritannien och indikationerna är tydliga att fastighetsbranschen inte vill använda metoden. Det enda större landet i Europa som kräver komponentredovisning av fastigheter är Frankrike (Fastighetsägarna Sverige, u.å.). Tidigare användes komponentmetoden i USA där den infördes för att lösa skattemässiga problem för fastighetsbolag. Komponentmetoden sågs som ett sätt att skapa stora initiala avskrivningar vid nyinvesteringar för att undvika ofördelaktiga skatteregler. Dock krävdes ett rättsligt godkännande innan ett företag fick rätten att tillämpa komponentmetoden. För att få godkännandet att tillämpa komponentmetoden krävdes att en värderingsman kunde instämma i och anse nyttjandeperioderna rättvisande och försvarbara. (Gilliland, u.å) Čermáková och Stárová (2010) beskriver skillnaderna mellan redovisningsmässiga och skattemässiga avskrivningar. Skattemässigt kan linjär alternativt degressiv avskrivning ske i Tjeckien, så även i Sverige (Skatteverket, 2014). Redovisningsmässigt kan avskrivningarna av materiella anläggningstillgångar delas upp och skrivas av i komponenter. Komponenterna skrivs av på den tid de beräknas ha som ekonomisk livslängd, innan ett utbyte av komponenten behövs. Detta innebär att linjär avskrivning sker på tillgången men uppdelat på varje komponents livslängd (Tidwell, 1977). Coombs & Dar (u.å) skriver att komponenterna anses ha kortare livslängd än stommen och därför kommer komponenterna skrivs av på en kortare tid och större avskrivningar sker första åren. Vidare menar Coombs & Dar (u.å) också att detta är en betydande förändring jämfört med traditionella redovisningsmetoder för fastigheter vilket kräver mycket arbete för att komma fram till den informationen som krävs 14

för att redogöra förändringarna. När en byggnad uppförs eller köps, fördelas kostnaden på de komponenter som identifieras procentuellt efter komponenternas värde. Varje komponent får en beräknad ekonomisk livslängd och komponenten kommer att skrivas av på den beräknade ekonomiska livslängden (Tidwell, 1977). Tidwell (1977) skriver också att det inte finns någon anledning att tro att alla komponenter kommer att ha en och samma livslängd och därför finns det ingen anledning till att anpassa avskrivningen på byggnader efter de komponenterna med längst livslängd. Tidwell (1977) beskriver de skattemässiga fördelarna ett företag kunde få i USA genom att tillämpa komponentmetoden, dock är det samma grundsyn på komponentmetoden som den idag används ibland annat Sverige. Vid utbytet utrangeras den förbrukade komponenten och den nya komponenten aktiveras, därav det ökade värdet i det inledandet exemplet var 25e år. Eftersom det krävs att en komponent har en skild livslängd och är ersättningsbar bör det inte vara några problem att bestämma beloppet som ska aktiveras för den nya komponenten då utbytet sker. Om komponentmetoden inte tillämpas skrivs inte komponenterna av var för sig utan på tillgångens ekonomiska livslängd och utbyte av komponenter kostnadsförs de år de uppstår som underhåll, detta motsvaras av prestandahöjandemetoden, det vill säga den linjära avskrivningen i det inledande exemplet. Resultat och balansräkning kommer att påverkas olika beroende på vilken metod som används. De årliga avskrivningarna kommer öka i komponentmetoden till följd av komponenternas kortare livslängd, det innebär att hela den viktade avskrivningen kommer vara kortare efter införandet av komponentmetoden. Detta visar sig också i det inledande exemplet genom de brantare värdeminskningarna för komponentmetoden i förhållande till prestandahöjandemetoden. Samtidigt kommer en ny komponent aktiveras vid utbyte i komponentmetoden. I prestandahöjandemetoden kommer hela den materiella tillgången skrivas av på en ekonomisk livslängd och utbyte av komponenter kostnadsförs som underhåll det år de uppstår, det vill säga underhållet påverkar endast resultaträkningen och inte balansräkningen. Detta gör enligt Čermáková och Stárová (2010) att komponentmetoden är en mer hållbar metod som passar företag med materiella anläggningstillgångar med komponenter med skilda livslängder och bättre speglar tillgångens slitage. (Čermáková & Stárová,2010) 3.5 Komponentmetoden i K3 Beslutet att införa K3 i Sverige togs av Bokföringsnämnden i juni 2012 med start för räkenskapsåret 2014 (Drefeldt, Nordlund & Pramhäll, 2013). Inom K3 regelverket krävs det 15

att vissa materiella anläggningstillgångar redovisas enligt komponentmetoden. Fastighetsbolag som redovisar enligt K3 regelverket kommer då att behöva dela upp sina fastigheter i komponenter då Bokföringsnämnden anger att fastigheter är en materiell anläggningstillgång där komponentindelning är lämpligt. Vad som ska hållas i åtanke är att förändringen som uppstår med komponentmetoden varken påverkar beskattning eller kassaflöde. Anledningen till att beskattningen inte påverkas är att skattemässigt sker en annan avskrivning och redovisning då skatten inte är kopplad till den Bokföringsmässiga redovisningen. Därför kommer även fortsättningsvis direktavdrag kunna göras för underhållsutgifter även om dessa utgifter kommer aktiveras i bokföringen enligt det nya regelverket. Till skillnad från K2, som gäller mindre bolag och är regelbaserat, är K3 principbaserat. (SABO, 2013) Hellman, Nordlund och Pramhäll (2011) skriver att komponentmetoden ger jämnare resultatutveckling då aktivering av nya komponenter sker istället för att direkt kostnadsföring enligt prestandahöjandemetoden, det vill säga anledningen till att det bokförda värdet i det inledande exemplet ökar var 25e år. Praktiskt innebär det att om ingen komponent som byts ut anses prestandahöjande kostnadsförs varje komponentutbyte löpande det år det sker samtidigt som i komponentmetoden aktiveras och utrangeras de nya och gamla komponenterna vid utbyte. Kostnaderna som uppstår i prestandahöjandemetoden ses som en underhållskostnad och påverkar då endast resultaträkningen. Om avskrivningstiderna på komponenterna stämmer överens med utbytet innebär det att ingen kostnad för utrangering finns och effekten av en ny komponent är att komponenten aktiveras och skrivs av, det vill säga det bokförda värdet ökar och minskas sedan löpande med avskrivningar. Det innebär som tidigare nämnts en jämnare resultatutveckling enligt Hellman, Nordlund och Pramhäll (2011). Synen på vad som är underhåll och tillgång skiljer alltså modellerna åt enligt Hellman, Nordlund och Pramhäll (2011). 3.5.1 Väsentlighet och relevans I K3 regelverket finns definition för väsentlighet och relevans och det är deras inverkan på informationen i finansiella rapporter som är i fokus. I Bokföringsnämndens allmänna råd (2012:1) punkt 2.10 och 2.11 anges följande definitioner: 16

Informationen i en finansiell rapport är relevant när den påverkar användarnas beslut genom att underlätta bedömningen av inträffade, aktuella och framtida händelser eller genom att bekräfta eller korrigera tidigare bedömningar. (BFNAR, 2012:1, punkt 2.10) Informationen i en finansiell rapport är väsentlig om ett utelämnande eller en felaktighet kan påverka de beslut som användare fattar på basis av informationen. (BFNAR, 2012:1, punkt 2.11) 3.5.2 Fastighetens komponenter I en bostadsfastighet ska uppdelning ske på tre huvudkomponenter; mark, markanläggning och bostadsbyggnad. Bostadsbyggnaden delas därefter in i betydande komponenter och avskrivningar sker på varje identifierad komponent efter dess beräknade nyttjandeperiod. Utgångspunkten för om en utgift rörande underhåll ska aktiveras ligger i komponentmetoden på tillgångens skick just före renoveringen och inte för tillgångens ursprungliga skick som är fallet i prestandahöjandemetoden. Detta medför att även löpande underhåll kan komma att aktiveras i komponentmetoden och därmed öka tillgångens bokförda värde. Dock får det bokförda värdet inte överstiga marknadsvärde utan då måste nedskrivning ske. (SABO, 2013) Se hypotetiska exempel i Appendix 1. 3.5.3 Successiv alternativt direkt infasningsmetod Vid införandet av komponentmetoden och vid förvärv av befintliga fastigheter kan det vara svårt att fördela kostnaderna eller de ingående balanserna på komponenter. Det är betydligt lättare att göra detta vid en nybyggnation då uppgifter från entreprenören kan ligga till grund för fördelningen. (Tidwell, 1977) Företaget har ett val i hur infasningen ska komma att ske. Valet står mellan att göra en direkt eller successiv infasning av komponenterna. Det första steget där fastigheterna delas in i betydande komponenter och återstående nyttjandeperiod beräknas är samma för båda valen. I den direkta infasningsmetoden delas fastigheten direkt in i komponenter och läggs in i anläggningsregistret och skrivs därefter av enligt den förväntade återstående nyttjandeperioden. (SABO, 2013) Den successiva infasningsmetoden behandlar det befintliga fastighetsinnehavet på ett något annorlunda sätt. Istället för att dela upp de befintliga fastigheterna vid övergången till K3 i betydande komponenter behålls fastigheten som en icke uppdelad tillgång och en viktad avskrivning sker på hela fastigheten. Viktningen för avskrivningstakten erhålls genom att beräkna varje komponents årliga avskrivning för att 17

sedan få en summerad total avskrivningstakt på fastigheten. I de fall den tillämpade avskrivningstakten innan övergången inte överensstämmer med den viktade avskrivningstakten skall den viktade avskrivningstiden tillämpas efter övergången. (SABO, 2013) Vid ett byte av en komponent i den successiva infasningsmetoden efter införandet av regelverket gäller att den nya komponenten ska läggas till i anläggningsregistret och enskilt skrivas av efter beräknad nyttjandeperiod. Som en konsekvens av utbyte av en komponent, som sedan tidigare ingick i en fastighet som skrivs av efter en viktad avskrivningstid, måste den viktade avskrivningstiden för fastigheten vid utbyte beräknas om. Detta gör att en allt mindre del av fastigheten skrivs av efter en viktad avskrivningstid och istället övergår successivt till enskilda komponenter. (SABO, 2013) Komponentmetoden ska vara framåtsträvande och det är därför viktigt att notera, vid införandet av komponentmetoden, att retroaktiv uppräkning inte ska genomföras utan ingående balanser ska vara den tidigare metodens utgående balanser. (BFNAR, 2012:1) Eftersom det därmed blir det redovisande värdet som blir den ingående balansen för första året med komponentmetoden betyder det att detta värde ska delas upp på betydande komponenter. De betydande komponenternas andel av det redovisade värdet ska alltså bestämmas och varje betydande komponents beräknade kvarstående nyttjandeperiod ska bedömas. (SABO, 2013) 3.5.4 Val av komponenter I valet av vilka komponenter en materiell anläggningstillgång ska delas upp i ska utgångpunkten ligga i om det förväntas vara en väsentlig skillnad i förbrukningen av de betydande komponenterna. (BFNAR, 2012:1) Bedömningen om en komponent är betydande eller inte görs i relation till om komponenten är väsentlig i förhållande till anskaffningsutgiften alternativt om resultateffekten för fastigheten vid utbyte av komponenten skulle vara väsentlig. De komponenter som inte kan anses väsentliga i förhållande till anskaffningsutgiften eller ge väsentlig påverkan på resultat vid utbyte ska hanteras genom en restpost. Restposten kan därmed innehålla flera icke väsentliga komponenter. Normalfallet är att komponenter som ingår i restposten kostnadsförs löpande istället för att aktiveras. (SABO, 2013) Detta innebär att samma komponenter kan hanteras olika i olika fastighetsbolag beroende på hur de tolkar väsentligheten som nämns ovan. I vissa fall finns det undantag från ovannämnda regler, exempelvis när någon byggnads anskaffningsvärde är väsentligt mindre än övriga fastigheter i fastighetsbeståndet. Därmed kan kostnaden för en detaljerad uppdelning i komponenter anses överstiga nyttan. Om så är fallet finns en möjlighet att dela in fastigheten i ett mindre antal komponenter. En annan möjlig lösning är om den till 18

anskaffningsvärdet mindre fastigheten kan ses som en komplementbyggnad till en större fastighet i företagets fastighetsbestånd, då finns möjlighet att placera den mindre byggnaden i den större byggnadens restpost. (SABO, 2013) Hellman, Nordlund och Pramhäll (2011) lyfter fram att FAR och SABO trycker på behovet av vägledning i tolkandet av komponentmetoden då K3 är principbaserad normgivning. De skriver också att branschorganisationerna bör utgöra en viktig roll i att utveckla praxis för tolkningen av betydande komponenter med väsentligt olika förbrukningsperiod. 3.5.5 Nyttjandeperiod I K3 regelverket punkt 17.4 står Förväntas skillnaden i förbrukningen av en materiell anläggningstillgångs betydande komponenter vara väsentlig, ska tillgången delas upp på dessa. (BFNAR, 2012:1). Det finns idag ingen definition för ordet betydande och inte heller någon branschpraxis utan för varje enskilt fall får en bedömning göras. För bedömningen om en komponent är betydande eller inte görs normalt en bedömning om komponenten har väsentligt värde i förhållande till anskaffningsutgiften alternativt har en väsentlig påverkan på resultatet vid utbyte av komponenten. Detta innebär att bedömningen görs på samma sätt som i valet av komponenter. Restpostens nyttjandeperiod kan bedömas på två olika sätt. Antingen får restposten en nyttjandeperiod och därmed avskrivningstid som är lika med tiden till nästa mer genomgripande renovering av byggnaden, alternativt får restposten samma avskrivningstid som byggnadens stomme. SABO och Fastighetsägarna Sverige har tillsammans arbetat fram riktlinjer för komponentredovisning av förvaltningsfastigheter. (SABO, 2013) 3.6 Prestandahöjandemetoden kontra komponentmetoden I prestandahöjandemetoden är det vanligt förekommande att företagen väljer att skriva av en materiell tillgång på en tid som avspeglar de mer långlivade komponenternas nyttjandeperiod. De komponenter med kortare nyttjandeperiod som byts ut under tiden och inte ökar den materiella tillgångens prestanda kostnadsförs då löpande, det vill säga påverkar inte balansräkningen. I komponentmetoden i K3 hanteras komponenterna på ett något annorlunda sätt. Istället för att den materiella tillgångens komponenter som byts ut kostnadsförs löpande, så ses varje utbyte av en betydande komponent som en ny investering. Detta gör att den gamla komponenten realiseras, eventuell vinst eller förlust påverkar resultaträkningen. Den nya komponenten aktiveras i balansräkningen och ges en beräknad nyttjandeperiod som den enskilda komponenten skrivs av på. (Hellman, Nordlund & Pramhäll, 2011) (För hypotetiskt exempel se appendix 1). 19