Va? Outsourcar ni? En studie av hur riskerna med outsourcing påverkar den interna kontrollen och revisionsprocessen

Transkript

1 Va? Outsourcar ni? En studie av hur riskerna med outsourcing påverkar den interna kontrollen och revisionsprocessen Författare: Leena Haneklou Linda Lundberg Imel Pezic Handledare: Krister Bredmar Program: Ekonomprogrammet Ämne: Företagsekonomi Nivå och termin: D-nivå, VT-2008 Handelshögskolan BBS

2 Förord Uppsatsen är skriven på Handelshögskolan BBS (Baltic Business School) vid Högskolan i Kalmar under vårterminen Arbetet med studien har varit lärorikt och intressant, där vi ständigt kände oss motiverade till det arbete vi hade framför oss. Då vi studerade flera intressanta aspekter, och hur de påverkar varandra, var det inga svårigheter att hitta motivationen. Vår förhoppning är att även läsaren finner ämnet intressant. Först och främst vill vi tacka vår handledare, Krister Bredmar som varit till stöd genom goda råd och även inspirerat oss under skrivandet. Vi vill också rikta ett stort tack till samtliga respondenter som tagit sig tid att ställa upp på intervjuer och på så sätt möjliggjort att undersökningen blev av. Till sist vill vi tacka alla runt omkring som på något sätt varit delaktiga i vårt arbete, ni vet vilka ni är, tack! Kalmar, 4 juni 2008 Leena Haneklou Linda Lundberg Imel Pezic

3 Sammanfattning Outsourcing har i dagens samhälle blivit allt vanligare och trenden är fortsatt stark. Företag eftersträvar kostnadseffektivitet, hög kvalitet och flexibilitet i outsourcade processer, vilket kan medföra att verksamheten påverkas. Vi är intresserade av hur den interna kontrollen och revisionsprocessen påverkas av att företag outsourcar processer och aktiviteter i verksamheten, till följd av de risker som outsourcing medför. Undersökningen utgår ifrån den kvalitativa metoden och ett abduktivt arbetssätt. Den kvalitativa metoden har valts, eftersom vi ville att studien ska ge en djupare förståelse för det undersökta ämnet. Intervjuer med 13 representanter från tre olika företagskategorier har genomförts. Representanterna var från outsourcande företag, outsourcingföretag samt revisionsbyråer. Den teoretiska referensramen är uppbyggd av teorier kring outsourcing, risker vid outsourcing, intern kontroll samt revision. I empirin presenteras respondenternas åsikter i de tre olika företagskategoriernas var för sig. Riskerna med att outsourca processer beror på flera faktorer; vilken aktivitet som läggs ut, hur nära kärnverksamheten den befinner sig, kompetensnivån samt beroendet av outsourcingföretaget. Olika aktiviteter medför olika risknivåer, samtidigt som samma aktivitet kan medföra olika risknivå för andra företag. Även valet av outsourcingföretag och deras kompetensnivå påverkar risken. För att kontrollera och minimera riskerna för fel och oegentligheter använder sig företagsledningen av intern kontroll, som även innefattar rutiner för styrning av processer i verksamheten. När processer outsourcas behöver rutinerna hos det outsourcande företaget anpassas till att istället övervaka utförandet av processen. Detta kräver enligt vår studie att det outsourcande företaget bibehåller en tillräcklig kompetensnivå samt har en kontinuerlig kontakt med partnern för att följa upp processen. Det framkom även att den interna kontrollen kan bli bättre när processen outsourcas förutsatt att outsourcingföretag har större kompetens och erfarenhet av processen. Outsourcingföretagets kompetensnivå påverkar även revisorernas syn på risken vid revision. Av studien framgår att revisionsprocessen, som helhet inte alltid behöver påverkas, däremot påverkas alltid planeringen av att företag outsourcar. Revisorerna måste kritiskt planera revisionen, genom ytterligare informationsinhämtning beträffande utförandet, transaktionsflödet och de outsourcade affärsprocesserna, för att kunna säkerställa att den interna kontrollen hos de båda samarbetsparterna är tillräckliga. Samtliga tre parter; outsourcande företag, outsourcingföretag samt revisionsbyråer, är medvetna om riskerna med outsourcing, betydelsen av intern kontroll och hur outsourcing påverkar den samt revisionsprocessen. Skillnaderna i respondenternas åsikter kan bero på deras skilda erfarenheter av outsourcing. Avslutningsvis anser vi att outsourcing kan vara ett framtida koncept till stor framgång för företag, förutsatt att företagen är medvetna om riskerna och aktivt arbetar med att reducera dem.

4 INNEHÅLLSFÖRTECKNING Innehållsförteckning 1 INLEDNING Bakgrund Problemdiskussion Problemformulering Syfte Avgränsningar Disposition METOD Val av ämne Val av metod Induktiv, deduktiv och abduktiv ansats Explorativa, deskriptiva och hypotesprövande undersökningar Kvalitativ och kvantitativ metod Datainsamling Primärdata Sekundärdata Val av företag Urval av företagens representanter Intervjuer Presentation av empiriskt underlag samt analys Metoddiskussion Validitet och reliabilitet Metodkritik REFERENSRAM Outsourcing Syftet med outsourcing Risker vid outsourcing Bevarande av kompetensnivån Beroende av outsourcingpartnern Uppföljning av outsourcing Outsourcingavtalet Intern kontroll Styrande regelverk kring intern kontroll COSO-modellen, Internal Control Integerated Framwork The Sarbanes-Oxley Act (SOX) Svensk kod för bolagsstyrning Intern kontroll vid outsourcing Revision Planering I

5 INNEHÅLLSFÖRTECKNING Revisionsplan och granskningsprogram Väsentlighet och risk Granskning Substansgranskning Granskning av kontroller Granskning av servicebyråer Dokumentation och rapportering Teorisammanfattning EMPIRI Outsourcande företag Företagsbeskrivning Canal Digital Fortum Tillverkande företag Trelleborg Rubore Definition av outsourcing Erfarenhet av outsourcing Riskpåverkan Riskfyllda aktivteter och processer att outsourca Intern kontroll Påverkan på revisionsprocessen Svensk kod för bolagsstyrning, Sarbanes-Oxley Act och COSO Outsourcingavtalet Outsourcingföretag Företagsbeskrivning Aditro Bokföringsbyrån i Kalmar HB Definition av outsourcing Erfarenheter av outsourcing Riskpåverkan Riskfyllda aktivteter och processer att outsourca Intern kontroll Påverkan på revisionsprocessen Outsourcingavtalet Revisionsbyråer Företagsbeskrivning Deloitte Ernst & Young Grant Thornton KPMG Sporrong & Eriksson Revisionsbyrå II

6 INNEHÅLLSFÖRTECKNING Öhrlings PricewaterhouseCoopers Definition av outsourcing Erfarenhet av outsourcing Riskpåverkan Kontrollrisk Inneboende risk Upptäcksrisk Riskfyllda aktivteter och processer att outsourca Intern kontroll Intern kontroll vid de outsourcade aktiviteterna Riskbedömning av den interna kontrollen Granskning av den interna kontrollen Påverkan på revisionsprocessen Planering Granskning Dokumentation och rapportering Outsourcingavtalets påverkan Normer, rekommendationer och regelverk Svensk kod för bolagsstyrning, Sarbanes-Oxley Act och COSO ANALYS Outsourcing Definition av outsourcing Erfarenheter vid outsourcing Risker vid outsourcing Bevarande av kompetensnivån Beroende av outsourcingpartnern Uppföljning av outsourcingen Outsourcingavtalets påverkan Intern kontroll Intern kontroll av de outsourcade aktiviteterna Styrande regelverk kring intern kontroll Påverkan på revisionsprocessen Planering Väsentlighet och risk Granskning Dokumentation och rapportering SLUTSATS Outsourcing Intern kontroll Påverkan på revisionsprocessen III

7 INNEHÅLLSFÖRTECKNING 7 SLUTDISKUSSION Förslag till framtida studier REFERENSFÖRTECKNING Litteratur Artiklar Lagar Elektroniska källor Intervjuer Personliga intervjuer Telefonintervjuer BILAGA 1 INTERVJUGUIDE OUTSOURCANDE FÖRETAG... 1 BILAGA 2 INTERVJUGUIDE OUTSOURCINGFÖRETAG... 2 BILAGA 3 INTERVJUGUIDE REVISIONSBYRÅ... 3 IV

8 Förkortningar FÖRKORTNINGAR ABL Aktiebolagslagen BFL Bokföringsnämnden COSO Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission FAR Föreningen för Auktoriserade Revisorer RN Revisorsnämnden RS Revisionsstandard i Sverige SOX Sarbanes-Oxley Act ÅRL Årsredovisningslagen V

9 INLEDNING 1 Inledning I det inledande kapitel ges en introduktion till det valda uppsatsämnet. Introduktionen består av en bakgrundbeskrivning och problemdiskussion samt en presentation av problemformuleringen, vilket leder fram till uppsatsens syfte. Kapitlet avslutas med uppsatsens disposition. 1.1 Bakgrund Behovet av extern ekonomisk information har ökat sedan industrialiseringen under 1800-talet, när ägarstrukturen i bolagen förändrades. Antalet delägare ökade samtidigt som de nya delägarna inte var direkt involverade i företagets dagliga verksamhet och därmed, i likhet med finansiärerna, inte längre hade nödvändig insyn i verksamheten. (Wallerstedt, 2005) Regelverket kring redovisningen syftar till en fungerande och effektiv ägarstyrning, samtidigt som den säkerställer att företagets intressenter får tillgång till information via årsredovisningen (Edenhammar & Thorell, 2005). En oberoende extern kontroll av företagets bokföring och ekonomiska ställning har efterfrågats av intressenterna, vilket tillfredsställs redan i Aktiebolagslagen från 1895, där revisionsplikten lagstadgas (Wallerstedt, 2005). Revision kan sammanfattas på följande sätt; Revision är att med en professionellt skeptisk inställning planera, granska, bedöma och uttala sig om årsredovisning, bokföring och förvaltning. (FAR Förlag, 2006 s 19) Under åren har revisionen förändrats beroende på ekonomiska händelser, som påverkat utformning av redovisningen och därmed även inriktningen och granskningen av den. (FAR Förlag, 2006) I USA och England har under 2000-talet förtroendet för redovisning och revision försämrats hos allmänheten i efterdyningarna av skandalerna kring Enron, Worldcom samt Andersen. Förväntningarna på risk och förtroende har varit avgörande hur allmänheten ser på redovisning och revision samt revisorernas arbete (Unerman & O Dwyer, 2004). Efter skandalerna har en detaljreglerande lag, Sarbanes-Oxley Act, tagits fram i USA, som ställer ökade krav på företagets redovisning, kontroller och revisorer (Moberg, 2006). Sverige är inte heller förskonat från ekonomiska skandaler där även revisionen delvis ifrågasatts, som kring skandalerna kring Prosolvia, Skandia och Carnegie. (Johansson, 2004; Åkerberg, 2003; Sokolov, 2007) Till skillnad från USA har Sverige valt att införa ett självreglerande ramverk för aktiebolag på Stockholmsbörsen, Svensk kod för bolagsstyrning, som inte är lika detaljstyrt (Precht, 2007). 1

10 INLEDNING Outsourcing är en utveckling, som bygger på företagens vilja att reducera kostnader och förbättra effektiviteten. Under 1980-talet och 1990-talet ökade betydelsen samt acceptansen av outsourcing. Tyngdpunkten låg på att outsourca tekniskt avancerade moment inom produktionen och IT-tjänster. (Jathanna, 1991; Earl, 1991) Outsourcing definierades som att överlämna icke-strategiska funktioner till en tredje part (Jathanna, 1991). Outsourcade funktioner var rutinmässiga och ingick inte i kärnverksamheten, men trenden visar att de funktioner som outsourcas har kommit närmre kärnverksamheten och inte längre är rutinmässiga. (Barnes, 2004). Idag definierar Nationalencyklopedin outsourcing som att till underleverantörer överlåta utförandet av hela eller delar av funktioner som tidigare legat inom det egna företaget, t.ex. tjänster som telefonväxel och städning, stödfunktioner som redovisning och data samt huvudfunktioner som tillverkning och distribution. (Nationalencyklopedin, Problemdiskussion Då outsourcing innebär att ett företag överlåter affärsprocesser eller aktiviteter till ett annat företag, är det möjligt att resonera kring hur detta påverkar det outsourcande företaget samt dess verksamhet. Det kan finnas en risk för att företaget förlorar insikten i den egna verksamheten eller helt förlorar kontrollen över verksamheten, till följd av det outsourcande företaget anser att den outsourcade verksamheten inte längre tillhör företagets ansvar. Trots att det outsourcande företaget inser att ansvaret inte bör överlåtas till outsourcingföretaget, kan möjligheten till uppföljningar vara begränsad, då det inte är säkert att outsourcingföretaget tillåter tillräcklig insyn i verksamheten. Risken för minskad kontroll kan påverkas av hur det outsourcande företaget anpassar samt utvecklar den interna kontrollen utifrån den aktuella outsourcingrelationen. Den interna kontrollen behöver nödvändigtvis inte vara lika utvecklad vid alla former av outsourcing, men kan behöva förbättras för att säkerställa att den utlagda verksamheten fungerar på ett önskvärt sett och kan anpassas efter den upplevda risken med outsourcing. Risken skulle kunna bero på, förutom i vilken utsträckning verksamheten outsourcas, vilken eller vilka funktioner som outsourcas. Med anledning av detta kan den interna kontrollen påverkas av vad som outsourcas. Om det outsourcande företagets ställning och interna kontroll kan förändras till följd av outsourcingen, kan det medföra att revisorerna måste ändra tillvägagångssättet vid för att säkerställa att det outsourcande företagets ställning samt resultat är tillförlitligt. Hur revisionsprocessen samt den interna kontrollen har förändrats av att företag outsourcar kan förmodligen anses vara olika, beroende på vem som tillfrågas. 2

11 INLEDNING Revisorer är väl insatta i revisionsprocessen, där outsourcande företag samt outsourcingföretag förmodligen inte har lika mycket kunskap. Tvärtom kan outsourcande företag och outsourcing ha större insikt i den interna kontrollen. 1.3 Problemformulering Hur påverkas den interna kontrollen och revisionsprocessen av att företag outsourcar processer och aktiviteter i verksamheten, till följd av de risker som outsourcing medför? 1.4 Syfte Syftet med uppsatsen är att få en förståelse för hur den interna kontrollen samt revisionsprocessen påverkas av att företag outsourcar processer och aktiviteter i verksamheten. Vidare är syftet att studera vilka faktorer som påverkar riskerna med outsourcing samt hur riskerna hanteras av revisionsbyråerna, outsourcande företag samt outsourcingföretag. 1.5 Avgränsningar I föreliggande uppsats har följande avgränsningar gjorts för att begränsa det undersökta området. Den offentliga sektorns outsourcing kommer inte att behandlas, eftersom den delvis påverkas av andra faktorer än den privata sektorn, såsom politiska och samhällsekonomiska ställningstaganden. Outsourcing till utlandet kommer heller inte att behandlas, eftersom det omfattar ytterligare en dimension till problematiken. 3

12 INLEDNING 1.6 Disposition Inledning Metod Referensram Empiri Kapitel 1 Kapitlet består av en bakgrundbeskrivning, problemdiskussion, problemformulering och en beskrivning av uppsatsens syfte, för att ge läsaren en förståelse för ämnet. Vidare presenteras uppsatsens avgränsning samt disposition. Kapitel 2 I kapitlet presenteras bakgrunden till varför vi valt att studera detta ämne. Vi redogör även för de metoder som använts vid utförandet av undersökningen. I slutet av kapitlet återfinns en kritisk granskning av metoder och referensram Kapitel 3 I detta kapitel beskriver vi den teoretiska referensramen. En presentation av outsourcing, risker, intern kontroll samt revision ges, vilket kommer att utgöra underlag för vår analys och slutsats. Kapitlet avslutas med en teorisammanfattning Kapitel 4 Kapitlet redogör för det empiriska bidraget till undersökningen. Vi ger en beskrivning av de undersökta företagen samt beskriver de åsikter som företagens representanter har om outsourcing, risker, intern kontroll samt påverkan på revisionen. Analys Kapitel 5 I kapitlet sammanförs den teoretiska referensramen och det empiriska bidraget, för att vi objektivt ska kunna analysera det insamlade materialet utifrån undersökningens problemformulering och syfte.. Slutsats Slutdiskussion Kapitel 6 I detta kapitel presenterar vi undersökningens resultat, utifrån den uppställda problemformuleringen Vi redogör för hur den interna kontrollen och revisionsprocessen påverkas av de risker som är förknippade med att företag outsourcar. Kapitel 7 I det avslutande kapitlet diskuterar vi undersökningens resultat, genom att lyfta fram egna tankar och åsikter. Diskussionen syfter till att föra ett friare redonemang kring slutsatserna. Avslutningsvis ges förslag på fortsatta studier. 4

13 METOD 2 Metod I kapitlet presenteras hur undersökningen har genomförts. Det ska ge en större förståelse för hur det teoretiska och empiriska resonemanget har bidragit till undersökningens syfte. Metodavsnittet syftar till att beskriva de olika metoderna som finns samt redovisa och motivera metoderna som använts. 2.1 Val av ämne Vårt gemensamma intresse för revision var utgångspunkten vid valet av undersökningens område, men till följd av att revisionsprocessen samt revisorns roll tidigare har studerats ingående ville vi utvidga undersökningen till att omfatta en ytterligare aspekt. Vi uppmärksammade att det på senare tid har förekommit ett antal företagsskandaler, där det anses att revisorn inte har gjort tillräckligt för att granska och kontrollera företagens interna kontroll. En undersökning av hur revisorn agerar för att granska den interna kontrollen är också ett område som vi anser är intressant, men liksom revisionsprocessen och revisorns roll har detta område undersökts tidigare. Då det anses att revisorn inte har gjort tillräckligt vid den normala revisionen, funderade vi över hur revisorn agerar då företag outsourcar delar av verksamheten. Detta anser vi är intressant att undersöka eftersom outsourcing har blivit allt vanligare i dagens samhälle samt att vi inte tidigare har sett en undersökning inom området. Vårt intresse för revision, revisorns agerande vid granskningen av den interna kontrollen och outsourcingens ökade betydelse bidrog till att vi ville undersöka vilka risker som är förknippade med outsourcing, hur den interna kontrollen påverkas av outsourcing samt hur revisionsprocessen påverkas av outsourcingen. 2.2 Val av metod Metoden är utgångspunkten för att finna lösningar till de problem som har formulerats, samtidigt som nya erfarenheter upparbetas inom ett specifikt område. Vidare används metoden för att uppnå syftet med studien. Med anledning av det är det viktigt att klargöra vilka metoder som ska användas vid undersökningen. (Holme & Solvang, 1997). När en undersökning ska genomföras är utgångspunkten att införskaffa ett teoretiskt samt empiriskt underlag som bidrar till att kunna uppfylla undersökningens syfte samt besvara den uppställda problemformuleringen. Det kan emellertid uppstå problem med hur detta ska göras, om det från början inte har bestämts vilka angreppssätt som ska användas. För att undvika eventuella problem valde vi att i vår studie använda metoder som passar vår undersökning och undersökningens syfte, för att ha ett strukturerat 5

14 METOD tillvägagångssätt att utgå från. Ett strukturerat och väl genomarbetat metodavsnitt bidrar även till att ge läsaren en förståelse för de metodval vi har gjort och därmed en förståelse för hur vi valt att utföra studien Induktiv, deduktiv och abduktiv ansats Sambandet mellan teori och empiri anges av den induktiva, deduktiva och abduktiva ansatsen (Wallén, 1996). Den induktiva ansatsen innebär att datainsamlingen ska ske utan förväntningar och antaganden. Utgångspunkten är att utifrån relevanta observationer urskilja ett sammanhang och påvisa generella slutsatser. (Hartman, 2001; Wallén, 1996). I samband med den induktiva ansatsen får den teoretiska referensramen en stark koppling till verkligheten, då teorin utgår från de gjorda observationerna (Sohlberg & Sohlberg, 2006). Deduktion framhålls som motsatsen till induktion, till följd av att angreppsättet utgår från redan gällande teoretiska resonemang och slutsatser om enskilda händelser, istället för det insamlade materialet (Sohlberg & Sohlberg, 2002; Andersen, 1998). Utgångspunkten är att utifrån existerande teorier skapa hypoteser, som för varje specifik situation prövas mot verkligheten (Patel & Davidson, 2003). Detta medför att det krävs tidigare vetskap om det som ska undersökas, eftersom datainsamlingen utgår från den hypotes som ska prövas samt den uppställda referensramen (Wallén, 1996). Sammanfattningsvis beskrivs induktion som upptäcktens väg, medan deduktion anses vara bevisföringens väg (Andersen, 1998). Det tredje sättet att relatera teori och empiri, den abduktiva ansatsen, är en kombination av de två förstnämnda förhållningssätten Fördelen med ett abduktivt arbetssätt, jämfört med en induktiv eller deduktiv ansats, är att forskaren inte blir lika låst vid datainsamlingen. (Patel & Davidson, 2003). Vi vill inte begränsa metodvalet till enbart den induktiva ansatsen eller den deduktiva ansatsen, vilket medför att vi har valt att använda den abduktiva ansatsen. Valet baseras på att vi vill utgå från både teori och empiri vid undersökningen, då vi vill ha en möjlighet att upprätta referensramen som stöd till våra undersökningar, samt kunna förändra referensramen utefter det insamlade materialet. Vi anser att vi inte enbart skulle kunna använda oss av den induktiva ansatsen, då vi inte skapar egna teorier från den empiriska data som finns. Inte heller utgår vi från teorier och skapar hypoteser som ska prövas, enligt den deduktiva ansatsen Explorativa, deskriptiva och hypotesprövande undersökningar Det förekommer olika typer av undersökningar och här nedan kommer vi att beskriva den explorativa, deskriptiva samt hypotesprövande undersökningen. De vetenskapliga undersökningarna klassificeras i huvudsak utifrån den kunskap som finns om ämnet innan undersökningen påbörjas. (Olsson, 2007; Patel & Davidson, 2003). 6

15 METOD Enligt Patel & Davidson (2003) är den explorativa undersökningen utforskande och sker då det förekommer luckor i kunskapen om problemområdet. Syftet är att ta reda på orsakssamband och att inom ett bestämt problemområde skaffa tillräcklig kunskap. Undersökningen ska belysa problemet på ett allsidigt sätt, vilket gör att eventuella luckor täcks upp och ny kunskap nås. (Olsson, 2007). Vidare menar Patel & Davidson (2003) att kreativitet och idéer är viktiga inslag då undersökningen ofta ligger till grund för fortsatta studier inom ämnet. Vid en deskriptiv undersökning finns det redan en viss mängd kunskap om ämnet, och undersökningen betecknas som beskrivande. Undersökningen begränsas till att omfatta vissa aspekter av det fenomen som är intressant. Däremot beskrivs dessa aspekter väldigt grundligt och detaljerat. (Olsson, 2007; Patel & Davidson, 2003). Hypotesprövande undersökningar förekommer då det redan finns flertal utvecklade teorier och omfattande kunskap om problemämnet (Olsson, 2007). Förutsättningen är att kunskapen är stor och att det utifrån teorin är möjligt att härleda antaganden om specifika förhållanden i verkligheten. Forskaren testar sina antaganden och hypoteser mot verkligheten, för att se om de stämmer. Senare dras slutsatser utifrån de resultat som uppstått. (Patel & Davidson, 2003) Vår undersökning är av explorativ karaktär, då kunskap om ämnet till viss del saknas. Vidare är undersökningen av explorativ karaktär till följd av att undersökningen är utforskande, istället för beskrivande. Vi valde att strukturera upp ett problemområde och därefter införskaffa oss tillräcklig kunskap om ämnet. Vi har inte utgått från härledda antaganden, utan med den insamlade kunskapen ska vi förhoppningsvis täcka upp de luckor som finns, uppnå ny kunskap och utifrån det dra slutsatser om det studerade problemområdet Kvalitativ och kvantitativ metod Det finns två huvudformer av metoder, den kvalitativa metoden och den kvantitativa metoden (Andersen, 1998). Den kvalitativa metoden bidrar till att ge beskrivningar större omfattning, eftersom hänsyn tas till subjektiva uppfattningar som har sin utgångspunkt i flerdimensionell information (Alvesson & Deetz, 2000). Vidare ger den kvalitativa metoden stort utrymme för flexibilitet, då analyserna är av tolkande samt subjektiv karaktär, samt bidrar till ett resultat som utgår från specifika företeelser och omständigheter. Kvantitativ metod grundar sig däremot endast på mätbara data, objektiva slutsatser och genererar generella samt entydiga resultat. (Johannessen & Tufte, 2003; Olsson, 2007). Sammanfattningsvis innebär detta att den kvalitativa metodens syfte är att få förståelse för det som undersöks, medan den kvantitativa metoden har ett förklarande syfte. Det 7

16 METOD är möjligt att använda en kombination av de båda metoderna. Det är fördelaktigt då det i förväg är svårt att veta vilken av metoderna som ger det bästa resultatet. Valet av tillvägagångssätt påverkas av undersökningens ämne, hur de som utför undersökningen betraktar ämnet och kunskapssyftet med undersökningen (Andersen, 1998). Om undersökningens syfte är att kunna ange frekvenser, med statistiskt korrekta utfall är en kvantitativ metod passande. Eftersträvas däremot ett ökat djup i undersökningen, för att få förståelse för ett sammanhang eller skapa en helhetssyn, är det den kvalitativa metoden som ska användas. (Trost, 2001; Holme & Solvang, 1997). I samband med vår studie var valet mellan en kvantitativ och kvalitativ ansats en självklarhet, vilket medförde att en kombination av de båda metoderna inte var aktuell. Undersökningens syfte kräver en fördjupning av ämnet samt subjektiva bedömningar av tolkande karaktär, istället för mätbara data samt objektiva slutsatser. Vidare kräver ämnesområdet att det är möjligt ge undersökningen ytterligare djup, eftersom det inte är möjligt att få fram generella eller entydiga resultat till följd av att vi vill behålla undersökningens komplexitet samt flexibilitet. Med anledning av detta, samt att vi vill få en förståelse för det som undersökts, har vi valt att använda den kvalitativa ansatsen. 2.3 Datainsamling Hur datainsamlingen utförs är av stor betydelse för studiens utfall, till följd av att alla insamlingsmetoder inte resulterar i likartad data. Kvaliteten på den insamlade datan är därmed beroende av tillvägagångssättet vid insamlingen och medför ett behov av att veta vilka metoder som ska användas i studiens genomförande, för att införskaffa den data som efterfrågas samt upprätthålla en hög kvalitet på datan. (Eriksson & Wiedersheim-Paul, 1997) Primärdata Med primärdata menas data som samlats in av den som utför undersökningen (Eriksson & Wiedersheim-Paul, 1997; Andersen, 1998). Fördelen med primärdata är att datainsamlingen anpassas utifrån det specifika område som undersöks. Vid användandet av primärdata är det även enklare att kontrollera kvaliteten på införskaffad data. (Bryman & Bell, 2005). Beroende på om en kvalitativ eller kvantitativ ansats har använts, ser insamlingsmetoden olika ut. (Olsson, 2007). Vår empiriska undersökning utgår endast från primärdata, för att kunna införskaffa den data som krävs i undersökningens specifika fall. Det ger oss även en möjlighet att kontrollera kvaliteten på den insamlade datan, genom att vi kan avgöra vilken data som är användbar för undersökningens syfte. Vid insamlingen av primärdata valde vi mellan att utföra personliga intervjuer, utföra telefonintervjuer, att få frågorna besvarade via mail eller att skicka ut enkäter. De två sistnämnda alternativen valde vi bort omgående, eftersom möjligheten att ställa 8

17 METOD följdfrågor eller få utförliga svar är starkt begränsad då frågorna besvaras via mail och enkäter inte omfattar alla möjliga variationer i svaren som undersökningen kräver. Vårt slutgiltiga val blev att genomföra både telefonintervjuer och personliga intervjuer. Vi ansåg att en kombination av de båda metoderna var det bästa alternativet. Personliga intervjuer möjliggör en interaktion med den intervjuade, som vi anser bidrar till att följdfrågor med enkelhet kan ställas. Vidare anser vi att telefonintervjuer ger en möjlighet att intervjua personer som kan bidra till undersökningen, oberoende av var de befinner sig. Det medför att vi kan anpassa urvalet av företag och representanter efter våra önskemål, istället för att vara bundna till ett visst geografiskt område Sekundärdata Data som har samlats in och sammanställts av någon annan, som statistik, befintliga rapporter, artiklar, litteratur och material från någon annans utförda intervju, benämns sekundärdata. (Halvorsen, 1992; Andersen, 1998). Då sekundärdata används är det viktigt att vara kritisk mot insamlad data, eftersom all sekundärdata inte är av samma höga kvalitet. (Bryman & Bell, 2005). Vi har till den teoretiska referensramen införskaffat sekundärdata från litteratur, vetenskapliga artiklar samt information från Internet. Till följd av att sekundärdata kan vara av varierande kvalitet har den insamlade datan studerats kritiskt och vi använde enbart det som vi ansåg hade hög kvalitet samt var relevant för undersökningens syfte. Vi började vårt sökande efter litteratur med att läsa tidigare uppsatser, för att få förslag på författare med kunskaper om hur outsourcing påverkar företagens interna kontroll samt revisionsprocessen. Då vi upptäckte att detta ämnesområde inte tidigare har studerats sökte vi efter uppsatser som behandlade liknande problemområden och som omfattas av vår undersökning. Detta medförde att vi valde att läsa uppsatser med inriktning mot revision, outsourcing, risker med outsourcing samt intern kontroll. För att få fram litteratur, skriven av de författare som vi ansåg verkade intressanta, använde vi oss av Högskolan i Kalmars bibliotekskatalog samt Libris, som är ett nationellt bibliotekssystem. För att finna relevanta rapporter och vetenskapliga artiklar använde vi oss av Electronic Library Information Navigator (ELIN), där det går att söka på nyckelord för att finna tidskrifter och artiklar. Vi valde att även här fokusera på att hitta artiklar som behandlar revision, outsourcing, risker med outsourcing och intern kontroll. Rapporterna och de vetenskapliga artiklarna gav oss en möjlighet att hitta nya samt relevanta upptäckter och slutsatser, som kunde bidra till undersökningens syfte. Vidare användes Internetkällor, för att få fram kompletterande information om de företag som ingår i studien. 9

18 METOD Val av företag Vid valet av företag utgick vi från vilka företag som kan ha kunskap om olika varianter av outsourcing, hur outsourcing påverkar den interna kontrollen samt hur revisionsprocessen får anpassas när företag outsourcar. Detta medförde att vi valde att intervjua representanter för revisionsbyråer, som är insatta i hur revisionen genomförs, oberoende av om företag outsourcar eller inte. Vi ville fokusera på hur revisionen upprättas när företag outsourcar, men samtidigt få information om vilka skillnader revisorerna idag ser i revisionsprocessen, riskpåverkan och hur de outsourcande företagens interna kontroll förändras, till följd av att allt fler företag outsourcar olika funktioner och processer. Intervjuer med revisorer var inledningsvis utgångspunkten för vårt empiriska underlag, men vi insåg att de företag som outsourcar samt de företag som tar emot outsourcade funktioner och processer kunde bidra med värdefull information till undersökningen. Revisorer har stor insikt i revisionsprocessen och hur de upplever att den interna kontrollen har förändrats när företag outsourcar, men även de företag som är involverade i outsourcingrelationer anser vi borde ha en annan infallsvinkel, som är lika viktig att beakta som revisorernas synsätt. De outsourcande företagen menar vi kan se tydliga skillnader i den interna kontrollen och hur riskfyllt outsourcing kan vara, samtidigt som de genom sin interaktion med revisorerna får en inblick i revisionsprocessen. Vidare anser vi att outsourcingföretag har kunskap om hur det outsourcande företaget utövar kontroll över deras interna kontroll och rutiner samt hur revisorn ser på outsourcingföretagets verksamhet. Vi har valt att intervju representanter för både mindre och större revisionsbyråer på olika orter, för att få en uppfattning av om åsikterna skiljer sig åt mellan företagen, till följd av deras storlek. Vidare har vi valt att intervju outsourcande företag och outsourcingföretag med olika inriktning, för att få en bredd i det empiriska materialet. Vi menar att företag med olika inriktning bör ha olika uppfattning om hur outsourcing påverkar den upplevda risken, intern kontroll samt revisionsprocess Urval av företagens representanter Vid den första kontakten med företagen beskrev vi undersökningens syfte, för att kunna få hjälp med vilken av företagets representanter som var lämpliga att intervjua. Således gjordes urvalet med vägledning från personalen hos respektive företag. I samband med det upptäckte vi att det mellan företagen ansågs vara individer med olika befattningar som kunde vara lämpliga att svara på våra frågor. Representanterna för revisionsbyrån är alla auktoriserade eller godkända revisorer. De revisorer som vi valde att intervjua var revisorer med erfarenhet av hur outsourcing kan påverka revisionsprocessen och den upplevda risken, för att de genomförda 10

19 METOD intervjuerna skulle kunna bidra till vår undersökning. Likaså hade representanterna för de outsourcande företagen samt outsourcingföretaget erfarenhet av outsourcing och till viss del även erfarenhet av hur revisionen förändras när det outsourcande företaget revideras. Hur stor erfarenhet respondenterna hade skilde sig åt, men alla representanter hade åsikter som kunde bidra till undersökningens syfte Intervjuer Intervjuer utgör en viktig del av det empiriska underlaget, vilket medför att intervjuerna måste genomföras så att svaren bidrar till undersökningens syfte. Det är därmed viktigt att veta hur urvalet av respondenter ska ske samt hur intervjuerna ska genomföras. (Bryman & Bell, 2005). Vid strukturerade intervjuer följs ett uppställt frågeschema, där ordningsföljden på frågorna är densamma till samtliga respondenter. Frågeschemat används inte vid ickestrukturerade intervjuer, utan då förekommer istället uppställda frågeområden som ska behandlas. Respondenten får först berätta fritt, men ska sedan styras mot undersökningens syfte. Frågornas ordningsföljd kan variera mellan intervjutillfällena samt variationer i frågornas uppbyggnad förekommer. Risken med detta förfarande är emellertid att variationen i frågornas ordningsföljd kan påverka respondentens svar. (Kylén, 2004; Bryman & Bell, 2005). En kombination av de två intervjumetoderna kallas för semistrukturerade intervjuer och karaktäriseras av att de som genomför intervjun har ett fastställt frågeschema som kan konfigureras under intervjun. Fördelarna med detta är att det är möjligt att ställa följdfrågor, då respondenten inte svarar tillräckligt utförligt eller kanske har missförstått den ställda frågan samt då den som intervjuar kommer på nya frågor. (Bryman & Bell, 2005). Intervjuer kan genomföras på olika sätt, med avseende på antalet personer som närvarar. Vid parintervjuer genomförs intervjun tillsammans med en intervjuare och en svarare. Samspelet mellan de två individerna avgör vilken information som intervjun genererar. Gruppintervjuer består av en intervjuare samt flera respondenter, vilket ska bidra till att skapa en diskussion bland de intervjuade. Intervjuer med flera intervjuare och en respondent benämns för panelintervjuer. Då de personer som intervjuar har olika specialområden kan information lättare förstås och bearbetas. (Kylén, 2004). Vi har valt att använda semistrukturerade panelintervjuer, eftersom det ger möjlighet att ha mer styrande frågor, samtidigt som intervjun präglas av öppenhet. Det bidrar till att svaren på frågorna kan styras in på rätt område, om den intervjuade skulle missförstå vad vi menade med frågan, samtidigt som respondenten kan utveckla svaren till områden vi missat att beakta. Vidare gav panelintervjuerna oss en möjlighet att uppfatta nyanser i den intervjuades svar, utifrån våra specifika erfarenheter, vilket inte hade varit möjligt med bara en intervjuare. För att vara säkra på att inte missa någon information under intervjuerna hade vi även möjlighet att spela in samtalen. 11

20 METOD Frågorna som ställdes var upprättade på förhand, med inspiration av den studerade litteraturen. Under samtalens gång ändrade vi ordningen på frågorna, tog bort frågor eller lade till frågor, till följd av hur samtalet utvecklades. Det gav oss en möjlighet att inte begränsa intervjun till de uppställda frågorna, vilket kunde ha medfört ett mindre utförligt empiriskt material. För att kunna få svar på undersökningens syfte upprättade vi frågor utifrån undersökningens huvudområden och det insamlade teoretiska materialet. I bilaga 1-3 presenteras frågeguiderna för respektive intervjukategori. 2.4 Presentation av empiriskt underlag samt analys Vi har valt att presentera det empiriska underlaget utifrån de tre företagskategorierna, outsourcande företag, outsourcingföretag samt revisionsbyråer, istället för att separera respektive intervju eller sammanföra allt empirisk material till en enda kategori. Anledningen till detta är att vi anser att det ökar förståelsen för skillnaden mellan de åsikterna som förekommer inom de olika företagskategorierna. Skulle vi ha separerat varje intervju hade de gemensamma åsikterna hos respektive företagskategori gått förlorade, vilket vi anser även är fallet om alla intervjuer hade förts samman oavsett kategori. Presentationen av det empiriska materialet, per företagskategori, följer vidare samma uppställning som referensramen samt frågeguidernas ordning. Således presenteras först respondenternas uppfattning om outsourcing samt outsourcingens riskpåverkan, vilket följs av respondenternas åsikter om intern kontroll och hur revisionsprocessen påverkas av outsourcing. I analysavsnittet behåller vi följden på de områden som behandlas, men vi frångår uppdelningen per företagskategori. Detta har vi valt att göra med anledning av att vi insåg att det annars fanns risk för upprepningar då samma sak skulle analyseras per företagskategori. Vi anser att nyansskillnaderna i åsikterna per kategori framkommer tydligt i det empiriska underlaget, vilket medför att uppdelningen inte behöver vara lika tydlig i analysen. Istället vill vi i ha en mer sammanskriven och jämförande analys, som behandlar det som framkommit av undersökningen. 2.5 Metoddiskussion Undersökningar utgår från teoretiska resonemang och data från verkligheten. För undersökningens tillförlitlighet måste därmed den använda teorin och empirin analyseras samt utvärderas. Både litteratur, intervjuer, statistik och information från Internet omfattas av granskningen och utvärderas genom att bedöma materialets relevans, validitet och reliabilitet. (Eriksson & Wiedersheim-Paul, 1997). 12

21 METOD Validitet och reliabilitet Undersökningens kvalitet kan beskrivas utifrån begreppen validitet, reliabilitet och tillförlitlighet. Hög validitet uppnås då avbildning har gjorts av det som varit avsett att avbildas (Smith, 2006). Vidare är den definitionsmässiga validiteten är beroende av hur språk och begrepp överensstämmer i teori- och empiridelen. För att ha hög validitet ska begreppen ha samma betydelse både då problemformulering och tolkningar av empiriska undersökningsresultat görs samt vid insamling och bearbetning av data. (Halvorsen, 1992). Validiteten påverkas av reliabiliteten, till följd av att hög validitet endast kan uppnås med hög reliabilitet. Vidare påverkas reliabiliteten av uppsatsens tillförlitlighet, samt resultatets överensstämmelse med verkligheten. Vid tillgång till en större mängd uppgifter kan mer tillförlitliga slutsatser dras, men tillförlitligheten minskar efter att grundmaterialet tagits fram. Reliabiliteten kan testas genom oberoende mätningar, där samstämmiga utfall tyder på hög reliabilitet. (Halvorsen, 1992; Burell & Kylén, 2003). Undersökningen återger det som vi har haft till syfte att undersöka, vilket bidrar till hög validitet. Vi har även noga beaktat hur undersökningens mest relevanta begrepp, outsourcing och intern kontroll, definierats i litteraturen, för att skapa oss en uppfattning av de vedertagna definitionerna. Definitionerna har genomgående använts i problemformulering, teori, empiri, analys, slutsats och diskussion, vilket medför att uppsatsen har hög validitet. Vidare har respondenterna definierat vad de anser menas med outsourcing och intern kontroll, för att vi och respondenterna ska ha samma begreppsmässiga bakgrund under intervjuerna. Den höga validiteten bibehålls genom att vi i empirin beskrivit de intervjuades definitioner av begreppen, för att understryka hur begreppen överensstämmer mellan referensramen och det empiriska underlaget. Det empiriska materialet utgörs av intervjuer med representanter för sex revisionsbyråer, fyra outsourcande företag och två outsourcingföretag, vilket har resulterat i totalt 13 intervjuer. Detta anser vi är tillräckligt för att säga att uppsatsen har hög tillförlitlighet, som påverkar reliabiliteten positivt. Vi har även varit noggranna i urvalet av företag samt representanter, för att intervjusvaren ska kunna representera verkligheten och därmed bidra till en undersökning med hög reliabilitet Metodkritik Informationen som studien utgår från har valts med eftertanke, för att undersökningen ska uppnå så hög tillförlitlighet som möjligt. Litteraturen som har använts är tryckt på 2000-talet. Anledningen till detta är att vi anser att nyare litteratur kan vara mer relevant, till följd av att litteraturen då behandlar uppdaterad information. Uppfattningen och synen på outsourcing, intern kontroll samt revision förändras ständigt, vilket medför att det är ett måste med nyare litteratur. 13

22 METOD Vi är medvetna om att elektroniska källor ses som mindre tillförlitliga än tryckta källor, till följd av att vem som helst kan publicera information på Internet. Då det gäller de elektroniska källorna har vi främst använt information från företagens hemsidor, information från nationalencyklopedins elektroniska upplaga samt COSO:s hemsida, vilka vi anser är tillförlitliga. Vi har helt valt bort information där vi inte vet vem som är avsändaren samt där allmänheten kan påverka informationens innehåll. De vetenskapliga artiklarna, granskas av experter innan de presenteras för allmänheten. Därför har vi även hög tillit till att artiklarna är tillförlitliga. Precis som litteratur har vi eftersträvat artiklar som är publicerade på 2000-talet, men ett par äldre artiklar har använts till följd av att det behandlar historisk information. Detta innebär att informationen fortfarande är relevant, trots att den publicerades omkring Vi ansåg att varken strukturerade eller ostrukturerade intervjuer passade studiens ändamål, vilket medförde att vi valde att genomföra semistrukturerade intervjuer. Det ger oss en möjlighet till mer djupgående samt flexibla svar, samtidigt som vi kan inrikta intervjun på de frågor vi vill ha svar på. Möjligheten att strikt jämföra respondenternas svar minskar emellertid, då vi inte använder oss av strukturerade intervjuer. Detta beror på att respondenternas svar kan påverkas av frågornas ordningsföljd samt av variationerna i frågornas uppbyggnad. Det finns således en viss risk för att ordningen på frågorna kan ha inverkat på respondenternas uppfattning vid våra intervjuer, men vi är emellertid inte beroende av att strikt kunna jämföra skillnaden mellan respondenternas svar. Vi eftersträvar istället utförliga svar, som högst troligt innehåller skillnader i respondenternas svar, oavsett om strukturerade intervjuer hade använts. Semistrukturerade intervjuer uppfyller våra önskemål om svarens kvalitet samt karaktär. Respondenterna mottog i förväg ett utkast till de frågor som skulle ställa under intervjun. Detta innebär att företagets representanter hade möjlighet att förbereda sig på frågorna innan intervjutillfället, genom att ta fram nödvändigt material eller införskaffa ytterligare information om frågeställningarna. Kritik kan riktas mot detta, till följd av att det finns en risk för att svaren inte blir lika spontana och att respondenterna således blir mer eftertänksamma i sina svar. Frågor har även tillkommit under intervjun, vilket har medfört att respondenterna inte har haft möjlighet att förbereda sig. Kritik kan även riktas mot detta, då respondenterna kanske inte har den kunskapen som de hade kunnat införskaffa och således inte kan svara lika utförligt på våra frågor. Inspelade intervjuer medför att det är mer troligt att vi inte gick miste om värdefull information, men samtidigt tror vi att de intervjuade kan känna sig något begränsade av att allt som sägs spelas in. 14

23 REFERENSRAM 3 Referensram I detta kapitel redogör vi för det teorietiska resonemanget, som tillsammans med det empiriska underlaget ligger till grund för vår analys, slutsats och diskussion. Kapitlet beskriver outsourcing, risker vid outsourcing, intern kontroll samt revisorernas tillvägagångssätt vid revision. Avslutningsvis presenteras en teorisammanfattning, som skapar en helhet av de områden som beskrivits. 3.1 Outsourcing Med outsourcing menas att ett företag anlitar en leverantör eller tredje part som övertar hela eller delar av verksamheten, som tidigare utförts inom företaget (Berthélemy, 2003; Jathanna, 1991). Aktiviteter eller processer kan läggas ut på olika sätt. Processen kan utföras hos outsourcingföretaget, men kan även utföras på plats hos företaget (Brown & Wilson, 2005). När företag anlitar en extern leverantör inom Sverige betecknas det som nationell outsourcing och om leverantören finns utomlands benämns det som internationell outsourcing. Koncerner har även möjlighet att outsourca inom den egna koncernen genom att anlita en intern leverantör inom Sverige (omlokalisering) eller anlita en intern leverantör utomlands (utlokalisering) (Bengtsson et al., 2005). Business process outsourcing (BPO) används som beteckning för outsourcing av hela affärsprocesser (Brown & Wilson, 2005). I föreliggande uppsats kommer vi att beteckna företag, som anlitar en leverantören för att utföra en process eller aktivitet, som outsourcande företag, medan parten som utför uppdraget kommer att benämnas outsourcingföretag Syftet med outsourcing Ursprungligen var motivet för outsourcing kostnadsbesparingar genom stordriftsfördelar och vanligast var outsourcing av tillverkning, även kallat legotillverkning (Bengtsson et al., 2005). Detta synsätt har under åren förändrats till ett mer strategiskt synsätt, då företag idag outsourcar aktiviteter av varierande karaktär, från stödjande funktioner till verksamhetsnära aktiviteter och processer. (Allen & Chandrashekar, 2000; Barnes, 2004). Oavsett vilken aktivitet eller process, som företag väljer att outsourca, är utgångspunkten att de delar av verksamheten som inte tillför kunderna extra värde ska outsourcas (Jathanna, 1991). Vid outsourcing kan företaget fokusera på kärnverksamheten, samtidigt som resurser frigörs, specialistkunskap inhämtas och företagets begränsningar minimeras. Den ökade flexibiliteten medför att en effektivare och mindre kostnadskrävande verksam- 15

24 REFERENSRAM het bedrivas, samtidigt som det outsourcande företaget kan få tillgång till nödvändig utrustning utan kostsamma investeringar. (Bragg, 2006) Risker vid outsourcing För att outsourcing ska innebära fördelar för företaget måste situationen hanteras på ett sätt som bidrar till att fördelarna uppnås. Företag måste vara realistiska, genom att beakta de risker som kan uppstå då aktiviteter eller processer outsourcas. (Brown & Wilson, 2005). Aktiviteter som outsourcas av företagen inkluderar IT-stöd, fastighetsunderhåll, kundtjänst, tillverkning, logistik, utbildning, rekrytering, bokföring samt kund- och leverantörsreskontra (Allen & Chandrashekar, 2000). I dagsläget när företagens verksamhet blivit mer beroende av en fungerande IT-struktur, får outsourcing av aktiviteter och processer kopplade till IT-strukturen betraktas som mer affärskritiska (Brown & Wilson, 2005) Outsourcing av fastighetsunderhåll och telefonförsäljning anses medföra relativt låg risk, som bidrar till att den aktuella outsourcingsituationen inte behöver hanteras i samma utsträckning som vid outsourcing av strategiska funktioner (Milgate, 2001). Vid outsourcing av finansiell styrning anses budgetering, prognostisering och planering tillhöra strategiskt kritiska aktiviteter, medan hantering av kund- och leverantörsreskontra samt fakturering anses vara mindre strategiska aktiviteter (Barnes, 2004) Bevarande av kompetensnivån Företagsledningen hos det outsourcande företaget är ansvarig för verksamheten och kvaliteten på det outsourcade aktiviteten (Bengtsson et al., 2005). De ekonomiska fördelarna, som kan uppnås vid outsourcing, ställer krav på att företagsledningen anpassar utformningen av den kvarvarande verksamheten utefter den outsourcade processen (Brown & Wilson, 2005). Möjligheten till reduktion av personal är en av fördelarna med outsourcing, men samtidigt en av riskerna (Greaver II, 1999). Är processen kritisk för företagets verksamhet är det viktigt att företagsledningen bevakar att kompetensnivån inom det outsourcade området inte försvagas inom organisationen. När kompetensnivån har minskat kan det bli svårt att snabbt återfå samma nivå om företaget behöver återta den outsourcade processen, vilket leder till att företaget blir beroende av sin partner.(bomberger 1998; Greaver II, 1999) Beroende av outsourcingpartnern Strategiska allianser, som vid outsourcing, anses vara riskfyllda till följd av det beroende som finns mellan parterna. Det nära samarbetet medför att företagens fortsatta verksamhet påverkas av företagens förmåga att sträva mot samma mål, att faktorer som inte endast gynnar det outsourcande företagets verksamhet prioriteras och att utförandet av uppgifterna överensstämmer med företagets förväntan. (Das & Teng, 2001). 16

25 REFERENSRAM För att det outsourcande företaget inte ska bli allt för beroende av den leverantör som tar över den outsourcande verksamheten är en av de kritiska faktorerna att avgöra vad som ska outsourcas. Aktiviteter som karaktäriserar företagets verksamhet och som bidrar till att uppnå konkurrensfördelar, det vill säga aktiviteter som är värdefulla för företaget eller som är svåra att kopiera eller substituera, bör inte outsourcas. Outsourcas sådana aktiviteter bidrar det till ett beroende som innebär att outsourcingföretagets konkurs kan medföra konkurs även för det outsourcande företaget. Beroenderelationen uppstår även till följd av att kvaliteten och leveranstiden för det outsourcande företagets produkter och tjänster påverkas av leverantören. (Berthélemy, 2003) Uppföljning av outsourcing Då tillverkning outsourcas bör företag utveckla rutiner för att upptäcka kvalitetsproblem i produktionen samt utveckla rutiner för att förmedla eventuella problem till outsourcingföretaget. Behovet av kvalitetskontroller är även aktuellt vid outsourcing av tjänster. Det finns emellertid svårigheter med att mäta kvaliteten i utförda tjänster, men avtagande kundnöjdhet, samt skillnader mellan förväntad och upplevd kvalitet, innebär att förändringar i outsourcingföretagets verksamhet bör genomföras. (Allen & Chandrashekar, 2000). Förlorad kontroll över den outsourcande verksamheten kan medföra ett sämre utförande av produktionen eller tjänsten. Det outsourcande företaget måste kunna hantera och kontrollera relationen med outsourcingföretaget, istället för att, som i vanliga fall, hantera tillgångar och personal. (Berthélemy, 2003). Kommunikations- och informationsflödet mellan parterna blir centralt för att outsourcing ska fungera effektivt och det krävs att båda parterna införstådda med hur informationsflödet är organiserat (Brown & Wilson, 2005). Fungerande uppföljning, intern kontroll och kontrollsystem kan därmed minska riskerna förknippade med outsourcing, vilket även kan göras med en outsourcingrelation som genomsyras av tillit och förtroende. (Das & Teng, 2001) Outsourcingavtalet En framgångsrik outsourcingrelation utgår från ett strategiskt val av outsourcingpartner (Berthélemy, 2003). Avgörande för relationen mellan företagen och för hur den outsourcade verksamheten ska utföras är det kontrakt som upprättas mellan det outsourcande företaget och outsourcingföretaget (Brown & Wilson, 2005). Ett väl upprättat kontrakt ska vara detaljerat och innehålla krav på intern kontroll samt uppställda mål och mätningar, som kommer att utföras i samband med den outsourcade verksamheten. Detta bidrar till en balanserad relation mellan företagen samt en ökad säkerhet för både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. (Brown & Wilson, 2005) 17

26 REFERENSRAM 3.2 Intern kontroll Intern kontroll minimerar risken för fel samt oegentligheter, genom ändamålsenliga och välutvecklade rutiner kring ansvarsfördelning, avstämningar, resultatuppföljningar samt attest-, rapport- och informationssystem (FAR Förlag, 2006). Detta bidrar till en tillförlitlig redovisning samt efterlevnad av normer, lagar, regler och beslut (FAR Förlag, 2006; Hayes et al. 2005). Den interna kontrollen omfattar emellertid betydligt mer än enbart säkerhet och tillförlitlighet i redovisningsrutiner och system, då syftet med den interna kontrollen är att säkerställa att de fastställda målen för verksamheten uppfylls. Till följd av detta anses företagens interna kontroll bidra till en effektivare styrning av verksamheten och uppfattas som en viktig del av verksamhets- samt ekonomistyrningen. (Haglund et al, 2005; Hayes et al. 2005). Den interna kontrollen påverkar företagets samtliga processer, som planering, samordning, genomförande, uppföljning samt utvärdering, och säkerställer att de olika processerna och delprocesserna hanteras korrekt. (Haglund et al, 2005). Under senare år har intresset för intern kontroll ökat till följd av krav på ökad kvalitet och kostnadseffektivitet, komplexare informationssystem och Internetanvändning samt ökad omfattning av alternativa verksamhetsformer (Haglund et al, 2005). Ökad komplexitet och risk medför att behovet av en tillförlitligt intern kontroll anses viktigt för företagets samtliga intressenter. (Hayes et al. 2005). Ansvaret för den interna kontrollen åligger företagsledningen, men i större företag finns det både externa och interna revisorer som granskar om den interna kontrollen är tillförlitlig (Moberg, 2006). Den externa revisionen av verksamheten utförs på årstämmans uppdrag, medan den interna revisionen sker på uppdrag av bolagets förvaltning och utförs av bolagets egna interna revisorer, vars uppgift är att löpande granska och förbättra de interna kontrollsystemen (Moberg, 2006). I Aktiebolagslagen finns inga bestämmelser, som kräver en särskild intern granskningsfunktion, intern revision (Svernlöv, 2006). Avgörande för den interna kontrollens effektivitet är utformningen samt implementeringen av kontrollerna och rutinerna (Hayes et al. 2005). Den interna kontrollen utvecklas framförallt av individernas agerande och samverkan inom organisationen, men påverkas även av normer och regelverk (FAR Förlag, 2006; Haglund et al, 2005) Styrande regelverk kring intern kontroll Det finns olika styrande regelverk som påverkar den interna kontrollens utformning och inriktning. De har tillkommit utifrån olika organisationer, myndigheter samt normgivande organ och präglas av de nationella aspekterna på redovisning. 18

27 REFERENSRAM COSO-modellen, Internal Control Integerated Framwork Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO), en kommitté i USA som består av representanter för företag, redovisningsekonomer och revisorer, definierade 1992 begreppet intern kontroll för att skapa en gemensam plattform och terminologi för företagens samtliga intressenter. Detta är en definition som fått internationell acceptans. (FAR förlag 2006; Hayes et al. 2005). COSO definierar att intern kontroll är en process som påverkas av styrelsen, företagsledningen samt övrig personal och som utformas för att ge en rimlig försäkran om att företagets mål kommer att uppnås och upprätthållas inom tre områden; ändamålsenlig och effektiv verksamhet, tillförlitlig finansiell rapportering samt efterlevnad av tillämpliga lagar och förordningar (COSO:s hemsida, ). COSO-modellen, Internal Control Integerated Framwork, används som ett analysverktyg för intern kontroll och är uppbyggd som en tredimensionell matris. Måldimensionen behandlar rörelse-, rapporterings- och efterlevanderelaterade mål för verksamheten. Den andra dimensionen omfattar organisationens aktörer och enheter samt processer. De båda dimensionerna beaktas genom den tredje dimensionen som omfattar COSO-modellens fem kontrollkomponenter; kontrollmiljö, riskbedömning, kontrollaktiviteter, information och kommunikation samt tillsyn. (Haglund et al, 2005, Hayes et al. 2005). Kontrollmiljön utgörs av den interna organisationen uppbyggnad, med avssende på etik, integritet, ansvarsfördelning och organisationsstruktur. Det är företagets ledning som ansvarar för riskbedömningen av den interna kontrollen samt dess styrning och utformning. Faktorer som påverkar risken generellt är förändrad produktionsmiljö, ny personal, nya eller förändrade IT-system samt snabb tillväxt. Kontrollaktiviteterna är rutiner och åtgärder för att upptäcka och förebygga fel, vilket kan utgöras av dokumentation, policydokument och resultatuppföljningar. Information och kommunikation avser strukturen på informationsflödet mellan ledning och medarbetare. Den femte kontrollkomponenten är tillsyn av den interna kontrollen, vilket sker genom regelbundna uppföljningar av styrningens effekter på verksamheten. (FAR Förlag, 2006; Hayes et al. 2005). Nackdelen med COSO-modellen är att den är tidskrävande för företag att upprätta samt underhålla, men den bidrar samtidigt till större förståelse och underlättar för styrelse, ledning och intressenter att göra riskbedömningar av den interna kontrollen i beslutssituationer. (Hayes et al. 2005) The Sarbanes-Oxley Act (SOX) Till följd av redovisningsskandalerna kring Enron, Worldcom och Andersen, som inträffade i USA under 1990-talet, krävdes större ansvar av styrelser och företags- 19

28 REFERENSRAM ledare. Detta medförde att en detaljreglerad lag, The Sarbanes-Oxley Act (SOX), infördes år I lagen regleras framförallt tre centrala områden; ansvarsfördelning, kontrollfunktioner samt påföljder om regelverket inte följs. Syftet är att skydda företagens intressenter genom en förbättrad koncernrapportering. (Hayes et al. 2005). I Sverige är det internationella företag som behöver följa regelverket, till följd av att företagen är noterade på amerikanska börsen eller att samarbetspartners ställer krav på detta (FAR förlag 2006) Svensk kod för bolagsstyrning Svensk kod för bolagsstyrning infördes Koden är inte lika detaljreglerad som SOX utan bygger på självreglering, men i likhet med SOX innehåller den ett ramverk för ansvarsfördelning och kontrollfunktioner för styrelse, bolagsledning, revisorer samt krav på information om bolagsstyrningen. Påföljden regleras indirekt av börsen, eftersom krav ställs på att noterade bolag på den svenska börsen ska följa Svensk kod för bolagsstyrning. Det är även tillåtet för andra bolag än börsbolag att följa koden. (FAR förlag, 2006; Svernlöv, 2006). I Svensk kod för bolagsstyrnings fastställs det att styrelsen ansvarar för den interna kontrollen och uppföljningen av den. Vidare ställs krav på att styrelsen ska se till att företaget har god intern kontroll samt att fortlöpande utvärdera kontrollsystemen. Styrelsen ska även årligen rapportera hur den interna kontrollen av den finansiella rapporteringen är organiserad samt hur den har fungerat. Rapporten ska granskas av företagets externa revisor. (Svernlöv, 2006) Intern kontroll vid outsourcing I samband med att företag outsourcar bör kontrollsystemen anpassas utefter vilken eller vilka delar av verksamheten som outsourcas, företagets omgivning och de inblandade aktörerna, för att minimera risken för ett felaktigt utformat kontrollsystem. Detta medför att företagen ständigt bör utvärdera samt konfigurera kontrollsystemen vid förändrade förhållanden. (Langfield-Smith & Smith, 2003). Problemet vid outsourcing är att företagets interna kontroll och kontrollsystem endast fokuserar på den egna verksamheten, vilket medför att det interorganisatoriska samarbetet inte inkluderas i den interna kontrollen. Detta är inte ändamålsenligt, utan istället krävs det att kontrollen även omfattar relationen mellan företagen. (Van der Meer- Kooistra & Vosselman, 2000). Den kontroll som utövas över outsourcingföretaget beror på det outsourcande företagets synsätt. Vid ett förtroendebaserat synsätt genomsyras relationen av informell kontroll, till följd av ständiga kontakter och öppen kommunikation. Inga detaljerade rutiner kring uppföljning specificeras och muntliga kontrakt anses lika tillförlitliga som skriftliga (Vosselman & Van der Meer-Kooistra, 2006). 20

29 REFERENSRAM Då outsourcingrelationen inte är förtroendebaserad, utan mer formell, är kontrollen över de outsourcade aktiviteterna och processerna samt outsourcingföretaget mer tydlig. Det outsourcande företaget följer då upp produktionen, med avseende på produktionens kvalitet, leveranstid och levererad kvantitet. Företagets interna kontroll inkluderar även rutiner kring de outsourcingrelationen. (Vosselman & Van der Meer- Kooistra, 2006). 3.3 Revision Revision är den process då företagets årsredovisning, bokföring och förvaltning ska granskas, vilket fastställs i Revisionslagen (1999:1079) (FAR Förlag, 2006). Utgångspunkten för revisionen är inte att revisorn ska ansvara för, förvaltningen och företagets interna kontroll, utan ska endast kontrollera att förvaltning och intern kontroll är tillförlitlig. Granskningen medför därmed att revisorn har ett kontrollansvar, men ansvaret för bokföring och intern kontroll åligger styrelse samt verkställande direktör och kan inte delegeras. (Sandeberg, 2007). Förutom granskningen omfattar revisionsprocessen även revisorns planering av revisionen samt uttalande om och bedömning av företagets förvaltning och interna kontroll. Förfarandet har tillkommit för att garantera redovisningen av företagets resultat samt ekonomiska ställning, vilket är av betydelse då ägarna i ett aktiebolag endast är begränsat betalningsskyldiga för företagets åtaganden. (FAR Förlag, 2006). Detta innebär att revision är ett förfarande för att tillvarata intressenternas ekonomiska intresse samt en förutsättning för ett fungerande samhälle och näringsliv. (Sandeberg, 2007). I Aktiebolagslagen (2005:551) stadgas det att revisionen ska utföras enligt god revisionssed. Det innebär att granskningen ska utföras enligt gällande normer och rekommendationer från FAR och Revisorsnämnden. Vidare lagstadgas revisorernas agerande i Revisorslagen (2001:883), som stipulerar att revisorn ska följa god revisorssed. Detta innebär att revisorns agerande vid granskningen ska följa de uppställda yrkesetiska reglerna från FAR och Revisorsnämnden. (FAR Förlag, 2006; Sandeberg, 2007). Revisionen består av tre faser; planering, granskning och rapportering. Det är tre stora områden och att uttömmande behandla varje fas skulle innebära en allt för omfattande beskrivning. Med anledning av det kommer varje fas att beskrivas i korthet, med fokus på de områden som är betydelsefulla för undersökningens syfte Planering Revisorn måste ta ställning till hur revisionen ska kunna utföras på ett tillfredsställande sätt, utifrån arbetets omfattning samt tidsaspekten. Till följd av detta inleds revisionsprocessen med planeringen, som omfattar översiktliga arbetsinstruktioner för hur 21

30 REFERENSRAM revisionsarbetet ska utföras, med avseende på vilka delar inom företaget och företagets verksamhet som ska revideras. Planeringen inkluderar även att avgöra på vilket sätt de utvalda delarna ska revideras samt vem som ska utföra granskningen. (FAR Förlag, 2006). God planering bidrar till ökad tilltro för att revisionsarbetet inriktas på väsentliga granskningsområden och att de problem som kan förekomma identifieras, vilket ökar effektiviteten i arbetet. För att kunna avgöra vad som ska granskas i det aktuella företaget måste planeringen föregås av en noggrann process, då relevant kunskap om verksamheten tas fram. (FAR Förlag, RS 300, 2008). Vid det skedet ska revisorn införskaffa kunskap om företaget, branschen och samhällsekonomiska faktorer, för att kunna avgöra vilka områden som behöver granskas och hur granskningen ska ske (FAR Förlag, RS 310, 2008) Revisionsplan och granskningsprogram Revisionens inriktning samt omfattning beskrivs i en detaljerad samt övergripande revisionsplan, som påverkas av revisorns kunskap om verksamheten, revisorns förståelse för företagets redovisningssystem och system för intern kontroll, väsentlighet och risk samt granskningsåtgärdernas karaktär (FAR Förlag, RS 300, 2008). Efter den övergripande revisionsplanen upprättas granskningsprogrammet, ett dokument med detaljerade arbetsinstruktioner för revisionsteamet, som omfattar vilka granskningsåtgärder som ska användas för att kunna genomföra revisionen enligt den övergripande revisionsplanen (FAR Förlag, RS 300, 2008). Granskningsprogrammet ska anpassas specifikt för det företag som ska revideras, men det finns generella frågeställningar som kan användas vid revision av alla företag (FAR Förlag, 2006). Genom att följa dokumentet kontrolleras att revisionsarbetet genomförs på ett ändamålsenligt sätt. (FAR Förlag, RS 300, 2008). När granskningsprogrammet upprättas tas hänsyn till de bedömningar som gjorts i den översiktliga revisionsplanen, med avseende på väsentlighet och risk, i vilken ordning arbetet ska utföras samt med vilken säkerhet granskning av kontroller och substansgranskning kan ske. Planeringen kan komma att behöva justeras vid förändrade förhållanden som påverkar uppfattningen om väsentlighet och risk. (FAR Förlag, 2006) Väsentlighet och risk Som framgår av planeringsfasen är väsentlighet och risk ett förekommande begreppspar, som utgör grunden för hur en ändamålsenlig revision ska upprättas, med avseende på vad som ska inkluderas i revisionen och hur omfattande den ska vara. (FAR Förlag, 2006). 22

31 REFERENSRAM Det är revisorn som med sitt professionella omdöme avgör vad som anses vara väsentligt vid revisionen av ett specifikt företag. Vid bedömningen tas hänsyn till om informationen är av sådan karaktär att ett utelämnande av den kan påverka beslut, som baseras på de finansiella rapporterna. Likaså beaktas om felaktig information kan inverka på beslutet (FAR Förlag, RS 320, 2008). Vissa delar av verksamhen medför större risk för väsentliga fel och revisorn måste styra revisionen mot de områdena. Det finns emellertid alltid en risk för att väsentliga fel inte upptäcks. Upptäcksrisken, tillsammans med kontrollrisk och inneboende risk, påverkar revisionsrisken, som är risken för att revisorn gör ett felaktigt utlåtande i revisionsberättelsen. (FAR Förlag, 2006). Med inneboende risk menas risken för att det blir fel i bokföring eller redovisning. Det är en risk som finns hos alla företag, men som varierar beroende på företagets verksamhet. Komplicerade och invecklade förhållanden hos ett företag bidrar till en högre inneboende risk. Kontrollrisk innebär den risk som finns för att företagets interna kontroll inte förhindrar, upptäcker eller korrigerar uppkomna fel av väsentlig karaktär. (FAR Förlag, 2006) Granskning Det som av revisorn ska granskas vid en revision är årsredovisning, bokföring samt styrelse och verkställande direktörs förvaltning. Granskningen ska fungera som underlag för innehållet i den revisionsberättelse som revisorn ska skriva. Som tidigare diskuterats har granskningen till syfte att säkerställa att de uppgifter som företaget har lämnat anses ge en rättvisande bild av företags ställning och resultat. Revisorn ska kontrollera att de redovisade tillgångarna och skulderna existerar samt att de har upptagits till rätt värde, att samtliga tillgångar och skulder har redovisats och att de uppgifter som krävs enligt lag har lämnats. Revisorns ska även granska om några oegentligheter har förekommit inom företaget. (FAR Förlag, 2006). Då företagets varulager utgör en väsentlig post ska revisorn införskaffa tillräcklig information om lagret samt dess existens, genom att närvara vid den fysiska inventeringen. Vid inventeringen observeras hur lagerrutinerna följs, vilket bidrar till att bedöma rutinernas pålitlighet. Då det inte är möjligt för revisorn att närvara vid inventeringen ska det tas ställning till om alternativa åtgärder kan ge tillräcklig information om lagrets existens. (FAR Förlag, RS 501, 2008). Vid områden där revisorn inte har tillräcklig kunskap kan specialister inom det specifika området anlitas för att utföra granskningen. Revisorn ska då införskaffa tillräckliga bevis för att det utförda arbetet tillgodoser revisionens syfte. Vid planeringen måste revisorn därmed bedöma specialistens professionella kompetens, erfarenhet samt objektivitet. (FAR Förlag, RS 620, 2008). 23

32 REFERENSRAM Revisorn kan välja att utföra en granskning av kontroller eller en substansgranskning. För att avgöra vilken av granskningsmetoderna som ska användas är det av betydelse att revisorn är medveten om hur redovisningssystemet fungerar, vilka interna kontroller som finns och hur väl fungerande de interna kontrollerna är. Vad som väljs att granskas har sin utgångspunkt i det enskilda företagets förutsättningar. Det är inte möjligt att granska exakt samma saker i två helt skilda företag och inte sällan väljs en kombination av de två tillvägagångssätten. (FAR Förlag, 2006) Substansgranskning Med substansgranskning menas att revisorn granskar särskilda poster i resultat- och balansräkningen, för att upptäcka felaktigheter i årsredovisningen som kan påverka intressenternas uppfattning av företaget. I samband med det undersöks även de specifika posternas ursprung. Substansgranskning kan genomföras genom en detaljerad granskning av genomförda transaktioner och kontonas saldo samt analytisk granskning. Vid granskning av genomförda transaktioner kan kostnader stämmas av mot avier och kvitton. Vidare kan saldon, med avseende på skulder och fordringar, kontrolleras utifrån kunders och leverantörers lämnade information. Analytisk granskning innebär granskning av trender och jämförelser av nyckeltal samt att analysera vad avvikelser i trenden kan bero på. (FAR Förlag 2006; Ordlista RS, 2008) Granskning av kontroller Internationella revisionsbyråer fokuserar allt mer på att granska företagens interna kontroll över systemen, då granskning av den interna kontrollen kan bidra till att förhindra och upptäcka bedrägerier längre ner i hierarkin. (Cullinan & Sutton, 2002). Vid granskning av kontroller granskas hur företagets redovisningssystem upprättats samt vilka interna kontroller som finns. Utgångspunkten är att analysera om de interna kontrollerna har utformats för att motarbeta, upptäcka och korrigera felaktigheter samt hur den interna kontrollen verkligen fungerar. Då revisorn ska granska den interna kontrollen kan information inhämtas från företagets medarbetare, revisorns dokumentation och tester av den interna kontrollen (FAR Förlag, 2006; Ordlista RS, 2008). Informationen har till syfte att bidra till revisorns bedömning av om den interna kontrollen fungerar effektivt. Det innebär inte att den interna kontrollen måste fungera helt korrekt, utan vissa avvikelser kan ha förekommit till följd av ändrade förhållanden. Revisorn ska då undersöka vilka förhållanden som påverkat avvikelserna samt granska hur kontrollerna fungerade under den period då avvikelserna inträffade. (FAR Förlag, RS 400, 2008) Granskning av servicebyråer För att revisorn ska kunna utforma en effektiv planering av revisionen, då företag anlitar en servicebyrå, måste det beaktas hur företagets redovisningssystem och system för intern kontroll påverkas av att servicebyrån utför en del av verksamheten. Utångspunkten för planeringen samt revisionen är i detta fall rekommendationen RS 402, 24

33 REFERENSRAM Revisorns övervägande vid revision av företag som anlitar servicebyråer. Enligt RS 402 har revisorn till uppgift att granska vilken betydelse servicebyråns verksamhet har för företaget och hur revisionsarbetet påverkas av att företaget anlitar en servicebyrå. (FAR Förlag, RS 402, 2008). För att kunna bedöma företagets samt servicebyråns interna kontroll, rutiner och riktlinjer bör revisorn ta hänsyn till vilken aktivitet eller process servicebyrån utför samt förhållandet mellan de två företagen. Vidare bör revisorn granska graden av samverkan mellan företagets redovisningssystem samt system för intern kontroll och servicebyråns system. (FAR Förlag, RS 402, 2008). Revisorn ska införskaffa tillräckligt samt tillförlitlig information för att få förståelse för företagets och servicebyråns interna kontroll och redovisningssystem samt för att kunna bedöma kontrollrisken. Informationen kan införskaffas genom att revisorn besöker servicebyrån eller genom att servicebyråns revisor utför de åtgärder som behövs och sedan upprättar ett intyg som garanterar tillförlitligheten hos servicebyråns interna kontroll. Det är även för revisorn viktigt att följa upp hur företagets interna kontroll kan tillämpas på de aktiviteter eller processer som utförs av servicebyrån. Revisorn behöver inte längre tillämpa RS 402, om revisorn utifrån bedömningen av den interna kontrollen anser att kontrollrisken inte påverkas av servicebyråns kontroller, (FAR Förlag, RS 402, 2008) Dokumentation och rapportering Revisorn måste dokumentera granskningen, för att det i efterhand ska vara möjligt att bedöma revisorns insats. Dokumentationen måste inkludera väsentlig information som visar hur granskningsåtgärderna har bidragit till revisorns slutsatser samt presentera granskningens utförande och omfattning. (FAR Förlag, 2006). Det ska av dokumentationen framgå hur revisorn har resonerat vid särskilda bedömningsfrågor och vilka förhållanden bedömningen grundas på. Dokumentationens omfattning avgörs av revisorn. Det är inte genomförbart, och inte heller nödvändigt, att dokumentera all information som framkommer under revisionen. Då revisorn ska avgöra vad som ska dokumenteras är utgångspunkten att ta med information som innebär att en revisor, som inte varit inblandad i revisionsprocessen, kan förstå den genomförda revisionen. Vidare blir dokumentationen en bekräftelse på revisorns åsikter samt att revisionen har genomförts enligt god revisionssed. (FAR Förlag, 2006). Planeringen och granskningen ska leda fram till en rekommendation och ett uttalande från revisorn, med avseende på årsredovisningens och bokföringens tillförlitlighet samt styrelse och verkställande direktörs förvaltning. Uttalandet återfinns i revisionsberättelsen och är den enda offentliga rapporten som revisorns avger varje år. Förutom 25

34 REFERENSRAM den revisionsberättelse som revisorn måste lämna, avges även rapporter till de beslutsfattare som finns inom företaget. I rapporterna framgår det om revisorn finner att de interna kontrollerna fungerar på ett tillfredsställande sätt. Rapporterna kan också omfatta åsikter om hur de interna kommunikationssystemen uppfyller kraven som kan ställas på ett kommunikationssystem. (FAR Förlag, 2006). 3.4 Teorisammanfattning Outsourcing utvecklas ständigt och har börjat få en allmän acceptans hos företagen. Till följd av att affärsprocesser eller vissa funktioner utförs utanför organisationen, förändras organisationen av verksamheten. Det outsourcande företaget ingår vid outsourcing i en beroenderelation, som kan medföra en minskad kompetens inom företaget och som kräver en bra kommunikation mellan företagen. Genom att anpassa de interna kontrollerna efter den nya organisationen kan det outsourcande företaget reducera de aktuella riskerna, om företagets interna kontroll är tillförlitlig och säkerställer att de outsourcade aktiviteterna utförs korrekt. Revisionen ska upprättas efter företagets specifika situation och kan påverkas av vilka processer eller aktiviteter som outsourcas, hur väl den interna kontrollen är anpassad för uppföljning av de outsourcade processerna och vilka väsentliga risker det medför för företagets ekonomiska ställning och resultat. Precis som företagets interna kontroll kan påverka revisionsprocessen, kan revisorns agerande vid revisionen påverka den interna kontrollen hos företagen. Om revisorns krav på den interna kontrollen förändras vid outsourcing, måste företagen beakta detta och anpassa kontrollerna utefter revisorns önskemål, för att säkerställa att den interna kontrollen är tillförlitlig och att arbetsuppgifterna utförs som avsetts. Vid anpassningen av den interna kontrollen kan detta även komma att påverka hur outsourcingrelationen upprättas samt hur outsourcing vidare utvecklas. Högre krav på interna kontroller kan för företagen innebära en minskad vilja att outsourca, till följd av ökat merarbete. Ett ökat krav på de interna kontrollerna skulle även kunna medföra en ökad vilja att outsourca, eftersom mer tillförlitliga kontroller minskar riskerna med outsourcing. Sammanfattningsvis anser vi att det är ett cirkulärt händelseförlopp, som kan presenteras med figuren bredvid. 26

35 EMPIRI 4 Empiri I detta kapitel presenteras vår empiriska undersökning. Kapitlet är indelat efter de undersökta företagskategorierna; outsourcande företag, outsourcingföretag samt revisionsbyråer. Varje avsnitt inleds med en beskrivning av företagen, följt av respektive kategoris syn på hur den upplevda risken förändras vid outsourcing, intern kontroll samt outsourcingens påverkan på revisionsprocessen. 4.1 Outsourcande företag Företagsbeskrivning Canal Digital Canal Digital är Nordens främsta distributör av television och ägs av det norska Telenor, en av världens ledande telekommunikationskoncern. Företaget har 350 medarbetare, varav ett 90-tal medarbetare är lokaliserade i Stockholm och Malmö. ( Telefonintervju har skett med Peter Hummerhielm, ekonomichef hos Canal Digital sedan fem år. Hummerhielm har tidigare arbetat som nordisk ekonomidirektör hos Thorn Hyr-TV, ekonomichef hos Thorn Sverige, redovisningschef hos Informator i Stockholm, redovisningskonsult och revisor Fortum Fortum är en av de ledande aktörerna inom energibranschen i Norden och området runt Östersjön med säte i Finland. Företagets affärsverksamhet omfattar produktion, försäljning och distribution av el och värme samt drift och underhåll av kraftverk. ( Telefonintervjuer har genomförts med både Peter Strannegård och Anna-Lena Wejdelind. Peter Strannegård är sedan en tid Vice President of Operations inom Customer Services för Fortum i Sverige. Tidigare har Strannegård arbetat med riskkapital, men även under en tid varit verksam, som konsult. Anna-Lena Wejdelind är Head of Business Control i Sverige för Fortum Markets nordiska organisation. Business Control ansvarar för ekonomiska analyser inom affärsområdet, medan redovisningen hanteras av Corporate Financial Services (CFS) i ett systerbolag. Wejdelind har arbetat inom koncernen sedan

36 EMPIRI Tillverkande företag Till följd av att det tillverkande företaget inom en snar framtid ska outsourca en större del av tillverkningen, som ännu inte har förhandlats, kommer företagets och respondentens namn att utelämnas i uppsatsen. Företaget är ett av Sveriges ledande företag inom konstruktion, montering och tillverkning av industriell automationsutrustning. Representanten för företaget är sedan februari inköps- och logistikchef för två av företagets områden i Sverige. Han har tidigare arbetat som inköps- och logistikchef samt strategisk inköpare hos två stora aktörer inom telekombranschen Trelleborg Rubore Trelleborg Rubore är ett ledande världsledande företag i kompositbranschen, som specialiserat sig på absorbering av ljud- och vibrationsproblem. Det Kalmarbaserade företaget ingår numera i Trelleborg koncernen. ( Ulrika Ögren, som intervjuades, har varit ekonomichef på Trelleborg Rubore under de senaste nio åren. Tidigare arbetade hon på en resebyrå under sex år samt ett år på Viasat inom MTGgruppen Definition av outsourcing Respondenterna hos de outsourcande företagen har en likartad definition av outsourcing. De menar att outsourcing innebär att ett företag överlåter en aktivitet eller process, någonting som från början görs av företagets medarbetare, till en extern part som mot ekonomisk ersättning utför den överlämnade delen av verksamheten. Den utlagda funktionen hade enligt Hummerhielm och Wejdelind varit tvungen att fortsätta utföras inom företaget, om den inte hade outsourcats Erfarenhet av outsourcing Respondenterna har olika erfarenhet av outsourcing, till följd av tidigare anställningar samt vad företagen outsourcar och har outsourcat. Telenor har sedan fyra år tillbaka en strategi som enligt Hummerhielm innebär att alla helägda bolag ska outsourca åtminstone delar av sin redovisning till ett koncerninternt servicebolag. Förutom detta påpekar han att Canal Digital även outsourcar hela kundtjänsten, med undantag av ekonomiavdelningen, till Aditro, som sköter hela kontakten med företagets kundbas. Kundtjänsten inkluderar enligt Hummerhielm inkommande samtal från kunder samt arbetsmoment som fakturafrågor och försäljning. Vidare påpekar Hummerhielm att Canal Digital outsourcar försäljningen av kanalpaket till ett återförsäljarnät, lager- och lönehantering till externa företag samt IT-support. 28

37 EMPIRI Fortum har, enligt Wejdelind, centraliserat vissa funktioner och tjänster inom koncernen för att uppnå synergieffekter, däribland redovisningsfunktionen, vilket Wejdelind ser som outsourcing inom koncernen. Customer Services inom Fortum outsourcar, framhåller Strannegård, flera delar av sina affärsprocesser, som företagets kravprocess, delar av mätaravläsningarna samt avvikelsehantering, till externa aktörer. Fortums samtalshantering samt lönehantering outsourcas enligt Strannegård till Aditro. Representanten på det tillverkande företaget har erfarenhet av att både lägga ut delar av verksamheten samt att ta emot outsourcingprojekt, till följd av att han har ansvarat för större transfereringsprojekt inom telekombranschen. Vidare har representanten fått erfarenhet av outsourcing genom att tillverkningsföretaget idag outsourcar vissa tillverkningsaktiviteter. Till skillnad från övriga bolag i Trelleborgkoncernen, som outsourcar delar av redovisning samt hantering av kund- och leverantörsreskontra, framhåller Ögren att Trelleborg Rubore sköter sin redovisning och ekonomi. Däremot läggs enligt Ögren en del av produktionsprocessen ut på en extern part, som Trelleborg Rubore har ett mycket nära samarbete med. Tillsammans utvecklar och förändrar, företagen verktygen som används vid produktionen, men Ögren påpekar att Trelleborg Rubore inte står för partens material-, personal- och arbetskostnader utan faktureras för den utförda tjänsten Riskpåverkan Parterna ska tillsammans, enligt Wejdelind, komma överens om vilka arbetsuppgifter som ska utföras, vilka kontroller som ska finnas samt hur kontrollerna ska följas upp. Fastställs inte detta i avtalet menar hon att det finns uppenbara risker med outsourcing. Hur riskerna sedan skiljer sig åt framhåller Wejdelind beror på processen som outsourcas och vilket företag processen överlämnats till. Det är emellertid det outsourcande företaget som har ansvaret att följa upp outsourcingen, poängterar Wejdelind, vilket medför att företaget aldrig kan skylla på outsourcingföretaget vid en bristfällig produktion. Risken behöver enligt Hummerhielm inte nödvändigtvis öka per automatik när ett företag outsourcar. Det som han därmed menar kan försvåras, jämfört med ett företag som inte outsourcar, är monitorering, uppföljning samt införskaffande av information om förnyelse och förändringar. Då verksamheten inte är outsourcad anser Hummerhielm även att företaget kan ha bättre möjlighet att utbilda och motivera medarbetarna samt ge dem en företagskänsla. Samtidigt poängterar han att de nämnda svårigheterna kan finnas, inte att de genom outsourcing måste finnas. Till skillnad mot Hummerhielm, anser Strannegård samt representanten för det tillverkande företaget, att risker kan uppstå till följd av att företag outsourcar. Främst 29

38 EMPIRI menar de att det på lång sikt finns en risk för att kompetensen blir svårhanterlig när den inte finns inom företaget. Emellertid poängterar Hummerhielm att kompetensrisken kan minska om outsourcingföretaget har större kompetens inom den outsourcande affärsprocessen och kan utföra den effektivare än det outsourcande företaget. Det är enligt honom vanligt när företaget låter en specialiserad aktör ansvara för en process inom ett specifikt område. Det är, menar representanten för det tillverkande företaget, även en konfidentialitetsrisk att outsourca delar av verksamheten, till följd av att ett annat företag får insyn i verksamheten. Strannegård fokuserar på de tekniska riskerna och poängterar att det för en fungerande outsourcingrelation krävs att företagens system kan kommunicera med varandra. Vidare påpekar Hummerhielm risken för att det outsourcande företaget kan bli beroende av leverantören, vilket påverkar företagets leveransförmåga om outsourcingföretaget inte uppfyller kraven på leverans och kvalitet Riskfyllda aktivteter och processer att outsourca Outsourcing av kundtjänst Det som är riskfyllt hos Canal Digital är, enligt Hummerhielm, att kunderna behandlas på ett icke önskvärt sätt, som att de inte får rätt information. För att undvika detta poängterar han att ett antal medarbetare på Canal Digital har till uppgift att monitorera, följa upp, kommunicera och upprätthålla länken med den externa partnern samt att bidra till en bra kundtjänst hos leverantören. I Fortums fall menar Wejdelind att kundtjänst inte är den affärsprocess som är mest riskfylld att outsourca, eftersom det finns få varianter av kundavtal, vilket borde förenkla förståelsen hos den mottagande parten. Det är dock viktigt att outsourcingpartnern agerar rätt gentemot företagets kunder och att motparten sköter sitt åtagande, poängterar Wejdelind. Outsourcing av bokföring och lönehantering Det är, framhåller Hummerhielm, känsligt att outsourca ekonomiska funktioner. Tillsammans med redovisningschefen har Hummerhielm idag det totala ansvaret för huvudboken och att upprätta bokslutet, trots att huvudboken, liksom leverantörsreskontran, ägs av serviceföretaget. Ansvaret innebär enligt Hummerhielm att det inte möjligt att skylla på serviceföretaget för att bokslutet inte har kunnat upprättas, till följd av att serviceföretaget inte har utfört arbetsuppgifterna. Fortum har enligt Wejdelind många olika löneavtal, vilket gör outsorcing av löneprocessen mer komplicerad och därmed mer riskfylld att hantera än de avtal, som är kopplade till kundtjänsten. Skulle det uppstå något fel poängterar Wejdelind vidare att det är enklare att kommunicera med interna parter, för att ta reda på orsaken samt återställa felet. 30

39 EMPIRI I samband med outsourcing av lönehantering menar Hummerhielm att det är väsentligt att medarbetarna får rätt lön vid rätt tidpunkt samt förses med korrekt information. Vid outsourcing av bokföring och löner finns det enligt representanten för det tillverkande företaget även en kompetensrisk. Då bokföring och bokslut upprättas menar han att det krävs en känsla för om siffrorna stämmer eller inte, vad som kan vara fel och var felen kan hittas. Företag som outsourcar detta kan således enligt företagets representant förlora den kompetensen och den förmågan. Vidare menar det tillverkande företagets representant att outsourcing av bokföring och bokslut inte endast medför att det outsourcande företaget har insyn i företagets ekonomi, vilket bidrar till en konfidentialitetsrisk. Det finns enligt Ögren inte någon risk med att lägga ut sin kund- och leverantörsreskontra, eftersom funktionen hanteras på samma sätt oberoende av var företaget befinner sig eller i vilket system företaget in fakturorna i. Outsourcing av tillverkning Den risk som finns på längre sikt är, poängterar representanten för det tillverkande företaget, att kompetensen inom det område som outsourcas blir svårhanterlig, vilket inom representantens företag främst påverkar hur tillverkningen av en viss produkt ska ske. Han menar att företaget kan tappa den snabba kopplingen mellan funktionen samt konstruktion och utveckling. I samband med att företaget ska förbättra produkten eller ta fram en ny modell inom samma produktgrupp, är produktionen, enligt företagets representant, ett viktigt bidrag till konstruktionsarbetet. Detta medför att han anser att outsourcing av tillverkning innebär en kompetensrisk. Trelleborg Rubore har enbart en outsourcingpartner, som de är beroende av, men trots detta anser Ögren inte att risken med den outsourcade delen är större än om de lagt ut sin telefonväxel. Svårigheter med outsourcing, som Ögren ser, är att den externa parten kan få likviditetsproblem, men det skulle Trelleborg Rubore lösa genom att lägga över den berörda produktionsprocessen på en annan leverantör. Skulle något oförutsätt inträffa med partnern, som medför att arbetsmomentet inte kan utföras, framhåller Ögren att Trelleborg kan lösa det genom att sälja produkten obearbetad, istället för att genast etablera en ny outsourcingrelation. Outsourcing av IT Outsourcing av system och datasupport är enligt Hummerhielm i allmänhet försett med störst risk, eftersom företag är maktlösa om systemen inte fungerar. Detta stöds av Strannegård, som anser att den mest kritiska delen att outsourca är IT, till följd av att verksamheten är beroende av en fungerande infrastruktur. Inom Canal Digital framhåller Hummerhielm att det finns ett antal försystem, där grundtransaktioner skapas och kundregister finns, som varje månad överför filer till ekonomisystemet, som ägs av ett internt shared service center. I samband med detta menar Hummerhielm 31

40 EMPIRI att det kan uppstå problem med att få in filerna i ekonomisystemet och in i huvudboken, vilket bidrar till att Canal Digital måste avgöra om företaget ska äga ekonomisystemet eller istället hantera eventuella framtida överföringsproblem. Outsourcing av strategiska tjänster Strategiska funktioner, som produktutveckling, konstruktion och design är enligt representanten för det tillverkande företaget svårt att outsourca. Produktutveckling kan endast outsourcas om styrningen av verksamheten ändras, påpekar företagets representant, då han anser att det krävs en hårdare styrning vid outsourcing av produktutveckling, än vid mindre riskfyllda aktiviteter. Outsourcing av ett företags huvudverksamhet är det som enligt Wejdelind är försett med störst risk Intern kontroll Intern kontroll innebär enligt Hummerhielm att bolaget, bolagsgruppen eller koncernen har kontroller samt följer upp rutinerna och hur arbetsuppgifterna utförs. Företag fokuserar ofta på monitoreringsdelen, men han menar att intern kontroll även innebär att leverera rätt information vid rätt tidpunkt. Får inte outsourcingpartnern den information som krävs anser Hummerhielm att det inte möjligt att utföra arbetsuppgifterna korrekt. Med intern kontroll menas enligt Strannegård och Wejdelind att företaget har ett sätt att säkerställa att lagar och regler följs samt att det finns rutiner som kan förhindra fel och oegentligheter. Om något är fel eller hanteras felaktigt framhåller Strannegård att rutinerna ska signalera felaktigheterna för att säkerställa att allting sker på ett korrekt och effektivt sätt, både för företaget och externa intressenter. Inom Fortum förekommer det enligt Strannegård intern revision, på corporate-nivån, där åtta personer arbetar med att säkerställa rapporteringen. Ingen av internrevisorerna är direkt kopplad till Customer Services, utan det sköts inom koncernen, men Strannegård påpekar att Customer Services har en egen intern kontroll och deras uppgift är att kontrollera faktureringen samt lönehanteringen. Det har blivit mer fokus på den interna kontrollen efter Enronskandalen i USA, framhåller Ögren, vilket har bidragit till att Trelleborg Rubore har genomfört att stort projekt kring den interna kontrollen. Samtliga processer har enligt Ögren analyserats, både inom kundsidan, produktion, lagerhantering samt bokföring. Processerna har dokumenterats i likhet med befintliga rutiner, vad som utförs samt hur olika delar hanteras. Dokumentationen anser Ögren underlättar om en medarbetare är borta länge, eftersom någon annan kan gå in i dokumentationen och se vad som behöver utföras samt göra det. Detta menar Ögren eliminerar risken för oegentligheter och fel, men poängterar att det fortfarande måste finnas kontroller. 32

41 EMPIRI Val av outsourcingpartner Företagens interna kontroll påverkar, enligt Hummerhielm, inte Canal Digitals val av outsourcingpartner. Han menar istället att andra kommersiella parametrar, som produkternas prissättning, påverkar valet. Indirekt är ett av grundkraven en god intern kontroll och att arbetsuppgifterna utförs på rätt sätt, men Hummerhielm poängterar att det inte finns några kontrollrutiner mot parterna som är aktuella. Till skillnad från Hummerhielm menar Strannegård att företagens interna kontroll är viktigt när outsourcingpartner ska väljas och poängterar att Fortums motpart idag är ett välkänt företag, som har stor erfarenhet av affärsprocessen och kan lämna goda kundreferenser. Om det finns en risk för att motparten inte kommer att klara av arbetsuppgiften samt övriga krav som Fortum ställer, påpekar Strannegård att Fortum väljer att inte outsourca till ett det företaget. Ansvaret för processerna ligger inte direkt inom Wejdelinds ansvarsområde, men hon delar Strannegårds uppfattning om att leverantörernas interna kontroller är centrala vid urvalet. Det är enligt Wejdelind viktigt att överlämna informationen om hur företaget vill att det ska fungera samt vilka kontroller de vill ha, eftersom den interna kontrollen inte kan fungera om det inte finns några krav. Detta stöds av representanten för det tillverkande företaget, som anser att utgångspunkten vid valet av outsourcingpartner är att outsourcingföretaget uppfyller de krav som det tillverkande företaget ställer. Outsourcingföretaget måste följa ISO 9000, framhåller representanten för det tillverkande företaget, och det tillverkande företaget måste ha kontroll över partnerns tillverknings- och monteringsprocess, vilka styrande dokument som finns, monteringsinstruktioner och hur resurserna förflyttas inom produktionen på ett säkert sätt. Anledningen till att företaget utvärderar en eventuell outsourcingpartner utifrån de nämnda grunderna, beror på att det enligt företagets representant är det enda sättet att få en uppfattning av om den tilltänka leverantören kommer att lyckas med kvaliteten. Det skapar enligt honom en trygghet, till följd av att företaget vet att det företaget som har anlitats har en god intern kontroll. Idag har Ögren en något begränsade insikt i upphandling av outsourcing eftersom företaget enbart har en extern part som de samarbetat med under många år, men skulle företaget outsourca något till ett annat företag anser hon att det är viktigt att företaget som väljs har bra rutiner och god intern kontroll. Samtidigt är det kanske först senare, när företaget anlitat outsourcingföretaget, som det enligt Ögren märks hur bra den interna kontrollen är. Det är emellertid viktigt att en kontroll görs för att se om det tilltänkta företagets revisor godkänt den interna kontrollen i årsredovisningen, påpekar Ögren. 33

42 EMPIRI Trelleborg Rubore har idag enligt Ögren ett nära samarbete med outsourcingpartnern, som är delaktig i verksamheten och närvarande vid produktionsmöten. När en ny produkt ska produceras framhåller hon att partnern inkluderas i diskussionen om hur de nya verktygen ska utformas för produktionen. När det producerade materialet sedan anländer tillbaka till Trelleborg Rubore påpekar Ögren att kontroller genomförs för att upptäcka eventuella kvalitetsproblem med det som levereras. Skulle problem med produktionen upptäckas poängterar Ögren att outsourcingföretaget kontaktas för att problemet ska kunna korrigeras. Revisorernas granskning av den interna kontrollen När det gäller den interna kontrollen för de ekonomifunktioner som hanteras av koncernens serviceföretag betonar Hummerhielm att revisorerna åker ut till det företaget och granskar rutinerna. Revisorerna gör således en del av revisionsprocessen hos serviceföretag där det, enligt Hummerhielm, finns underlag och personer som är involverade i arbetsprocesserna. Vid revision av lönehantering och kundtjänst, som inte hanteras av serviceföretaget, påpekar han att revisorerna inte har varit ute, till följd av att det inte är en del av deras löpgranskningsrutiner vid revisionen. Outsourcingföretagets interna kontroll granskas emellertid av Canal Digital, då redovisningschefen enligt Hummerhielm har det operativa ansvaret att kontrollera, följa upp samt hålla kontakten med serviceföretaget. När det gäller kundtjänst, som kanske är den allra största delen, framhåller han att företaget har monitoreringskort med olika nyckeltal, för att följa upp faktorer som svarstider, varje månad. När det gäller den interna kontrollen av de outsourcade delarna, jämfört med den verksamhet som Fortum har kvar, har Wejdelind inte upplevt någon större skillnad i revisorns syn av den interna kontrollen, vilket hon menar beror på att revisorerna är vana vid att företag outsourcar. Till följd av att Fortum är ett stort bolag framhåller Wejdelind att revisorernas risknivå ligger högt samt att detta medför att granskningar av den interna kontrollen utförs på en högre nivå där Wejdelind inte är delaktig. Förutom att revisorerna har införskaffat information om attestrutinerna kring utbetalningar till kunder, har enligt Wejdelind inte någon erfarenhet av att revisorerna kommenterat något speciellt i samband med den outsourcade verksamheten. Inte heller Ögren har noterat någon skillnad i revisorns syn på den interna kontrollen på den outsourcade delen, jämfört med övrig verksamhet. Den interna kontrollen för de outsourcade delarna Den interna kontrollen för de outsourcade delarna anses av Wejdelind vara lika bra som för de delar Fortum har internt, eftersom företagen utför arbetsuppgifterna i samma system. Den interna kontrollen har med anledning av detta enligt Wejdelind inte påverkats av att företaget outsourcar. 34

43 EMPIRI Den interna kontrollen inom det tillverkande företaget utgår från ISO 9000, som enligt representanten omfattar internrutiner, system och kvalitet. Då företaget idag har en organisation där internrevisorer granskar kvaliteten kontinuerligt samt utför ankomstkontroller och komponentrevisioner, poängterar representanten att de interna rutinerna hos outsourcingföretaget i nuläget inte behöver följas upp av företaget. Däremot är representanten övertygad om att ett outsourcande företag måste kontrollera outsourcingföretagets rutiner mer utförligt, om avvikelser i produktionen uppmärksammas. Det kommande stora outsourcingprojektet kan enligt det tillverkande företagets representant inverka på framtida kontroller och medföra förändringar i den interna kontrollen, men idag anser han att företagets interna kontroll inte har påverkats av att en del av tillverkningen outsourcas, förutom att det blir ett avsnitt mindre att göra internrevision på. Ansvaret för den interna kontrollen på den outsourcade delen menar Ögren att den externa parten har, eftersom Trelleborg Rubore endast specificerar hur och vad de vill få utfört. Däremot följs rutinerna enligt Ögren upp hos Trelleborg Rubores leverantör, både indirekt och direkt. Leverantören deltar på interna möten på företaget och medarbetare är ofta över hos partnern för kapacitetsplanering och produktionsplanering, vilket Ögren ser som en indirekt kontroll. För att direkt kunna följa upp den interna kontrollen påpekar Ögren att det är många medarbetare på Trelleborg Rubore som är involverade i rutinerna. Ansvaret för den interna kontrollen i samband med ekonomiska funktioner har ekonomicheferna, produktionschefen ansvarar för lager och marknadsförarna ansvarar för försäljning samt kundrelationer och koncernen har enligt Ögren hjälpt till att göra upp den dokumentationen som behövs. Det sker en extern revision på Trelleborg Rubores interna kontroll, men Ögren framhåller att det är revisorer från en revisionsbyrå som inte är involverad i den årliga revisionen Påverkan på revisionsprocessen Revisorerna är enligt Hummerhielm mer kritiska vid revisionen av den outsourcade ekonomifunktionen, till följd av att Canal Digitals revisionsbyrå har erfarenhet av att bristande kommunikation mellan det outsourcande företaget och outsourcingföretaget kan bidra till att outsourcingen inte fungerar optimalt. Likaså framhåller det tillverkande företagets representant att internrevisorer, som arbetar internt hos det outsourcande företaget samt är delaktiga i revisionen av företaget, har ett mer kritiskt synsätt. Detta beror på att en extern revisor enligt representanten jämför flera externa leverantörer med varandra, medan en internrevisor, som reviderar det outsourcande företaget, har det outsourcingföretagets verksamhet som referensmall. Vid revision av Canal Digitals outsourcade ekonomifunktion framhåller Hummerhielm att revisorerna fokuserar på att få fram information om hur Canal Digital kontrollerar 35

44 EMPIRI att serviceföretaget utför arbetsuppgifterna ändamålsenligt. Normalt fokuserar revisorn vid revisionen av det outsourcande företaget enligt Strannegård på transaktionsflödet och de olika affärsprocesserna, men Strannegård anser inte att ytterligare granskningar görs av de delar som outsourcas. Inte heller Ögren anser att revisorn genomför en mer noggrann granskning till följd av att företaget outsourcar och kan inte erinra sig, liksom nästan samtliga respondenter, att revisorn har haft specifika frågor på mellanhavandena med outsourcingpartnern, Istället framhåller Ögren att endast sammandraget för kostnadskontot i resultaträkningen granskas och inte de specifika kostnaderna för den outsourcade delen. Den outsourcade produktionen ses mer som en löpande produktionskostnad, som ingår i materialkostnaden, vilket Ögren menar kan bero att outsourcing alltid har varit aktuellt hos Trelleborg Rubore. Enligt Strannegård fokuserar revisorerna mindre på de delar som är outsourcade, än på de delar som det outsourcande företaget har kvar. En bidragande orsak till detta, hävdar Strannegård, är att det outsourcade företaget revideras separat. Möjligheter och svårigheter för revisorn att införskaffa information Revisorernas möjlighet att införskaffa information påverkas inte, framhåller Hummerhielm, av företaget outsourcar delar av verksamheten, om revisionen är noggrant planerad samt att revisorn kartlägger vilket företag som äger processerna och vilket företag som innehar informationen. Revisorn kan även enligt Strannegård, Hummerhielm och Ögren införskaffa nödvändig och tillräcklig information genom den goda insynen i affärsprocesserna, som finns vid ett nära samarbete mellan det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. För att det inte ska vara några problem för revisorn att få fram information för att utföra kvalitetskontroller, poängterar det tillverkande företagets representant att företaget i avtalet med outsourcingföretaget förbehåller rätten att göra kvalitetsrevisioner och revidera deras kvalitetssystem. Tillgängligheten till information kan påverkas, vilket framgår av Wejdelind samt Strannegård som menar att det kan vara svårare med kommunikationen för de outsourcade verksamhetsdelarna till följd av avståndet till outsourcingföretaget. Det kan vid spridda funktioner enligt Wejdelind vara svårt för revisorerna att finna de personer som har den rätta kunskapen, vilket även Strannegård samt Hummerhielm anser kan medföra ett problem då information ska införskaffas Svensk kod för bolagsstyrning, Sarbanes-Oxley Act och COSO Införandet av den svenska bolagskoden har inte att medfört några förändringar anser Wejdelind, eftersom Fortum sedan tidigare har haft bra interna kontroller. Den goda interna kontrollen beror på att det är Fortum som enligt Wejderlind ansvarar för kontrollerna och bolagets siffror, trots att delar av verksamheten är outsourcade, samt 36

45 EMPIRI att företagets notering på den finska börsen resulterar i högre krav på den interna kontrollen, oavsett den svenska lagstiftningen. I samband med att delar av verksamheten outsourcas blir det, enligt Hummerhielm, mer kontroller och ytterligare arbete. Han menar att huvudsyftet med outsourcing hos Canal Digital inte är kostnadsbesparingar. Istället framhåller Hummerhielm att företaget har valt att outsourca till följd av att Telenor var noterad på den amerikanska börsen och underkastad Sarbanes-Oxley Act, vilket medförde att företaget såg en förenkling i att huvudboken ägdes och basprocesserna hanteras av ett enda bolag, för att garantera att alla helägda företag följde Sarbanes-Oxley Act. Detta har bidragit till att Canal Digital inte påverkas av svensk bolagskod, vilket Hummerhielm menar har märkts genom att revisorerna endast kontrollerar hur företaget följer Sarbanes-Oxley Act och inte kontrollerar hur företaget följer svensk bolagskod. Inte heller Strannegård har märkt att införandet av svensk bolagskod har påverkat företagets interna kontroll Outsourcingavtalet Det är enligt Strannegård svårt att skriva ett heltäckande avtal som skyddar företaget mot alla de risker som kan uppstå, men Strannegård framhåller att avtalet vid en upphandling ska säkerställa den outsourcade delens kvalitet, vilket medför att det är viktig att utforma avtalet på rätt sätt. I avtalen med Fortum poängterar Strannegård att det ska finnas med bör/skall krav, som omfattar säkerhet, miljöhänsyn och att inget barnarbete får förekomma. Han påpekar att det även ska specificeras vilken typ av rapportering som är aktuell och att motparten ska ha en service manager som Fortum kan ha kontakt med, för att kunna kontrollera att allting sker utifrån det avtal som undertecknats. Avtalet anses av Wejdelind och Hummerhielm vara en kontrollerande funktion, då de poängterar att avtalet bör innehålla vilka kontroller företagen har kommit överens om. Den som levererar tjänsten ska, framhåller Wejdelind, säkerställa vilka kontroller som utförts och att det är korrekt. Hon poängterar att parterna tillsammans ska komma överens om vad som ska ingå i avtalet. Skulle det inte göras, blir det enligt Wejdelind uppenbarligen risker med outsourcingen. Om kraven inte uppfylls finns det, enligt Strannegård, ersättningsanspråk inskrivna i avtalet. Även Hummerhielm poängterar att det är otroligt viktigt att det finnas penaltyklausuler, för att kunna sätta press på outsourcingpartnern om det skulle behövas. Han framhåller däremot att det är en större utmaning vid en internkoncern lösning. Canal Digital har penaltyklasuler med serviceföretaget, som sköter en del av ekonomin, men Hummerhielm menar att det är inte lika vassa klausuler som vid en extern partner. 37

46 EMPIRI Generellt sett ska det i avtalet med outsourcingpartnern finnas information om hur aktiviteterna följs upp, anser Hummerhielm. Ett väl utformat outsourcingavtal medför enligt Strannegård god uppföljning och den rapportering samt nära kontakt med motparten bidrar till att Fortum känner en trygghet för att företaget kan följa upp det som anses nödvändigt. Genom daglig kontakt mellan Fortums och outsourcingföretagets service managers och de rapporter som skickas anser Strannegård att företaget har en bra insyn på hela affärsprocessen, vilket han framhåller medför att eventuella problem kan upptäckas och t åtgärdas. Med ett väl genomtänkt oursourcingavtal och en högkvalitativ rapportering kan den interna kontrollen för de outsorcade delarna enligt Strannegård motsvara den interna kontrollen för de processer som inte outsourcas. Outsourcingföretagens interna kontroll är generellt sett bra, framhåller Strannegård, och Fortum studerar regelbundet ett antal operativa nyckeltal, som outsourcingföretaget har direkt påverkan på, för att följa utvecklingen av de outsourcade arbetsuppgifternas utveckling och därmed den interna kontrollen. I avtalet mellan det tillverkande företaget och outsourcingföretaget inkluderas enligt Strannegård inte faktorer som vilka styrande dokument som finns, monteringsinstruktioner, hur tillverknings- och monteringsprocessen ska se ut och hur resurserna förflyttas inom produktionen. Detta är istället faktorer som representanten menar anpassas mellan outsourcingparterna under tiden. I avtalet förebehåller företaget, enligt det tillverkande företagets representant, rätten till att utföra kvalitetsrevisioner och revidera outsourcingpartnerns kvalitetssystem. Vidare påpekar representanten att företaget inte har någon rätt att begära ekonomisk information, annat än den som är offentlig, men allt som har med kvalitetskontroller att göra inkluderas i avtalet. 4.2 Outsourcingföretag Företagsbeskrivning Aditro Aditro AB är Nordens ledande leverantör av Business Process Outsourcing (BPO). Verksamheten bedrivs inom fyra affärsområden; Aditro Customer Services med callcentertjänster, telemarketing och backoffice, Aditro Financials med redovisning, beslutsstöd och budgetering, Aditro Human Resources tar hand om HR och löneområdet samt Aditro Logistics, som sköter lager, distribution kombinerat med integrerade logistiklösningar. ( Produktionsenheten i Kalmar är ett contact centrer, som tillhör affärsområdet Aditro Customer Services. Anders Nordh, som är Operation Manager sedan två år tillbaka, med ansvar för några av enhetens uppdrag, har intervjuats. Nordh har tidigare arbetat 38

47 EMPIRI som projektägare på Tekosöm, som har egen konfektionstillverkning i Polen och i Östeuropa, men har även arbetat med sport- och klädhandel under de senaste 15 åren Bokföringsbyrån i Kalmar HB Bokföringsbyrån i Kalmar HB har funnits sedan 1994 och har tre heltidsanställda samt tre deltidsanställda. Intervju har skett med Sven-Olof Ågren, som är delägare i företaget. Ågren har tidigare arbetat som ekonomichef under trettio år samt varit delägare i en annan firma under tio års tid Definition av outsourcing Outsourcing är enligt både Nordh och Ågren termen för när företag väljer att lägga ut delar av sin verksamhet till någon annan, som förhoppningvis har bättre förutsättningar att utföra det. Nordh menar att det är saknar betydelse om det är kärnverksamhet eller valda delar som företaget vill bli bättre på Erfarenheter av outsourcing Bokföringsbyrån i Kalmar HB hanterar, enligt Ågren, den bokföring som företagets kunder outsourcar samt är rådgivande vid kundernas kontakt med myndigheter. Affärsprocesserna som Aditro tar hand om i Kalmar är kundtjänst, telemarketing samt administrativa tjänster. Den egna erfarenheten av outsourcing anser Nordh är ganska begränsad till de två senaste åren på Aditro. Under tiden på Tekosöm lades några delar av produktionen ut på andra leverantörer, men Nordh anser inte det är outsourcing utan som legotillverkning, trots att andra möjligen skulle anse det Riskpåverkan Den största risken med att ett företag ourscourcar är att det kan bli beroende av sin partner, framhåller Nordh hos Aditro, till följd av att företaget på lång sikt kan förlora sin egen kompetens på området om den inte upprätthålls. Detta kan medföra att det kan bli svårt att ta tillbaka affärsprocessen till sig själv. Nordh anser att outsourcande företag anpassar den egna verksamheten i stor utsträckning efter sin partner. Skulle något inträffa och partnern inte kan leverera de strategiskt viktiga aktiviteterna medför detta enligt honom att företaget kan hamna i en känslig sits. Andra risker som Nordh menar skulle kunna finnas är att företag, som lägger ut mycket av sin verksamhet kan minska sin egen kontroll, eftersom outsourcingen tidigare fungerat bra. Nordh för även fram kommunikationssvårigheter mellan aktörerna som en möjlig risk, eftersom företagen kan ha olika förväntningar på ett uppdrag. Det kan enligt Nordh innebära att företaget förväntar sig en sak och försöker förmedla det, medan outsourcingföretaget tolkar uppdraget på ett annat sätt. Det finns ingen risk med att outsourca bokföringen menar Ågren, delägare i Bokföringsbyrån i Kalmar HB, eftersom bokföringsbyrån kontrollerar det outsourcande företagets bokföring och därmed upprätthåller en korrekt redovisning. En outsourcad 39

48 EMPIRI bokföring reducerar risken för fel och oegentligheter i räkenskaperna framhåller Ågren, men påpekar samtidigt att oegentligheter utanför bokföringsmaterialet, som att företag köper och säljer svart utan kvitton, inte kan upptäckas Riskfyllda aktivteter och processer att outsourca Ett företags kärnverksamhet eller strategiskt viktiga aktiviteter anser Nordh är mest riskfyllt att outsoucra. Det skulle enligt Nordh kunna bli väldigt känsligt om företaget lägger för stor del av kundtjänst hos ett annat bolag, eftersom bolaget hanterar företagets kunder och inte kan riskera att förlora dem Intern kontroll Den interna kontrollen innebär enligt Nordh hos Aditro krav på rapportering och inkluderar verktyg för att granska och kontrollera att företaget själv lever upp till de ställda kraven. Nordh menar även att intern kontroll omfattar styrningen av verksamheten åt rätt håll gentemot uppdragsgivaren önskemål. Han framhåller vikten för både Aditro och uppdragsgivaren att Aditro kan rapportera att de har utfört det utlovade i rätt omfattning och levererat utifrån uppdragskravet. Intern kontroll ser Nordh som ett verktyg för att förhindra att det sker fadäser och skandaler och om något problem uppstår i produktionen slår kontrollverktygen larm. Den interna kontrollen upplever Ågren, delägare i Bokföringsbyrån i Kalmar HB, som varierande hos de outsourcande företagen, från att vara otillräcklig till att vara mycket god, men att det i allmänhet är bättre intern kontroll och rutiner hos större företag. Uppdragsgivaren följer enligt Nordh upp de outsourcade delarna genom verktygen som används för intern kontroll samt via kontinuerliga uppföljningar varje månad och kvartal. Kvartalsgenomgången framhålls av Nordh som grundlig och Aditros arbetssätt granskas för att säkerställa att arbetet utförts i enlighet med avtalet samt vilka avvikelser som har förekommit och orsaken till dem. Vid granskningen av det outsourcande företagets interna kontroll framhåller Ågren att Bokföringsbyrån i Kalmar HB kontrollerar företagets rutiner kring skatteinbetalningar, leverantörsfakturor, kundfordringar, bank och kassa. Det är enligt Ågren bokföringsbyråerna som har kunskapen och förmågan att bidra till en bättre kontroll, genom att förse det outsourcande företaget med månadsrapporter över det ekonomiska läget. Ågren framhåller vikten av att diskutera rapporternas innehåll med det outsourcande företaget samt diskutera hur brister i rutinerna hos det outsourcande företaget kan åtgärdas. Han poängterar emellertid att det är det outsourcande företaget som måste besluta om rutinerna verkligen ska ändras. Den interna kontrollen anses av Nordh vara betydelsefull när företag väljer outsourcingpartner, men det är även viktig att Aditro kan påvisa att de tidigare kunnat leverera efter givna förutsättningar under en längre tid. 40

49 EMPIRI Påverkan på revisionsprocessen Det är enligt Ågren, delägare i Bokföringsbyrån i Kalmar HB, inte möjligt att endast lägga ut en del av bokföringen till en extern part. Han menar att det är ett krav att samma företag har kontroll över samtliga uppgifter som ska ingå i redovisningen, för att det ska vara möjligt att upprätthålla en korrekt och tillförlitlig bokföring. I samband med att aktiebolag lägger ut sin bokföring till Bokföringsbyrån i Kalmar framhåller Ågren att det finns ett nära samarbete mellan bokföringsbyrån och revisorerna. Ågren menar att revisorerna kontrollerar bokföringsbyrån arbete och gör eventuella justeringar om det finns någonting som inte stämmer. I sin position på Aditro menar Nordh att han däremot inte har någon kontakt med uppdragsgivarens revisor beträffande granskningen av den outsourcade processen. Uppdragsgivarens kontaktperson, Delivery Manager, är på Aditro enligt Nordh ansvarig för samverkan mellan företagen samt uppföljningen av produktionskontrollen. Inga revisorerna har varit på plats, men däremot menar Nordh att det indirekt via uppföljningsmötena kan framgå att revisorn haft synpunkter, om det kommer nya rutiner och direktiv. Uppdragsgivarna har mycket god kontroll över verksamheten framhåller Nordh, eftersom de har goda möjligheter att följa upp efterlevnaden av rutiner samt produktionen. Revisorerna har därmed enligt Nordh, i likhet med uppdragsgivaren, möjligheter att få tillgång till all information som behövs vid en revision, vilket medför att Nordh anser att det inte borde vara några svårigheter att följa upp den outsourcade processen Outsourcingavtalet Revisorerna får, enligt Ågren, tillgång till den information som behövs för att utföra sin granskning. Han upplever därmed inte att outsourcingavtalet begränsar revisorernas möjlighet att få tillgång till information. Detta instämmer Nordh i, som vidare även anser att avtalet mellan uppdragsgivaren och Aditro styr hur verksamheten ska bedrivas på ett uppdrag. När avtalet tecknas framhåller Nordh att det är den ekonomiansvarige hos uppdragsgivaren som är med vid förhandlingarna, och inte revisorerna. Uppföljningar av verksamheten har uppdragsgivaren enligt Nordh full insikt i, däremot har uppdragsgivaren inte insikt i Aditros egen interna kontroll för lönsamhetsuppföljningen. Nordh påpekar att det vid olika uppdrag används olika verktyg och programvaror, där några uppdrag använder sig av uppdragsgivarens egna program medan andra utnyttjar en programvara utvecklad av Aditro. 41

50 EMPIRI 4.3 Revisionsbyråer Företagsbeskrivning Deloitte Deloitte är en internationell revisionsbyrå med över medarbetare i 140 länder. I Sverige finns byrån på ett trettiotal orter. Deloitte tillhandhåller tjänster inom revision, redovisning, skatt och rådgivning. ( Magnus Andersson, som intervjuades, är godkänd revisor och har varit verksam på Deloittes Kalmarkontor de senaste åtta åren och reviderar mindre till medelstora företag på upp till 300 anställda. Lokalkontoret i Kalmar har 34 anställda Ernst & Young Ernst & Young är en revisionsbyrå som fokuserar på revision, skatt, transaktioner, rådgivning och redovisning. Revisionsbyråns kunder inkluderar företag av varierande storlek, som mindre ägarledda företag samt publika företag. Ernst & Youngs medarbetare finns i 140 länder. I Sverige har Ernst & Young 70 kontor samt medarbetare. ( Intervju har skett med Ola Leo, som är auktoriserad revisor samt verksam på Ernst & Young i Kalmar sedan tio år tillbaka. Leo är även kontorschef för Nybrokontoret och ansvarar för redovisningskonsulter samt företagskonsulter i sydost. De företag som Leo arbetar med är mindre samt medelstora företag Grant Thornton Grant Thornton är en revisions- och konsultbyrå som erbjuder tjänster inom områdena revision, redovisning, bokföring och strategisk planering samt rådgivning vid skattefrågor och ägarförändringar. Kunderna utgörs av ägarledda företag, vilket inkluderar både mindre företag samt större börsnoterade internationella företag. Grant Thornton har idag medarbetar i 113 länder, varav 850 medarbetare är verksamma på Sveriges 32 kontor. ( Telefonintervju har skett med Anders Claesson, som är auktoriserad revisor hos Grant Thornton i Jönköping. Claesson har arbetat inom revisionsbranschens sedan 1994 och arbetar idag med företag av varierande storlek, men främst medelstora och större företag. Grant Thorntons kontor i Jönköping har 27 medarbetare inom revision och redovisning ( KPMG KPMG erbjuder företag av varierande storlek, från mindre ägarledda företag till stora internationella företag, tjänster inom revision, skatt och rådgivning. Idag finns 42

51 EMPIRI KPMG:s medarbetare i 145 länder, varav medarbetare finns placerade på ett 60-tal orter i Sverige. ( Telefonintervju har skett med Andreas Andersson, auktoriserad revisor. Andersson är en av medarbetarna på KPMG:s kontor i Norrköping, där han har varit verksam de senaste elva åren. Förutom mindre företag, arbetar Andersson även med ett stort antal större företag. Norrköpingskontoret har 16 anställda, varav sju är auktoriserade revisorer och fyra är godkända revisorer ( Sporrong & Eriksson Revisionsbyrå Sporrong & Eriksson Revisionsbyrå är en lokalägd revisionsbyrå i Kalmar, som arbetar med revision, konsulting, bokslut, skatter och deklarationer. Företagets kunder består av både mindre och större företag, men merparten av kunderna utgörs av mindre företag. Per Eriksson, som intervjuades, är auktoriserad revisor och delägare i Sporrong & Eriksson Revisionsbyrå. Eriksson var under tio år en av medarbetarna på ett mindre revisionsbyrå, men när detta blev uppköpt valde Eriksson, tillsammans med Håkan Sporrong, att starta Sporrong & Eriksson Revisionsbyrå. Sporrong & Eriksson Revisionsbyrå benämns vidare som Sporrong & Eriksson. ( Öhrlings PricewaterhouseCoopers I Öhrlings PricewaterhouseCoopers tjänsteutbud ingår, förutom revision, även redovisning, riskhantering, skatterådgivning, corporate finance och annan revisionsnära rådgivning. Huvudorganisationen PricewaterhouseCoopers har medarbetare och finns representerade i 150 länder. ( De senaste tio åren har Maria Hallefält arbetat på Öhrlings PricewaterhouseCoopers och har varit auktoriserad revisor i fyra år. Hallefält har arbetat med både stora och mindre företag samt även med internationella bolag. Kontoret i Helsingborg har 28 medarbetare, varav nio godkända revisorer och sex auktoriserade revisorer. Intervjun med Hallefält genomfördes via telefon. I empirin benämns Öhrlings Pricewaterhouse- Coopers som Öhrlings Definition av outsourcing De intervjuade respondenterna har en likartad uppfattning om vad som menas med outsourcing och definierar begreppet som att ett företag lägger ut delar av verksamheten eller vissa funktioner, som tidigare hanterats inom företaget, till ett serviceföretag inom koncernen eller leverantör utanför den legala enheten. Vidare anser respondenterna att begreppet även inkluderar att företaget anlitar en extern part, som kommer till företaget och utför det arbetsmoment som en anställd tidigare gjort. 43

52 EMPIRI Erfarenhet av outsourcing Erfarenheten av outsourcing skiljer sig mellan de intervjuade respondenterna, både med avseende på deras delaktighet vid revision av företag som outsourcar och uppfattningen om vilka aktiviteter eller processer som företagen vanligtvis outsourcar. Outsourcing inom Kalmarområdet har enligt Leo, auktoriserad revisor hos Ernst & Young, precis kommit igång, men han poängterar samtidigt att storstäderna inte kommit mycket längre. Till följd av att Leo är verksam inom Kalmarregionen besitter han i nuläget begränsad erfarenhet av att ha reviderat företag som outsourcar. Leo påpekar samtidigt, precis som Magnus Andersson, godkänd revisor hos Deloitte, att outsourcing är en väldigt stark trend som ständigt utvecklas. Vidare framhåller Magnus Andersson att det är viktigt att förstå vad som är företagets kärnverksamhet och att inte outsourca den delen av verksamheten, för att kunna uppnå fördelarna med outsourcing. Företag outsourcar ofta redovisning, lönehantering, bokslut och bokföring, framhåller Claesson, auktoriserad revisor hos Grant Thornton. Även Andreas Andersson, auktoriserad revisor hos KPMG, anser att outsourcing av administrativa tjänster är vanligt och poängterar att det främst är löne- och ekonomihantering som outsourcas. Detta stöds av Magnus Andersson, som menar att företag med under 50 anställda framför allt outsourcar redovisningen, medan större företag även lägger ut löne- och IT-funktionen. Företag som har outsourcat delar av redovisningen samt lönehanteringen till externa parter eller till servicecenter inom koncernen, är det som Hallefält, auktoriserad revisor hos Öhrlings, framför allt har arbetet med. Företag Förutom att företag outsourcar redovisning och IT har Eriksson, auktoriserad revisor hos Sporrong & Eriksson, erfarenhet av att företag kan outsourca miljörelaterade funktioner, som konsekvensplaner och konsulthjälp vid tillståndspliktiga verksamheter. Tillverkande företag kan enligt Andreas Andersson och Claesson även lägga ut en viss del av tillverkningen till en underleverantör, som då utför ett moment av det outsourcande företagets produktion. Förfarandet benämner Claesson och Magnus Andersson som legotillverkning, vilket är ett område som Claesson har erfarenhet från till följd av att många verkstadsföretag lägger ut en viss del av produktionen Riskpåverkan Revisionsrisken får, utifrån ett teoretiskt perspektiv, inte påverkas av att företaget outsourcar, utan det är istället kontrollrisken, upptäcksrisken och den inneboende risken som kan påverkas vid outsourcing, framhåller Andreas Andersson. Vid hög inneboende risk samt kontrollrisk måste revisorerna, enligt Andreas Andersson, göra mer i samband med revisionen, för att upptäcksrisken ska bli lägre och revisionsrisken ska hållas konstant. Vidare poängterar Andreas Andersson att företag med bra intern 44

53 EMPIRI kontroll, som revisorerna kan verifiera och känna förtroende för, medför mindre revisionsinsats. Förändringen av kontrollrisk, upptäcksrisk och inneboende risk beror på vilken process företaget outsourcar, anser Andreas Andersson, Magnus Andersson samt Leo. Revisorerna måste enligt dem i varje enskilt fall, utifrån företaget som helhet samt den eller de delar som outsourcas, avgöra hur granskningen ska ske för att få fram tillräcklig information och minska riskerna Kontrollrisk Graden av kontroll, samt vad och hur företaget väljer att outsourca, är enligt Magnus Andersson samt Hallefält avgörande för om kontrollrisken och kompetensnivån påverkas. Detta beror på, framhåller Magnus Andersson, att en del av kompetensen försvinner från företaget när företag överlåter en del av processen. Även Claesson fokuserar på att kontrollrisken påverkas av kompetensen hos det företag som utför det outsourcade momentet. Han anser att ett outsourcingföretag som inte besitter rätt kompetens, där flödena samt arbetsmomenten inte utförs korrekt, medför en högre risk. Outsourcing av bokföring och lönehantering Om företaget har gjort på rätt sätt vid outsourcingen, poängterar Hallefält att kontrollrisken inte påverkas i någon större utsträckning. Hon menar däremot att det finns en ökad risk om företaget outsourcar bokföringen, då den som bokför kanske inte har samma kunskap om verksamheten, som en av företagets medarbetare. Det kan, enligt Hallefält, vid bristfällig information leda till missuppfattningar om tjänstens utförande. Då lönefunktionen outsourcas anser Magnus Andersson att kontrollrisken påverkas av om löne- och personalchefen finns kvar, eftersom det bidrar till att avgöra vilken kompetens och kontrollfunktion som finns inom företaget. Väljer företaget att enbart lägga ut instansningen av lönerna anser Magnus Andersson att det inte är lika riskabelt. Andreas Andersson, anser däremot att det alltid kan vara riskfyllt att outsourca lönehantering, beroende på vilken intern kontroll som finns hos servicebyrån eller den externa parten. Om det finns bra kontroll och tillförlitliga rapporter lämnas till det outsourcande företaget minskar, enligt Andreas Andersson, risken för fel i bokföringen. Resonemanget stöds av Leo, som menar att revisionen inte alls påverkas av att ett företag outsourcar bokföring och redovisning, om företaget har bra rutiner och bra rutinbeskrivningar. Saknas däremot bra rutinbeskrivningar poängterar Leo att det blir svårare för revisorerna att kontrollera rutinerna hos outsourcingföretaget, till följd av att revisorerna under revisionens inledande skede då inte har lika bra koll över rutinerna. Leo menar att det även gäller generellt, och inte bara vid outsourcing av administrativa tjänster. 45

54 EMPIRI Åtgärder för minskad kontrollrisk För att minska svårigheterna med att hitta befintliga system och kontrollera den interna kontrollen anser Andreas Andersson samt Eriksson att det vid revision av outsourcande företag kan krävas att de interna kontrollerna verifieras på plats hos outsourcingföretaget. Andreas Andersson poängterar även att den externa partens revisor kan göra verifieringen och skriva ett intyg som garanterar att den interna kontrollen fungerar. Revisorer kan enligt Eriksson även minska kontrollrisken genom att anlita specialister inom områden där inte tillräcklig kunskap finns och menar att det är vanligt att anlita IT-specialister, som kontrollerar systemen och granskar vilka systemfel som kan finnas i företagets program. Då revisorer väljer att granska system utan att anlita IT-specialister framhåller Eriksson att de kan, för att upptäcka systemfel, använda särskilda program som söker efter fel i företagets system, göra transaktionsanalyser eller stickprovsgranskningar. Enligt Eriksson är stickprovsgranskningar en manuell kontroll av att systemen fungerar, som vid lönegranskning kan genomföras genom att, för att hitta avvikelser, jämföra avtalet, grundlönelistan och lönespecifikationer Inneboende risk Den inneboende risken vid outsourcing är att företaget tappar en del av kompetens inom de outsourcade processerna samt att det måste finnas en genomtänkt strategi och rutiner bakom outsourcingen, framhåller Magnus Andersson. Även Claesson betonar kompetensen som en betydelsefull faktor när revisorn bedömer den inneboende risken. Revisorn måste, enligt Claesson, avgöra om outsourcingföretaget besitter den kompetens som krävs för att utföra det outsourcade arbetsmomentet, för att kunna avgöra hur stor risken för fel är. Då företag outsourcar menar Magnus Andersson att det inte innebär att kontrollbehovet försvinner eller minskar för den utlagda delen och inte heller ansvaret för processen minskas, utan kontrollbehovet förändras. Magnus Andersson menar att företaget behöver säkerställa att det sker en kontroll av den outsourcade processen, för att kunna bedöma den inneboende risken. Verksamheten blir enligt Eriksson mer riskfylld till följd av transaktionerna mellan det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. Samtidigt anser Eriksson samt Leo att funktionernas utförande borde förbättras, eftersom det förmodligen är specialister inom området som anlitas för att hantera den outsourcade verksamheten. Till skillnad från Magnus Andersson och Eriksson menar Leo att bra rutiner samt rutinbeskrivningar medför att den inneboende risken inte påverkas av att företag outsourcar. Då det outsourcande företaget har en utomstående byrå på plats inom företaget anser inte heller Andreas Andersson att den inneboende risken påverkas, eftersom han menar att det inte har någon betydelse om det är en utomstående part eller anställd som utför arbetet. Finns funktionen utanför företaget anser Andreas Andersson att det istället är ett måste att verifiera om outsourcingföretaget har en god intern kontroll. Enligt 46

55 EMPIRI Hallfält påverkas inte den inneboende risken av att företag outsourcar delar eller hela verksamheten, men hon anser att det finns en risk för att det kan bli fel i bokföringen Upptäcksrisk Enligt respondenterna kan upptäcksrisken påverkas av det outsourcande företagets samt outsourcingföretagets interna rutiner. Magnus Andersson samt Leo anser att det inte behöver vara svårt att följa upp rutinerna när företag outsourcar, men det krävs ett sätt att säkerställa rutinerna på. Detta medför att Leo framhåller att bra rutiner och rutinbeskrivningar bidrar till att upptäcksrisken inte förändras av att företag outsourcar. Han menar att samma betryggande underlag ska kunna införskaffas som vid revision av företag som inte outsourcar. Inte heller Hallefält anser att upptäcksrisken påverkas i någon större omfattning av att ett företag outsourcar, om tillförlitliga rutiner finns. Till följd av att revisorn måste förlita sig på manuella rutinbeskrivningar, anser Eriksson att det vid revision av outsourcande företag är svårare att upptäcka eventuella fel. Han menar att det är enklare att hitta felen vid revisioner där hela verksamheten finns på plats, eftersom systemen då är lättillgängliga och det finns möjlighet att diskutera med personer som besitter relevant kunskap. Även Leo och Andreas Andersson menar att det är praktiskt att revidera ett företag där hela verksamheten finns på plats, med vidhåller att bra rutinbeskrivningar medför en oförändrad upptäcksrisk. Vidare poängterar Andreas Andersson samt Claesson att sämre intern kontroll innebär att revisorn måste genomföra en mer omfattade granskning för att minska upptäcksrisken. Vid outsourcing av lönefunktionen är det enligt Magnus Andersson inte blir någon större skillnad om det rör sig om lönesammanställningar, som lönespecifikationer och rapporter, jämfört med då företaget inte outsourcar. Däremot anser han att företaget måste ha interna rutiner för att följa upp och säkerställa att attestrutinerna fungerar samt att utbetalningar blir registrerade på rätt motkonto. När lönefunktionen läggs ut krävs det, enligt Magnus Andersson, kontroller för att säkerställa att den använda löneprogramvaran är korrekt, som kontroller av att samtliga löner, semesterersättningar och sjuklöneavdrag är i enlighet med gällande avtal. Magnus Andersson framhåller att behovet av interna kontroller inte försvinner, utan företaget måste anpassa kontrollfunktionerna utefter den outsourcade processen Riskfyllda aktivteter och processer att outsourca Det kan, enligt Magnus Andersson, finnas stordriftsfördelar med att lägga ut en process, då det leder till en effektivisering av organisationen. Samtidigt påpekar han att det är vad som outsourcas och hur outsourcingen sker som avgör resultatet. När ett mindre företag outsourcar menar Magnus Andersson samt Leo att outsourcingen kan bidra till att förbättra processen, eftersom kompetensen hos outsourcingföretaget bör vara större. Vidare anser Leo att den outsourcade processen även bör förbättras när större företag outsourcar, till följd av att det bör vara specialister som anlitas. 47

56 EMPIRI Alla aktiviteter och processer kan outsourcas, påpekar Claesson, men att den risk som outsourcing innebär är beroende av outsourcingföretagets kompetens och ekonomiska ställning samt hur beroende det outsourcande företaget är av den externa partnern. Däremot menar Magnus Andersson, Leo samt Hallefält att företagets affärskritiska funktioner alltid medför större risk att outsourca. Ju längre bort från kärnverksamheten den outsourcade processen befinner sig, desto mindre riskfyllt anser Hallefält samt Magnus Andersson att det är att outsourca processen. Vidare finns det, enligt Magnus Andersson, en skillnad mellan att outsourca hela eller delar av verksamheten. Han menar att kompetensrisken vid outsourcing av hela lönehanteringen och andra affärskritiska processer innebär att företaget kan förlora en del av möjligheten till uppföljning. Vilken aktivitet som kan anses vara mest riskfylld att outsourca beror på, enligt Andreas Andersson, vilken risk som beaktas. Andreas Andersson menar att revisorer framför allt granskar risken för fel i bokföringen och beaktas den risken kan det alltid vara riskfyllt att outsourca lönehanteringen. Andreas Andersson påpekar att god intern kontroll samt tillförlitliga rapporter minskar den risk som det innebär att outsourca. Den främsta risken som Andreas Andersson ser, är att det finns en tendens till att företagen får mindre grepp om verksamheten, oberoende av vad som outsourcas. Outsourcing av tillverkning Det kan vara riskfyllt att outsourca tillverkningen, påpekar Claesson, med anledning av att det outsourcande företagets situation samt framtida fortlevnad då kan bli beroende av outsourcingföretaget ekonomiska ställning samt förmåga att leverera. Även Andreas Andersson anser att det är riskfyllt för företag att outsourca tillverkningen, men poängterar samtidigt att det inte är den enda risken som revisorerna tar hänsyn till. Revisorerna beaktar, enligt Andreas Andersson, framför allt risken för att det ska bli fel i bokföringen och den risken ökar inte då ett företag lägger ut tillverkningen. Vid valet av outsourcingpartner är det viktigt att bedöma företagets ekonomiska ställning och kompetens för att minska risken med outsourcing, betonar Claesson. Det outsourcande företagen måste därmed, enligt Claesson, undvika att lägga ut tillverkningen hos företag som har en ökad risk att gå i konkurs eller som inte kan hantera maskiner samt produktutveckling. Vidare framhåller Claesson att resonemanget gäller generellt vid valet av outsourcingpartner och inte enbart vid outsourcing av tillverkning. Outsourcing av IT Det kan enligt Magnus Andersson vara svårt att följa upp IT- rutiner om företaget outsourcar den delen, eftersom det kan vara svårt med åtkomsten. Även Leo samt Eriksson anser att outsourcing av IT är riskfyllt. Leo menar att outsourcing av IT är problematiskt till följd av att leverantörerna inte är vana vid att anpassa sig till revi- 48

57 EMPIRI sionen samt efter respektive outsourcande företags verksamhet. Eriksson anser att risken med att outsourca IT beror på att företagen blir allt mer IT-baserade, vilket medför att icke fungerande system kan leda till stillastånd i verksamheten. Vidare framhåller Eriksson att outsourcing inte innebär någon garanti för att den verksamhet som läggs ut fungerar tillfredsställande, till följd av att IT-specialister inte alltid är på plats när problem uppstår, utan kommer vid förutbestämda tillfällen. Hallefält anser inte att outsourcing av IT är den mest riskfyllda verksamhetsdelen att outsourca, utan framhåller att det vore mest riskfyllt att outsourca forskning och utveckling. Outsourcing av strategiska tjänster Outsourcing av budgetering, beslutsstöd och analyser bör enligt Magnus Andersson inte ske, utan strategiska beslutprocesser bör ske internt eftersom det kräver insikt i företagets verksamhet. Resonemanget stöds av Andreas Andersson och Eriksson, som anser att outsourcing av strategiska frågor är ovanligt, eftersom att det är funktioner som företagen vill behålla internt. Andreas Andersson och Eriksson poängterar att företag i vissa fall anlitar konsulter, men inte heller det är allt för vanligt. Magnus Andersson anser att konsulter kan anlitas för att analysera och för att ta fram ledningens beslutsunderlag, men det är inget som han anser räknas till outsourcing Intern kontroll Intern kontroll vid de outsourcade aktiviteterna Den interna kontrollen upplevs av Leo, auktoriserad revisor hos Ernst & Young, som bra hos de aktiviteter som outsourcas, om det finns bra rutinbeskrivningar. Då det finns problem med den interna kontrollen menar Leo att det beror på dåliga rutiner inom företaget. Även Andreas Andersson, auktoriserad revisor hos KPMG, anser att den interna kontrollen är god hos företag med bra rutiner. Det är enligt Andreas Andersson tydligt hos företag som outsourcar lönehantering, eftersom de outsourcande företagen vanligtvis har bra intern kontroll över att informationen samt materialet som överlämnas till servicebyrån är korrekt. Vidare poängterar Andreas Andersson att outsourcande företag är bra på att följa upp servicebyråns månadsrapporter, som omfattar att avgöra om månadsbeloppen på löner är rimliga och hur attestrutinerna fungerar. Till skillnad från Leo och Andreas Andersson, anser Eriksson, auktoriserad revisor hos Sporrong och Eriksson, att den interna kontrollen hos det outsourcande företaget i regel blir sämre för de delar av verksamheten som outsourcas. Eriksson samt Claesson auktoriserad revisor hos Grant Thornton, menar att det outsourcande företaget måste göra en bedömning av hur pålitligt outsourcingföretaget är, för att minska risken för att den interna kontrollen försämras. Vidare anser Claesson att revisorn bör uppmärksamma det outsourcande företagets ledning om tillräcklig kompetens saknas hos 49

58 EMPIRI outsourcingföretaget eller om större fel har upptäcks i samband med de outsourcade delarna. Outsourcing av hela verksamheten eller delar av den Skillnaderna i den interna kontrollen blir enligt Magnus Andersson, godkänd revisor hos Deloitte, synliga om företaget outsourcar hela eller delar av processen och poängterar att om hela processer läggs ut finns risken för att kompetensen inom företaget försvinner. Han framhåller också att det är viktigt att inte generalisera, eftersom de interna kontrollerna inte behöver försämras när företaget outsourcar. Outsourcing kan ibland, enligt Magnus Andersson, medföra att den interna kontrollen förbättras, till följd av att det kan finnas en större kompetens och bättre kontrollrutiner hos outsourcingföretaget än internt hos det outsourcande företaget. Dessutom menar han att det kan bidra till att frigöra tid för anställda att kunna följa upp andra rutiner bättre. Hallefält, auktoriserad revisor hos Öhrlings, anser att tillförlitligheten hos företagets interna kontrollsystem, innan företaget väljer att outsourca, är avgörande för hur den interna kontrollen påverkas av att ett företag outsourcar. Det har då enligt Hallefält ingen betydelse om delar av eller hela verksamheten outsourcas Riskbedömning av den interna kontrollen Riskbedömningarna utgår, enligt samtliga respondenter, från vad det är som outsourcas och hur den interna kontrollen upplevs. Vidare menar Eriksson och Claesson att revisorn i samband med outsourcingen måste undersöka om outsourcingföretaget är ett välkänt företag, om medarbetarna på företaget är kompetenta samt om företaget är seriöst. Det är, enligt Eriksson och Claesson, möjligt att outsourca vad som helst, men för att minska risken med outsourcing måste det outsourcande företaget göra en bedömning av outsourcingföretagets pålitlighet. Claesson poängterar att riskbedömningen även utgår från, förutom personalens skicklighet, hur företagets system är uppbyggda. Den stora skillnaden, jämfört med att revidera en del som inte är outsourcad, är att revisorn måste vara mer förberedd, poängterar Leo. Han menar att noggranna förberedelser, samt att företagen förser revisorn med underlag som ger en tydlig bild av hur den interna kontrollen fungerar, bidrar till att det inte finns några svårigheter med att genomföra en revision av ett outsourcande företag. Oftast räcker det enligt Hallefält att säkerställa att funktionerna, som finns kvar på företaget, är tillräckliga för att säkerställa att allt blir rätt. Till följd av det ägnas mycket tid åt att kontrollera företagens system. Hon menar att uppbyggda attestsystem ofta kontrolleras när det gäller bokföring och utbetalningar av leverantörsfakturor. 50

59 EMPIRI Riskbedömning vid outsourcad IT Riskbedömningen hos framför allt lite större företag kan påverkas av att företag outsourcar, betonar Magnus Andersson. Han menar att revisorn då noggrant måste studera hur IT-rutiner och avancerad databehandling fungerar, eftersom det kan förekomma systemfel och överföringsfel av data mellan företaget och outsourcingföretaget. Risken finns, enligt Magnus Andersson, att alla data inte bearbetas på grund av ett fel i programvaran och det är därför viktigt att företagets interna kontroll, genom uppföljningar, säkerställer att det som outsourcats verkligen har utförts. Vidare anser Hallefält att det handlar om att kontrollera de kontroller och IT-system som finns och att testa dem, vilket påverkar riskbedömningen av de interna kontrollerna. Riskbedömning vid outsourcad lönehantering Revisorn måste enligt Andreas Andersson undersöka hur outsourcingföretagets interna kontroll, i samband med försäljningsintäkter och löner, påverkar tillförlitligheten i bokföringen. Även Magnus Andersson och Claesson påpekar att det är viktigt att det finns rutiner för att följa upp hela processen när lönehanteringen outsourcas. Vidare tillägger Magnus Andersson att komplexiteten på rutinerna i internkontrollen är beroende av hur många anställda företaget har. Det ska inom företaget, enligt Magnus Andersson, finnas attestrutiner innan löneunderlaget skickas iväg, rutiner för hur lönefilerna skickas över samt kontroller för att allt har skickats och mottagits av det outsourcande företaget samt outsourcingföretaget. Han menar att rutiner ska finnas för att kontrollera och säkerställa att löneavtal, bonus, löneförmåner och grundlöneregister hålls uppdaterade samt att databearbetningen hos outsourcingföretaget sköts korrekt. Det är enligt Magnus Andersson generella åtgärder, men han betonar vikten av att kunna följa var materialet befinner sig och hur lönehanteringen handläggs i den outsourcade processen, för att säkerställa att inga felaktiga löneutbetalningar görs. Hallfällts åsikter om hur den interna kontrollen ska hanteras vid outsourcing av lönehantering överensstämmer med Magnus Anderssons uppfattning. Hon anser att det ska finnas någon på företaget som attesterar alla uppgifter, får en slutlig utbetalningslista och även gör själva utbetalningen av medarbetarnas löner Granskning av den interna kontrollen Företagens respondenter anser att granskningen av de interna kontrollerna påverkas av vilka funktioner och kontroller som finns kvar hos företaget, med avseende på den outsourcade delen, samt vad som outsourcas. Enligt Hallefält gäller det att säkerställa att de kvarvarande kontrollerna är tillräckliga för att säkerställa att den outsourcade delen utförs korrekt. Innebär outsourcingen att ett företag hyr in personal, som på plats utför samma uppgifter som tidigare utfördes av anställda, menar Magnus Andersson och Andreas Andersson att granskningen inte påverkas över huvud taget. 51

60 EMPIRI Vid outsourcing utomlands kan det, enligt Hallefält, vara lite svårare att få tillgång till information, eftersom det kan förekomma språkförbistring och ta längre tid att få information som behövs för granskningen av de interna kontrollerna. Vidare poängterar Hallefält att det är ett måste att kontrollera att svenska lagar och regler följs, om delar har outsourcats till utlandet. Till följd av att Eriksson i regel upplever den interna kontrollen som sämre för de delar av verksamheten som outsourcas, medför det att han anser att det krävs extra revisionstid då de interna kontrollerna granskas. När revisorerna granskar den interna kontrollen för de outsourcade delarna sker, enligt Eriksson, intervjuer med kontaktpersoner för både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget, läsning av avtal och rutinbeskrivningar, stickprovskontroller samt rutinbesök. Besök hos outsourcingföretaget och upprättande av intyg Det kan bli aktuellt att besöka outsourcingföretaget för att granska kontrollerna, påpekar Eriksson, Andreas Andersson, Claesson samt Hallefält. Claesson framhåller att revisorn bör besöka det företag som har hand om det outsourcande företagets redovisning, för att granska företagets system. Skulle revisorn sedan tidigare ha kunskap om att redovisningsbyrån, anser Claesson att det är tillräckligt att det outsourcande företaget presenterar materialet i det outsourcande företagets eller revisorns miljö. Till följd av att det kan vara olika personer som hanterar företagets redovisning, för Hallefält fram svårigheten med att införskaffa relevant information. Detta kan, enligt henne, medföra att det blir svårare att få ett helhetsbegrepp över den outsourcade delen. Som alternativ till att besöka outsourcingföretaget menar Andreas Andersson att det kan bli aktuellt att be den utomstående revisorn, serviceföretagets revisor, att upprätta ett intyg som garanterar att den interna kontrollen fungerar hos serviceföretaget. Den utomstående servicebyråns revisor vill, enligt Andreas Andersson emellertid inte alltid upprätta intyg som garanterar den interna kontrollen, då det för revisorn är riskfyllt att ansvara för att den interna kontrollen hos serviceföretaget är god. Andreas Andersson framhåller även att detta inte heller är säkert att servicebyrån vill betala för det, då det är tidskrävande för deras revisor att upprätta intyget. Alternativet är då, enligt Andreas Andersson att det outsourcande företagets revisorer får göra en mer utförlig granskning om god intern kontroll saknas. Företagens storlek inverkar på granskningen av den interna kontrollen I de mindre företagen anser Leo att ägarna har en relativt god kontroll och insynen i verksamheten bidrar till att riskerna för oegentligheter är små. Även Magnus Andersson framhåller att granskningen av den interna kontrollen påverkas av företagets storlek och menar att uppföljningen av den interna kontrollen hos en outsourcad verksamhet är mycket enklare i ett mindre företag jämfört med ett stort företag. 52

61 EMPIRI Granskningen påverkas enligt Magnus Andersson markant när stora företag outsourcar, eftersom det krävs system för kvalitetssäkring av den outsourcade processen samt en omfattande granskningsprocess, där outsourcingföretagets rutiner granskas och stickprov utförs för att säkerställa en fungerande intern kontroll. Enligt Leo behöver revisorn vanligtvis styra upp rutinerna hos företag som blivit så pass stora att det finns en ekonomichef, eftersom ägarna då inte har tillräcklig insyn i företagets rutiner. Då god intern kontroll saknas framhåller Leo att revisorn vid granskningen av den interna kontrollen upprättar dokumentationer och rutiner, om nyttan med upprättandet av rutinerna överstiger kostnaden för företaget. Vidare anser Leo att det är olika faktorer som studeras, beroende på företagets bransch och storlek. Han menar att försäljnings-, inköps- och attestrutiner bör studeras noggrant, liksom lagret hos tillverkande företag. Magnus Andersson framhåller att det krävs en förståelse för och en uppfattning om det outsourcade företagets rutiner, oavsett företagets storlek Påverkan på revisionsprocessen Om revisionsprocessen påverkas av att företaget outsourcar avgörs, enligt Magnus Andersson, godkänd revisor hos Deloitte, och Leo, auktoriserad revisor hos Ernst & Young, av vilka delar som outsourcas. Vidare framhåller Magnus Andersson att företagets storlek, interna kontroll och kärnprocess avgör om revisionsprocessen påverkas. Detta stöds av Hallefält, auktoriserad revisor hos Öhrlings, som menar att påverkan på revisionsprocessen ökar när större del av en process läggs ut samt desto närmre kärnverksamheten processen ligger. Outsourcing av IT Outsourcing av ett företags IT är det som, enligt Leo och Eriksson, auktoriserad revisor hos Sporrong & Eriksson, påverkar revisionsprocessen mest. Eriksson anser att revisorer har lite kunskap inom området samtidigt som det är vanligast att outsourca och svårast att granska. Claesson framhåller däremot att företag inte alls behöver påverkas av att IT-relaterade funktioner outsourcas, om det outsourcande företaget har valt rätt outsourcingpartner. Han menar att det som krävs för att kunna outsourca IT är goda rutiner kring säkerhetskopiering, med avseende på vad som ska kopieras samt hur det ska förvaras. Outsourcing av löne- och ekonomihantering Störst inverkan på revisionsprocessen menar Andreas Andersson, auktoriserad revisor hos KPMG, och Hallefält att outsourcing av lön och bokföring har, eftersom det är ett måste att beakta vilka kontroller som finns inom det outsourcande företaget samt outsourcingföretaget i samband med de områdena. Vid outsourcing av löne- och ekonomihanteringen är situationen, enligt Andreas Andersson, annorlunda än vid tillverkning, eftersom företaget vid outsourcing av 53

62 EMPIRI administrativa tjänster kan ha en utomstående byrå på plats inom den egna organisationen. Detta anser Andreas Andersson och Magnus Andersson inte påverkar revisionen, till följd av att det inte har någon betydelse om en anställd eller utomstående part utför arbetet. Förutom outsourcing av löne- och ekonomihantering anser Magnus Andersson och Eriksson att revisionsprocessen påverkas vid outsourcing av kundservice, och strategiska tjänster som budgetering och kalkylering. Outsourcing av strategiska tjänster Outsourcing av strategiska tjänster påverkar revisionsprocessen enligt Magnus Andersson, Eriksson och Claesson, auktoriserad revisor hos Grant Thornton, men Magnus Andersson och Claesson poängterar samtidigt att strategiska tjänster inte bör outsourcas. Istället menar de att det är delar av verksamheten som bör behållas inom företaget, till följd av att det är processer som kräver stor insikt i verksamheten. Utläggning av budgeteringsprocessen och beslutsstöd har Hallefält inte stött på, men hon ställer sig tveksam till det och menar att det skulle vara svårt att outsourca. När det gäller outsourcing av strategiskt viktiga processer krävs det enligt Hallefält en mycket kompetent partner, att uppdraget är väldefinierat, att det finns tydliga riktlinjer för hur utläggningen sker och att de slutliga besluten måste fattas av styrelsen på företaget Planering Samtliga respondenter anser att planeringsfasen påverkas av att ett företag outsourcar delar av verksamheten, eftersom även outsourcingföretaget och den outsourcade delen måste beaktas vid revisionen. Enligt respondenterna utgår planeringen från vilka delar som outsourcas samt bedömningen av väsentlighet och risk i samband med de outsourcade delarna. Vidare påverkas planeringen, enligt Claesson, auktoriserad revisor hos Grant Thornton, av att revisorn måste införskaffa kunskap om verksamhetens flöde och transaktionerna mellan företaget. Verksamheten på olika platser Planeringen påverkas enligt Claesson av att delar av företagets verksamhet outsourcas, till följd av att verksamheten kan finnas på skilda platser. Även Leo och Magnus Andersson framhåller att det kan finnas praktiska svårigheter med att kontrollera den outsourcade processen om enheten finns på annan ort och avståndet är stort, men att det ändå inte är någon större skillnad när företaget är utspritt på flera orter, eftersom det finns möjligheter att säkerställa den interna kontrollen. I samband med att verksamheten finns på olika platser poängterar Andreas Andersson att revisorn vid planeringen måste avgöra om ett eventuellt lager ska granskas hos den utomstående parten, eller om det räcker med ett intyg från den utomstående partens revisor, som garanterar att lagret har inventerats. Eriksson anser att det framför allt är 54

63 EMPIRI den ökade komplexiteten och tidsåtgången samt behovet av specialister som bidrar till att planeringen påverkas av att företag outsourcar. Outsourcing av hela verksamheten eller delar av den Planeringen förändras av om det är hela eller delar av processen som outsourcas, framhåller Magnus Andersson samt Eriksson. Eriksson menar att företag som outsourcar delar av företagets processer oftast en ansvarig kvar inom företaget, som har ansvaret över det som outsourcas och som har kunskap inom området. Däremot menar Eriksson att det en risk för att, då hela verksamheten outsourcas, det outsourcande företaget inte tar ansvar för den del av verksamheten som hanteras av den externa partnern. Det är därmed, enligt Eriksson, viktigt att planera in en noggrann granskning av rutinbeskrivningar samt kontakt med de ansvariga på outsourcingföretaget. Claesson har en annan åsikt än Eriksson, då Claesson anser att det kan vara enklare att planera en revision där hela processen outsourcas. Han menar att revisorn, då delar av processen outsourcas, bör införskaffa förståelse för de överföringsrisker som kan inträffa mellan den delen av processen som det outsourcande företaget behåller och den delen av processen som finns hos outsourcingföretaget. Därmed menar Claesson att risken för överföringsfel kan minskas om hela processen outsourcas, till skillnad mot då delar av processer tas över av outsourcingföretaget Granskning Revisionens granskningsfas påverkas, enligt respondenterna, av vilken funktion eller process som outsourcas samt det outsourcade företagets rutiner. Magnus Andersson anser även att affärsprocessens komplexitet påverkar. Han menar att systemen hos mindre företag ofta är mindre komplexa och mer greppbara, vilket medför att granskningen förändras mindre. Vidare framhåller Magnus Andersson att komplexare system medför att större granskningsåtgärder behöver sättas in för att säkerställa substans- och kontrollgranskningen. Eriksson framhåller att revisorn vid granskningen av företag som outsourcar fokuserar på den löpande revisionen och inte på substansgranskning. Det finns inte några större problem med att få tillgång till nödvändig information för granskningen av de outsourcande delarna, påpekar Hallefält, eftersom det outsourcande företaget oftast kan ta fram den information som efterfrågas. Om det inte skulle finnas tillräckliga rutinerna på det outsourcande företaget menar hon att revisorn måste gå vidare till servicebyrån för att kontrollera deras rutiner och system. Den svårighet som Hallefält då ser, är att veta vilka personer som besitter relevant information. 55

64 EMPIRI Outsourcing av IT Vid revision av större företag krävs det, enligt Magnus Andersson, ofta att IT revisorer granskar systemen genom tillförlighetskontroller samt följer upp säkerhetsaspekterna med systemen. Vidare framhåller Magnus Andersson att det finns svårigheter med att följa upp IT- rutiner om företaget outsourcar den delen, eftersom det kan vara svårt med åtkomsten. Även Hallefält poängterar att IT-miljön samt de kontroller och rutiner, som ska säkerställa att allt blir riktigt, måste granskas. Det är inte enbart programmens funktion som ska undersökas när systemen granskas, utan Claesson framhäver att granskningen även bör omfatta hur medarbetarna hanterar systemen. Han menar att ett företag kan ha bra system, men att systemens tillförlitlighet kan minska till följd av att det inte finns medarbetare som kan hantera programmen korrekt. Outsourcing av tillverkning Vid granskning av företag som outsourcar tillverkning måste revisorn granska att lagret existerar, betonar Andreas Andersson, vilket vanligen sker genom inventering. Då lagret finns hos en utomstående part måste det, enligt Andreas Andersson, avgöras om revisorn ska vara delaktiga vid inventeringen hos den externa parten eller om ett intyg ska införskaffas från den utomstående partens revisor, som garanterar att lagret har inventerats. Eriksson och Claesson lyfter även fram svårigheterna med att, vid granskningen, genomföra värderingar av lager, avgöra vem som äger produkterna eller komponenterna vid bokslutet samt vem som äger verktygen. Outsourcing av löne- och ekonomihantering Utförs löne- och ekonomihanteringen på en plats utanför företaget måste revisorn, enligt Andreas Andersson och Claesson, undersöka om det finns tillräckliga kontroller på plats hos outsourcingföretaget för att kunna verifiera om det finns en tillfredställande kontroll. Andreas Andersson menar att revisorerna då kan besöka servicebyrån för att verifiera kontrollerna på plats eller låta servicebyråns revisor utföra verifieringen och skriva ett intyg som garanterar god intern kontroll. Skulle god intern kontroll saknas menar Andreas Andersson att revisorerna får granska betydligt mer, genom en detaljgranskning. Lönehantering kan, enligt Eriksson, vara ännu farligare att outsourca än tillverkning, eftersom det handlar om pengar. Det finns oftast någon på det outsourcande företaget som är ansvarig för att tidrapporter lämnas till outsourcingföretaget, men detta anser Eriksson inte är någon garanti för att rätt belopp betalas ut till medarbetarna. Eriksson framhåller att avtal bör granskas och stickprov bör göras, för att minska risken för felaktigheter som kan leda till större fel i företag med många transaktioner. 56

65 EMPIRI Outsourcing av strategiska tjänster Företag som anlitar konsulter vid strategiska frågor anses av Eriksson vara en form av outsourcing. För att granska outsourcing av strategiska funktioner framhåller Eriksson att revisorn bör ta kontakt med outsourcingföretaget eller konsulten och gå igenom den strategiska tjänsten, som kan vara kalkylering eller budgetering. Vidare menar Eriksson att outsourcing av strategiska funktioner tyder på att det outsourcande företaget inte har tillräckligt god intern kontroll Dokumentation och rapportering Det blir mer rapportering och dokumentation vid revision av outsourcande företag, framhåller Eriksson. Revisorerna vill enligt Eriksson rapportera allt som granskas, samtidigt som det reviderade företaget vill att revisorerna ska bedöma hur verksamhet fungerar och om den interna kontrollen hos de outsourcade delarna är tillförlitlig. Enligt Eriksson beror detta på att de outsourcande företagen känner att de inte har den kontrollen över verksamheten som företaget eftersträvar. Till följd av att det måste framgå vilka områden som outsourcas, outsourcingens omfattningen samt vilka åtgärder som har gjorts för att säkerställa att rutiner och kontroller fungerar på den outsourcade delen, menar Även Hallefält och Claesson att rapporteringen och dokumentationen utökas vid outsourcing. Enligt Hallefält dokumenteras även vilka funktioner och kontroller som finns kvar på företaget och vilken bedömning som gjorts av den delen. Vidare anser Magnus Andersson att det tillkommer ytterligare information om den outsourcade delen och kontrollrutinerna i samband med dokumentationen, men förutom det anser han inte att rapporteringen och dokumentation direkt påverkas av att företag outsourcar. Dokumentationen påverkas av den aktuella situationen och granskningens olika delar, poängterar Andreas Andersson. Då lönehanteringen outsourcas och revisorn får tillgång till att besöka företaget som hanterar lönerna, eller om den externa partnern hanterar lönerna hos det outsourcande företaget, görs enligt Andreas Andersson en vanlig granskning och samma dokumentation som vanligt. Om det istället är en extern part där revisorn inte har tillgång till att besöka eller granska de som utför lönehanteringen, menar Andreas Andersson att revisorn får bedöma om det finns tillräckliga kontroller inom det outsourcande företaget, för att revisorn ändå ska kunna anse att företaget har god intern kontroll. Måste revisorn förlita sig på den kontroll som finns hos outsourcingföretaget är alternativet, enligt Andreas Andersson, att be det företagets revisor intyga att företaget har god intern kontroll avseende lönehanteringen åt det outsourcande företaget. Vid bokslutsgranskningen menar Andreas Andersson att revisorn behöver få bestyrkande dokumentation till väsentliga balansposter och det är oavsett om delar är outsourcade eller inte. Andreas Andersson menar att det innebär att det outsourcande företaget 57

66 EMPIRI måste se till att revisorn får tillräcklig information som kan användas vid granskningen. Vid outsourcing påpekar Andreas Andersson att all väsentlig dokumentation inte finns hos det outsourcande företaget, utan det finns hos företaget som utför tjänsten. Andreas Andersson framhåller emellertid att det outsourcande företaget måste ansvara för att införskaffa den information som behövs vid beslutsfattande samt ansvara för att införskaffa tillräckliga underlag till redovisningen och för att kunna avgöra om de lämnade uppgifterna är rimliga Outsourcingavtalets påverkan Respondenterna anser att avtalet mellan företaget och den externa parten inte behöver påverka möjligheten att få tillgång till information eller försvåra revisionen. Detta anser Eriksson, auktoriserad revisor hos Sporrong & Eriksson, till följd av att avtalet kan vara utgångspunkten vid upprättandet av planeringen. Eriksson menar att det i avtalet finns mycket information som kan ge en vägledning då revisorn ska avgöra vad som ska granskas, vilket medför att revisorn bör studera avtalet noggrant. Det är enligt Leo och Hallefält inte något större problem att få tillgång till information om de outsourcade delarna och hos de outsourcande företagen finns det oftast tillräcklig intern kontroll för att säkerställa att verksamheten fungerar. Samtidigt poängterar Leo att det i nuläget, om revisorn inte kan införskaffa tillräcklig information, är möjligt för det outsourcande företagets ekonomipersonal att kontakta outsourcingföretaget och införskaffa den informationen som revisorn behöver. Undvika begränsningar med avtalet För att avtalen inte ska vara begränsande poängterar Andreas Andersson, auktoriserade revisor hos KPMG, att det outsourcande företaget i avtalet måste, för att fortfarande ha kontroll över verksamheten, definiera vilka rapporter och vilket material outsourcingföretaget ska överlämna. Resonemanget stöds av Hallefält, auktoriserad revisor hos Öhrlings, och Claesson, auktoriserad revisor hos Grant Thornton, som framhåller att det är viktigt att det i outsourcingavtalet står att företaget har möjlighet att få ut information om de system som outsourcingföretaget använder. Det kan enligt Hallefält avse uppgifter om vilket lönehanteringsprogram som används och hur det fungerar. Undermåliga avtal, som saknar relevant informationen för att följa upp företagets verksamhet, framhålls av Andreas Andersson ha medfört att det finns en tendens till att outsourcande företag får mindre grepp om verksamheten. Leo, auktoriserad revisor hos Ernst & Young, anser att det framför allt kan bli problem i framtiden, eftersom outsourcing är en stark trend som kräver ständigt förbättrade rutiner för att det outsourcande företaget ska kunna införskaffa tillräcklig information. 58

67 EMPIRI Svårigheter att få fram information De svårigheter som finns för revisorns att få fram information från outsourcingföretag, anser Eriksson, inte beror på outsourcingavtalet, utan på att outsourcingföretaget inte nödvändigtvis är lika serviceinriktade mot revisorerna som det outsourcande företaget. En bidragande faktor till försämrade kommunikationsmöjligheter är, enligt Eriksson, att det är tidskrävande för outsourcingföretaget att svara på revisorns frågor, samtidigt som företaget inte får betalt för den avsatta tiden. Informations- och kommunikationsmöjligheterna kan även enligt Claesson påverkas av att företag outsourcar, men han menar samtidigt att det inte behöver göra det. Detta anser Claesson till viss del beror på revisorns inställning, eftersom revisorn får fram bäst information genom att ständigt ha goda kontakter med sina samarbetspartners. Om outsourcingföretaget inte ger revisorn nödvändig information, framhåller Leo och Claesson att revisorn kan vända sig till det outsourcande företagets ledning för att införskaffa information. De menar att företagsledningen är angelägna om att införskaffa den information som revisorn behöver, till följd av att revisorn behöver informationen för att kunna skriva en ren revisionsberättelse i samband med revisionen av det outsourcande företaget. Uppföljningen av en outsourcad verksamhet förändras enligt Claesson, eftersom uppföljningar genomförs hos både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. För små företag, som samarbetar med bra redovisningsbyråer, framhåller Claesson att det inte blir några direkta problem. Han menar att revisorn kan känna trygghet för att outsourcingföretaget hanterar den outsourcade verksamheten korrekt, om underlagen stämmer samt rätt kompetens finns Normer, rekommendationer och regelverk Samtliga respondenter anger RS 402, Revisorns övervägande vid revision av företag som anlitar servicebyråer, som en vägledande standard vid revision av företag som anlitar servicebyråer. Eriksson menar att tillkomsten av RS 402 har påverkat sättet att arbeta, men att rekommendationen ännu inte har fått genomslag. I samband med RS 402 ska revisorn, enligt Eriksson, vid kvalitetskontroller i stort sett granska redovisningsbyråns ekonomisystem. Outsourcing är enligt Hallefält en relativt ny företeelse och poängterar att det inte finns några andra anpassade rekommendationer än RS 402. Detta stöds av Magnus Andersson som framhåller att det inte finns några specifika normer och rekommendationer när ett företag outsourcar, utan god revisionssed gäller, samt RS 402 som omfattar outsourcing av redovisningen. Magnus Andersson samt Hallefält menar att revisionsprocessen och metodiken anpassas för det enskilda företaget på samma sätt som vid andra revisioner. 59

68 EMPIRI Checklistor kan användas för att underlätta revisionen, framhåller både Eriksson och Leo. Eriksson nämner att checklistorna hämtas ur det standardiserade revisionsprogrammet, som Sporrong & Eriksson revisionsbyrå använder sig av. Listorna uppdateras automatiskt av systemleverantören och anpassas efter lag samt rekommendationer, vilket medför att ändringar som påverkar revision av outsourcande företaget inkluderas i checklistan. Inom Grant Thornton används, enligt Claesson, en dokumentmall, som förklarar hur revisorn ska hantera företag som outsourcar Svensk kod för bolagsstyrning, Sarbanes-Oxley Act och COSO För företag på den amerikanska börsen ska, enligt Andreas Andersson, Sarbanes-Oxley Act följas, som stadgar att revisorn ska granska den interna kontrollen eller införskaffa ett omfattande intyg kring den interna kontrollen. Det innebär att revisorn, enligt Andreas Andersson, måste genomföra ett mer omfattande granskningsarbete om Sarbanes-Oxley Act ska följas, jämfört med då Redovisningsrådets standarder följs. COSO används inte i samband med revisionen, utan ses av Andreas Andersson som en standard när företagen dokumenterar sin interna kontroll. Revisionen fokuserar, enligt Andreas Andersson, inte på de faktorer som COSO behandlar, eftersom företagen dokumenterar det som krävs enligt Sarbanes-Oxley Act och bolagskoden. Andreas Andersson har ingen erfarenhet av hur bolagskoden påverkar den interna kontrollen, men eftersom bolagskoden behandlar intern kontroll och vilken information som ska finnas tillgänglig, anser han att bolagskoden borde påverka företagens interna kontroll. Hallefält har ett annat synsätt på COSO, då COSO-modellens matris används som en del i revisionen. Hon anser inte att det är något som företag direkt upprättar för att följa upp den interna kontrollen. Inget av de företag, som Hallefält varit i kontakt med har upprättat en intern kontroll utifrån COSO-modellen, vilket hon förklarar med att hon inte arbetar med börsnoterade bolag. Vidare påpekar Hallefält att revisorer kan utgå från samt tillämpa COSO-matrisen för att få en uppfattning om företagets interna kontroll, då hänsyn även tas till den outsourcade delen. Till följd av att Hallefälts klienter inte är börsnoterade eller dotterbolag till en internationell koncern, som behöver tillämpa regelverken, har Hallefält ingen erfarenhet av svensk kod för bolagsstyrning och Sarbanes-Oxley Act, eftersom klienterna Inte heller Leo har någon större erfarenhet av svensk kod för bolagsstyrning eller Sarbanes-Oxley Act, och inte heller COSO, till följd av att han framför allt kommer i kontakt med mindre och medelstora företag. 60

69 ANALYS 5 Analys I detta kapitel sammanförs den teoretiska referensramen och det empiriska bidraget, för att objektivt kunna jämföra det insamlade materialet samt analysera de frågeställningar som undersökningen ska besvara. 5.1 Outsourcing Definition av outsourcing Samtliga respondenters uppfattning om outsourcing stämmer överens med den teoretiska definitionen av outsourcing; att ett företag anlitar en leverantör eller tredje part som övertar hela verksamheten eller delar av den Erfarenheter vid outsourcing Respondenterna har till följd av sin bakgrund skilda erfarenheter av hur aktiviteter och processer läggs ut. De outsourcande företagen har enligt respondenterna lagt ut processer i olika grad beroende på företagsledningens syn på outsourcing. Några av respondenternas företag har valt att arbeta strategiskt med ett flertal outsourcade processer, som inte direkt är knutna till kärnverksamheten. Detta agerande stämmer överens med referensramen, där det framkommer att företag har övergått till mer ett strategiskt synsätt på outsourcing. Det bidrar även enligt referensramen till att de outsourcande företagen kan fokusera på sin kärnverksamhet samtidigt som flexibiliteten ökar och verksamheten blir effektivare och mindre kostnadskrävande. De företag, som i det empiriska materialet har lagt ut flera processer, är koncernföretag, som även internt valt att omlokalisera respektive utlokalisera sin redovisning till koncernens shared service center, vilket är ett alternativ till extern outsourcing enligt i den teoretiska referensramen. Dock avviker ett av de outsourcande koncernföretagen i empirin. Det har till skillnad från även sina egna systerbolag inom koncernen, valt att inte lägga ut sin redovisning samt kund- och leverantörsreskontra till koncernens shared service center. I analogi med detta synsätt har företaget valt att enbart outsourca en mindre del av tillverkningsprocessen. Erfarenheterna hos outsourcingföretagens respondenter återspeglar delvis företagens verksamhetsområden. En av respondenterna har lång erfarenhet inom ett specifikt område, medan den andre under en kortare period fått insikt i outsourcing av olika affärsprocesser. Även erfarenheterna av outsourcing skiljer sig mellan revisionsbyråernas respondenter beroende på vilka branscher företagen de reviderar är verksamma inom samt även företagens storlek. Några av respondenterna har större erfarenhet 61

70 ANALYS av outsourcing av olika processer och aktiviteter, medan andra enbart har erfarenhet av outsourcing av lönehantering och redovisning Risker vid outsourcing Det anses vara mest kritiskt att outsourca företagets kärnverksamhet eller strategiskt viktiga processer enligt den teoretiska referensramen. Denna ståndpunkt delas av flertalet respondenter inom samtliga företagskategorier. Vilka processer och aktiviteter som anses vara riskfyllda varierar mellan respondenterna och beror på närheten till företagets kärnverksamhet. Administrativa arbetsuppgifter är enligt empirin frekvent föremål för outsourcing. Aktiviteterna som outsourcas är bokföring, bokslut och redovisning och de flesta respondenterna anser att de är associerade med låg risk förutsatt att outsourcingföretaget har kompetensen att utföra uppdraget korrekt. För outsourcande företag, som är beroende av en nära kontakt med sina kunder kan outsourcing av kundtjänst vara en kritisk process. Både outsourcingföretagens och outsourcande företagens respondenterna bedömer att risken kan variera från hög till låg risk beroende på hur väl aktiviteten utförs. Komplexiteten i löne- och avtalshanteringen medför att framförallt av respondenterna från revisionsbyråerna men även övriga, anser att lönehantering kan vara förknippat med högre en risk. Det krävs utarbetade rutiner hos både det outsourcande och outsourcingföretaget för att säkerställa att löne- och semesterutbetalningar blir korrekta. Legotillverkning av delar till produktionen har under lång tid lagts ut på underleverantörer och anses enligt referensramen inte vara lika riskfyllt, utan kan ge en ökad flexibilitet samt en kostnadseffektivare produktion samtidigt som investeringskostnader reduceras. Denna uppfattning av risken instämmer även respondenterna från outsourcande tillverkningsföretag i. Men de framhåller samtidigt att om tillverkningen avser strategiskt viktiga delar i produktionen ökar risken markant vid outsourcing, vilket följer den teoriska referensramen eftersom processen då ligger närmre kärnverksamheten. Verksamheter är idag beroende av en fungerande IT-struktur och till följd av detta anses outsourcing av IT enligt den teoretiska referensramen vara riskfyllt. Majoriteten av samtliga respondenterna framhåller att de ser utläggning av IT som den mest riskfyllda processen att outsourca. Trots detta väljer flera stora outsourcande företagen i det empiriska materialet att outsourca ansvaret för sin IT-struktur. Även revisorerna framhåller IT-området, som riskfyllt att outsourca i kombination med att de själva inte anser sig besitta tillräcklig kompetens för att följa upp IT baserade processer och därmed behöver anlita externa specialister. 62

71 ANALYS Bevarande av kompetensnivån Företagsledningen har enligt referensramen ansvar för kvaliteten på de outsourcade aktiviteterna, vilket även respondenterna framhåller i empirin. Ledningen ansvarar även för anpassningen av den kvarvarande verksamheten enligt respondenterna, vilket framställs som en förutsättning för att uppnå ekonomiska fördelar enligt den teoretiska referensramen. Respondenterna från revisionsbyråerna betonar vikten av ledningens ansvar gällande de finansiella transaktionerna även om de utförs av en extern part, speciellt när hela processer outsourcas. I den teoretiska referensramen framhålls vikten av att bevara kompetensnivån på företaget inom det outsourcade området, för att kunna följa upp den outsourcade aktiviteten. Denna insikt har samtliga respondenter, som alla poängterar riskerna med förlorad kompetens. Respondenterna från några av de outsourcande företagen framhåller att företagen valt att ha kvar ansvariga inom de outsourcade områdena som har tillräcklig kompetens för att kunna verifiera att processen utförs på ett korrekt sätt. Dock framhåller respondenterna att risken beror på komplexiteten och hur affärskritisk processen är. I empirin framgår det att några av de outsourcande koncernerna upprätthåller kompetensnivån och reducerar risken genom att om- eller utlokalisera aktiviteter till koncernens shared service center, vilka ansvarar och säkerställer hela koncernens kompetensbehov inom ett specifikt område. Utläggningen av tillverkning kan enligt representanterna för outsourcande tillverkningsföretag medföra en risk för att den intuitiva kopplingen mellan produktion och konstruktion försvinner. Denna insikt delas med den teoretiska referensramen som pekar på att incitamentet hos personalen reduceras när de inte längre är involverade i produktionen. Men det framhålls samtidigt att det är komplexiteten på den outsourcade produktionen som avgör risken. Flertalet revisorer anser att det finns stora fördelar med outsourcing genom att en komptentare specialist hanterar den outsourcade processen. Hur riskfylld en aktivitet är anser de beror på kompetensnivån hos outsourcingföretaget, vilket är avgörande för riskbedömningen enligt dem. Några av dem påpekar dock att det finns en risk att specialisten inte besitter den förväntade kompetensen, som företaget förlitar sig på. Men generellt instämmer revisorerna i att företag måste behålla en egen kompetens inom området för att kunna säkerställa kvaliteten på utförandet. Aktiviteter som inkluderar ekonomiska transaktioner ställer enligt revisorerna högre krav på bibehållen kompetensnivå för att risken inte ska öka. Framförallt krävs det av en hög kompetensnivå för uppföljningen av lönehantering och affärskritiska processer, 63

72 ANALYS enligt en övervägande del av revisorerna. Däremot anses aktiviteter som befinner sig längre bort från kärnverksamheten inte omfattas av samma behov. Outsourcingföretagens respondenter inser riskerna med att outsourcande företag kan förlora sin kompetens vid outsourcing. Samtidigt framhålls att deras specialistkompetens kan kompensera förlusten av de outsourcande företagens egen kompetens, eftersom de har större kunskap och erfarenhet att utföra uppdraget effektivare. Den ena av respondenten framhåller även att det kan leda till ett beroende av partnerns leveransförmåga och därmed bli svårt för det outsourcande företaget att återta processen till det egna företaget när kompetensen väl förlorats, vilket även anförs i den teoretiska referensramen Beroende av outsourcingpartnern Outsourcande företag måste vara uppmärksamma på att inte försätta sig i en beroendeställning i förhållande till sin outsourcingpartner, enligt den teoretiska referensramen. Det framgår av det empiriska materialet att både representanter för outsourcande företag och outsourcingföretaget är medvetna om risken. Respondenterna framhåller risken med att en alltför stor anpassning av outsourcade processerna kan bidra till att företaget inte upprätthåller en tillräcklig kompetensnivå, vilket kan få negativa konsekvenser om det skulle uppstå produktions- eller kvalitetsproblem hos leverantören. Problem med produktionen behöver inte enbart avse tillverkning utan flera respondenter poängterar att det även kan gälla dröjsmål vid outsourcing av administrativa uppgifter, som exempelvis redovisning, bokslut eller löneutbetalningar. Företagsledningen är ansvariga för att processerna hanteras korrekt, men eftersom de är outsourcade reduceras deras möjligheter att påverka situationen. Den förlorade kontrollen uppmärksammas även i den teoretiska referensramen, där det konstateras att den kan leda till ett sämre genomförande av processen samt att företagsledningen måste övervaka relationen mellan parterna för att inte risken ska minimeras Uppföljning av outsourcingen Ett sätt att påverka effektiviteten är att använda sig av ett funktionellt kommunikations- och informationsflöde mellan outsourcingföretaget och de outsourcande företaget enligt den teoretiska referensramen Av empirin framgår det att respondenterna anser att en väl fungerande kommunikation mellan parterna är grundläggande för kvaliteten, oberoende av vilken process som läggs ut. Avrapportering vid kontinuerliga uppföljningsmöten mellan parterna är ett sätt att följa upp de utlagda processerna. De större outsourcande företagen och outsoucingföretagen har enligt deras respondenterna kontaktpersoner inom respektive företag, som har till uppgift att förmedla information och kontinuerligt upprätthålla kontakten mellan företagen. Informationen kan 64

73 ANALYS förmedlas via Internet eller via uppföljningsmöten. Det framkommer även i empirin att de större outsourcande företagen ställer krav på att outsourcingpartnern har en kontaktperson för uppdraget, för att säkerställa att informationsflödet fungerar. Respondenten för ett av outsourcingföretagen framhåller även aspekten att kommunikationen mellan parterna reducerar risken för att det ska uppstå missförstånd om uppdragets innehåll och utförande. Även respondenterna för företag, som outsourcar tillverkning, framhåller vikten av informations- och kommunikationsflödet med underleverantören, för att utveckla och underhålla den outsourcade produktionen. Dock pekar den ena respondenten också på risken för konfidentialitetsproblem i och med att den outsourcande partnern får insyn i företagets verksamhet, vilket skulle kunna leda till förlorade konkurrensfördelar. De flesta revisorerna anser däremot inte att kommunikations- eller informationsproblematiken är ett problem, eftersom de via det outsourcande företaget får tillgång till nödvändigt underlag för sin revision. I några fall säger sig respondenterna fått inhämta informationen på plats, men att de inte ser det som mer problematiskt än att det reviderade företaget har två produktionsenheter. Dock framhåller några respondenter att det kan finnas svårigheter att identifiera vem, som ska kontaktas på outsourcingföretaget för att erhålla tillgång till materialet. Utvecklade rutiner för att följa upp utlagda processer och aktiviteter är fundamentala i samband med outsourcing framgår av den teoretiska referensramen. Denna åsikt framförs även av respondenterna från samtliga företagskategorier. Respondenten för outsourcingföretaget framhåller vikten av att det outsourcande företaget kontinuerligt följer upp verksamheten. Även revisorerna framhåller detta som ett krav för att företag ska kunna säkerställa att leverantören fullföljt sina åtaganden. Skulle produktionen vara en kritisk process för det outsourcande företaget kan tillverkningen enligt en av respondenterna behöva säkerställas genom att den outsourcade processen ska vara ISO-certifierad för att företaget därmed ska kunna följa upp den via tillhörande dokumentation. Detta är naturligtvis även en nödvändighet för att behålla eventuell tidigare erhållen ISO eller annan certifiering av verksamheten i sin helhet. En fungerande uppföljning med intern kontroll och kontrollsystem bidrar dessutom enligt referensramen till att reducera riskerna vid outsourcing Outsourcingavtalets påverkan Det anförs i den teoretiska referensramen att valet av outsourcingföretag ska vara ett strategiskt val för att säkerställa att outsourcing blir kostnadseffektiv och flexibel. Synen på hur outsourcingpartner väljs skiljer sig dock delvis mellan respondenterna för de outsourcande företagen. 65

74 ANALYS Faktorer, som påverkar valet enligt respondenterna, är vilken risk det medför att lägga ut processen samt vilka möjliga outsourcingföretag, som finns på marknaden. Några av respondenterna förespråkar omfattande utredningar och referenstagande av möjliga partners innan valet slutligen avgörs, medan andra hellre ser till den ekonomiska aspekten, förutsatt att risken inte anses för stor. Utformningen av outsourcingavtalet är enligt referensramen avgörande för att säkerställa en fungerande relation mellan parterna och utförandet av processen. Avtalet ska vara detaljerat och innehålla uppställda mått och mål samt kontroller av processen Vikten av outsourcingavtalets styrande funktion förs fram av outsourcingföretagets respondent, som framhåller att avtalet helt och hållet styr hur ett uppdrag ska utföras. Denna syn på avtalet delas av några respondenter för de outsourcande företagen. I empirin framgår vikten av att uppföljningar, löpande kontroller och specifikationer av vilka redskap som ska utnyttjas för processen finns dokumenterade i avtalet. Detta understödjer i enlighet med den teoretiska referensramen relationen mellan parterna och bidrar dessutom till en högre säkerhet i produktionen. Av det empiriska materialet framgår att revisorerna däremot inte anser att outsourcingavtalet påverkar deras möjligheter att inhämta underlag för revisionen, utan enbart utökar revisionsprocessen med att revisorn även får granska detta avtal. 5.2 Intern kontroll Intern kontroll är enligt den teoretiska referensramen en process inom företaget, som omfattar rutiner samt används i verksamhets- och ekonomistyrningen, för att säkerställa att fastställda mål för verksamheten uppfylls samtidigt som den säkerställer att lagar efterlevs samt att inga oegentligheter och fel förekommer. Detta överensstämmer med det empiriska materialets uppfattning om intern kontroll Intern kontroll av de outsourcade aktiviteterna Enligt den teoretiska referensramen är behovet av intern kontroll centralt för företagets samtliga intressenter, och den interna kontrollen är även vid outsourcing en central och avgörande faktor. Vidare anger referensramen att intresset för intern kontroll under de senaste åren har ökat, vilket även framkommer av det empiriska materialet där flera av företagen har gått igenom sin dokumentation av rutiner och kontrollfunktioner. Respondenterna för de outsourcande företagen är samtliga medvetna om vikten av att det finns rutiner och kontroller internt inom företaget, samt att det även finns ett behov av att följa upp outsourcade processer och aktiviteter. Detta understöds av referensramen som fastslår att det outsourcande företaget är ansvarigt för den interna kontrollen. En av respondenterna understryker betydelsen av den interna kontrollen vid 66

75 ANALYS outsourcing genom att företaget kräver ISO-certifiering av leverantören, eftersom de själva annars skulle förlora sin egen certifiering. En aspekt som anförs av flertalet respondenter att de interna rutinerna hos det outsourcande företaget måste anpassas till att hur material och information överlämnas till outsourcingföretaget och hur rutinerna för uppföljningen av resultatet, som kommer tillbaka ska genomföras. Rutinerna kring attesteringar och uppföljningar av lönehanteringen samt transaktioner bör enligt empirin anpassas för att fungerande utarbetade interna rutiner inte ska påverkas av att en del av processen läggs ut. Behovet av förändringen av rutinerna och kontrollerna framkommer även i den teoretiska referensramen, som även påpekar behovet av att inkludera samarbetspartnern i den interna kontrollen. Den åsikten delas av respondenterna, som anser att det är viktigt att ständigt kontinuerligt följa upp och kontrollera utveckling av den outsourcade processen. Kommunikationen mellan parterna anses vara central för att information om förändrade rutiner och kontroller uppdateras hos båda parterna. För att revisorerna ska uppleva att den interna kontrollen är tillfredsställande, måste företaget ha utarbetade samt dokumenterade beskrivningar på rutiner och kontroller för företagets olika aktiviteter och processer. Det innebär även att rutiner kring outsourcade processer och aktiviteter måste utarbetas och dokumenteras. Väl fungerande interna attestrutiner påverkas inte av att en del av processen läggs ut. I empirin förekommer det delade åsikter om den interna kontrollen vid outsourcing. Några av respondenterna för revisionsbyråerna för fram synpunkter på att det finns en risk med att den interna kontrollen kan försämras vid outsourcing, vilket kan bero på flera olika orsaker. Rutinerna på det egna företaget är kanske inte helt tillfredsställande från början och följaktligen kan underlaget som lämnas över till outsourcingföretaget vara delvis undermåligt. Ett annat skäl som förs fram är att kompetensen och rutinerna hos outsourcingföretaget inte är tillräckliga för att utföra uppdraget korrekt. Respondenterna menar att det outsourcande företaget ska bedöma outsourcingföretagets pålitlighet och interna rutiner, och därmed kan risken för försämrad intern kontroll reduceras. Det outsourcande företaget bör enligt några respondenter fokusera på att välja det outsourcingföretag som besitter den nödvändiga kompetensen för att påverka riskerna som kan förekomma vid outsourcing. En del respondenter anser däremot att den interna kontrollen hos det outsourcande företaget inte behöver försämras när en affärsprocess läggs ut. De för fram att outsourcingföretagets specialkompetens, erfarenhet och utarbetade interna rutiner istället indirekt till och med kan förbättra rutinerna kring processen. Detta överensstämmer med referensramen som framhåller att komplexa rutiner kräver en tillförlitlig intern kontroll för att risken för felaktigheter ska reduceras. 67

76 ANALYS Styrande regelverk kring intern kontroll Det finns enligt referensramen flera regelverk för intern kontroll. Beroende på om företaget är registrerat på den amerikanska eller svenska börsen ska de följa SOX eller Svensk kod för bolagsstyrning, som togs fram efter bolagsskandalerna. Enligt materialet i empirin framgår det att ingen av revisorsrespondenterna direkt berörs av detta, eftersom företagen de reviderar inte är noterade bolag. Ingen av de övriga respondenterna anser sig har någon erfarenhet i ämnet heller. Dock påpekar flera respondenter att det har skett förändringar i synen på intern kontroll från ledningen och kravet på dokumentation av rutiner och kontroller har skärpts de senaste åren. COSO-modellen för intern kontroll kan enligt referensramen användas som ett analysverktyg för att utföra riskbedömningar av företagets interna kontroll. Det råder delade åsikter om modellens användbarhet och användningsområde hos respondenterna. Några av revisorsrespondenterna använder sig av COSO-modellen för att själva vid revisionen identifiera vilka riskområden, som kan finnas hos företag som outsourcar. Andra revisorer menar dock att COSO-modellen är anspassad för företagets egen analys av intern kontroll och dokumentationen kring den. Nackdelen med COSOmodellen är enligt referensramen att den är tidskrävande. 5.3 Påverkan på revisionsprocessen Revision är enligt referensramen den process där revisorerna granskar årsredovisning, bokföring och förvaltning, för att inför intressenterna säkerställa att företagens redovisning, förvaltning samt interna kontroll är tillförlitlig, och som påverkas av lagar, normer, rekommendationer och företagets aktuella situation. Även i empiriunderlaget finns det stöd för att revision inte är en statisk process, utan att revisionsprocessen förändras. Revisionen måste enligt samtliga respondenter hos revisionsbyråerna anpassas utefter gällande förutsättningar. Vad som bör beaktas vid revision av outsourcing är inte entydigt, men revisorerna nämner att hänsyn bör tas till vilka processer som outsourcas, den interna kontrollen samt företagets storlek och kärnprocesser. Detta har uppmärksammats av representanterna för de outsourcande företagen. De menar att revisorerna blir mer kritiska när företaget outsourcar delar av verksamheten, vilket enligt respondenterna kan bero på att revisorerna har dåliga erfarenheter av outsourcing eller att det är internrevisorer som även utför den externa revisionen av det outsourcande företaget. Vidare framgår det att representanterna anser att revisorerna allt mer fokuserar på att införskaffa information om hur det outsourcande företaget kontrollerar outsourcingföretagets utförande av arbetsuppgifterna samt granskar transaktionsflödet och de outsourcade affärsprocesserna. Det empiriska materialet är emellertid inte entydigt, då det även framkommer att vissa representanter anser att revisorerna inte genomför ytterligare granskningar till följd av att företaget outsourcar samt att granskningen av de outsourcade aktiviteterna eller processerna inte är lika 68

77 ANALYS omfattande som för de delar av verksamheten som inte outsourcas. Detta kan enligt det empiriska materialet bero på att outsourcingföretaget revideras separat. Störst påverkan på revisionsprocessen anser revisorerna att outsourcing av IT samt löne- och ekonomihantering kan ha. IT kräver kunskap inom ett område som revisorer inte är insatta i och löne- samt ekonomihantering medför att kontrollerna hos både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget måste beaktas. Emellertid skiljer sig åsikterna något åt, då samtliga revisorer inte nämner alla tre varianter av outsourcing. Några revisorer påpekar även att revisionsprocessen inte behöver påverkas, trots att IT samt löne- och ekonomihantering outsourcas. Utgångspunkten för om revisionsprocessen påverkas framhålls av respondenterna vara outsourcingpartnerns kvalitet samt om outsourcingföretaget utför arbetet på plats hos det outsourcande företaget. En inhyrd servicebyrå anses inte påverka revisionsprocessen nämnvärt, vilket ett utomstående outsourcingföretag anses göra. Detta överensstämmer med den teoretiska referensramen, där det framhålls att revisorn inte måste ta hänsyn till företagets relation med outsourcingföretaget om revisorn anser att kontrollrisken inte påverkas av serviceföretagets kontroller. Outsourcing av strategiska tjänster diskuteras också av revisorerna, vilket anses påverka revisionsprocessen. Samtidigt framhåller respondenterna att strategiska tjänster inte bör outsourcas, eftersom de menar att det är alltför riskfyllt att outsourca funktioner som budgetering och kalkylering. Outsourcing av strategiska funktioner skulle ställa mycket höga krav på outsourcingföretagets insikt i verksamheten samt mycket välutvecklade rutiner Planering Enligt den teoretiska referensramen inleds revisionsprocessen med kunskapsinskaffning och därefter planering, som inkluderar att kunna bedöma revisionens omfattning, väsentlighet och risk, vad som ska granskas samt hur granskningen ska ske. Samtliga revisorer anser att detta är utgångspunkten för planeringen, samtidigt som de framhåller att planeringsfasen påverkas av att företaget outsourcar. Skillnaden beror enligt respondenterna på att bedömningen av väsentlighet och risk utgår från vilka delar som outsourcas samt att planeringen måste anpassas utefter både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. Tyngdpunkten ligger enligt revisorerna på att göra en bedömning av outsourcingföretagets pålitlighet samt företagens system, rutiner och interna kontroll. Representanterna för de outsourcande företagen och outsourcingföretagen anser att det inte finns några svårigheter för revisorerna att införskaffa information om planeringen har upprättats utifrån att företaget outsourcar. Utgångspunkten enligt representanterna för de outsourcande företagen anses vara att kartlägga processerna samt och införskaffa kunskap om var informationen finns. Av det empiriska materialet framgår 69

78 ANALYS det även att ett nära samarbete mellan revisorn och företagen samt ett väl utvecklat outsourcingavtal behövs för att informationsinförskaffandet inte ska försvåras. Dock framhåller representanter för de outsourcande företagen att kommunikationen kan försvåras till följd av avståndet mellan det outsourcande företaget och outsourcingföretaget, då detta medför att det kan vara svårt att lokalisera den kunskap samt information som krävs vid utförandet av revisionen. De intervjuade revisorerna anser att planeringen vid revision av outsourcande företag till viss del påverkas av var outsourcingföretaget finns samt om hela eller delar av verksamheten outsourcas. Vid revision av verksamheter som finns på olika platser framhåller respondenterna att det kan medföra svårigheter att kontrollera den outsourcade processen, om det inte är möjligt att säkerställa den interna kontrollen. Av det empiriska materialet samt den teoretiska referensramen framgår det även att planeringen av revisionen, i samband med att företag outsourcar, omfattar att avgöra om även lagret hos outsourcingföretaget ska granskas eller om det räcker med ett intyg om att inventering har skett. Det råder skilda åsikter hos revisorerna om hur revisionen påverkas av att företag outsourcar hela eller delar av verksamheten. Den ena uppfattningen har sin utgångspunkt i att planeringen underlättas av att delar av processen outsourcas, till följd att det då finns en ansvarig kvar på det outsourcande företaget. Empirin visar även att planeringen kan försvåras, eftersom kunskap måste införskaffas om eventuella överföringsrisker mellan outsourcingföretagets process och den process som det outsourcande har kvar. Anledningen till att planeringen förändras anses även ha sin utgångspunkt i revisionens ökade tidsåtgång och komplexitet samt behovet av specialister. Det är då företag outsourcar mer komplexa funktioner eller delar av kärnverksamheten som revisorerna anser att planeringen påverkas i större omfattning Väsentlighet och risk Respondenterna framhåller, liksom referensramen, att väsentlighet och risk är utgångspunkten för bedömningen. Det empiriska materialet samt referensramen framhåller att bedömningen utgår från hur den interna kontrollen upplevs. Vidare poängterar revisorerna att hänsyn tas till vilka aktiviteter och processer som outsourcas, men menar samtidigt att risken inte påverkas nämnvärt om det finns en tillförlitlig kontroll hos det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. Den teoretiska referensramen anger att revisionsrisken påverkas av inneboende risk samt kontroll- och upptäcktsrisk, vilket stöds av empirin, som samtidigt framhåller att revisionsrisken utifrån ett teoretiskt perspektiv måste hållas konstant genom att revisionsinsatserna anpassas utefter inneboende risk samt kontrollrisk. Kontrollrisk 70

79 ANALYS Enligt den teoretiska referensramen är kontrollrisken den risk som finns att företagets interna kontroll inte upptäcker, korrigerar eller förhindrar felaktigheter. I samband med kontrollrisken nämner revisorerna kompetensen som en viktig faktor, med anledning av att risken samt kompetensnivån kan påverkas av vad som outsourcas och på vilket sätt outsourcingen sker. När företaget väljer att lägga ut en aktivitet finns risken att kompetensen inom företaget försvinner. Om detta skulle ske, och kompetensen hos samarbetspartnern inte är tillräcklig, kan det leda till svårigheter. Kontrollrisken kan därmed enligt revisorerna öka, till följd av att rätt kompetens saknas. Att kontrollrisken kan påverkas och att flera faktorer spelar in är revisorerna eniga om, men deras åsikter skiljer sig åt gällande de olika aktiviteter som outsourcas. Det empiriska materialet visar att det är möjligt att risken ökar när företaget väljer att outsourca bokföringen, på grund av att den som då bokför inte har kunskap om verksamheten, vilket kan leda till missförstånd. Den åsikten delas inte av samtliga revisorer, utan det framgår att risken inte behöver öka, om det finns bra kontroll, rutiner samt rutinbeskrivningar och tillförlitliga rapporter lämnas. Vidare skiljer sig revisorernas åsikter även angående outsourcing av lönehanteringen. Det empiriska materialet anger att kontrollrisken kan minskas av att företaget behåller sin löne- och personalchef, eftersom det blir enklare att avgöra vilken kompetens som finns inom företaget. Likaså minskas risken enligt den teoretiska referensramen och det empiriska materialet av en tillförlitlig intern kontroll samt välutvecklade rutiner. Vissa av revisorerna anser emellertid att outsourcing av lönehantering alltid kan vara riskfyllt, oavsett hur stor del som läggs ut, till följd av att risken beror på samarbetspartnerns interna kontroll samt att det kan uppstå missförstånd mellan det outsourcande företaget och outsourcingföretaget. Revisorerna strävar ständigt efter att minska kontrollrisken och ibland medför det besök hos outsourcingföretaget. Ett annat sätt är att outsourcingföretagets revisor skriver ett intyg på att allting stämmer och att den interna kontrollen fungerar. Det empiriska materialet visar att det även är vanligt att specialister anlitas för att granska områden där revisorer saknar kunskap, vilket överensstämmer med den teoretiska referensramen. Om revisorerna inte använder specialisters hjälp, finns det särskilda program som kan tillämpas för att studera om fel förekommer. Inneboende risk Den teoretiska referensramen anger att inneboende risk är den risk som är förknippad med att det blir fel i bokföringen eller redovisningen. Även här pratar revisorerna om kompetensen betydelse. Företaget måste noga ha tänkt igenom outsourcingens strategi och rutiner, eftersom det finns en risk att företaget tappar en del av kompetensen. Revisorerna bedömer den inneboende risken genom att avgöra om outsourcingföretaget har den rätta kompetensen till att utföra uppdraget, och därmed avgörs hur stor risken är 71

80 ANALYS för fel. Det empiriska materialet uppvisar att det outsourcande företagets kontrollbehov inte försvinner vid outsourcing, utan det ändras. Det anses viktigt att effektiva kontrollrutiner för att en bedömning av den inneboende risken ska vara möjlig. Revisorerna har även vad gäller den inneboende risken skilda åsikter om hur stor påverkan outsourcing har. Några menar att risken påverkas, medan andra anser att den inneboende risken inte påverkas om det finns bra kontroll, rutiner och rutinbeskrivningar. Inte heller anses risken påverkas av att en servicebyrå utför den outsourcade funktionen hos det outsourcande företaget. Av det empiriska materialet framhålls det samtidigt att den inneboende risken kan minskas, till följd av att det förmodligen är specialister inom det outsourcade området som utför processen. Upptäcktsrisk Upptäcktsrisken är enligt teoretiska referensramen den risk som finns att väsentliga fel inte upptäcks vid revisionen. Risken kan enligt revisorerna påverkas av outsourcingföretagets och det outsourcande företagets interna rutiner. Även revisorernas åsikter om hur upptäcktsrisken påverkar skiljer sig. Vid bra rutiner och rutinbeskrivningar anser vissa av de intervjuade att det inte är någon skillnad, medan den andra åsikten är att det är svårare att upptäcka eventuella fel på grund av att revisorn måste förlita sig på manuella rutinbeskrivningar. Det empiriska materialet tyder på att det blir enklare att upptäcka fel om revisionen utförs där hela verksamheten finns på plats. Vidare måste revisorerna genomföra en noggrannare granskning, om den interna kontrollen är bristfällig, för att minska upptäcktsrisken. Av empirin framgår det att outsourcing av lönehantering kan påverka upptäcksrisken, beroende av hur företaget väljer att lägga ut affärsprocessen. Det viktiga, för att ha en bra uppfattning, anses av revisorerna vara att följa upp att attestrutinerna fungerar och att utbetalningarna blir korrekt registrerade. För att minska upptäcktsrisken anses det även viktigt att kontrollera om lönerna, semesterdagarna och sjuklöneavdragen stämmer överens med det som beräknats Granskning Det framgår av det empiriska underlaget att granskningen påverkas av vilken affärsprocess företaget väljer att outsourca. Komplexare aktiviteter anses inverka på granskningen i större utsträckning. Även det outsourcande företagets rutiner betonas som en annan avgörande faktor. Vid outsourcing i mindre företag menar revisorerna att granskningen inte påverkas nämnvärt, till följd av att de har enklare och mer greppbara system. Enligt den teoretiska referensramen innebär substansgranskning att revisorn granskar särskilda poster i resultat- och balansräkningen, vilket enligt empirin inte är revisorernas huvudsakliga fokus då företag outsourcar. Istället är det allt vanligare att genomföra en granskning av kontroller då företag outsourcar. 72

81 ANALYS Revisorerna genomför granskningen av företagens kontroller i enlighet med den teoretiska referensramen. Skillnaden som det empiriska materialet påvisar är att hänsyn måste tas till vilka funktioner och kontroller som finns kvar hos det outsourcande företaget samt vilken kontroll som finns hos outsourcingföretaget. Vidare framgår det att granskningen av den interna kontrollen är mer tidkrävande då företag outsourcar, till följd av det vanligtvis krävs ett besök hos outsourcingföretaget för att kunna säkerställa rutinerna. I likhet med att den teoretiska referensramen anger att intyg kan upprättas för att garantera inventeringen, kan enligt det empiriska materialet outsourcingföretagets revisor upprätta ett intyg för att garantera den interna kontrollen. Den insamlade materialet visar även att revisorerna har delade åsikter kring vilka aktiviteter som påverkar granskningen i en större bemärkelse. Outsourcing av IT anses vara en aktivitet som kan påverka granskningen, till följd av att det ibland kan vara svårt med åtkomsten. Det anges även att specialister kan behöva anlitas, i enlighet med den teoretiska referensramen. Detta menar revisorerna beror på att det saknas kunskap om IT samtidigt som det är en vanlig process att outsourca. Vid granskning av IT det enligt det empiriska underlaget viktigt att revisorerna inte enbart granskar systemen, utan även medarbetarnas kompetens måste granskas. Outsourcing av tillverkning är en annan process som revisorerna anser kan medföra förändrad granskning. Revisorerna anger, vilket överensstämmer med den teoretiska referensramen, att det är ett måste att avgöra om närvaro vid inventeringen hos outsourcingföretaget krävs eller om ett intyg ska införskaffas som en garanti för inventeringen. I enlighet med referensramen framkommer det av det empiriska underlaget att outsourcing av löne- och ekonomihantering påverkar granskningen, genom att revisorn måste granska om outsourcingföretagets kontroller är tillfredsställande. Vidare visar det empiriska materialet att representanterna för outsourcingföretagen har olika åsikter om revisorns agerande, då det presenteras att det förekommer ett nära samarbete med revisorerna, samtidigt som materialet visar att revisorerna inte är närvarande hos outsourcingföretaget Dokumentation och rapportering Den teoretiska referensramen anger att revisorn måste dokumentera granskningen och dokumentationen ska inkludera information som förklarar revisorns åtgärder. Det som förekommer i dokumentationen, ska möjliggöra att en utomstående revisor som inte varit med under revisionsprocessen kan förstå den genomförda granskningen. Detta överensstämmer med det empiriska underlaget, som anger att revisorerna är eniga om att dokumentationen och rapporteringen påverkas. Merparten av revisorerna anser att rapporteringen och dokumentationen utökas, till följd av att det som granskas ska rapporteras samt att de outsourcande företagen vill ha utökad dokumentation för att ha kontroll över sin verksamhet. 73

82 ANALYS Vidare anger den teoretiska referensramen dokumentationen ska inkludera hur revisorn har resonerat vid särskilda bedömningsfrågor och vilka förhållanden bedömningen grundas på. Detta överensstämmer med det empiriska underlaget som framhåller att dokumentationen, i samband med outsourcing, ska innehålla vilka delar av verksamheten som outsourcas, vilka kontroller som finns kvar inom företaget samt vilken bedömning som har gjorts av de outsourcade delarna. Vidare påverkas dokumentationen av den aktuella situationen. En outsourcad verksamhet behöver inte skilja sig från en verksamhet som inte är outsourcad, eftersom en servicebyrå kan finnas på plats hos det outsourcande företaget. Detta anses inte påverka rapporteringen och dokumentationen. Inte heller anses andra situationer, då revisionsprocessen inte förändras, påverka dokumentationen och rapporteringen. 74

83 SLUTSATS 6 Slutsats I kapitlet presenteras undersökningens resultat, som uppfyller det uppställda syftet samt besvarar problemformuleringen. Kapitlet inkluderar subjektiva åsikter, kopplade till den teoretiska referensramen, empiri och analys. 6.1 Outsourcing Genom att anlita en outsourcingföretag kan processer och aktiviteter läggas ut, vilket innebär att det outsourcande företaget kan fokusera på sin kärnverksamhet samtidigt, som processen utförs på ett effektivt och mindre kostnadskrävande sätt av partnern. Ur vår analys och det empiriska materialet med intervjuer med outsourcande företag, outsourcingföretag och revisionsbyråer har det framkommit att det finns flera risker som påverkas av outsourcing. Riskerna med outsourcing beror framförallt på vilken process eller aktivitet, som företaget väljer att outsourca. Processer, som ligger nära företagets kärnverksamhet eller är strategiskt viktiga innebär alltid en högre risk. Men även aktiviteter, såsom kundtjänst, som generellt betraktas medföra en låg risk vid outsourcing konstaterar vi efter analysen kan innebära en hög risk för enskilda företag, eftersom det indirekt påverkar företagets lönsamhet och beror på outsourcingföretagets prestationer. Komplexiteten hos outsourcade aktiviteter påverkar även risken, vilket vi anser framkommer när samtliga respondentkategorier är överens om att IT och lönehantering är riskfyllda att outsourca, eftersom de även generellt innebär risker, som påverkar verksamheten och personalen. Idag är företagen ofta beroende av en fungerande ITstruktur. Intressant att notera tycker vi är att flera respondenter ansåg att riskerna för misstag kunde reduceras, när komplexa aktiviteter outsourcades, förutsatt att outsourcingföretaget besitter en högre kompetens än företaget själv. En faktor som påverkar risken vid outsourcing är kompetensnivån enligt analysen. Det gäller inte enbart kompetensen hos outsourcingföretaget, utan även hos det outsourcande företaget, vilket påverkar företagets förmåga att följa upp den outsourcade processen. Bevarandet av kompentensnivån anser vi är en viktig faktor för att outsourcing ska bli leda till den önskade lönsamhetsbidraget, samtidigt som företagets förmåga att övervaka kvaliteten på processen inte utarmas eller risken för fel inte ökar utan att upptäckas eller fångas upp av kontrollrutiner. Ett sätt att uppnå en effektivare outsourcing och påverka beroendet är att sträva efter ett funktionellt kommunikations- och informationsflöde mellan outsourcingföretaget och de outsourcande företaget. Vi anser att kommunikationen företagen emellan är central, för ett väl fungerande samarbete. I och med att företagen har en bra relation, 75

84 SLUTSATS genom till exempel kontaktpersoner på respektive företag reduceras riskerna för att det blir missförstånd. Vi anser att den goda relationen även kan gynna kompetensutvecklingen på båda företagen om det sker ett utbyte av erfarenhet mellan parterna för att tillsammans förbättra den outsourcade processen. I vår undersökning har vi funnit att riskerna med att outsourca processer beror på flera faktorer; vilken aktivitet som läggs ut, hur nära kärnverksamheten den befinner sig, kompetensnivån samt beroendet av outsourcingföretaget. Olika aktiviteter medför olika risknivåer, samtidigt som samma aktivitet kan medföra olika risknivå för olika företag. Men även valet av outsourcingföretag och deras kompetensnivå påverkar risken. 6.2 Intern kontroll Företagsledningen använder den interna kontrollen för att kontrollera och följa upp aktiviteter och processer i verksamheten. Desto mer omfattande och komplex en process är, desto mer omfattande anser vi att rutinerna och kontrollerna, samt även dokumentationen, bör vara för att reducera riskerna för fel och oegentligheter. Intern kontroll omfattar även rutiner för styrning av processer i verksamheten. När processer outsourcas har det framkommit att rutinerna och kontrollerna hos det outsourcande företaget behöver anpassas, från att tidigare säkerställa genomförandet av processen till att övervaka utförandet av den. Väl fungerande och utarbetade interna rutiner behöver inte alltid påverkas negativt av att en del av processen läggs ut, utan kan endast behöva anpassas till den nya situationen, så att riskerna inte ökar. Det krävs enligt vår undersökning inte enbart att företaget förändrar rutinerna utan att det outsourcande företaget bibehåller en tillräckligt hög kompetensnivå inom företaget, för att kunna säkerställa att utförandet är korrekt. Kravet på bibehållen kompetensnivå är beroende av komplexiteten hos den outsourcade processen. Komplexiteten i lönehanteringen poängteras av flera respondenter, som menar att den interna kontrollen påverkas av att processen outsourcas, vilket vi instämmer i. Det outsourcande företaget måste enligt vår uppfattning säkerställa att avtal, uppdateringar av semesterdagar och andra förmåner verkligen tillgodoses av outsourcingföretaget. Enklast är det att behålla en del av personalen, som besitter tillräcklig kunskap i ämnet, för att kunna övervaka att processen utförs rätt. Om processen är komplex kan det outsourcande företaget dessutom kräva att outsourcingföretaget är certifierat för att utföra processen. Om det outsourcande företaget inte besitter kunskapen anser vi att den interna kontrollen även kan förbättras genom att processer outsourcas till ett outsourcingföretag, som besitter den nödvändiga kunskapen och som det outsourcande företaget anser kan utföra processerna eller aktiviteterna på ett korrekt sätt. I detta instämmer även några av respondenterna, som framhåller att den interna kontrollen kan bli bättre när proces- 76

85 SLUTSATS ser outsourcas, eftersom outsourcingföretaget bör ha större kompetens och erfarenhet av processen. En kontinuerlig kontakt mellan outsourcingparterna, för att följa upp rutiner och förändringar, är enligt vår uppfattning viktig för en fungerande outsourcingrelation. Utan informationsutbytet och fortlöpande uppföljning menar vi att kan det uppstå missförstånd, som negativt kan påverka processens utförande, trots att den interna kontrollen hanteras korrekt av båda parterna. Kontakten anser vi även ökar insynen i outsourcingföretagets rutiner och kan därmed även ge viktig information om vad som behöver granskas och hur den interna kontrollen bör anpassas för att det outsourcande företaget ska kunna monitorera processen effektivt. Användandet av utarbetade metoder för riskanalyser av den interna kontrollen, som COSO-modellen, är enligt det empiriska materialet inte utbrett. Detta anser vi kan förklaras av att respondenterna, frånsett ett fåtal av dem, inte hade någon direkt egen erfarenhet i ämnet. De stora koncernerna är enligt Svensk kod för bolagsstyrning tvungna att analysera och rapportera hur den interna kontrollen genomförs samt resultatet av kontrollerna. Att mindre företag inte använder sig av en, enligt referensramen, relativt tidskrävande metod för att säkerställa den interna kontrollen anser vi är förklarligt och kan även förklara flertalet revisorers negativa syn på COSOmodellens användbarhet för företagen. Grundläggande för en effektiv intern kontroll hos ett företag, oberoende av om processer outsourcas eller inte, anser vi är dokumenterade rutiner och kontroller, för att säkerställa att processerna verkligen genomförs och följs upp. 6.3 Påverkan på revisionsprocessen. Revisorerna anpassar revisionsprocessen utefter företagets aktuella situation, vilket framhålls av empirin. Vi kan utifrån det empiriska materialet tydligt se att outsourcing är en sådan situation som kan påverka revisionen, framför allt utifrån revisorernas syn, men även utifrån det synsätt som representanterna för de outsourcande företagen samt outsourcingföretagen har. Hur revisionsprocessen påverkas beror enligt det empiriska materialet på vilka processer som outsourcas samt företagets storlek, kärnprocesser och interna kontroll. Det finns däremot inte en helt samstämmig uppfattning om vilken process som påverkar revisionen mest. Outsourcing av IT, löne- och ekonomihantering samt strategiska tjänster framhålls som det som förändrar revisionsprocessen mest, till följd av att det krävs en mer utförlig samt kritisk granskning av företagens kontroller. Samtidigt framgår det av empirin att tillförlitliga rutiner samt kontroller och en pålitlig outsourcingpartner, eller då det outsourcande företaget har en servicebyrå på plats, medför att revisionsprocessen inte påverkas. Anledningen till att det inte är möjligt att 77

86 SLUTSATS urskilja en enhetlig uppfattning om hur revisionsprocessen påverkas vid outsourcing anser vi beror på att revisionsprocessen inte är en statisk process utan istället påverkas av företagets aktuella situation. Det är således inte möjligt att genomföra en revision på samma sätt i två helt skilda företag, vilket vi menar bidrar till att det vid revision av företag som outsourcar är ännu svårare att finna ett enhetligt sätt att agera på. Vi framhåller att det vid outsourcing finns ett flertal faktorer att beakta, som för revisorer med olika erfarenhet bidrar till skilda uppfattningar. Outsourcing av strategiska tjänster är enligt empirin en affärsprocess som helst inte ska outsourcas. Vi resonerar likvärdigt, eftersom företaget inte bör outsourca tjänster som påverkar företagets och verksamhetens framtid. Med anledning av detta menar vi istället att avgörande aktiviteter samt processer bör hanteras av företagsledningen, eftersom företagsledningen har kunskap om verksamheten. Strategiska tjänster bör inte heller outsourcas till följd av att det är företagsledningen som har ansvaret för verksamheten, trots att företaget outsourcar. Revisionsrisken påverkas av inneboende risk samt kontroll- och upptäcksrisk. Vi har i undersökningen tagit del av att revisionsrisken måste hållas konstant, genom att revisionsinsatserna anpassas utefter inneboende risk samt kontrollrisk. Med anledning av detta, samt att empiriunderlaget framhåller att riskerna påverkas av vilken process företaget outsourcar, anser vi att den inneboende risken, kontroll- samt upptäcksrisken kan påverkas av att företag outsourcar, men att revisionsrisken bör vara oförändrad. Detta menar vi till följd av att inneboende risk samt kontroll- och upptäcksrisk i teorin kan medföra en ökad eller minskad revisionsrisk, men vi framhåller att intressenterna i praktiken inte accepterar en högre revisionsrisk, det vill säga att intressenterna inte godtar en högre risk för ett felaktigt uttalande i revisionsberättelsen, till följd av revisionsberättelsens samt redovisningens betydelse för intressenternas beslutsfattande. Detta anser vi medför att revisorn måste utföra en mer utförlig granskning då företag outsourcar, eftersom kontrollrisken och den inneboende risken ökar, till följd av att företaget genom outsourcing kan förlora delar av kompetensen. Granskningen kan omfatta inventering av outsourcingföretagets lager samt ett nära samarbete med både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget, och påverkas vidare av företagens upplevda kontroll. Vår åsikt är att det outsourcande företaget alltid ska bevara och utveckla kompetensen som behövs för den specifika affärsprocessen av verksamheten, trots att den outsourcas. Detta gynnar företagets utveckling, men underlättar även revisionsprocessen, som vid outsourcing bidrar till att säkerställa det outsourcande företagets samt outsourcingföretagets interna kontroll. Då revisionsprocessen kan bli mer omfattande till följd av att företag outsourcar, kan även dokumentationen och rapporteringen bli mer omfattande, för att kunna inkludera all väsentlig information. Det framgår av det empiriska materialet att dokumentationen 78

87 SLUTSATS ska innehålla vilka delar av verksamheten som outsourcas, vilka kontroller som finns kvar inom företaget samt vilken bedömning som har gjorts av de outsourcade delarna. Vidare påverkas dokumentationen av den aktuella situationen. Emellertid behöver dokumentationen och rapporteringen inte påverkas, om revisionsprocessen inte påverkas. Med anledning av ovan sagda anser vi att revisionsprocessen som helhet inte alltid behöver påverkas, men vi framhåller att planeringen alltid påverkas av att företag outsourcar. Revisorerna måste kritiskt planera revisionen, genom ytterligare informationsinhämtning med avseende på utförandet av arbetsuppgifterna, transaktionsflödet och de outsourcade affärsprocesserna, för att kunna säkerställa att den interna kontrollen hos både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget är tillräckliga.. 79

88 SLUTDISKUSSION 7 Slutdiskussion I det avslutande kapitlet kommer vi att diskutera kring undersökningens resultat genom att lyfta fram egna tankar och åsikter. Avslutningsvis presenteras förslag till fortsatta studier inom området. Vi har genom vår undersökning insett att outsourcing har en stark utveckling, som bara växer med tiden. Studien har visat att riskerna med att outsourca processer och aktiviteter beror på flera faktorer; vilken aktivitet som läggs ut, hur nära kärnverksamheten den befinner sig, kompetensnivån samt beroendet av outsourcingföretaget. Olika aktiviteter medför olika risknivåer, samtidigt som samma aktivitet kan innebära olika risknivå för andra företag beroende på företagets affärsområde. Även valet av outsourcingföretag och deras kompetensnivå påverkar risken För att kontrollera och minimera riskerna för fel och oegentligheter använder sig företagsledningen av intern kontroll, som även innefattar rutiner för styrning av processer i verksamheten. När processer outsourcas behöver rutinerna hos det outsourcande företaget anpassas till att istället övervaka utförandet av processen. Detta kräver enligt vår studie att det outsourcande företaget bibehåller en tillräcklig kompetensnivå samt har en kontinuerlig kontakt med partnern för att följa upp processen. Det framkom även att den interna kontrollen kan bli bättre när processen outsourcas förutsatt att outsourcingföretag har större kompetens och erfarenhet av processen. Vi anser att en förtroendebaserad outsourcingrelation kan medföra att outsourcande företag förbiser risken för att den interna kontrollen kan försämras, till följd av att företag vid valet av outsourcingpartner väljer en outsourcingpartner som är välkänd, men som kanske inte har erfarenhet av att agera som ett outsourcingföretag. Istället menar vi att företag som är mer aktiva vid valet, tar större hänsyn till den interna kontrollen hos outsourcingföretaget. Outsourcingföretagets kompetensnivå påverkar även revisorernas syn på risken vid revision. Av studien framgår att revisionsprocessen, som helhet inte alltid behöver påverkas, däremot påverkas alltid planeringen av att företag outsourcar. Revisorerna måste kritiskt planera revisionen, genom ytterligare informationsinhämtning beträffande utförandet av arbetsuppgifterna, transaktionsflödet och de outsourcade affärsprocesserna, för att kunna säkerställa att den interna kontrollen hos både det outsourcande företaget och outsourcingföretaget är tillräckliga. Det framgår att samtliga tre parter; outsourcande företag outsourcingföretag samt revisionsbyråer, är medvetna om riskerna med outsourcing, betydelsen av intern kontroll 80

89 SLUTDISKUSSION och hur outsourcing påverkar den samt revisionsprocessen. Dock finns det skillnader i åsikterna, vilket vi anser beror på de skilda erfarenheterna av outsourcing hos respondenter och företag. De respondenter som inte har uppmärksammat problem i samband med outsourcing, har inte heller sett några skillnader jämfört med då företag inte outsourcar. De representanter som däremot har uppmärksammat problem vid outsourcing har ett annat synsätt att utgå från. Detta gäller både revision och intern kontroll, samt representanter från samtliga företagskategorier. I det mest omfattande fallet menar vi att den interna kontrollen kan försämras, vilket medför att hela revisionsprocessen måste förändras, för att en tillförlitlig revision ska kunna genomföras. Avslutningsvis anser vi att outsourcing är ett fungerande sätt för företag att kostnadseffektivt hålla hög kvalitet och ha flexibilitet i processer samt att det kan vara ett framtida koncept till stor framgång för företag. Dock är det viktigt för det outsourcande företaget att behålla kompetensen. Företagen måste skapa möjligheter till att följa processen noggrant och ständigt vara medvetna om vad som händer. Om detta uppnås kan företagen utvecklas, utan att påverka revisionsprocessen. 7.1 Förslag till framtida studier Vår undersökning har visat att outsourcing har en stark trend, som ständigt utvecklas och att det i framtiden förmodligen kommer att bli allt vanligare med outsourcing. Därmed anser vi att en liknande studie, om cirka fem år skulle vara intressant att genomföra. Revisorerna bör i framtiden ha större erfarenhet av att arbeta med outcourcade affärsprocesser. Det skulle därmed vara intressant att återigen studera de olika respondentkategoriernas åsikter, om de har förändrats gentemot deras nuvarande åsikter och om den interna kontrollen eller revisionsprocessen har påverkas på något annat sätt. 81

90 REFERENSFÖRTECKNING 8 Referensförteckning 8.1 Litteratur Alvesson, Mats & Deetz, Stanley (2000). Kritisk samhällsvetenskaplig metod. Lund: Studentlitteratur Andersen, Ib, (1998). Den uppenbara verkligheten Val av samhällsvetenskaplig metod, Studentlitteratur, Lund. Bengtsson, Lars; Berggren, Christian & Lind Johnny, (2005). Alternativ till outsourcing, Liber AB, Malmö Bomberger, Simon (1998). The contracting Organization A strategic guide to outsourcing. Oxford University press Bragg, Steven M., (2006). Outsourcing : a guide to selecting the correct business unit, negotiating the contract, maintaining control of the process, 2 nd edition,. John Wiley & Sons Inc., Hoboken, New Jersey. Brown, Douglas & Wilson, Scott, (2005). The black book of outsourcing How to manage the changes, challenges, and opportunities. John Wiley & Sons Inc., Hoboken, New Jersey. Bryman, Alan och Bell, Emma, (2005). Företagsekonomiska forskningsmetoder, uppl. 1:1. Malmö: Liber Burell, Kerstin & Kylén, Jan-Axel, (2003). Metoder för undersökande arbete Sjustegsmodellen, Bonniers, Stockholm Edenhammar, Hans & Thorell, Per, (2005). Företagets redovisning att förstå årsredovisningar. Iustus förlag, Uppsala. Eriksson, Lars Torsten & Wiedersheim-Paul, Finn, (1997). Att utreda, forska och rapportera, uppl. 5:1. Malmö: Liber FAR förlag, (2006). Revision En praktisk beskrivning, FAR förlag FAR Förlag (2008). Samlingsvolymen 2008 del 2, FAR Förlag Greaver II, Maurice F., (1999) Strategic outsourcing A structured approach to outsourcing decisions and initiatives, American management Association, New York 82

91 REFERENSFÖRTECKNING Haglund, Anders; Sturesson, Jan & Svensson, Roland, (2005). Intern kontroll - En del av verksamhets- och ekonomistyrningen Öhrlings Pricewaterhouse Coopers, Stockholm Halvorsen, Knut, (1992). Samhällsvetenskaplig metod. Lund: Studentlitteratur Hartman, Jan, (2001). Grundad teori teorigenerering på empirisk grund Studentlitteratur, Lund Hayes, Rick; Dassen, Roger; Schilder, Arnold & Wallage, Philip, (2005). Principles of Auditing An Introduction to International Standards on Auditing, Financial Times Prentice Hall, Harlow Holme, Idar Magne & Solvang, Bernt Krohn, (1997). Forskningsmetodik om kvalitativa och kvantitativa metoder. Lund: Studentlitteratur Johannessen, Asbjörn & Tufte, Per-Arne, (2003). Introduktion till samhällsvetenskaplig metod. Malmö: Liber Kylén, Jan-Axel, (2004). Att få svar: intervju, enkät, observation, Bonnier Utbildning, Stockholm Milgate, Michael, (2001). Alliances, outsourcing, and the lean organization. Quorum Books, Westport, Connecticut. Moberg, Krister, (2006). Bolagsrevisorn Oberoende, ansvar och sekretess, Norstedts Juridik, Stockholm Olsson, Henny & Sörensen, Stefan, (2007). Forskningsprocessen: kvalitativa och kvantitativa perspektiv, Liber, Stockholm Patel, Runa & Davidson, Bo, (2003). Forskningsmetodikens grunder Att planera, genomföra och rapportera en undersökning, 3: e uppl. Studentlitteratur, Lund. Sandeberg, Catarina af, (2007). Aktiebolagsrätten. Studentlitteratur, Lund Smith, Dag. (2006). Redovisningens språk, 3: e uppl. Lund: Studentlitteratur Sohlberg, Peter & Sohlberg, Britt-Marie, (2006),. Kunskapens former vetenskapsteori och forskningsmetod Liber, Malmö 83

92 REFERENSFÖRTECKNING Svernlöv, Carl, (2006) Svensk kod för bolagsstyrning - med kommentarer för praktisk tillämpning Nordstedts Juridik, Stockholm Trost, Jan, (2001). Enkätboken, Studentlitteratur, Lund Wallén, Göran, (1996). Vetenskapsteori och forskningsmetodik. Studentlitteratur, Lund. Wallerstedt, Eva, (2005). Kriser och konsolidering: revisionsbranschen under 100 år. I Johansson Sven-Erik, Häckner, Einar & Wallerstedt, Eva (Red.) Uppdrag revision : revisorsprofessionen i takt med förväntningarna? SNS förlag, Stockholm 8.2 Artiklar Allen, Sandy & Chandrashekar, Ashok (2000). Outsourcing Services: The Contract Is Just the Beginning. Business Horizons, vol. 43, no. 2, pp Barnes, Peter (2004) Good Going. Financial Management, pp Berthélemy, Jérôme (2003). The seven deadly sins of outsourcing. Academy of Management Executive, vol. 17, no. 2, pp Cullinan, Chales P. & Sutton, Steve G (2002). Defrauding the public interest: A critical examination of reengineered audit processes and the likelihood of detecting fraud. Critical Perspectives on Accounting, vol. 13 no. 3, pp Das, T. K. & Teng, Bing-Sheng (2001). Trust, Control, and Risk in Strategic Alliances: An Integrated Framework. Organization Studies, vol. 22, no. 2, pp Earl, Michael J. (1991). Outsourcing Information Services. Public Money & Management, vol. 11, no. 3, pp, Jathanna, Vinay (1991). Outsourcing. CMA Magazine, vol. 65, no. 10, pp Johansson, Lars, Prosolvias bokföring var godkänd Dagens Nyheter ( ) Internetsida ) Langfield-Smith, Kim & Smith, David (2003). Management control systems and trust in outsourcing relationships. Management Accounting Research, vol. 14, no. 3, pp Precht, Elisabeth (2007). Självreglering eller lag? Balans, nr 12, s

93 REFERENSFÖRTECKNING Sokolov, Irene Revisorsnämnden vill träffa Carnegies revisor e24 ( ) Internetsida Unerman, J. & O Dwyer, B. (2004) Enron, Worldcom, Andersen et al.: a challenge to modernity. Critical Perspectives on Accounting Vol. 15, No. 6-7, Van der Meer-Kooistra, Jeltje & Vosselman, Ed G. J. (2000). Management control of interfirm transactional relationships: the case of industrial renovation and maintenance. Accounting, Organizations & Society, vol. 25, no. 1, pp Vosselman, Ed G. J. & Van Der Meer-Kooistra, Jeltje (2006) Changing the boundaries of the firm Adopting and designing efficient management control structures. Journal of Organizational Change Management, vol. 19, no. 3, pp Åkerberg, Nina Skandias kritiserade revisor granskar även ABB och Investor Dagens Industri ( ) Internetsida eid%3d2003%5c12%5c03%5c Lagar Aktiebolagslagen (2005:551) Revisionslagen (1999:1079) Revisorslagen (2001:883) 8.4 Elektroniska källor Aditros hemsida, Deloittes hemsida, Ernst & Youngs hemsida, Grant Thorntons hemsida, KPMGs hemsida, Nationalencyklopedin, Öhrlings PricewaterhouseCoopers hemsida, Sporrong & Eriksson revisionsbyrås hemsida, Trelleborg Rubores hemsida, COSOs hemsida,

94 REFERENSFÖRTECKNING 8.5 Intervjuer Personliga intervjuer Andersson, Magnus, Godkänd revisor hos Deloitte, Kalmar, Eriksson Per, Auktoriserad revisor hos Sporrong & Eriksson revisionsbyrå, Kalmar, Leo, Ola, Auktoriserad revisor hos Ernst & Young, Kalmar, Nordh, Anders, Operation manager hos Aditro, Kalmar, Ågren, Sven-Olof, delägare av Bokföringsbyrån i Kalmar HB, Kalmar, Ögren, Ulrika, Financial Manager hos Trelleborg Rubore, Kalmar, Telefonintervjuer Andersson, Andreas, Auktoriserad revisor hos KPMG, Norrköping, Claesson, Anders, Auktoriserad revisor hos Grant Thornton, Jönköping, Anonym, Inköps- och logistikschef hos ett tillverkande företag, Hallefält, Maria, Auktoriserad revisor hos Öhrlings PricewaterhouseCoopers, Helsingborg, Hummerhielm, Peter, Ekonomichef hos Canal Digital, Stockholm Strannegård, Peter, Vice president för Customer services hos Fortum, Stockholm, Wejdelind, Anna-Lena Head of Business Control i Sverige för Fortum Market, Stockholm,

95 BILAGA Bilaga 1 Intervjuguide Outsourcande företag Bakgrund 1. Berätta om din bakgrund? 2. Vad anser du ingår i begreppet outsourcing? 3. Vilken erfarenhet har du av outsourcing? 4. Vilka aktiviteter/processer i verksamheten outsourcar ni? Riskpåverkan 5. Hur påverkas risken i och med att företaget outsourcar en del av verksamheten? 6. Hur skiljer sig risken åt mellan olika outsourcade aktiviteter? 7. Vilka delar av verksamheten anser du är mest riskfyllt att outsourca? Intern kontroll 8. Vad anser du att begreppet att intern kontroll innebär? 9. Hur kontrollerar ni att de företag ni ska samarbeta med har en bra intern kontroll, med avseende på rutiner för att säkerställa kvaliteten på produktion och tjänster? 10. Hur stor roll spelar detta i valet av företag som Ni ska outsourca till? 11. Hur upplever du revisorns syn på den interna kontrollen av den outsourcade delen av verksamheten, jämfört med den övriga verksamheten? 12. Vilka möjligheter har ni att följa upp rutinerna? Följer ni upp rutinerna eller gör revisorn detta? Vem ansvarar för den interna kontrollen? 13. Hur anser du att outsourcingavtalet mellan företagen påverkar era möjligheter att följa upp intern kontroll? 14. Hur ser den interna kontrollen för den outsourcade delen ut? 15. Hur har intern kontroll påverkats av att ni outsourcar? Påverkan på revisionsprocessen 16. Vilka skillnader anser du finns när den outsourcade verksamheten revideras jämfört med den vanliga? 17. Vilka ytterligare frågor ställer revisorn i samband med att den outsourcade verksamheten revideras? 18. Vilka möjligheter anser du revisorn har att få tillgång till nödvändig information om den outsourcade delen? 19. Vilka svårigheter anser du revisorn har att få tillgång till nödvändig information om den outsourcade delen? 20. Vad anser du svårigheterna beror på? 1

96 BILAGA Bilaga 2 Intervjuguide Outsourcingföretag Bakgrund 1. Berätta om din bakgrund? 2. Vad anser du ingår i begreppet outsourcing? 3. Vilken erfarenhet har du av outsourcing? 4. Vilka aktiviteter/processer i verksamheten tar ni hand om? Riskpåverkan 5. Vilka risker anser du kan finnas när företag outsourcar en del av verksamheten? 6. Hur skiljer sig risken åt mellan olika outsourcade aktiviteter? 7. Vilka delar av verksamheten anser du är mest riskfyllt att outsourca? Intern kontroll 8. Vad anser du att begreppet att intern kontroll innebär? 9. Hur upplever du att det outsourcande företag kontrollerar att ni har en bra rutiner för att säkerställa kvaliteten på produktion och tjänster? 10. Hur stor roll tror du detta har när företag väljer att outsourca till er? 11. Hur upplever du revisorns syn på den interna kontrollen av den outsourcade delen av verksamheten, jämfört med den övriga verksamheten? 12. Vilka möjligheter anser du företaget har att följa upp och påverka rutinerna? 13. Vem ansvarar för den interna kontrollen? Vem följer upp rutinerna ni, företaget eller gör revisorn detta? 14. Hur anser du att outsourcingavtalet mellan företagen påverkar företagets möjligheter att följa upp er rutiner? 15. Hur ser den kontrollen av rutinerna ut för den outsourcade delen ut? Påverkan på revisionsprocessen 16. Vilka skillnader anser du finns när den outsourcade verksamheten revideras jämfört med den vanliga? 17. Vilka frågor ställer revisorn i samband med att den outsourcade verksamheten revideras? 18. Vilka möjligheter anser du revisorn har att få tillgång till nödvändig information om den outsourcade delen? 19. Vilka svårigheter anser du revisorn har att få tillgång till nödvändig information om den outsourcade delen? 20. Vad anser du svårigheterna beror på? 2

97 BILAGA Bilaga 3 Intervjuguide Revisionsbyrå Bakgrund 1. Berätta om din bakgrund? 2. Vad anser du ingår i begreppet outsourcing? 3. Vilken erfarenhet har du vid revision av företag, som outsourcar hela eller delar av sin verksamhet? Riskpåverkan 4. Vilka risker anser du finns när ett företag outsourcar? 5. Hur påverkas kontrollrisken av att ett företag outsourcar verksamheten? 6. Hur påverkas den inneboende risken av att ett företag outsourcar verksamheten? 7. Hur påverkas upptäcksrisken av att ett företag outsourcar verksamheten? 8. Vilka delar av verksamheten anser ni är mest riskfyllt att outsourca? Intern kontroll 9. Hur upplever ni den interna kontrollen i de delar som outsourcas? 10. Hur genomförs granskningen av den interna kontrollen? 11. Vad påverkar möjligheten att följa upp den interna kontrollen i en outsourcad verksamhet? 12. Hur förändras granskningen av den interna kontrollen med avseende på vad som outsourcas? Påverkan på revisionsprocessen 13. Vilka outsourcade aktiviteter/processer i verksamheten anser du påverkar revisionsprocessen? 14. Hur påverkas planeringen av att ett företag outsourcar verksamheten? 15. Hur påverkas granskningen av att ett företag outsourcar verksamheten? 16. Hur påverkas rapportering och dokumentation av att ett företag outsourcar verksamheten? 17. Finns det normer och rekommendationer, som ni följer när ett företag outsourcar? 18. Hur anser du att outsourcingavtalet mellan företagen påverkar dina möjligheter att följa upp information? 3

98 Högskolan i Kalmar Högskolan i Kalmar har mer än 9000 studenter. Här finns utbildning och forskning inom naturvetenskap, teknik, sjöfart, samhällsvetenskap, ekonomi, turism, informatik, pedagogik och metodik, medie-vetenskap, språk och humaniora, lärarutbildning, vårdvetenskap och socialt arbete. Forskningens profilområden är biomedicin/bioteknik, miljövetenskap, marin ekologi, automation, företagsekonomi och informatik, men forskning pågår inom de flesta av Högskolans ämnen. Högskolan har sedan 1999 vetenskapsområde naturvetenskap, vilket ger Högskolan rätt att anta studenter i forskarutbildning och examinera doktorer inom ämnesområdet naturvetenskap. Handelshögskolan BBS, vid Högskolan i Kalmar Besöksadress: Kalmar Nyckel, Gröndalsvägen Kalmar, Tel: +46 (0)