Datum 25 oktober 2006 Till Thomas Bergman Från Annika Nordqvist och Andreas Månsson, Ernst & Young AB 1 Bakgrund har gett Ernst & Young AB i uppdrag att beskriva reglerna avseende moms vid markarrende (uthyrning av mark) och uthyrning av golfanläggning samt eventuella möjligheter för markägaren att återfå debiterad utgående moms på markarrenden. 2 Sammanfattning Uthyrning av enbart mark är alltid en momsfri transaktion som det inte går att få frivillig skattskyldighet för. En markägare som felaktigt påfört utgående moms har rätt att återfå den utgående momsen från Skatteverket. Har den ingående momsen hänförlig till uthyrning av mark dragits av bör en korrigering av den tidigare avdragna ingående momsen göras. Om marken och anläggning (golfbanan) hyrs ut av en och samma person ses hela upplåtelsen som uthyrning av anläggning. Huvudregeln är att ingen moms ska debiteras. Dock finns undantag. Moms ska debiteras om mark och anläggning (golfbanan) hyrs ut gemensamt av samma person, eller om bara anläggningen hyrs ut, till någon som bedriver momspliktig verksamhet, exempelvis ett Golf AB, och uthyrningen omfattas av frivillig skattskyldighet. Frivillig skattskyldighet torde inte kunna medges uthyraren om den som hyr anläggningen (och mark) är en golfklubb som är en allmännyttig ideell förening (se dock nedan angående uthyrning från föreningen). 1 (5)
En golfklubb (den allmännyttiga ideella föreningen) kan alltså omfattas av frivillig skattskyldighet om klubben hyr ut golfanläggningen i andra hand med frivillig skattskyldighet till någon som bedriver momspliktig verksamhet. Som en följd av detta kan uthyrning av anläggningen från anläggningsägaren ske till klubben med frivillig skattskyldighet. I varje enskilt fall måste en bedömning göras om det är bara marken som hyrs ut eller om anläggningen ingår för att avgöra om momsen har hanterats korrekt. För allmännyttiga ideella föreningar som saknar avdragsrätt kan felaktigt debiterad moms innebära en kostnadsminskning om den betalda momsen återfås från markägaren. Dock saknas lagstadgad skyldighet för markägaren att betala tillbaka felaktigt debiterad moms, vilket kan leda till en civilrättslig tvist. 3 Allmänt om uthyrning Uthyrning av fastighet är som huvudregel en momsfri transaktion. Uthyrning av en byggnad eller annan anläggning, exempelvis en golfanläggning, kan vara momspliktigt om uthyrningen omfattas av s.k. frivilligt skattskyldighet. Frivillig skattskyldighet medges genom ett beslut från Skatteverket. En förutsättning för frivillig skattskyldighet är att uthyrningen sker till någon som bedriver momspliktig verksamhet och att uthyrningen sker stadigvarande (på obestämd tid eller på bestämd tid om minst ett år). Frivillig skattskyldighet kan således medges till en golfklubb som hyr ut golfanläggningen i andra hand med frivillig skattskyldighet till t.ex. ett golf AB som bedriver momspliktig verksamhet, vilket är fallet om golfspelarna betalar en avgift för att spela. Uthyrning av enbart mark (markarrende) är alltid en momsfri transaktion vilket innebär att markägaren inte ska debitera någon moms på uthyrningen. Det går inte att erhålla frivillig skattskyldighet för uthyrning av enbart mark. Om det är samma ägare till både marken och anläggningen ska enligt vår uppfattning uthyrningen ses som en enhet, uthyrning av anläggning. Någon uppdelning på mark och anläggning bör inte ske. Upplåtelsen av marken bör enligt vår uppfattning anses vara underordnad uthyrningen av anläggningen. 2 (5)
Moms ska debiteras på hyran om uthyraren är frivilligt skattskyldig i annat fall ska ingen moms debiteras. 4 Arrendeavtal När en golfklubb, oavsett om golfklubben är ett aktiebolag eller en ideell förening, endast hyr marken (markarrende) ska markägaren aldrig debitera någon utgående moms. Om markägaren har debiterad utgående moms är den felaktigt debiterad. Det går inte att förutsätta att det är fråga om uthyrning av mark när avtalet mellan golfklubben och uthyraren har benämnts som ett arrende eller markarrende eller att uthyrningen i fakturan har benämnts som arrende eller markarrende. En bedömning måste göras i varje enskilt fall vad det är som hyrs ut dvs. är det bara marken eller är det även anläggningen som hyrs ut för att kunna bedöma om moms felaktigt har påförts för uthyrning av mark. Ingår anläggningen i uthyrningen ska enligt vår bedömning marken anses vara underordnad markanläggningen och moms debiteras i de fall uthyrningen omfattas av frivillig skattskyldighet. I annat fall ska ingen moms debiteras. En golfklubb som har byggt en golfanläggning på annans mark anses momsmässigt som en fastighetsägare. En markägare som inte äger någon andel av golfanläggningen och som upplåter sin mark till golfklubben ska göra det momsfritt då det endast är fråga om uthyrning av mark. Om markägaren har debiterat utgående moms är den felaktigt debiterad. Om en golfklubb hyr marken från markägaren och golfanläggningen av någon annan än markägaren ska markägaren inte debitera någon utgående moms då det endast är fråga om markuthyrning. Om markägaren har debiterat utgående moms är den felaktigt debiterad. Sammanfattningsvis är uthyrning av endast mark en momsfri transaktion som det inte går att bli frivilligt skattskyldig för. Moms som har debiterats på en sådan transaktion är felaktigt debiterad. Uthyrning av mark och anläggning är som huvudregel en momsfri transaktion som ska ses som enhet där marken är 3 (5)
underordnad anläggningen. Frivillig skattskyldighet kan dock under vissa förutsättningar (se ovan) erhållas för uthyrningen och då ska moms debiteras. 5 Korrigering av utgående och ingående moms En markägare som felaktigt påfört utgående moms på uthyrning av endast mark har rätt att återfå den felaktigt debiterade utgående momsen från Skatteverket. Enligt rättspraxis finns det inget krav för markägaren att ställa ut någon kreditfaktura för att kunna sätta ned den utgående momsen. Markägaren kan innan årsskiftet 2006 begära omprövning för år 2000 och framåt. Detsamma gäller för det fall det är fråga om uthyrning av en golfanläggning där uthyraren inte är frivilligt skattskyldig för uthyrningen. Enligt vår bedömning är det inte nödvändigt för markägaren att skicka in kopia på avtal och kopia på utställda fakturor till Skatteverket för att återfå felaktigt påfört utgående moms på uthyrning av marken. I de fall det är oklart om det även är fråga om uthyrning av anläggning bör enligt vår bedömning ett s.k. öppet yrkande göras till Skatteverket där ovan nämnda handlingar skickas till Skatteverket tillsammans med ett skriftlig förklaring. Felaktig debiterad utgående moms är inte avdragsgill som en ingående moms hos mottagaren av fakturan. Om en golfklubb som bedrivs som ett aktiebolag eller en golfklubb som är en allmännyttig ideell förening som hyr ut anläggningen i andra hand med frivillig skattskyldighet har gjort avdrag för den ingående momsen bör tidigare gjorda avdrag korrigeras och betalas tillbaka till Skatteverket. Detsamma gäller för det fall det är fråga om uthyrning av en golfanläggning och uthyraren har påfört utgående moms utan att vara frivilligt skattskyldig. Om golfklubben är en allmännyttig ideell förening som inte har haft avdragsrätt för den ingående momsen har momsen utgjort en kostnad för föreningen. Föreningens kostnader kan minskas om föreningen får tillbaka den felaktigt debiterade utgående momsen från markägaren. 4 (5)
6 Återbetalning av moms till golfklubben En markägare som återfår felaktigt debiterad utgående moms från Skatteverket kan betala tillbaka momsen till golfklubben utan att markägarens intäkter blir mindre. Markägarens kostnader kan däremot öka om markägaren felaktigt har gjort avdrag för ingående moms på kostnader hänförlig till uthyrningen av marken då den ingående momsen blir en kostnad för markägaren. Detta kan innebära att markägaren inte vill betala tillbaka all utgående moms som återfås från Skatteverket till golfklubben. I de fall markägaren felaktigt har debiterat utgående moms bör golfklubben träffa en överenskommelse med markägaren om att den moms som markägaren återfår från Skatteverket ska återbetalas till golfklubben. Det finns dock ingen lagstadgad skyldighet för markägaren att betala tillbaka den felaktigt debiterade utgående momsen till golfklubben. För det fall markägaren skulle vägra att betala tillbaka momsen till golfklubben kan det bli fråga om en civilrättlig tvist. Annika Nordqvist Andreas Månsson 5 (5)