Handledning Redovisning av komponenter. Stöd till de myndigheter som ska dela upp sammansatta anläggningstillgångar i komponenter ESV 2015:33

Transkript

1 Handledning Redovisning av komponenter Stöd till de myndigheter som ska dela upp sammansatta anläggningstillgångar i komponenter ESV 2015:33

2 ESV:s handledningar ska vara ett stöd vid tolkning av föreskrifter och allmänna råd inom områden där ESV är normerande. Publikationen kan laddas ner som PDF och beställas från Beställningar kan även göras via: Ekonomistyrningsverket, Publikationsservice Box 45316, Stockholm Fax: Datum: Dnr: /2015 Copyright: ESV Rapportansvarig: Carina Franzén Omslag: istockphoto/bartco

3 Förord Den här handledningen är ett första steg i Ekonomistyrningsverkets (ESV) stöd till myndigheterna när de övergår till komponentredovisning. Vi inleder handledningen med att gå igenom de nya bestämmelserna och förklara vad de innebär. Vi går också igenom de effekter som komponentredovisning ger. Därefter beskriver vi några exempel på anläggningstillgångar som kan komma att omfattas av kraven på komponentredovisning. Slutligen vidgar vi perspektivet något och förklarar hur underhåll och planering av investeringar hänger ihop med uppdelning i komponenter. Handledningen riktar sig främst till er som är anställda på myndigheter, och arbetar med redovisning, planering och underhåll av sammansatta anläggningstillgångar som uppgår till väsentliga belopp. I ett andra steg planerar ESV att ge ut ytterligare information till de myndigheter som berörs mest av de nya reglerna om komponentredovisning. Handledningen har utarbetats på avdelningen Statlig redovisning och finansiering vid ESV. Ställ gärna frågor eller lämna synpunkter på innehållet till red@esv.se, eller på telefon

4 4 redovisning av komponenter

5 innehåll Innehåll 1 Bakgrund Varför behövs komponentredovisning? 8 2 Regler om komponentredovisning Hur ska komponenterna delas upp? När ska ni dela upp i komponenter? Komponentens anskaffningsvärde och del av den sammansatta tillgången Komponentens nyttjandeperiod jämfört med hela tillgången Så redovisar ni tillkommande utgifter Hur ska övergången gå till? Byte av komponenter hos befintliga tillgångar 14 3 Effekter av komponentredovisning En mer rättvisande kostnadsfördelning Två sätt att dela upp komponenter Viktigt att göra nedskrivningsprövning 20 4 Komponenter i olika typer av investeringar Byggnader och markanläggningar Infrastrukturella kommunikationssystem Fordon och farkoster Övriga tillgångar 23 5 Samband mellan redovisning och planering av investeringar Utgångspunkter för investeringsplanering Information om investeringsverksamhet i budgetunderlaget Förslag till investeringsplan Underhållsplanering 29 6 Komponenter kräver systemstöd 31 redovisning av komponenter 5

6 6 redovisning av komponenter

7 bakgrund 1 Bakgrund Komponentredovisning innebär att man delar upp en anläggningstillgång i olika delar och skriver av dem var för sig. Det är lämpligt när anläggningstillgången är sammansatt av olika delar som förbrukas i mycket olika takt. Delarna, eller komponenterna, skrivs då av var för sig utifrån sin förväntade nyttjandeperiod. I de internationella redovisningsstandarderna 1 som gäller för börsföretag och offentlig sektor har det länge funnits krav på komponentredovisning. Bokföringsnämnden som ger ut redovisningsregler för företag och ekonomiska föreningar i Sverige har beslutat att större företag som följer det så kallade K3-regelverket ska tillämpa komponentredovisning från och med Även inom den kommunala sektorn finns krav på komponentredovisning från och med ESV rekommenderar sedan ett tiotal år komponentredovisning för sammansatta tillgångar, vilket också framgår av handledningen om materiella anläggningstillgångar 3. Men våra föreskrifter och allmänna råd har fram till nu inte innehållit några krav på att använda metoden i staten. Därför har några myndigheter valt att tillämpa komponentredovisning för sina sammansatta tillgångar, medan andra inte gjort det. I slutet av 2012 lämnade ESV rapporten Jämförelser med internationella redovisningsstandarder m.m. 4 till regeringen. Där föreslog vi bland annat att komponentredovisning skulle bli ett krav i kommande föreskrifter eller allmänna råd till förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag (FÅB). Under hösten 2014 beslutade ESV att införa nya regler om komponentredovisning 5. De förändrade reglerna bygger på de nationella och internationella redovisningsstandarderna. För statliga myndigheter finns dock vissa lättnader, både i form av övergångsbestämmelser och genom en förberedelsetid före införandet. Er myndighet påverkas framförallt av de nya reglerna om ni har investeringar i samhällsändamål och vissa fastigheter. Om ni har investeringar i verksamheten som finansieras genom den generella låneramen hos Riksgäldskontoret påverkas ni normalt inte av kravet på komponentredovisning. Vid anskaffning av specialbyggda fordon eller farkoster kan det dock bli aktuellt att dela upp tillgångar i komponenter. Detsamma kan gälla vissa specialbyggda utrustningar inom högskolesektorn. 1 International Financial Reporting Standards (IFRS) som noterade företag ska tillämpa när de upprättar koncernredovisning och International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) som ger ut rekommendationer för offentlig sektor. 2 Rådet för kommunal redovisning, rekommendationen materiella anläggningstillgångar ESV 2009:32 sid ESV 2012:40 5 ESV cirkulär 2014:8 redovisning av komponenter 7

8 bakgrund 1.1 Varför behövs komponentredovisning? Det finns flera argument för att dela upp sammansatta anläggningstillgångar i komponenter och hantera dem som enskilda avskrivningsobjekt: Det bokförda värdet på tillgången blir mer rättvisande eftersom väsentliga underhållsåtgärder och byten av komponenter redovisas som tillgång istället för som kostnad. Kostnadsredovisningen blir också mer rättvisande, eftersom de underhållsutgifter som är betydande och har lång nyttjandeperiod aktiveras i balansräkningen och skrivs av under denna tid. Dessutom baseras avskrivningarna på respektive komponents nyttjandeperiod snarare än på tillgångens nyttjandeperiod som helhet. Det blir möjligt att mer rationellt planera underhållsinsatser både utifrån ett ekonomiskt och ett tekniskt perspektiv. Riksdagen har uttalat att statens fastighetsförvaltning ska vara jämförbar med fastighetsförvaltning i andra sektorer 6. Fastighetsförvaltningen inom såväl kommunal som privat sektor omfattas av krav på komponentredovisning. Det finns också invändningar mot komponentredovisning. Metoden kan leda till ett ökat administrativt arbete både med att dela upp anläggningstillgångarna, och att hålla reda på komponenterna och deras olika nyttjandeperioder. Det är inte heller självklart hur komponenterna ska delas upp, utan myndigheterna måste göra egna bedömningar och antaganden, vilket kan vara svårt. Det är bland annat mot bakgrund av detta som statliga myndigheter omfattas av vissa lättnader i form av övergångsbestämmelser och genom en förberedelsetid före införandet. Ytterligare ett motargument är att statens budget inte påverkas av avskrivningskostnader när det gäller infrastrukturella tillgångar eftersom redovisning mot anslag görs vid anskaffningstillfället. Men det är viktigt att få en korrekt kostnadsfördelning oavsett hur tillgångarna finansieras, eftersom underhållsplaneringen och investeringsplaneringen bör ses samlat. Detta resonemang utvecklar vi i kapitel 5. 6 En ny organisation för förvaltning av statens fastigheter och lokaler m.m. (prop. 1992/93:37, bet. 1992/93:FiU8,rskr. 1992/93:123). 8 redovisning av komponenter

9 regler om komponentredovisning 2 Regler om komponentredovisning 2.1 Hur ska komponenterna delas upp? Om en sammansatt anläggningstillgång har betydande delar eller komponenter som förväntas förbrukas i annan takt än den totala tillgången, ska komponenterna delas upp och skrivas av var för sig utifrån respektive komponents nyttjandeperiod. Detta framgår av föreskrifterna till 5 kap. 1 FÅB. Reglerna ska tillämpas första gången för räkenskapsåret 2016, men vi uppmuntrar en tidigare tillämpning. Ett exempel på en sådan sammansatt anläggningstillgång är en bebyggd fastighet. Marken är en komponent som alltid ska särskiljas. Även byggnaden har flera betydande komponenter såsom stomme, stammar, fasad, tak och liknande. Dessa komponenter har vanligtvis väsentligt olika nyttjandeperioder och byts därför ut med olika tidsintervall i takt med förbrukningen. Andra exempel på sammansatta tillgångar är fartyg, flygplan, specialbyggda fordon och större maskin-, forsknings- och markanläggningar. När ni övergår till komponentredovisning behöver ni göra flera överväganden. Ni bör inte se komponentredovisningen enbart som en fråga för redovisningsekonomer, utan fundera även över vilken information och kunskap från verksamheten ni behöver för att göra uppdelningen. Kanske behöver ni också revidera era rutiner för beslut och attest. Den finansiella redovisningen kommer att påverkas när ni inför komponentredovisning. Förändringen medför ett merarbete i början och ett förändrat arbetssätt framöver. Ni behöver hantera många frågor i och med de nya reglerna och det är därför viktigt att ni börjar i god tid. Några exempel på frågor ni behöver utreda är: Vilka komponenter är betydande och ska därmed ligga till grund för hur tillgångarna delas in? Hur ska ni hantera investeringar och tillkommande utgifter? Underhållskostnaderna kommer att minska samtidigt som investeringarna ökar, på grund av att stora delar av underhållsutgifterna ska redovisas som anläggningstillgångar istället för kostnader. Hur påverkas er budgetprocess och investeringsplanering av detta? Komponenterna skrivs av under en tidsperiod som avgörs utifrån deras förbrukning och användning. Eftersom respektive komponent bör vara avskriven när den byts ut behöver ni regelbundet se över avskrivningsperioden utifrån underhållsplaner och liknande. Hur ska ni utforma en sådan rutin? Hur påverkar uppdelningen av komponenterna ert anläggningsregister? redovisning av komponenter 9

10 regler om komponentredovisning 2.2 När ska ni dela upp i komponenter? Vi kan inte säga exakt hur uppdelning ska göras i varje enskilt fall men i det här avsnittet ger vi några generella riktlinjer som kan vara bra att ta hänsyn till. Typen av anläggningstillgång och hur den används påverkar bedömningen. Uppdelningen i komponenter bör även kopplas till er underhållsplanering. De personer som är ansvariga för reparationer och underhåll av sammansatta anläggningstillgångar bör därför vara med och ta ställning till hur uppdelningen ska göras. Men det är inte allt underhåll som är lämpligt att bryta upp i komponenter. En uppdelning förutsätter både att komponenten har ett högt anskaffningsvärde och att nyttjandeperioden är betydligt kortare än för hela tillgången. Underhållsplaneringen kan dock ge information om vilka komponenter som behöver särredovisas. Sammanfattningsvis bör ni ta ställning till följande faktorer när ni bedömer om en anläggningstillgång ska delas upp i komponenter: komponentens anskaffningsvärde komponentens del av tillgångens totala anskaffningsvärde komponentens nyttjandeperiod i förhållande till den totala tillgången Grafen i figur 1 åskådliggör principerna i ovanstående resonemang. Om komponenten placeras i området med det streckade fältet är det alltså aktuellt att tillämpa komponentredovisning. Figur 1 Graf över när komponentredovisning kan bli aktuellt Andel av anskaffningsvärde Komponentredovisning Skillnad i nyttjandeperiod 10 redovisning av komponenter

11 regler om komponentredovisning Komponentens anskaffningsvärde och del av den sammansatta tillgången För att hanteras som ett eget avskrivningsobjekt ska en komponent alltså vara betydande. Vad som menas med betydande varierar såväl mellan tillgångsslag som mellan verksamheter. Ni kan sätta en procentgräns för hur stor andel av hela investeringens kostnad som komponenten ska representera. Dessutom kan ni sätta en nedre gräns i kronor för vilka komponenter som överhuvudtaget bör komma ifråga att särredovisas Komponentens nyttjandeperiod jämfört med hela tillgången Förbrukningstiden för en komponent ska avvika väsentligt från den övriga tillgången, för att det ska vara relevant att hantera den separat. När ni bedömer om användningstiden avviker väsentligt kan ni titta på hur ofta komponenten kommer att bytas ut i förhållande till hela anläggningstillgångens nyttjandeperiod. De komponenter som kommer att bytas ut mer än en gång under anläggningstillgångens nyttjandeperiod och som har ett väsentligt värde bör normalt hanteras som egna avskrivningsobjekt. Det är viktigt att bedöma nyttjandeperioden på ett rättvisande sätt, annars kan avskrivningskostnaden bli missvisande. Om avskrivningstiden och den faktiska nyttjandeperioden skiljer sig åt kommer det leda till en ojämn kostnadsfördelning över tid. Detta skriver vi mer om i avsnitt 4.4. När ni ska bedöma en komponents nyttjandeperiod kan ni för enkelhetens skull fastställa ett genomsnitt för när just den typen av komponent behöver bytas ut. 2.3 Så redovisar ni tillkommande utgifter När ni har delat upp en anläggningstillgång i komponenter ska ni redovisa utgifterna för att byta ut komponenterna som anskaffning av anläggningstillgång. Ni ska göra en utrangering av den utbytta komponenten. Om det finns ett kvarstående bokfört värde på den utbytta komponenten, ska det skrivas ned. Tabell 1 visar hur tillkommande utgifter påverkar de finansiella rapporterna på olika sätt beroende på vilken metod som tillämpas. Tabell 1 Redovisning av tillkommande utgifter Traditionell metod Komponentredovisning Redovisas som anläggningstillgång om prestandan ökar jämfört med ursprunglig anskaffning. Särredovisning och separat avskrivningsplan för komponenter. Byte av komponent redovisas som anskaffning av anläggningstillgång eventuell nedskrivning av utbytt komponent om restvärde finns. Tillkommande utgifter Reparation och underhåll av befintlig tillgång kostnadsförs. Reparation och underhåll av befintlig komponent kostnadsförs. redovisning av komponenter 11

12 regler om komponentredovisning Skillnaden mellan att ersätta respektive underhålla en komponent kan illustreras så här: Ett byte av tak är en investering i anläggningstillgångar medan att laga ett hål i taket är en reparation. Enligt den traditionella metoden brukar båda dessa åtgärder redovisas som reparation och underhåll, alltså som kostnader. 2.4 Hur ska övergången gå till? Tabell 2 Uppdelning av befintliga tillgångar där det bokförda värdet inte delats upp (tkr) Idag Fastighet A Bokfört värde Uppdelning på komponenter Fastighet A Bokfört värde Mark evig Mark evig Byggnad år Komponent A Komponent B Komponent C Komponent D Reglerna om komponentredovisning ska börja tillämpas från den 1 januari Det finns emellertid en övergångsbestämmelse i 5 kap. 1 FÅB, som säger att ni inte behöver dela upp det bokförda värdet på befintliga tillgångar per den 31 december 2015 om det medför större kostnader än mervärdet som uppdelningen ger. I så fall kan ni hänföra det bokförda värdet till en huvudkomponent. Övergångsbestämmelsen medger alltså att ni inte delar upp det bokförda värdet vid övergången. Avsikten är att underlätta övergången och i möjligaste mån förenkla tillämpningen av de nya reglerna. Däremot innebär bestämmelsen inte att ni framöver ska hantera komponenterna hos dessa befintliga tillgångar enligt den traditionella metoden. Ni ska använda metoden för komponentredovisning även om ni byter ut komponenter på befintliga tillgångar som fanns den 31 december Vid övergången kommer ni alltså att behöva identifiera de komponenter som i framtiden ska hanteras som investeringar i anläggningstillgångar när de byts ut. Det är viktigt för att ni ska få en enhetlig hantering av era tillgångar i redovisningen, underhållsplaneringen och investeringsplaneringen (budgetunderlaget). I redovisningen hänför ni det bokförda värdet till en huvudkomponent. Det bokförda värdet minskar i takt med att ni gör avskrivningar och redovisar ersättning av komponenter som investeringar, se avsnitt Eventuellt kan ni behöva anpassa avskrivningsplanen för huvudkomponenten när ni inför komponentredovisning. Nyttjandeperiod Avskrivningar/år Nyttjandeperiod Avskrivningar/år Huvudkomponent år I tabell 2 har vi inte delat upp det bokförda värdet, utan fört hela värdet till en huvudkomponent. Tillgången skrivs av på 40 år med tkr per år. I exemplet är byggnadens ursprungliga anskaffningsvärde tkr och de ackumulerade 12 redovisning av komponenter

13 regler om komponentredovisning avskrivningarna är tkr. Även om ni alltså inte måste dela upp det bokförda värdet på befintliga tillgångar vid övergången, kan det vara lämpligt att ni ändå gör det. I många fall kan ni göra uppdelningen med hjälp av schabloner. Ni tar då utgångspunkt i komponentens andel av det bokförda värdet och dess återstående nyttjandeperiod. En komponent som snart ska bytas ut bör då ha en lägre andel av det bokförda värdet än en komponent som nyligen har blivit utbytt. Mer information om hur det bokförda värdet kan delas upp finns i FAR:s uttalande Red U13 Övergång till komponentmetod fastigheter. Det är framförallt tillgångar som har anskaffats de senaste åren till ett högt anskaffningsvärde som kan behöva delas upp i komponenter. Tabell 3 Uppdelning av befintliga tillgångar där det bokförda värdet delats upp (tkr) Idag Fastighet A Bokfört värde Uppdelning på komponenter Fastighet A Bokfört värde Mark evig Mark evig Nyttjandeperiod Avskrivningar/år Nyttjandeperiod Avskrivningar/år Byggnad år Komponent A år 700 Komponent B år Komponent C år 500 Komponent D år 200 Restkomponent år 300 Byggnadens bokförda värde I tabell 3 har vi delat upp betydande komponenter. De komponenter som inte är betydande har förts till den s. k. byggnadsstommen, som vi här har valt att ge benämningen restkomponent. Det finns dock olika sätt att redovisa detta, vilket vi skriver mer om i avsnitt 3.2. En uppdelning av det bokförda värdet har inneburit att nyttjandeperioden för byggnadsstommen (restkomponenten) förlängts till 50 år. När byggnaden delas upp i komponenter ökar den totala avskrivningskostnaden med 200 tkr per år. Om man fortsätter att skriva av byggnaden (utan att dela upp det bokförda värdet) kommer det bokförda värdet alltså att bli ett annat än om nyttjandeperioden fastställs per komponent. Det kan leda till att byggnadens värde behöver skrivas ned när komponenter ersätts i framtiden. Det bokförda värdet på den sammansatta tillgången bör inte ändras när ni övergår till komponentredovisning, eftersom det kan påverka låneramar och redovisning mot anslag. För anslagsfinansierade tillgångar skulle en ändring av det bokförda värdet visserligen inte påverka låneramarna eller statens budget, men det är ändå inte lämpligt att ändra det bokförda värdet eftersom komponentredovisningen bör ses som en ändrad metod för att bedöma avskrivningar. Om man i stället skulle se komponentredovisning som en ändrad redovisningsprincip skulle myndigheten behöva gå igenom alla sina anläggningstillgångar och beräkna redovisning av komponenter 13

14 regler om komponentredovisning nya värden som om komponentredovisning alltid hade tillämpats. En ändring är bara aktuell om ni har kostnadsfört en komponent de senaste åren och ser att en justering av det bokförda värdet skulle ge en väsentligt mer rättvisande kostnadsfördelning Byte av komponenter hos befintliga tillgångar Det praktiska arbetet med att byta ut komponenter kommer att se olika ut beroende på om ni väljer att tillämpa övergångsbestämmelsen eller inte. Det gäller i första hand när ni ska bedöma om det finns ett nedskrivningsbehov. Om det bokförda värdet inte har delats upp kan ni behöva göra en nedskrivningsprövning när ni ersätter en komponent. Om ni har tillämpat övergångsregeln är komponenter som fanns före övergången inte särredovisade, och då behöver ni uppskatta ett eventuellt kvarstående bokfört värde för komponenten för att ta ställning till om det behövs en nedskrivning av anläggningstillgången. Om ni däremot har delat upp det bokförda värdet kommer det att underlätta redovisningen av tillkommande utgifter på en befintlig tillgång. Normalt sett behöver ni bara göra en nedskrivning om det totala värdet på den sammansatta tillgången är uppenbart orimligt, till exempel om det bokförda värdet överstiger den sammansatta tillgångens återanskaffningskostnad 7. Om ni anskaffade en tillgång för länge sedan och det bokförda värdet är lågt torde det inte finnas behov av någon nedskrivning. I tabell 4 visas hur ett utbyte efter tre år av komponent B i fastigheten kommer att påverka redovisningen beroende på hur det bokförda värdet har hanterats. Förutsättningar från tabell 2, där det bokförda värdet inte är uppdelat på komponenter: Fastighetens bokförda värde är tkr minskat med tkr/ år i avskrivning i tre år. Fastighetens bokförda värde blir därmed tkr 8 i slutet av år tre, före komponent B byts ut. Förutsättningar från tabell 3, där det bokförda värdet är uppdelat på komponenter: Fastighetens bokförda värde är tkr minskat med tkr/år i avskrivning i tre år, varav komponent B skrivs av med tkr/år och alltså är helt avskriven när den ska bytas ut. Fastighetens bokförda värde blir därmed tkr 9 i slutet av år tre, före komponent B byts ut. Anskaffningsvärdet för komponent B är tkr. Beloppet särredovisas som egen komponent oberoende av om det bokförda värdet har delats upp eller inte eftersom anskaffningen sker efter den 1 januari Av tabell 4 framgår även att det bokförda värdet i slutet av år 3 skiljer sig när beräkningen görs för respektive komponent (200 tkr per år). 7 Den kostnad det skulle medföra att införskaffa en likvärdig tillgång idag tkr (2 500 tkr 3år) = tkr tkr (2 700 tkr 3år) = tkr 14 redovisning av komponenter

15 regler om komponentredovisning Tabell 4 Utbyte av komponent B på en befintlig tillgång i slutet av år 3 (tkr) Uppdelning av bokfört värde Bokfört värde har inte delats upp Fastighet A Fastighet A Mark Mark Komponent A Komponent A Komponent B Komponent B Komponent C Komponent C Komponent D Komponent D Restkomponent Huvudkomponent Byggnadens bokförda värde Byggnadens bokförda värde Om det bokförda värdet har delats upp görs en avskrivning av respektive komponent, vilket innebär att det framgår direkt av redovisningen om det finns ett bokfört värde kvar när komponent B byts ut. Den utbytta komponenten ska även i detta fall utrangeras. För vissa sammansatta tillgångar kan det vara enklare att schablonmässigt fördela det bokförda värdet på befintliga tillgångar vid övergångsåret och sedan utgå från det värdet när komponenter byts ut. Då blir det enklare att bedöma om det bokförda värdet behöver skrivas ned. Om det bokförda värdet inte har delats upp vid övergången ska utbyte av betydande komponenter särredovisas som tillgångar i takt med att dessa byts ut. redovisning av komponenter 15

16 16 redovisning av komponenter

17 effekter av komponentredovisning 3 Effekter av komponentredovisning 3.1 En mer rättvisande kostnadsfördelning I detta avsnitt ska vi med hjälp av nedanstående exempel förklara varför komponentredovisning ger en mer rättvisande kostnadsbild än den traditionella metoden. Exempel 1: Kostnaderna fördelas olika beroende på avskrivningsmetod En myndighet har ett specialbyggt fordon med ett anskaffningsvärde på 10 miljoner kronor, varav 2 miljoner kronor är hänförbara till ett mätinstrument som myndigheten hanterar som en komponent. Den sammansatta tillgången har en nyttjandeperiod på 20 år. Mätinstrumentet har en nyttjandeperiod på 5 år. Om myndigheten använder den traditionella metoden skrivs fordonet av på 20 år med 500 tkr per år, och redovisar mätinstrumentet som byts ut efter fem år som en underhållskostnad om 2 mnkr. Då blir den redovisade kostnaden över åren mycket ojämn, vilket framgår av figur 2. Om myndigheten istället använder sig av komponentredovisning blir kostnaderna jämnt fördelade över åren, vilket framgår av samma figur. Figur 2 Jämförelse av kostnadsfördelning mellan komponentredovisning och traditionell metod Kostnader (tkr) Nyttjandeperiod (år) Traditionell metod Komponentredovisning Vi har tidigare påpekat att det är viktigt att ni bedömer komponenternas nyttjandeperioder på ett rättvisande sätt. Om den faktiska nyttjandeperioden är betydligt redovisning av komponenter 17

18 effekter av komponentredovisning längre än avskrivningsplanen kommer avskrivningskostnaderna inte bli rättvisande över tiden, trots att ni använder komponentredovisning. För att illustrera hur viktig bedömningen är, följer här två exempel. Exempel 2: Komponent med längre livslängd än den ursprungliga bedömningen Om myndigheten byter ut mätinstrumentet i föregående exempel först det åttonde året kommer avskrivningskostnaden på den sammansatta tillgången att minska med 50 procent under år sex och år sju, se nedanstående figur. Det beror på att komponenten redan är färdigavskriven år fem. Figur 3 Hur en för kort bedömd nyttjandeperiod påverkar tillämpningen av komponentredovisning Kostnader (tkr) Nyttjandeperiod (år) Exempel 3: Komponent med kortare livslängd än den ursprungliga bedömningen Om mätinstrumentet inte håller i fem år utan myndigheten istället behöver byta ut det efter tre år blir situationen den omvända. Då måste myndigheten göra en utrangering av det återstående värdet av den aktuella komponenten. Om vi antar att myndigheten gör en ersättningsinvestering år fyra med samma avskrivningstid som tidigare utvecklas kostnaden som i figur redovisning av komponenter

19 effekter av komponentredovisning Figur 4 Hur en för lång bedömd nyttjandeperiod påverkar tillämpningen av komponentredovisning Kostnader (tkr) Nyttjandeperiod (år) Den fastställda nyttjandeperioden för tillgångar bör prövas löpande enligt de allmänna råden till 5 kap. 4 FÅB. Med löpande menas åtminstone en gång per år i samband med bokslut. Om ni gör en ny bedömning som avviker väsentligt från tidigare bedömningar ska ni justera avskrivningsbeloppet för innevarande och kommande år. Det är alltså viktigt att ni löpande stämmer av avskrivningsplanen för sammansatta tillgångar mot underhållsplanen. 3.2 Två sätt att dela upp komponenter Det finns två grundläggande sätt att dela upp anläggningstillgångar i komponenter: 1. Alla komponenterna i den sammansatta anläggningstillgången delas upp i huvudgrupper efter sin avskrivningstid, exempelvis 10, 20 respektive 30 år. 2. Endast de väsentliga komponenterna bryts ut, och de resterande komponenterna slås samman och förs till en huvudkomponent eller restkomponent. Om ni delar upp hela tillgången i komponenter kan ni gruppera dem i huvudgrupper utifrån när ni planerar att ersätta dem. När en komponent byts ut redovisar ni den nya ersättningskomponenten som en anläggningstillgång. Om ni byter ut en komponent som ni inte särredovisade som en komponent när tillgången anskaffades, ska ni kostnadsföra den vid bytet. Ett problem med det första alternativet är att i varje huvudgrupp finns en mängd underkomponenter som i praktiken skulle behöva hanteras som enskilda komponenter i redovisningen, om ni inte byter ut dem vid samma tillfälle. Alternativ två gör oftast redovisningen enklare, eftersom de komponenter som hanteras som anläggningstillgångar är tydligt avskiljbara. redovisning av komponenter 19

20 Om det finns underkomponenter som alltid byts ut tillsammans med en komponent som redovisas som ersättningsinvestering kan det vara lämpligt att även underkomponenten inkluderas i anskaffningsvärdet. Det kan vara aktuellt exempelvis om man alltid byter ut stuprör samtidigt som taket byts. I dessa fall finns ett naturligt samband mellan utbyte av tak och stuprör och då är det lämpligt att hantera dessa komponenter tillsammans. Ni måste göra uppdelningen i komponenter löpande i takt med att en tillgång uppförs. Det ställer krav på att ni får en specifikation från leverantören som kan ligga till grund för er bedömning. Normalt brukar alla komponenterna föras till den sammansatta tillgången. Men det händer också att vissa komponenter redovisas som separata tillgångar även när de kan hänföras till en sammansatt tillgång. Det kan bli aktuellt om det är svårt att avgränsa den sammansatta tillgången, som i fallet med infrastrukturella kommunikationssystem som vägar och järnvägar. Dessutom kan det bli aktuellt om samma komponenter används i flera sammansatta tillgångar. Det vanligaste exemplet på detta är ett reservdelslager. Om det finns ett lager som består av motorer och där utbytta delar lagas och återförs kommer de enskilda motorerna inte att kunna kopplas till en viss sammansatt tillgång. Däremot kommer motorernas livslängd att begränsas av nyttjandeperioden för den sammansatta tillgången. Reservdelslagret av motorer ska i detta fall redovisas som en anläggningstillgång, och nyttjandeperioden ska bedömas utifrån motorernas möjligheter att användas i verksamheten. 3.3 Viktigt att göra nedskrivningsprövning När ni ersätter en komponent i redovisningen ska ni utrangera den gamla komponenten och skriva ned ett eventuellt kvarstående bokfört värde. Det är viktigt att ni gör en nedskrivningsprövning, så att tillgången inte får ett för högt bokfört värde. En nedskrivning kan även bli aktuell om komponenten har skadats och minskat väsentligt i värde. När ni gör en ny bedömning av avskrivningsplanen behöver ni normalt inte göra någon nedskrivning. Istället ska ni anpassa avskrivningarna framåt i tiden till den nya planen. 20 redovisning av komponenter

21 komponenter i olika typer av investeringar 4 Komponenter i olika typer av investeringar 4.1 Byggnader och markanläggningar Sedan länge finns ett krav på att fastigheter ska delas upp i mark, byggnader, markanläggningar och inventarier. Men gränsen mellan byggnader, markanläggningar och inventarier kan i vissa fall vara oklar. Det är främst byggnader och markanläggningar som kan behöva delas upp på ytterligare komponenter. Det gäller oberoende av om dessa juridiskt ses som fastigheter eller är uppförda på ofri grund, dvs. om staten inte äger marken. Byggnader och markanläggningar har normalt en lång ekonomisk livslängd. Ofta finns dock komponenter som uppgår till väsentliga belopp och som har en kortare nyttjandeperiod än den sammansatta tillgången. En byggnad kan exempelvis ha en ekonomisk livslängd på 50 år medan taket behöver bytas ut efter 20 år. Då kan det vara lämpligt att bryta ut taket som en egen komponent och skriva av det på 20 år. Ni bör fundera över vilka byggnader och markanläggningar som kan behöva delas upp i komponenter. Om ni har många olika sorters tillgångar kan ni behöva kategorisera dem utifrån hur de används och vilken typ av komponenter de består av. Under en tillgångs livslängd kan även behovet av att redovisa komponenter ändras. Det kan exempelvis gälla om det installeras en hiss i en byggnad som inte haft det tidigare. Komponenternas nyttjandeperiod överensstämmer ofta med livslängden på anläggningstillgången. Inom staten finns dock flera byggnader och markanläggningar som är specialanpassade för verksamheten, och som det kan vara svårt att finna en alternativ användning för. Det kan även finnas krav i verksamheten som gör att utgångspunkten för att fastställa nyttjandeperioden inte utgår från de tekniska förutsättningarna att använda tillgången. Det gäller exempelvis för fastigheter och markanläggningar som används inom Försvarsmakten. Behovet av att dela upp tillgången i komponenter kan i dessa fall påverkas av att den beräknade nyttjandeperioden är kort. Om nyttjandeperioden exempelvis är 20 år behöver kanske byggnaden inte byta tak under den tid tillgången används i verksamheten. 4.2 Infrastrukturella kommunikationssystem Staten ansvarar för att bygga upp och förvalta vissa kommunikationssystem som har en stor geografisk utbredning. I allmänna råd till 5 kap. 1 FÅB står det så här: Infrastrukturella kommunikationssystem kan bestå av komponenter som är geografiskt utsträckta och där delar som tillkommer, byts ut och avvecklas inte är identiska över tid. Sådana komponenter kan behandlas samlat i kategorier som uppfyller de grundläggande kriterierna för att redovisas som komponenter. redovisning av komponenter 21

22 komponenter i olika typer av investeringar Infrastrukturella kommunikationssystem består framförallt av väganläggningar, järnvägsanläggningar och kraftnätsanläggningar. Dessa system är unika genom att det ofta är svårt att avgränsa den sammansatta tillgången och att komponenterna byts ut i en annan struktur än de anskaffades i. Vissa komponenter som är hänförbara till sådana kommunikationssystem kan inte kopplas exakt till en tidigare investering när de byts ut. Utbyte av komponenter sker alltså inte med utgångspunkt i hur de anskaffats och behöver i dessa fall delas upp i en annan struktur, t. ex. avgränsbara sträckor såsom en europaväg eller en stambana för järnvägar. I extremfallet skulle komponenterna kunna brytas ned till mycket korta sträckor för att kunna motsvaras av utbytta komponenter. Men en sådan hantering skulle vara mycket komplicerad och arbetskrävande. Dessutom skulle de enskilda komponenterna beloppsmässigt ofta utgöra en mycket liten del av anläggningstillgången. Samtidigt skulle ofta ett stort antal sådana komponenter bytas ut samtidigt. För att kunna göra en lämplig uppdelning behövs därför en avvägning göras så att man kan hantera komponenterna i sitt ekonomisystem under tillgångens livslängd. Eventuellt behöver man ta hänsyn till klimat, miljö och trafikintensitet när uppdelningen av komponenter görs. Det är ofta svårt att avgöra när en komponent ska utrangeras i redovisningen, dvs. när den ska tas bort från anläggningsregistret. Här kan ni behöva utveckla praktiska lösningar. Vidare kan det vara svårt att bedöma om tidigare anskaffade komponenter behöver skrivas ned. Det ges sällan exempel på infrastrukturella anläggningstillgångar i sammanhang där komponentredovisning nämns. Därför behöver ni själva utveckla den praktiska tillämpningen. Det är viktigt att ni utbyter erfarenheter med de andra berörda myndigheterna och med organisationer som har liknande uppgifter. 4.3 Fordon och farkoster En annan kategori av sammansatta tillgångar där ni kan behöva tillämpa komponentredovisning är fartyg, flygplan, helikoptrar och specialbyggda fordon. Anskaffningsvärdet för många fordon är lågt och de komponenter som byts ut under tillgångens nyttjandeperiod har också ofta ett lågt värde. I dessa fall behöver ni inte använda komponentredovisning, eftersom den komponent som byts ut inte är väsentlig och påverkar alltså inte kostnadsfördelningen över tiden. Specialbyggda fordon, som till exempel används av Försvarsmakten, har dock oftare betydande komponenter som kan behöva särredovisas. Det kan exempelvis röra sig om motorer eller utrustning som monteras på fordonet och som kan behöva bytas ut flera gånger under tillgångens livslängd. Om komponentens andel av det totala anskaffningsvärdet är väsentligt kan den behöva särredovisas. Fartyg och flygplan behöver också ofta byta ut betydande komponenter under sin livslängd. Naturligtvis varierar det mellan olika fartyg och flygplan vilka komponenter som behöver bytas ut, och hur ofta. 22 redovisning av komponenter

23 komponenter i olika typer av investeringar 4.4 Övriga tillgångar Vi har nu sett att byggnader, markanläggningar, fordon och farkoster kan vara aktuella att dela upp. Men det finns även andra anläggningstillgångar som kan behöva delas upp i komponenter. Det kan exempelvis handla om avancerade utrustningar, såsom forskningsutrustningar inom universitet och högskolor. Dessutom kan även immateriella anläggningstillgångar behöva delas upp i komponenter. It-system brukar till exempel delas upp i någon form av moduler och hanteras som egna avskrivningsobjekt. Ofta använder ni kanske redan komponentredovisning för den här typen av tillgångar. redovisning av komponenter 23

24 24 redovisning av komponenter

25 samband mellan redovisning och planering av investeringar 5 Samband mellan redovisning och planering av investeringar För att kunna använda komponentredovisning behöver ni mer information än idag. Det gäller särskilt om ni har som uppgift att förvalta och investera i komplext sammansatta anläggningstillgångar. Informationen om investeringar och underhåll bör utformas så att det finns en tydlig koppling mellan redovisning och planering. Det underlättar både förståelsen och användbarheten när ni lämnar information om investeringar i budgetunderlaget till regeringen, och när ni gör er interna planering. Figur 5 Samband mellan redovisning och planering Redovisning Underhållsplanering Investeringsplanering I ESV:s regleringsbrev för 2015 står det att regeringen planerar att besluta om nya bestämmelser för hur myndigheter ska redovisa sin investeringsverksamhet i budgetunderlaget och i årsredovisningen. Vår uppgift är att stödja myndigheterna vid genomförandet. I följande avsnitt ska vi beskriva hur de nya bestämmelserna skulle kunna påverka er när ni inför komponentredovisning. 5.1 Utgångspunkter för investeringsplanering Investeringsplanering är en del av den formella budgetprocessen mellan myndigheterna, regeringen och riksdagen, men fungerar också som ett myndighetsinternt instrument för att bedöma lånefinansiering och styra den egna investeringsverksamheten. Planeringen kan se olika ut beroende på vilket myndighetsområde det handlar om, men målet är alltid att styra inriktningen av investeringsverksamheten och att ge verksamheten de bemyndiganden och finansiella medel som behövs. redovisning av komponenter 25

26 samband mellan redovisning och planering av investeringar Regeringen presenterar investeringsplaner för riksdagen för exempelvis transportinfrastruktur, försvarsmateriel, fastigheter och för investeringar hos affärsverken. Som vi har nämnt tidigare är den stora skillnaden mellan komponentredovisning och traditionell redovisning att vissa reparations- och underhållsåtgärder redovisas som anläggningstillgångar istället för att kostnadsföras. En övergång till komponentredovisning kommer även att påverka budgetunderlaget Information om investeringsverksamhet i budgetunderlaget Regeringen beslutade i juni 2015 att ändra bestämmelserna om vilken information myndigheter ska lämna om investeringar i budgetunderlaget (9 kap. FÅB). I det här avsnittet belyser vi hur beslutet kan påverka ert sätt att redovisa er investeringsverksamhet i budgetunderlaget, och indirekt er underhållsplanering. Beslutet innebär att information om investeringar ska delas upp på följande sätt: 1. Ett förslag till investeringsplan för investeringar i samhällsändamål. Investeringsplanen ska delas upp på nyinvesteringar och vidmakthållande av befintliga investeringar. 2. Information om planerade investeringar i anläggningstillgångar i myndighetens verksamhet (verksamhetsinvesteringar). Verksamhetsinvesteringarna ska inte delas upp på nya respektive befintliga investeringar, utan redovisas per tillgångsslag. Enligt beslutet ska det även finnas information om hur investeringarna planeras att bli finansierade. Vi bedömer att det huvudsakligen blir aktuellt för er att dela upp anläggningstillgångar i komponenter när ni investerar i samhällsändamål och fastigheter Förslag till investeringsplan Kapitalförsörjningsförordningen (2011:210) skiljer på investeringar som används i myndighetens verksamhet (verksamhetsinvesteringar) och på infrastrukturella investeringar när det gäller bestämmelserna om finansiering av anläggningstillgångar. När det gäller verksamhetsinvesteringar tilldelas inte några anslag för finansieringen utan dessa finansieras normalt med lån i Riksgäldskontoret. Alla investeringar som riksdagen beslutar om i särskild ordning föreslås redovisas i en investeringsplan (investeringar i samhällsändamål och vissa fastigheter). Det gäller för infrastrukturella anläggningstillgångar (6 ) och tillgångar som finansieras genom en särskild låneram (kreditram) hos Riksgäldskontoret. Exempelvis använder vissa fastighetsförvaltande myndigheter en särskild låneram för finansiering av fastigheter. Planen för investeringar i samhällsändamål ska enligt förslaget vara uppdelad i objekt eller objektgrupper och omfatta såväl nya investeringar som åtgärder för att vidmakthålla befintliga investeringar. I planen ska ni även ange hur stor del 26 redovisning av komponenter

27 samband mellan redovisning och planering av investeringar av investeringarna ni bedömer kommer att redovisas som anläggningstillgångar. Affärsverkens investeringsplaner ska enligt förslaget delas upp på samma sätt. I tabell 5 finns exempel på vad ett förslag till investeringsplan bör innehålla. Tabell 5 Förslag till investeringsplan för samhällsändamål (tkr) ANSKAFFNING OCH UTVECKLING AV NYA INVESTERINGAR Objekt/objektgrupp A Objekt/objektgrupp B Summa investeringsutgifter Utfall Prognos Beräknat Beräknat Beräknat Beräknat år 1 år 0 år 1 år 2 år 3 år 4 Finansiering Anslag (indelat per post) Övrig kreditram (lån i Riksgäldskontoret) Bidrag/medfinansiering Övrig finansiering Summa finansiering VIDMAKTHÅLLANDE AV BEFINTLIGA INVESTERINGAR Objekt/objektgrupp A Objekt/objektgrupp B Summa utgifter för vidmakthållande Finansiering Anslag (indelat per post) Övrig kreditram (lån i Riksgäldskontoret) Bidrag/medfinansiering Övrig finansiering Summa finansiering vidmakthållande Varav investeringar i anläggningstillgångar Beredskapstillgångar Väganläggningar Järnvägsanläggningar Maskiner och inventarier Fastigheter och markanläggningar Summa investering i anläggningstillgångar redovisning av komponenter 27

28 samband mellan redovisning och planering av investeringar Investeringar delas i förslag till investeringsplan upp i: Anskaffning och utveckling av nya investeringar Vidmakthållande av befintliga investeringar Idag används benämningen vidmakthållande bland annat när anslag för transportinfrastruktur och försvarsmateriel delas upp. ESV föreslår att benämningen vidmakthållande även används inom ramen för den information som lämnas om investeringar i budgetunderlaget. Vidmakthållande kan omfatta reinvesteringar och förebyggande underhåll på befintliga investeringar som ingår i investeringsplanen. Det kan exempelvis handla om ett byte av tak eller ventilation på fastigheter som ni förvaltar. Det går inte att formulera generella regler för vilka planerade underhållsåtgärder som bör inkluderas i förslaget till investeringsplanen. Det måste anpassas till respektive verksamhet. ESV kommer under hösten 2015 att göra en handledning som bland annat kommer att beskriva vad tabellerna i budgetunderlaget bör innehålla. Det behöver inte vara ett helt entydigt samband mellan vad som bokförs som investeringar i anläggningstillgångar och de utgifter som redovisas i investeringsplanerna. I förslaget till investeringsplan kan det exempelvis vara relevant att även ta med kostnader som inte kommer att redovisas som anläggningstillgångar. Detta för att få en bild av objektets/objektgruppens totalkostnad. Figur 6 visar en schematisk bild av förslaget till investeringsplan. Uppdelning görs på anskaffning och utveckling av nya investeringar och på vidmakthållande av befintliga investeringar. Figuren visar även att både det som redovisas som kostnader och det som redovisas som anläggningstillgångar kan tas med i investeringsplanen. Troligen blir andelen olika stor beroende på om det rör sig om anskaffning av nya investeringar eller vidmakthållande av befintliga investeringar. Figur 6 Uppdelning av förslag till investeringsplan ANSKAFFNING OCH UTVECKLING AV NYA INVESTERINGAR Redovisas som investeringar i anläggningstillgångar Redovisas som kostnader VIDMAKTHÅLLANDE AV BEFINTLIGA INVESTERINGAR Redovisas som investeringar i anläggningstillgångar Redovisas som kostnader 28 redovisning av komponenter

29 samband mellan redovisning och planering av investeringar 5.2 Underhållsplanering Om ni ska kunna hantera komponenter för sammansatta tillgångar på ett ändamålsenligt sätt behöver ni en realistisk och uppdaterad underhållsplan. Det är också viktigt att fortlöpande uppdateringar av underhållsplanen får påverka redovisningen i relevanta delar, t. ex. när det gäller avskrivningstider. I underhållsplanen finns vanligtvis information om planerade åtgärder på olika anläggningstillgångar. Det är viktigt att förstå hur underhållsplanen för sammansatta tillgångar samvarierar med redovisningen och investeringsplaneringen. Följande figur åskådliggör hur underhållsplanen påverkas av komponentredovisning och förslaget till investeringsplan i budgetunderlaget. Det som är nytt är att ni behöver kunna ta fram information om vidmakthållande åtgärder från underhållsplanen, eftersom de ska särredovisas i investeringsplanen. Behovet av att särredovisa vidmakthållande åtgärder i förslag till investeringsplan kan dock variera mellan olika verksamheter inom staten. Det är statsmakternas behov av att planera nyinvesteringar och vidmakthållande åtgärder för befintliga tillgångar som bör styra vad som ska redovisas i förslag till investeringsplan, inte definitionen av anläggningstillgångar i redovisningen. Figur 7 Uppdelning av underhållsplan VIDMAKTHÅLLANDE AV BEFINTLIGA INVESTERINGAR redovisas som anläggningstillgång (investeringsplan) VIDMAKTHÅLLANDE AV BEFINTLIGA INVESTERINGAR redovisas som kostnader (investeringsplan) ÖVRIGA UNDERHÅLLSÅTGÄRDER redovisas som kostnader (ej investeringsplan) Underhållsplaneringen grundar sig på en teknisk bedömning, men tar också hänsyn till ekonomiska förutsättningar. Utan ekonomiska bedömningar är det svårt att avgöra vilka alternativa investerings- och underhållsåtgärder som är optimala. Underhållsplaner kan naturligtvis se olika ut beroende på vilka typer av tillgångar de behandlar och behoven kan variera för olika myndigheter. Även ansvarsförhållandena kan se olika ut mellan myndigheter. Sambandet mellan myndighet och regering är olika mellan myndighetsområden och departement. Riksdagens involvering varierar också. Men det är fullt möjligt att tala om underhållsplanering på ett principiellt plan. Det finns en standardiserad terminologi för underhåll, och med utgångspunkt från denna kan man skilja på förebyggande och åtgärdande underhåll. redovisning av komponenter 29

30 samband mellan redovisning och planering av investeringar Ett förebyggande underhåll kräver normalt sett en underhållsplan för att kunna genomföras. Förebyggande underhåll kan variera från omfattande åtgärder där komponenter byts ut till enkla åtgärder, såsom att smörja och inspektera delar i en anläggning. Det krävs inte att åtgärder i underhållsplanen redovisas som anläggningstillgång i redovisningen även om det också kan vara fallet. Underhållsplanen kommer alltså att innehålla både åtgärder som redovisas som anläggningstillgångar och sådana som löpande kostnadsförs. Detta medför att en underhållsplan kan vara betydligt mer omfattande än vad som behövs för att hantera komponentredovisning i den ekonomiska redovisningen. Historiska uppgifter har betydelse såväl i den ekonomiska redovisningen som i underhålls- och investeringsplanerna även efter att komponenterna har förbrukats eller av andra skäl bytts ut. Det är därför klokt att samordna lagringen av de historiska uppgifterna. Eftersom underhållsplanen är det system som innehåller de mest specificerade uppgifterna är det till stor fördel att hantera historiken i register som används i underhållsplaneringen. 30 redovisning av komponenter

31 komponenter kräver systemstöd 6 Komponenter kräver systemstöd Ett viktigt stöd när ni inför komponentredovisning är naturligtvis ett väl fungerande redovisningssystem. Det behöver innehålla information om varje komponents anskaffningsvärde, av- och nedskrivningar, avskrivningstider etc. Ni bör normalt även hänföra komponenterna till en sammansatt tillgång. Dessutom behöver ni kunna bedöma nedskrivningsbehov när ni byter ut komponenter, och löpande ompröva komponenternas avskrivningstider. Redovisningssystem som hanterar stora mängder anläggningstillgångar innehåller ett anläggningsregister. I detta är de olika anläggningstillgångarna registrerade och klassificerade på olika sätt. När tillgångarna är uppdelade i komponenter ställer det ökade krav på anläggningsregistret. Bland annat kan anläggningstillgångarna behöva delas upp i komponenter och underkomponenter så att de kan summeras på olika nivåer. Flera systemleverantörer har redan har anpassat sig till de utökade behoven, eftersom komponentredovisning är ett krav inom såväl privat som kommunal sektor. Infrastrukturella kommunikationssystem kan komma att ställa ökade krav på systemstödet eftersom vissa komponenter som är hänförbara till sådana kommunikationssystem inte kan kopplas exakt till en tidigare investering när de byts ut. Detta har vi beskrivit mer utförligt i kapitel 4. För att hålla redovisningssystemet aktuellt är det nödvändigt att ni kopplar samman redovisningen med en realistisk och väl fungerande planering. Det gäller såväl investerings- som underhållsplanering. Dessa planer har naturligtvis egna syften som inte i alla delar motsvarar de krav som en komponentredovisning ställer. Normalt sett behöver ni inte fördjupa planerna, men ibland behöver de komprimeras eller sorteras på ett särskilt sätt. När ni anpassar ert redovisningssystem för komponentredovisning bör ni tänka på att redovisningen inte enbart ska tillgodose de krav som finns för att framställa balans- och resultaträkning samt noter i årsredovisningen. Redovisningen ska också leva upp till de krav som finns för intern styrning och kontroll, och samla uppgifter till resultatredovisningen i årsredovisningen. Ni behöver därför ta hänsyn till behovet av att kunna fördela avskrivningskostnader på olika redovisningsobjekt i internredovisningen. redovisning av komponenter 31