Varför ska ett K2-företag frivilligt välja K3?

Transkript

1 Victor Carlén & Jonathan Heintz Varför ska ett K2-företag frivilligt välja K3? En studie om bokföringsnämndens befogenheter Företagsekonomi C-uppsats Termin: Handledare: VT-2013 Bent Bengtsson

2

3

4 Förord Vi vill inleda med att tacka Bengt Bengtsson för hans handledning och goda råd. Vi vill även rikta ett tack till de personer som ställt upp för intervju och gjort uppsatsen möjlig. Karlstad Victor Carlén Jonathan Heintz

5 Sammanfattning Den 1 januari 2014 blir bokföringsnämndens nya K-regelverk högaktuella för svenska företag. Enligt bokföringsnämnden är företag tvingade att välja ett regelverk som de ska följa. K-regelverken är uppdelade i fyra kategorier bestående av K1, K2, K3 och K4 där varje regelverk är anpassade till olika företagsformer och storlekar. Det är dock långt ifrån alltid som det är en självklarhet för företagen vilket regelverk som ska användas. För onoterade företag som klassificeras som små finns möjligheten att välja mellan K2 och K3. Denna uppsats har som syfte att undersöka just det valet och vilka incitament det finns för företag att välja det mer komplicerade K3 när det finns möjlighet att rätta sig efter det enklare K2. I samband med uppkomsten av de nya regelverken växer intresset av vilka befogenheter bokföringsnämnden verkligen har och hur de själva ser på deras makt i redovisningsfrågor. För att undersöka fenomenet grundar sig uppsatsen på en kvalitativ studie med en induktiv ansats i framtagandet av data där intervjuer med berörda personer i form av revisorer och andra experter görs. De slutsatser vi dragit är att vetskapen om K-regelverken är liten bland de små företagen och att valet mellan K2 och K3 främst ligger hos revisorerna. Vidare finns flera anledningar till varför ett företag frivilligt ska välja ett mer avancerat regelverk än vad som behövs men frågan är hur kostnad och arbetsbörda blir påverkad. Vi fann att de främsta anledningarna till att ett K2 företag gagnas av att välja K3 är i de fall de är tillverkande företag, har höga utvecklingskostnader eller har behov av att använda sig av uppskrivningar. Vad gäller bokföringsnämndens befogenheter är det ett område där stor tveksamhet råder och där en stor mängd kritik lagts fram, bland annat av Sten- Eric Ingblad som har intervjuas i denna uppsats. En slutsats som kan dras är att bokföringsnämnden oavsett deras rättigheter har en väldigt stor inverkan på hur redovisning ska ske.

6 Innehållsförteckning 1. Inledning Bakgrund Problemdiskussion Syfte Frågeställningar Metod Val av metod Datainsamlingsmetod Urval Trovärdighetsdiskussion och källkritik Teori Svensk redovisningslag Bokföringsnämnden (BFN) God redovisningssed Rättvisande bild IAS/IFRS Effekter av införandet K-projekten K K K K Skillnader mellan K2 och K Generella skillnader Förenklingar med K Begränsningar med K2 jämfört med K Empiri Hur många företag väljer K2 respektive K3 som redovisningssätt? Är det ni eller företagen som väljer redovisningssätt? Anser du att K2 uppfyller kraven för rättvisande bild? Vad är det ni tittar på i företaget när ni bestämmer vilket regelverk ni ska rekommendera företaget att använda? Vilka fördelar ser ni med att använda K3 istället för K2 för företag? Vilka typer av mindre företag är de som kommer välja den mer avancerade redovisningen? Hur mycket kostsammare och mer avancerat blir det att redovisa enligt K3 istället för K2 och jämfört med tidigare? Vilka tycker du är de största skillnaderna mellan regelverken? Har ni funderat på det att bokföringsnämnden talar om regelverken som ett måste när de egentligen endast är allmänna råd? Vad blir följderna av att inte följa bokföringsnämndens rekommendationer? Anser du att bokföringsnämnden bryter mot lagstiftningen i samband med K- projektet? Bryter K-regelverken mot god redovisningssed? Tolkning Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3?... 28

7 5.2. Vilka befogenheter har bokföringsnämnden? Slutsats Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3? Vilka befogenheter har bokföringsnämnden? Vidare forskning Referenslista...36

8

9 1. Inledning I kapitelet formuleras bakgrunden till K-regelverken och bokföringsnämndens befogenheter som sedan leder till den efterföljande problemdiskussionen samt frågeställning och syfte Bakgrund Det har skett många förändringar inom redovisningsområdet i Sverige under de senaste åren, inte minst har den svenska lagstiftningen anpassats efter EUrätt och internationella standarder har fått en större inverkan på svensk redovisning (Broberg 2010). I mars 1992 undertecknade Sverige EES-avtalet som sedan kom i bruk Undertecknandet av avtalet medförde att Sverige blev skyldiga att följa det direktiv om årsredovisningar från EU. Detta har lett till att den anglosaxiska teorin har vunnit mark i ett Sverige som tidigare främst präglades av ett kontinentalt synsätt på redovisning (Engström 2009). Som ett led av den internationella anpassningen har ett nytt regelverk tagits fram av bokföringsnämnden för att bättre stämma överens med de internationella regler som finns (BFN 2004). Enligt årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) ska företagens redovisning ge en rättvisande bild och vara upprättad i enlighet med god redovisningssed. Bokföringsnämnden är den myndighet som sätter normer och ger ut de samlade rådgivande reglerna. Enligt bokföringslagen (1999:1078) 8 Kap. 1 har bokföringsnämnden ansvaret för utvecklingen av god redovisningssed som företagen sedan ska tillämpa. Sedan 2004 har bokföringsnämnden arbetat med framtagandet av ett nytt regelverk där företag delas upp i fyra kategorier beroende på företagsform och storlek. Det nya regelverket kallas för K- regelverket där företagen är indelade i K1-K4 baserat på företagens storlek och form. Bokföringsnämnden har arbetat med att anpassa de internationella reglerna för redovisning till de svenska onoterade företagen. På bokföringsnämndens hemsida motiverar de beslutet att införa de nya regelverken på bland annat följande sätt: BFN har konstaterat att den normgivning som idag finns för icke-noterade företag inte är ändamålsenlig och att det mot bakgrund av den internationella utvecklingen är hög tid att göra vissa grundläggande förändringar. (BFN 2013) 3

10 Alla större företag, aktiebolag och ekonomiska föreningar oavsett storlek ska för räkenskapsår som inleds från och med den 1 januari 2014 tillämpa K- regelverken (BFN 2013). I samband med införandet av K-regelverket är det inte längre tillåtet för företagen att tillämpa de tidigare rekommendationerna, uttalande, och allmänna råden från bokföringsnämnden (BFN 2013). Införandet av de nya regelverken kommer innebära att mindre aktiebolag och ekonomiska föreningar själva får välja att redovisa enligt K3 eller det mindre komplicerade K2 (BFN 2013) Problemdiskussion Enligt bokföringsnämnden blir de nya K-regelverken obligatoriska från och med den 1 januari Ett problem som uppstår redan här är huruvida regelverken ska uppfattas som lagar eller endast som allmänna råd och vad följderna blir av att inte följa bokföringsnämndens uttalanden. Att K- regelverken på flera punkter avviker från årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) som alltid måste kunna följas skapar självklart även det en förvirring (Ingblad & Lundqvist 2010). Ingblad och Lundqvist (2010) menar att bokföringsnämnden i flera fall utger sig för att vara normgivande när deras uppgift istället består av att ge ut rekommendationer. Dock är inte tolkningen av reglernas status det enda problemet företagen ställs inför utan de måste även ta ställning till vilket av de olika regelverken de ska rätta sig efter. De mindre företagen har möjlighet att välja att redovisa enligt K3-reglerna eller de förenklade K2-reglerna som bland annat består av färre valmöjligheter samt schablonregler med tydligare gränser än K3-reglerna (BFN 2004). Här skiljer sig åsikterna åt vilket regelverk som är det mest fördelaktiga och det är tydligt att flera oklarheter uppstår redan innan redovisningen kan implementeras. Då det krävs särskilda skäl för att ett företag i efterhand ska få byta till ett enklare regelverk (BFN 2012c) är det således av stor betydelse att ett korrekt beslut fattas i initialskedet. Det är viktigt för den stora andelen företag som står inför valet mellan K2 och K3 att vara väl insatt i de olika regelverken. Detta för att kunna ta ställning till huruvida de fördelar som kommer med de mer komplicerade regelverken överväger den arbetsbörda och därmed den ökade kostnad som uppstår av att upprätta en årsredovisning efter ett mer komplicerat regelsystem. 4

11 1.3. Syfte Syftet med uppsatsen är att undersöka vad revisorer anser om företagens valmöjlighet mellan K2 och K3. Vi kommer även att studera vilka befogenheter bokföringsnämnden verkligen har och hur revisorer och experter ser på bokföringsnämndens utgivning av regelverk Frågeställningar Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3? Vilka befogenheter har bokföringsnämnden? 5

12 2. Metod I avsnittet redogörs för hur insamling av data har gått till samt vilka som deltagit i uppsatsens undersökning Val av metod Vi har valt att använda oss av en induktiv ansats i framtagandet av data till uppsatsen för att på ett mer öppet sätt studera problemet. En induktiv ansats innebär att undersöka något utan att ha några förutfattade meningar eller några specifika förväntningar på det som ska undersökas (Jacobsen 2002). Givetvis är det svårt om inte till och med omöjligt att undersöka något utan att ha någon tidigare kunskap eller åsikt om området men vi har valt att undersöka ett fenomen och inte att testa en given teori. Enligt Glaser och Strauss (1967) skulle en sådan utgångspunkt leda till att verkligheten skapar teorin och att data som samlas in skildrar verkligheten på ett korrekt sätt. Vi har valt att använda oss av en kvalitativ metod då den ofta går hand i hand med den induktiva ansatsen och då den är mer öppen för ny information. En kvalitativ metod är betydligt mer mottaglig för information som inte förväntas än en kvantitativ metod (Jacobsson 2002). En av de mest centrala delarna i den kvalitativa metoden är att finna de kategorier eller beskrivningar som på bästa sätt beskriver ett fenomen eller sammanhang (Larsson 1986). En kvalitativ metod är inte i samma utsträckning begränsad i de svar som kan inkomma. En nackdel med den kvalitativa metoden är att den många gånger är tidskrävande vilket kan påverka uppsatsen negativt då uppsatsen endast kan komma att baseras på några få intervjuer. En ytterligare nackdel med en kvalitativ ansats är att urvalet inte blir särskilt stort och det är svårt att veta om de svaren som ges är individuella tankar och idéer eller om det som kommer fram under intervjun är åsikter som överensstämmer med majoriteten (Jacobsson 2002). Vi kommer i vår uppsats att studera olika individers uppfattningar om ett visst fenomen. Således kommer inte studien att resultera i något svar på hur verkligheten ter sig utan studien kommer att undersöka individers uppfattning om det valda ämnet. En sådan ansats kallas för fenomengrafisk studie. Det innebär att vi inte beskriver hur något egentligen är utan enbart hur det vi undersöker, uppfattas av personer (Larsson 1986). 6

13 2.2. Datainsamlingsmetod Framtagandet av den information som krävs för att kunna studera det valda ämnet kommer att samlas in både genom primär- och sekundärdata. Primärdata är information som fås genom att forskaren samlar in informationen direkt t ex via intervjuer. Sekundärdata är data som initialt tagits fram av någon utomstående. Exempel på sekundärdata är böcker och artiklar (Jacobsson 2002). Vi kommer i vårt arbete använda oss av både primärdata då genom att intervjua revisorer och andra kunniga inom ämnet och sekundärdata genom böcker och vetenskapliga artiklar samt utlåtande från experter. Det empiriska materialet kommer främst att bestå av intervjuer med revisorer och experter inom redovisningsområdet om deras åsikter om K2 och K3 och vilka anledningar de kan se till att ett företag ska välja en svårare typ av redovisning än vad de är tvingade att göra. Vi kommer även att ställa frågor angående bokföringsnämndens befogenheter till de valda respondenterna. Vi har även undersökt dokument i form av ett utlåtande av professor och tidigare chef för bokföringsnämnden, Per Thorell angående bokföringsnämndens befogenheter. Detta på grund av att bokföringsnämnden flertalet gånger har nekat en intervju både via telefon och mail och refererar istället till utlåtandet. Eventuellt hade uppsatsens frågeställningar blivit bättre besvarade vid en intervju men vi har analyserat det material bokföringsnämnden har refererat till så djupgående som möjligt. Problemet blir att det studerade dokumentet inte alltid till 100 procent är i linje med vårt syfte. Fördelen med att studera dokument är att vi får en stor inblick i hur någon annan ser på ämnet. Ett skrivet dokument är ofta mindre spontana och mer genomtänkta än de svar som skulle ges vid en intervju, vilket kan vara både positivt och negativt. Informationen kan vara bättre då den är mer genomarbetad men det blir också lättare att manipulera genom att ge texten det intryck som önskas (Jacobsen 2002). Metoden vi tillämpat vid intervjuerna är en blandning mellan den fokuserade och den strukturerade, kallad semistrukturerad. Vi har specificerade frågor med stor möjlighet till fördjupning och följdfrågor. Denna metod ger de tillfrågade möjligheterna att besvara frågorna i egna termer samtidigt som den är tillräckligt strukturerad för att intervjuerna ska bli jämförbara (May 2001). 7

14 Intervjuerna har i två fall skett genom möte med intervjuobjekten ansikte mot ansikte och i ett fall genom telefon. Intervjuer är bra då vi får den enskilda individens uppfattning om det vi valt att studera (Jacobsen 2002). En nackdel med telefonintervjuer är att det enligt vissa undersökningar visar att det är svårare för personen som intervjuas att tala om känsliga ämnen vid en sådan intervju (Jacobsen 2002). Det påstådda problemet är dock inget vi upplevde under telefonintervjun med Sten-Eric Ingblad. Då det var omöjligt att göra en intervju ansikte mot ansikte ansåg vi att det valda utförandet blev den optimala lösningen. Ingblad är expert inom området och hans kunnighet och erfarenhet var av stor vikt för uppsatsen Urval Ulf Selander, godkänd revisor på Grand Thornton som varit verksam som revisor i 27 år. Thomas Engelbrektsson, godkänd revisor och delägare på LR Revision som varit verksam som revisor i 23 år. Sten-Eric Ingblad Redovisningsexpert, har varit universitetslektor inom företagsekonomi på Göteborgs universitet och tidigare varit verksam som direktör vid PWC. Han har även hjälpt BFN och redovisningsrådet i framtagandet av nya normer. Ingblad har också varit verksam som tillförordnad administrativ direktör i redovisningsrådet när det startades upp. Idag är han pensionerad Trovärdighetsdiskussion och källkritik Vi är medvetna om risken att de intervjuade är partiska i sina svar men vi anser att vi på ett kritiskt tillvägagångssätt analyserat det insamlade materialet. Det är möjligt att uppsatsen hade blivit bättre med ett större urval av respondenter vilket vi också försökte få dock utan framgång. Kontakt har tagits med ett stort antal revisorer men dessvärre har i princip alla avfärdat oss. Trots något få intervjuade revisorer anser vi att de som ställt upp gett uttömmande svar och en tillräckligt bra bild av det studerade ämnet för att utföra studien. Det faktum att bokföringsnämnden inte ställer upp på en intervju tycker vi är beklagligt då deras åsikter hade varit av stor vikt för uppsatsen. De hänvisar istället till ett utlåtande av Per Thorell som analyserats och tolkats på bästa möjliga sätt. 8

15 Att Thorell agerar som konsult och skriver uttalandet på uppdrag av bokföringsnämnden gör att hans oberoende går att kritisera men eftersom bokföringsnämnden själva hänvisar till uttalandet tolkar vi det som deras åsikt. Det finns få vetenskapliga artiklar inom området och därför har även andra källor i form av bland annat litteratur, uttalanden och remisser studerats. Dock anser vi att det studerade materialet är av hög trovärdighet och kvalité då författarna är experter inom området med en lång erfarenhet och ofta av samma åsikt. 9

16 3. Teori Nedan presenteras relevant fakta och teori som har legat till grund för uppsatsen och som anses vara relevant Svensk redovisningslag Den svenska redovisningslagstiftningen regleras i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) samt i bokföringslagen (SFS 1999:1078). En princip som är betydande inom svensk lagstiftning och som finns i både årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) och bokföringslagen (SFS 1999:1078) är god redovisningssed samt rättvisande bild. Årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) har rollen av en ramlag. En ramlag beskrivs som en relativt kortfattad lag som ska kompletteras med utomrättslig normgivning (Olsson 2010). Enligt Bull och Sterzel (2010) är en ramlag målinriktad och de utskrivna reglerna är begränsade. Bull och Sterzel (2010) beskriver vidare ramlagarnas uppbyggnad där de ofta är förknippade med minst tre regler bestående av, portalparagrafer, generalklausuler och målregler. I årsredovisningslagens (SFS 1995:1554) 2 kap. 3 beskrivs att i de fall något företag väljer att inte följa de rekommendationer eller råd som ges ut av de normgivande organen är företaget skyldig att ange skäl till varför. Enligt bokföringslagen (SFS 1999:1078) ligger ansvaret för utvecklandet av god redovisningssed hos bokföringsnämnden. Det är också bokföringsnämnden som har huvudansvaret för att ta fram råd och rekommendationer för företag som inte är börsnoterade. (Lönnqvist 2011). Rätten att stifta lagar i Sverige ligger hos riksdagen vilket redogörs i regeringsformen. Offentlig maktutövning måste ha stöd i någon föreskrift för att vara grundlagsenlig (RF). Det är ett brott mot legalitetsprincipen som finns beskriven i Brottsbalken (SFS 1962:700) att straffa någon för ett brott som inte finns beskriven i lag eller förordningar. Regeringen kan enligt regeringsformen (RF) 8 Kap. 11 dela ut rätten att ge ut föreskrifter till myndigheter. Att inneha en sådan rättighet kallas normgivningskompetens. En sådan normgivningskompetens saknar bokföringsnämnden. De har inte rättighet att ge ut föreskrifter utan enbart allmänna råd och rekommendationer som inte är rättsligt bindande. Alla utgivande normer som har stor betydelse för någon enskild person eller för samhället i stort ska beslutas av riksdagen (Bull & Sterzer 2010). 10

17 3.2. Bokföringsnämnden (BFN) Bokföringsnämnden är statens expertorgan på redovisningsområdet och ska enligt finansdepartementets regleringsbrev (2013) verka för att förbättra standarden i de mindre och medelstora företagens bokföring och offentlig redovisning. Enligt bokföringslagen (SFS 1999:1078) ansvarar bokföringsnämnden för utvecklandet av god redovisningssed. Några av bokföringsnämndens arbetsuppgifter är att biträda regeringskansliet i redovisningsfrågor, delta i utredningar inom kommittéväsendet och yttra sig om författningsförslag. Under de senaste åren har bokföringsnämnden arbetat med att ta fram ett nytt regelverk kallat K-regelverket som ska ersätta de tidigare normgivningarna (BFN 2013). Regelverket består av fyra kategorier som företagen tillämpar beroende på företagsform och storlek. Enligt regeringen är bokföringsnämnden en myndighet vars uppgifter är att utveckla god redovisningssed samt att ge ut allmänna råd och informationsmaterial om tillämpningen av framför allt bokföringslagen och årsredovisningslagen (Regeringen 2013). Sedan 2001 har bokföringsnämnden gett ut tre publikationer bestående av allmänna råd, vägledningar och uttalanden. Bokföringsnämndens uttalanden är endast allmänna råd och inte formellt bindande (Westermark 1998) God redovisningssed Med god redovisningssed bör vi avse det som en kvalitativ (till skillnad från en kvantitativ) högtstående redovisningskrets utgör (Sandin 1996). God redovisningssed som tidigare kallades god köpmannased definieras av regeringens förarbeten 1975 som en faktiskt förekommande praxis hos en kvalitativt representativ krets bokföringsskyldiga. Sedan definitionen formulerades har bokföringsmässig praxis fått en allt mer minskad betydelse i företagen och utvecklingen har istället tenderat att gå alltmer i riktning mot ett mer omfattat skrivet regelverk inom redovisningsområdet (Olsson 2010) karaktäriserade regeringen i förarbeten till lagstiftningen god redovisningssed som de normer som grundas på utöver lag och andra föreskrifter redovisningspraxis och rekommendationer och uttalanden från vissa myndigheter och organisationer (Prop. 2006/07:65, s.205). 11

18 Det hänvisas till god redovisningssed i lagen dels i bokföringslagens (SFS 1999:1078) 4 Kap. 2 där det framgår att bokföringsskyldigheten skall fullgöras på ett sätt som överensstämmer med god redovisningssed. Även årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) hänvisar till begreppet i 2 Kap. 2 Årsredovisningen skall upprättas på ett överskådligt sätt och i enlighet med god redovisningssed. God redovisning är inte alltid av samma betydelse utan skiljer sig ofta mellan olika branscher (Prop. 1975:104). En av anledningarna bakom begreppet god redovisningsseds existens är den begränsade lagstiftningen inom redovisningsområdet som täcker en relativt liten del av redovisningens fält (Westermark 1998). God redovisningssed är en rättslig standard i ständig förändring påverkade av dels svenska men också internationella normgivare. Eftersom många lagar inom redovisningsområdet består av ramlagar med stor flexibilitet ses god redovisningssed som en utfyllnad med syfta att göra regelverket mer konkret på detaljnivå (Westermark 1998). Enligt Westermark är begreppet god redovisningssed förhållandevis oklart och verkar även vara det för bokföringsnämnden som är den myndighet som har till uppgift att uttala sig om innebörden Rättvisande bild Harmoniseringen inom EU samt inflytandet av den engelska redovisningen har lett till att begreppet true and fair view fått en roll i den svenska redovisningen. I Sverige översätter vi begreppet till rättvisande bild med syfte att företagens resultat, ställning och andra förhållande ska få just det (Sandin 1996). Eftersom den rättvisande bilden ska ses ur användarnas perspektiv förändras begreppets karaktär beroende på vem användaren är. Följaktligen får användarnas förväntningar vad gäller information samt sättet informationen tillhandahålls betydelse i fråga om begreppets innebörd. Att varje enskild användare själv får rätten att bestämma innebörden av rättvisande bild blir självklart omöjligt i praktiken och istället ses de allmänt accepterade redovisningsprinciperna som utgångspunkt i upprättandet (Thorell 1999). I årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) 2 Kap. 3 definieras betydelsen av rättvisande bild som: 12

19 Balansräkningen, resultaträkningen och noterna skall upprättas som en helhet och ge en rättvisande bild av företagets ställning och resultat. Om det behövs för att en rättvisande bild skall ges, skall det lämnas tilläggsupplysningar. Om avvikelse görs från vad som följer av allmänna råd eller rekommendationer från normgivande organ, skall upplysning om detta och om skälen för avvikelsen lämnas i en not IAS/IFRS Från och med den 1 januari år 2005 blev de internationella reglerna IAS/IFRS tvingande för alla svenska koncernföretag, alltså de företag som enligt de svenska klassificeringarna definieras som ett K-4 företag (Sundgren 2009). En av anledningarna bakom IAS/IFRS stora inflytande i det svenska redovisningssystemet är för att underlätta för den interna marknaden inom EU. Företag inom EU ska vara jämförbara och ha en liknande redovisning och med anledning av det finns ett behov av att utveckla och införa gemensamma principer för redovisningen. En ytterligare anledning till införandet av IAS/IFRS var att företag inom Europa inte skulle behöva redovisa enligt de amerikanska principerna US GAAP då EU inte har något större inflytande över dessa (Schaub 2005). IFRS ges ut av IASB som är en fristående stiftelse med placering i Storbritannien och har som sitt mål att harmonisera och utveckla företagens årsredovisningar på internationell basis. Rekommendationer från IASB blir lagar först när EU har godkänt dem. Det är alltså EU som stiftar lagar och inte IASB (Lönnqvist 2011). Beslutet att alla börsnoterade bolag ska följa IFRS är en EU-förordning vilket innebär att reglerna gäller även i de fall där lagstiftningen i landet säger något annat (Lönnqvist 2011) Effekter av införandet Implementeringen av IFRS är många gånger tidskrävande med höga resurskrav för företagen beroende på hur mycket deras redovisning avviker från IFRS vid den aktuella tidpunkten. Studier har visat att implementeringen ofta innebär stora arvoden för revisorerna (Schadewitz & Vieru 2008). En undersökning av alla börsnoterade företag i Australien visade att den genomsnittliga revisionskostnaden ökade med hela 23 procent det året som IFRS infördes och där särskilt små företag drabbades oproportionellt mycket högre (De George et al. 2012). Å andra sidan menar normgivare bland andra Andrew (2005) att införandet av IFRS för små företag inte är en lika betungade uppgift som det först verkar. 13

20 International Accounting Standards Board (IASB) har med anledning av problematiken påbörjat ett arbete för att utveckla specifika regelverk för små och medelstora företag för att minska förberedelserna och kostnaderna i samband med övergången (De George et al. 2012). Vad gäller förändring av kvalité i redovisningen efter införandet av IFRS menar Paananen (2008) att kvalitén i den finansiella rapporteringen inte har ökat de två första åren efter övergången. Tvärtom menar Paananen (2008) att flera tecken finns på att kvalitén istället har försämrats. Det finns dock exempel på länder där IFRS har påverkat kvalitén på den finansiella rapporteringen på ett positivt sätt. I Kina beskriver Liu et al. (2011) hur IFRS påverkat de börsnoterade företagen positivt sedan det obligatoriska införandet i landet 2007 samt hur de med anledningen av införandet kommit andra länder närmare på det sociala planet K-projekten Med anledning av komplexiteten i de tidigare regelverken och i hopp om att förenkla redovisningen för de mindre företagen inledde bokföringsnämnden 2004 ett arbete med att utveckla fyra olika kategorier av regelverk(broberg 2010). Arbetet resulterade i det som kallas för K-regelverken där alla regler ett företag behöver har samlats i ett regelverk. Intentionen med dessa regelverk är enligt bokföringsnämnden att varje kategori av regelverk ska innehålla de regler som är relevanta för förtaget (BFN 2012a). Företagen delas in i de olika klassificeringarna K1-K4 beroende på storlek och företagsform. Det kommer alltid finnas möjlighet för företag att byta till ett regelverk av högre kategori men särskilda skäl krävs för att byta till en lägre (BFN 2012c). K1 Enskilda näringsidkare K2 - Mindre aktiebolag samt ekonomiska föreningar. K3 Större onoterade företag. K4 - Noterade företag. (Sundgren 2009). K3 kommer att vara förstahandsalternativet för ett onoterat företag i deras upprättande av årsredovisning. Det alternativa regelverket K2 innebär ett förenklat tillvägagångsätt vid redovisningen (BFN 2012a). 14

21 Gränsvärdena för vad som anses vara ett större respektive ett mindre företag regleras i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554). De värden som anger vad som anses vara ett större företag höjdes den 1 november 2010 och innebär att fler företag än tidigare har möjlighet att använda sig av en enklare redovisning. I årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) 1 Kap. 3 beskrivs att ett större företag är ett företag som uppfyller minst två av följande kriterier: a) medelantalet anställda i företaget har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 50, b) företagets redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 40 miljoner kronor, c) företagets redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 80 miljoner kronor Företag som inte uppfyller denna definition anses vara ett mindre företag. Nedan följer en illustration av hur regelverken förhåller sig till lagstiftningen och till varandra. Bokföringsnämnden (2012). K-projektet. 15

22 3.8. K1 De företag vars omsättnings inte överstiger 3 miljoner kronor är de som enligt bokföringsnämnden ska använda sig av K1-regelveket. Företag utan skyldighet att upprätta årsredovisning men med bokföringsskyldighet får upprätta ett förenklat årsbokslut. Ett förenklat årsbokslut behöver endast bestå av en resultat- och balansräkning och ska göras i enlighet med god redovisningssed (Broberg 2010). Små enskilda firmor och handelsbolag med fysisk ägare är exempel på företag där ovanstående är applicerbart K2 K2 är resultatet av bokföringsnämndens framtagande av förenklade bokföringsregler med syfte att förenkla bokföringsarbetet för små privata aktiebolag. Målet med framtagandet av K2-regelverket har varit att reglerna ska vara enkla och standardiserade vilket ska leda till att bördan för företagen ska minska. Bokföringsnämndens vägledning påstår att K2-reglerna i hög utsträckning präglas av förenkling och att schablonlösningar är vanliga. En viktig utgångspunkt i K2-reglerna är försiktighetsprincipen som bland annat leder till att tillgångar värderas efter anskaffningsvärdet istället för till det verkliga värdet (BFN 2011). K2 regelverken finns för både ekonomiska föreningar samt till mindre aktiebolag. Tanken är att reglerna ska vara utformade på ett sätt som gör att de är så lika som möjligt för de olika företagsformerna. Skillnaderna ska enbart finnas med anledning av att de olika företagsformerna kan ha olika särregler, men i grunden ska reglerna vara samma (BFN 2012a). Ett företag som väljer att upprätta en årsredovisning enligt K2-reglerna måste följa alla de reglerna och inte använda sig av andra normgivningar och rekommendationer. Är något oklart för ett företag ska svaret sökas bland liknande regler i K2 och om inte svaret hittas där ska information sökas i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) och i redovisningens grundläggande principer (BFN 2011). Systemet bygger på regler istället för principer och är något ovanligt i Sverige som av tradition brukar använda sig av ett principbaserat redovisningssystem (Drefeldt & Törning 2012). 16

23 3.10. K3 K3-reglerverket är till stora delar baserat på IFRS for SMEs. IFRS for SMEs är framtaget för att ge riktlinjer för små och medelstora företag som inte har samma behov av redovisningen som listade företag (Vasek 2011). Implementeringen av IFRS for SMEs är inte direkt översatt till K3 utan justeringar har gjorts för att anpassas till svenska årsredovisningslagar och skatteregler (Broberg 2010). Anledningen till att ett anpassat regelverk för mindre företag togs fram var p.g.a. att fördelen med att redovisa enligt de mer avancerade reglerna inte alltid väger upp den ökade kostnaden (Vasek 2011). Enligt Pascu och Vasiliu (2011) är det en väldigt stor andel av företagen som faller inom kategorin SMEs. Enligt artikeln är det hela 99 procent av alla företag inom EU som faller inom kategorin SMEs. Vad gäller företagens val av regelverk har de alltid möjligheten att välja ett mer avancerat regelverk. K3 måste tillämpas av företag som enligt gränsvärdena är att betrakta som ett större företag, publika aktiebolag samt moderföretag i en större koncern (Broberg 2010). Enligt K3 ska en årsredovisning innehålla resultaträkning, balansräkning, tilläggsupplysningar samt en förvaltningsberättelse. De större företagen är också skyldiga att upprätta en kassaflödesanalys (Broberg 2010) K4 K4 är regler som enbart behöver tas i beaktande av företag som är noterade. Regelverket med utformning enligt IFRS är det i nuläget enda obligatoriska vad gäller upprättande av koncernredovisning (Sundgren 2009). Företagen är skyldiga att upprätta en redovisning i enlighet med de internationella reglerna IFRS som blev lag i och med EU:s direktiv (BFN 2012b) Skillnader mellan K2 och K Generella skillnader I regelverkens utformning finns tydliga skillnader mellan de olika regelverken. I K2 är alla regler som behövs för att sammanställa en årsredovisning samlade i den vägledning som bokföringsnämnden givit ut. Lagregler som är väsentliga för företagen finns beskrivna i vägledningen (Broberg 2010). För de företag som väljer att redovisa enligt K2 finns det mallar som tydliggör vad som ska redovisas i de olika delarna (BFN 2008). Enligt K3 ska en årsredovisning upprättas med hjälp av en uppställningsform som utgår från ÅRL där det finns begränsad information om vad som ska tas med i årsredovisningen. (Broberg 2010). 17

24 K2 är till stora delar ett regelbaserat regelverk där det finns detaljerade regler med få valmöjligheter. K3 är istället ett mer principbaserat regelverk där det finns fler valmöjligheter för företagen där de måste göra fler bedömningar och tolkningar (BFN 2007). Ett principbaserat redovisningssystem är mer komplicerat för företagen då de måste besitta en större kunskap inom området eftersom det krävs ett större mått av bedömningar och tolkningar (Maines et al. 2003). De menar att det är omöjligt att med ett regelbaserat kunna täcka upp alla tänkbara situationer som kan inträffa. Ett principbaserat redovisningssystem ger en bättre bild av de ekonomiska händelserna och det ger en mer verklig bild av de ekonomiska händelser som har skett (ibid). K2 gör således att företaget inte uppvisar en lika rättvisande bild som de skulle göra om de väljer att redovisa med K3 (Broberg 2010). Många av de företag som använder sig av K2 eller kommer att använda sig av K2 har inget intresse av att värderingen ska ske efter verkligt värde och ge en så rättvisande bild som möjligt. Den förenkling och minskning av arbetet med redovisning som K2 innebär överväger för många företag nackdelarna med att de förenklade reglerna ger en mindre rättvisande bild (Broberg 2010). En annan generell skillnad mellan de två olika regelverken är att K2 bygger på att redovisningen ska ske efter försiktighetsprincipen, enbart intäkter som är konstaterade får tas med. Konsekvensen blir att det inte är möjligt att värdera efter verkligt värde. I K3 är det i flera fall möjligt att göra en värdering genom verkligt värde (BFN 2007) Förenklingar med K2 K2 innehåller en rad förenklingar i jämförelse med K3 bestående av bland annat schablonregler där exempelvis nyttjandeperioden på maskiner och inventarier kan sättas till 5 år. Ytterligare en förenkling uppstår i periodiseringsarbetet där inkomster och utgifter understigande 5000 kr inte behöver periodiseras enligt K2 (BFN 2011). I motsats till företag som väljer K2 måste de som väljer K3 retroaktivt räkna om sin balansräkning från tidigare år med regler enligt K3 för att skapa en ingående balansräkning med relevanta siffror att jämföra med (Broberg 2010). 18

25 Begränsningar med K2 jämfört med K3 Det finns ett antal begränsningar som uppstår för företag som redovisar enligt K2-regelverket. En fördel för företag som väljer att använda sig av K3- regelverket är att de i vissa fall får aktivera egna upparbetade immateriella tillgångar i redovisningen. Egna upparbetade immateriella tillgångar får inte tas upp i balansräkningen om företaget väljer att använda sig av K2, vilket i sin tur kan medföra ett problem för företag med höga utvecklingskostnader då det egna kapitalet i balansräkningen på pappret kommer att minskas. Begränsningen kan vara ett incitament för företag med höga utvecklingskostnader att redovisa enligt K3 (Broberg 2010). Väljer företag att följa K2 måste de göra resultatredovisningen genom en kostnadsslagindelad redovisning medan den enligt K3 får vara både kostnadsslagsindelad och funktionsindelad (BFN 2007). Det är även förbjudet att använda sig av uppskjutna skatter vid användning av K2 (Broberg 2010). Ytterligare begränsningar med K2 är att uppskrivningsmöjligheterna är mycket begränsade. Enligt K2 är det enbart tillåtet att göra uppskrivningar på mark och byggnader och då får uppskrivningen högst göras till taxeringsvärdet även fast det enligt årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) beskrivs att det är tillåtet att göra uppskrivningar på alla anläggningstillgångar. De lagar som finns i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) får användas fullt ut om K3-används (BFN 2007). Det är inte heller tillåtet att räkna in indirekta tillverkningskostnader i anskaffningsvärdet för egentillverkade (Drefeldt & Törning 2012). I K2 får inte en leasad tillgång tas upp som finansiell leasing utan enbart som operationell leasing, vilket är en begränsning i jämförelse med de motsvarande reglerna om leasing i K3 där man tillåter båda metoderna (BFN 2007). Enligt Drefeldt och Törning (2012) kommer de företag som ligger närmare gränsen att klassificeras som ett större företag att vara mer benägna att redovisa enligt K3 i syfte att öka kvalitén. 19

26 4. Empiri I avsnittet presenteras det empiriska materialet som insamlats genom intervjuer med revisorerna Ulf Selander och Thomas Engelbrektsson samt redovisningsexperten Sten-Eric Ingblad och ett utlåtande från Per Thorell. Materialet återkopplas sedan i delen tolkning med den teoretiska referensram som tidigare presenterats Hur många företag väljer K2 respektive K3 som redovisningssätt? Selander 1 Många av våra bolag har ännu inte valt, utan är ute i sista minuten. Av de bolag som jag är revisor för är det hittills ingen som ännu har valt. Engelbrektsson 2 De flesta har inte gjort det valet än. Men av de som har gjort valet så har de flesta valt K2 och jag tror att det blir så för de flesta andra också, men jag har några kunder som senare kommer att gå över till K Är det ni eller företagen som väljer redovisningssätt? Selander Beslutet tar företaget men vi rekommenderar naturligtvis och oftast gör de som vi säger. Går jag ut till alla mina företag och frågar: ska ni ha K2 eller K3? Så är det 90 procent som säger: Vad är det? Engelbrektsson Det här inte ett val som småföretagen gör själva utan det är många gånger en revisor eller redovisningskonsult som rekommenderar så det är en ickefråga för företagen. De flesta företag vet inte vad K2 och K3 är. 1 Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj

27 4.3. Anser du att K2 uppfyller kraven för rättvisande bild? Selander 3 Nej det tycker jag inte att det egentligen gör. Jag tycker inte att det gör det i stort men det är mycket förenklingsregler som säger att du inte behöver göra vissa saker. För de flesta företag blir det inte så farligt men vissa kan utnyttja det här med att du inte behöver periodisera till exempel intäkter under kr. Den som det går bra för kanske inte vill redovisa så stor vinst, den som det går dåligt för kanske vill redovisa ett bättre resultat och man kan styra åt båda hållen i vissa situationer och även skatteplanera. Engelbrektsson 4 Ingblad 5 I grunden tycker inte jag det, men skillnaden är ganska marginell i väldigt många företag men risken är att det blir onyanserat men i de flesta fall har det ingen betydelse. Anledningen till att den inte uppfyller rättvisande bild kan vara att man är så regelstyrd istället för att tänka på dem grundläggande principerna. Det kan ha att göra med att man kan vara ganska flexibel vad gäller avskrivningar till exempel. Det ger helt enkelt en sämre bild och tråkigare redovisning, man gör på ett sätt utan att direkt tänka. Det är en definitionsfråga, men jag menar att det inte alltid gör det, inte i dagsläget i alla fall. K2 har inte förändrats på två år och är redan föråldrat och kan ge en snedvriden bild av företagen Vad är det ni tittar på i företaget när ni bestämmer vilket regelverk ni ska rekommendera företaget att använda? Engelbrektsson Vi tittar främst på om företag har ett behov av att kunna använda sig av aktivering av immateriella tillgångar samt om det finns ett behov för företaget att göra uppskrivningar. Det är det huvudsakliga vi tittar på och som förekommer i de här mindre företagen. Det kan också handla om vilka intressenter ett företag har och om de ingår i en koncern där man har gemensamma regelverk som också kan påverka. 3 Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj

28 Selander 6 Det är väl just med om de är tillverkande företag sen om man kan uppnå någon skattefördel så är det ju dumt av oss att inte informera om det. Att du kan få ner ditt resultat för 2012 exempelvis, men det är inte så ofta det händer. jag har mycket företag i Kil, Forshaga, Deje och det är ju inte fantastiskt många företag som går fantastiskt bra. Utan det mesta är 3 4 anställda Vilka fördelar ser ni med att använda K3 istället för K2 för företag? Selander Det är mest att det är mer rättvisande bild, och egentligen kanske mer likt det sätt som de har redovisat på tidigare. Ingblad 7 För att komma ifrån de inskränkningar som det innebär med att välja K2. Att man inte får aktivera immateriella tillgångar exempelvis. Eftersom K3 är principbaserat ger det större valmöjligheter och fler alternativ i redovisningen, i motsats till K2 som är regelbaserat Vilka typer av mindre företag är de som kommer välja den mer avancerade redovisningen? Selander Företag som ligger närmare gränsen för att vara ett större bolag, om man tror att vi på några års sikt kommer man kommer att vara ett K3-företag är det lika bra att hoppa på med en gång. Desto större företaget är desto större är sannolikheten att du har en ekonomiavdelning med någon som är intresserade av det här också jämfört med snickaren, målare eller bilverkstaden som inte vet vad K2 och K3 är. De mindre bolagen påverkas inte så mycket, vi har bolag som exempelvis håller på med tillverkning som kommer använda sig av K3 fast de har möjlighet att använda K2 eftersom det skulle bli konstigt om de inte fick aktivera alla kostnader som du vill göra i produktionen. Det kommer alltså främst att vara tillverkande företag, just för det här med pågående arbete, du får inte lägga till indirekta kostnader egentligen. 6 Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj

29 Engelbrektsson 8 Ingblad 9 Det är som jag sa tidigare företag med immateriella aktiverade kostnader och bolag med fastigheter framförallt när man har behov av uppskrivningar. Och ju större de är desto mer intresserade är de av redovisning vilket jag också tror kan påverka valet. Det kan vara skillnad på de som har egna ekonomiavdelningar och de som sköter den mesta redovisningen genom oss eller redovisningskonsulter. Sådana företag som sysslar med mycket uppfinningar och har höga utvecklingskostnader, exempelvis ingenjörsföretag Hur mycket kostsammare och mer avancerat blir det att redovisa enligt K3 istället för K2 och jämfört med tidigare? Selander 10 Det är två olika redovisningsprinciper men kostnaden ska inte vara någon större skillnad egentligen. Det är mer att vi får läsa på mer men det är inget vi tar ut på kunderna. Det är egentligen bara första året när det ska räknas om som det kan bli dyrare men på längre sikt ska det inte spela någon roll och det tycker jag är en kostnad som är värd att ta. Engelbrektsson Det är ju så få som har gjort valet och gått över så det tror jag inte att jag kan svara på, men i grunden så tror jag inte att det är så väldigt stor skillnad i det löpande redovisningsarbetet som vi är involverade i. Möjligen att det blir någon skillnad i bokslutet och årsredovisningsarbetet men det beror alldeles på hur komplicerad redovisningen är men jag tror inte att det blir någon större kostnad mot vad de har idag. Det som kan skilja sig åt är att det blir jobbigare och mer arbete för oss i övergången till K3 än till K2 för övergången till K2 är många gånger väldigt enkelt och man behöver egentligen bara rensa bort ett antal redovisningsuppgifter. Fast i det stora hela tror jag inte att det blir någon enormt stor skillnad i kostnaden för årsredovisningen. 8 Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj

30 Ingblad 11 Det finns inga småföretag som klarar av att själva ta hand om redovisningen efter införandet av K-regelverken, vilket många kunde göra förut. Nu måste i princip alla företag anställa en konsult vilket kostar mycket pengar och kan försvåra för företagaren. Eftersom de små företagen inte har möjlighet att lära sig de komplicerade regelverken är det lätt att man bryter mot någon lag om man inte har någon revisor som kan korrigera det Vilka tycker du är de största skillnaderna mellan regelverken? Selander 12 Det är väl det med periodiseringar, att man slipper göra vissa saker och att det är ok. När vi sitter med redovisning har vi inte periodiserat småposter tidigare heller men nu får vi det svart på vitt att poster under kr behöver vi inte göra det Har ni funderat på det att bokföringsnämnden talar om regelverken som ett måste när de egentligen endast är allmänna råd? Selander Det är väl ingenting som vi har funderat på, det har varit självklart att följa det. Vi har aldrig haft en tanke om att ifrågasätta det eller haft någon diskussion. Engelbrektsson 13 Det blir så här när man sitter som vi gör på ett mindre företag, vi har begränsade möjligheter att fram en egen standard. För kravet är att om man inte följer den standarder som finns så måste man dokumentera och vara konsekvent i den standard som man bygger upp istället. Den tiden som det tar har vi inte och därför blir det så att man får lov att anpassa sig till det här och försöka att ligga så nära det som möjligt. Det blir så att man följer regelverken men att man kanske jobbar lite bredare än vad de säger och accepterar saker som ligger lite vid sidan om man ändå håller sig till årsredovisningslagens ramar. 11 Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj

31 Ingblad 14 Bokföringsnämnden gör på detta sätt för att man gillar makten och att få bestämma. Detta innebär problem eftersom bokföringsnämnden inte har den kompetens som de ger sken av att ha. Av denna anledning är K-regelverken ett misslyckande och borde ändras. Till skillnad mot exempelvis IASB och FASB som har offentliga möten och publicerar sitt arbete så är bokföringsnämnden väldigt inåtvända och besvarar inte kritik Vad blir följderna av att inte följa bokföringsnämndens rekommendationer? Ingblad Thorell Det borde inte leda till någon påföljd. Domstolarna tror att man måste följa bokföringsnämnden. Vi har rättsfall där man gått på bokföringsnämndens rekommendationer men även fall där de inte gjort det. Jag tycker att man ska följa råden så långt det går men om man har goda skäll att avvika från det så ska man göra det. God redovisningssed är att följa förekommande praxis och det kan alltså finnas olika typer av god redovisningssed som man kan göra rätt i att följa. Thorell (2006) skriver att det är oklart vad som skulle kunna komma för sanktioner för företag som avviker från de valda reglerna Anser du att bokföringsnämnden bryter mot lagstiftningen i samband med K-projektet? Ingblad Ja det mesta bryter mot lagen på det viset att det bryter mot regeringsformen. Bokföringsnämnden får inte ge ut något som företag är tvingade att följa. Vissa saker följer god redovisningssed men generellt gör det inte det. 14 Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj

32 Thorell Thorell (2006) anser att den normgivande kompletteringen är en självständig reglering med mandat från lagen. I sitt utlåtande skriver Thorell att han anser att bokföringsnämnden har rätt att ställa högre krav på redovisningen än vad lagarna säger i den kompletterande normgivningen. Han anser att lagregleringen är utformad som ett golv för den kompletterande normgivningen. När det gäller bokföringsnämndens rätt att inskränka de regler som finns i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) tycker han att de har rätt att göra det. Då han anser att det är frivilligt för företag att använda sig av K2 anser han att det är legitimt för bokföringsnämnen att ställa et sådant krav. Han anser att om man väljer K2 får man fördelar med enklare redovisning men samtidigt några nackdelar där t ex inte företag kan använda sig av alla lagregler. Han anser att den kompletterande normgivningen har en hög legal status. Thorell tycker att den kompletterande normgivningens regler på ett naturligt sätt är villkorade mot varandra. Han finner det rimligt att företagen får ta det onda med det goda och inte välja bort de regler som är negativa för företaget. Thorell ställer sig frågande till varför enbart myndigheter med föreskriftsmakt ska kunna ge ut sådana typer av regelverk Bryter K-regelverken mot god redovisningssed? Ingblad 15 Ja självklart gör dem det. God redovisningssed är en faktiskt förekommande praxis som måste visas, inte att ge ut dokument på 200 sidor med tvingande regler som man har hittat på och säger att de ska följas. Thorell Årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) bygger enligt Thorell (2006) i mångt och mycket på uttrycket god redovisningssed. När det uppstår ett nytt område där det saknas tidigare praxis anser Thorell att det finns en stor osäkerhet kring vad som ska anses vara god redovisningssed. Årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) innehåller inte tillräckligt med regler för att ett företag ska kunna upprätta ett fullständigt bokslut. Lagen är enligt Thorell i praktiken riktad mer till de organ som står för den normgivningen än till företagen. 15 Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj