Barents Center Haparanda Tornio Inledning PwC har fått uppdraget från Haparanda kommun att utifrån ett momsperspektiv granska och redovisa synpunkter på handlingar avseende förhållanden mellan kommunen och exploatörerna i projektet Barents Center Haparanda Tornio. Till grund för granskningen har PwC haft följande dokument: - Köp och exploateringsavtal - Markupplåtelseavtal - Samverkansavtal - Hyresavtal för såväl gymnasieskola som multibyggnad - Hyresavtal avseende andrahandsuthyrning av multibyggnad De uttalanden som görs nedan avseende avdragsrätt för moms eller rätt till återbetalning av moms avser endast moms som utgår från svensk lagstiftning. Eventuell rätt till återbetalning av moms debiterad utifrån annat lands lagstiftning har inte bedömts i detta PM. Samtliga hyresavtal har en löptid om 25 år. Våra uttalanden och bedömningar nedan utgår från den lagstiftning som gäller när detta skrivs. Med tanke på de långa löptiderna bör beaktas att det finns en inbyggd risk i och med att man inte idag kan se effekterna av eventuella framtida lagändringar. Beskrivningen avser endast moms. Rapporten omfattar inte någon beskrivning av eventuella inkomstskatte-, fastighets- eller civilrättsliga effekter av investeringen. Inte heller finansiella eller andra frågor omfattas av beskrivningen. Allmänt Kommuner har att hantera moms i två olika system. Dels ska den affärsmässiga delen av kommunen redovisa moms i samma momssystem som vanliga företag, nedan kallat affärsmomssystemet dels har kommunen att hantera ingående moms i det särskilda system som finns för kommuner och landsting, nedan kallat kommunkontot. Upplåtelse av fastighet är normalt sett en momsfri omsättning enligt momslagen. Det finns dock ett antal i lagen uppräknade upplåtelser som alltid är momspliktiga och dessutom finns en möjlighet för upplåtaren att i vissa fall ansöka och erhålla så kallad frivillig skattskyldighet. De obligatoriskt momspliktiga fastighetsupplåtelserna har i de flesta fall direkt koppling till jord- och skogsbruk, men det finns även ett antal omsättningar som omfattas av den obligatoriska momsplikten och som kan komma ifråga i detta fall. Upplåtelse av verksamhetstillbehör är obligatoriskt momspliktigt, likaså upplåtelse av parkering såvida inte upplåtelsen är underordnad ett annat hyreskontrakt. Frivillig skattskyldighet kräver vid upplåtelse till företag att upplåtelsen sker för stadigvarande användning i en av hyresgästen bedriven momspliktig verksamhet. Dessutom kan upplåtaren ha frivillig
skattskyldighet för upplåtelse till kommun eller staten. Vid uthyrning till kommunen får dock inte kommunen i sin tur vidareuthyra lokalen till momsfri verksamhet eller såsom bostad. Med stadigvarande avses att hyreskontraktet är på heltid och omfattar minst 12 månader eller att det är ett så kallat tillsvidarekontrakt. Frivillig skattskyldighet kan endast beviljas vad gäller första-, andra- och tredjehandsuthyrning. Om uthyrningskedjan är längre än så kommer den sista uthyrningen att vara momsfri, varför alla tidigare uthyrningar i kedjan inte heller får omfattas av frivillig skattskyldighet. Sammanfattning Kommunens försäljning av markområdet utgör en momsfri omsättning. Moms på kostnader som har samband med denna marköverlåtelse ska redovisas i kommunkontot. Hyresavtalens utformning med begränsad tillgänglighet för kommunen 07.00-23.00 kan enligt vår bedömning utgöra ett hinder för hyresvärdens ansökan om frivillig skattskyldighet. Enligt uppgift har denna formulering uppkommit med anledning av att hyresvärden ska svara för vaktmästeritjänster och endast bemannar dessa tider. Formuleringen kan därför förslagsvis skrivas om på sådant sätt att nyttjande under den tid vaktmästeriet normalt inte är bemannat kräver föranmälan från hyresgästen och medför extra debitering för vaktmästeritjänster.. Vad gäller multibyggnaden finns två hyresavtal, dels ett där kommunen hyr på heltid dels ett där hyresvärden hyr tillbaka byggnaden för månaderna april-juli, men utan att betala någon hyra. Bakgrunden till detta uppges vara att kommunen saknar användning för byggnaden sommartid och hyresvärden då har ett incitament att skaffa intäkter för att delfinansiera fastigheten och dess drift. Skatteverket har tidigare sagt att uthyrning och återuthyrning måste bedömas utifrån innebörden av avtalen i varje enskilt fall. Det är därför svårt att i förväg veta hur Skatteverket ser på avtalen, och det faktum att hyresvärden inte betalar någon hyra under den tid fastigheten återhyrs anser vi öka risken för att Skatteverket ska underkänna lösningen. Vi kan således inte garantera att fastighetsägaren/hyresvärden kan få frivillig skattskyldighet med den utformning som avtalen har idag. Dessa frågor bör tas upp till diskussion snarast eftersom fastighetsägarens avdragsrätt för moms begränsas ifall frivillig skattskyldighet inte beviljas, vilket medför att investeringen blir 25 % dyrare. Kommunen kommer att använda skollokalerna i sin momsfria skolverksamhet och därmed ska ingående moms på kostnaderna hänförliga till skollokalerna redovisas i kommunkontot. Eventuell vidareuthyrning av lokaler till annan måste avse momspliktigt ändamål för att inte den frivilliga skattskyldigheten ska upphöra. Vad gäller multiarenan har vi inte exakt kännedom om användning, men oavsett om den används av kommunen för korttidsupplåtelse till idrott eller om den används i egen momsfri verksamhet så ska ingående moms på kostnaderna redovisas i kommunkontot. Korttidsupplåtelse för idrott är momsfritt när det är en kommun som bedriver uthyrningen. Med korttidsupplåtelse avses att man låter flera hyresgäster disponera lokalen för idrottsändamål, till exempel att man låter en idrottsförening hyra anläggningen mån-fre kl. 18-20 och en annan idrottsförening hyr samma dagar 20-22. Om kommunen skulle hyra ut multiarenan för annat ändamål, t.ex. för konsert eller en mässa så är även en sådan uthyrning momsfri för kommunen och den moms kommunen har på lokalkostnaden redovisas i kommunkontot. Vi ser således fortfarande en risk att Skatteverket inte beviljar frivillig skattskyldighet för fastighetsägaren och att investering samt drift av fastigheten därför blir 25 % dyrare än vad fastighetsägaren beräknat. 2 av 7
Köp- och exploateringsavtalet Kommunen ska till exploatören överlåta ett markområde som finns markerat på flygbilden som utgör bilaga 3. Överlåtelse av fastighet utgör en momsfri omsättning varför avdragsrätt för moms på de kostnader som kommunen åsamkas i samband med överlåtelsen inte föreligger i affärsmomssystemet. Kommunen kan däremot ansöka om återbetalning från kommunkontot för momsen på dessa kostnader. Kommunen ska under byggtiden upplåta ett intilliggande markområde till exploatören utan ersättning. Då markupplåtelse av detta slag inte utgör en momspliktig omsättning uppkommer inte någon uttagsbeskattningsfråga. Skulle denna markupplåtelse medföra några kostnader för kommunen ska momsen på dessa kostnader redovisas i kommunkontosystemet. Markupplåtelseavtalet De momsmässiga konsekvenserna av detta avtal har redan kommenterats under punkten Köp- och exploateringsavtalet ovan. Samverkansavtalet Punkt 2 Samverkansgrupper Parterna ska tillsätta samverkansgrupper som ska ha rådgivande funktion gentemot exploatören ifråga om bland annat färgsättning, form, inredning, material. Det framgår inte om samverkansgruppernas arbete kommer att medföra några kostnader för parterna och vem som i så fall ska stå för den kostnaden. Till den del kommunen får stå för sådana kostnader ska eventuell moms på kostnaden redovisas i kommunkontot. Punkt 3 Marknadsföring I avtalet står det att exploatören vid sin marknadsföring av projektet och Barents Center har rätt att använda sig av kommunens logotyper, texter, bilder och annat marknadsföringsmaterial. Det framgår inte om exploatören ska erlägga någon ersättning för detta. Upplåtelse av immateriella rättigheter, t.ex. rätten att publicera en bild, en text eller att exponera ett varumärke/logotyp är momspliktiga omsättningar. I detta fall torde det dock vara fråga om sådan exponering som främjar framför allt kommunen, varför det inte föreligger något tillhandahållande av tjänst gentemot Exploatören och därmed medför punkten inte något som påverkar momssituationen i kommunen. 3 av 7
Hyresavtal skola För att en momspliktig uthyrning avseende lokal ska uppkomma krävs att den som hyr ut lokalen har fått ett beslut från Skatteverket avseende den aktuella lokalen. Fastighetsägaren kan välja att antingen ansöka om frivillig skattskyldighet redan under ett uppförandeskede eller vänta till dess byggnationen är klar och hyresgästen tillträtt. Vid uppförandeskede får fastighetsägaren löpande återbetalning av momsen under byggtiden, medan en registrering vid hyresgästens tillträde ger möjlighet till retroaktivt avdrag för moms på ny-, till- och ombyggnationer som utförts tidigast under de tre kalenderåren före registreringsåret. Skulle fastighetsägaren inte ansöka om frivillig skattskyldighet för den första hyresgäst som tillträder fastigheten efter en ny- till- eller ombyggnation så förfaller möjligheten till retroaktivt avdrag för moms och istället ska fastighetsägaren kunna jämka till sig ingående moms på byggnationen med en tiondel per år under max 10 år från byggnationen gjorts. Punkt 2 Ändamålet med förhyrning av hyresobjektet Kommunen har enligt avtalet rätt att vidareuthyra hela eller delar av objektet till tredje man. När det gäller vidareuthyrning från kommunen så påverkas inte den frivilliga skattskyldigheten för hyresvärden så länge kommunen inte vidareuthyr fastigheten för bostads- eller momsfritt ändamål. Vidareuthyrning på kort tid för idrottsligt ändamål påverkar dock inte frivilliga skattskyldigheten. Skulle kommunen vidareuthyra lokal till någon som bedriver momsfri verksamhet i lokalen så upphör frivillig skattskyldighet för hyresvärden och ansvar enligt punkt 17 aktualiseras Punkt 5 Externa faciliteter I punkten framgår att till hyresobjektet hänförs också en del externa faciliteter, bland annat möjlighet att hyra parkeringsplatser, ett externt studentcafé som ska förhyras till extern operatör och nyttjanderätt till lokaler i multibyggnaden samt aula (salong i biografen). Parkeringar En separat upplåtelse av parkeringsplatser, dvs. till någon som inte är hyresgäst i fastigheten, är obligatoriskt momspliktig. Om man upplåter parkeringsplats till en hyresgäst anses däremot parkeringshyran underordnad lokalhyran även om den avtalats och debiteras separat. Vid momspliktig lokalhyra ska således fastighetsägaren ta moms även på parkeringsplatsen. Är däremot lokalhyran momsfri blir även parkeringsplatsen momsfri. Observera att ett avtal om hyra av parkering mellan fastighetsägaren och hyresgästens personal inte medför att parkeringsavtalet är underordnat lokalhyresavtalet utan det omfattas av obligatorisk momsplikt. Till den del kommunen hyr parkeringsplatser i anslutning till lokalen så ska den moms som debiteras från fastighetsägaren redovisas i kommunkontot. Skulle momsdebiteringen vara felaktig på grund av att parkeringen är underordnad en momsfri lokalhyra så föreligger inte någon rätt till återbetalning för kommunen eftersom det endast är korrekt debiterad moms som återbetalas. Studentcafé I punkt 5 (iii) står det att Studentcaféet kommer att förhyras till extern operatör. Lokalen har enligt punkten hänförts till hyresobjektet som kommunens kontrakt omfattar. Vi tolkar dettasom att kommunen som ska vidareuthyra lokalen till den externa operatören. Verksamheten som ska bedrivas av den externa operatören torde vara försäljning och servering av livsmedel, vilket är en momspliktig 4 av 7
verksamhet. Så länge detta faktum föreligger, det vill säga att kommunen vidareuthyr till en momspliktig verksamhet påverkas inte fastighetsägarens frivilliga skattskyldighet på något sätt. Skulle däremot kommunen vidareuthyra lokalen till momsfri verksamhet ändras användningen av lokalen och fastighetsägarens registrering för moms påverkas och kan enligt punkt 17 åsamka kommunen ett skadeståndskrav till den del fastighetsägaren får högre kostnad eller tvingas återbetala moms via jämkning. Lokaler i multibyggnaden I punkt 5 (iv) framgår att kontraktet även ger tillgång till lokaler i multibyggnaden utan extra kostnad. Detta synes märkligt med tanke på att kommunens hyreskontrakt avseende multiarenan har en annan hyresvärd. Denna nyttjanderätt begränsar den rätt som någon annan hyresgäst kan ha i de aktuella lokalerna på sådan sätt att hyresvärden inte kan ha frivillig skattskyldighet på uthyrningen. Den ekonomiska effekten av att inte beviljas frivillig skattskyldighet är att fastighetsägarens investering och driftskostnader till denna del blir 25% högre än vad som tidigare budgeterats. Aula I punkt 5 (v) finns motsvarande nyttjanderätt till aula utan extra ersättning. I detta fall framgår inte i vilken byggnad den aktuella lokalen finns, men även här kan nyttjanderätten som kommunen får enligt detta avtal medföra att frivillig skattskyldighet inte kan medges och att fastighetsägaren därmed saknar avdragsrätt för moms på denna del av fastigheten. Punkt 10 El, VA, värme, varmvatten, kyla och ventilation Enligt punkten kommer kostnader för IT-nät att debiteras separat. Detta utgör i motsats till el, VA, värme, varmvatten, kyla och ventilation en från lokalupplåtelsen separerad tjänst. Kostnad för IT-nät är momspliktig omsättning oavsett om lokalhyran är momsfri eller momspliktig. Momsen på kostnaden för IT-nätet ska redovisas i kommunkontot. Punkt 15 Oförutsedda kostnader I punkten finns villkor om att hyresgästen ska betala tilläggshyror vid vissa oförutsedda kostnadsökningar hos fastighetsägaren. Moms som belöper på tilläggshyra enligt denna punkt ska liksom för lokalhyrorna i övrigt redovisas i kommunkontot. Punkt 16 Hyresvärdens momsplikt Här anges att hyresvärden är skattskyldig till moms för den aktuella uthyrningen. Huruvida så är fallet vid den tidpunkt som hyresavtalet undertecknas är inte känt idag. Paragrafen borde snarare formuleras om så att innebörden blir att hyresvärden har för avsikt att ansöka om (eller har ansökt om) att bli skattskyldig för moms på uthyrningen och att hyran ska momsbeläggas så snart beslut erhållits från Skatteverket. Punkt 17 Beräkning av moms Enligt rubriken avser denna punkt beräkning av moms, men andra stycket i punkten avser enligt vår bedömning en helt annan fråga. I första stycket finns en formulering om att hyran samt utgående tillägg och andra ersättningar enligt hyreskontraktet ska momsbeläggas. Det framgår inte vad som exakt avses med andra ersättningar enligt hyreskontraktet. I andra stycket finns villkor där kommunen kan få betala skadestånd till hyresvärden ifall kommunen gör någon åtgärd som medför att avdragsrätten minskar för hyresvärden eller att hyresvärden tvingas återbetala moms via jämkning. Dessa två stycken borde fördelas på olika punkter eftersom andra stycket inte alls avser beräkning av moms utan beräkning av ett skadestånd som inte ska momsbeläggas. Ersättning för skada utgör inte 5 av 7
en omsättning för den som får ersättningen. En sådan ersättning ska därför inte momsbeläggas. Mot den bakgrunden bör även skrivningen i första stycket förtydligas. Punkt 20 Tillgång till hyresobjektet Hyresavtalet avseende gymnasieskolan innehåller i punkt 20 en begränsning av nyttjanderätten i tid till 07.00-23.00. Punkten stämmer inte överens med vad som anges i punkt 6 eftersom det där står att hyrestiden avser hela dygnet. Det framgår inte av avtalet varför denna begränsning i tid finns och den kan påverka fastighetsägarens möjlighet till frivillig skattskyldighet. Den påverkar definitivt ifall fastighetsägaren upplåter eller kan upplåta lokaler till någon annan under den tid som kommunen inte disponerar lokalerna. Punkt 28 Hyresobjektets skick vid avflyttning I punkten finns en reglering avseende vad som inträffar vid kommunens avflyttning. Här finns regleringar som stadgar att kommunen kan bli skyldig att ersätta hyresvärdens kostnader för bortforslande av eventuell egendom som tillhör kommunen, varför även detta är att se som ett skadestånd och ska vara utan momsdebitering. Till den del kommunen själva utför eller låter utföra sådant bortforslande ska kommunen redovisa momsen på den kostnaden i kommunkontot. Hyresavtal multibyggnad Punkt 2 Ändamålet med förhyrning av hyresobjektet Kommunens möjlighet att vidareuthyra hela eller delar av hyresobjektet är inte begränsad i avtalet. Uthyrning för idrottsligt ändamål eller uthyrning för användning i momspliktig verksamhet medför inte några problem, men om kommunen vidareuthyr för användning som bostad eller i momsfri verksamhet så upphör frivillig skattskyldighet för hyresvärden och ansvar enligt punkt 17 aktualieras. Punkt 5 Externa faciliteter Hyra av parkeringsplatser. Punkt 6 Hyrestid I nuvarande version av hyresavtalet hyrs multibyggnaden på heltid, vilket är en förutsättning för att fastighetsägaren ska kunna få frivillig skattskyldighet och därmed dra moms på byggkostnaderna. Det har dock i samband med nuvarande version av hyresavtalet också tillkommit ett avtal om andrahandsuthyrning för tiden april-juli varje år mellan kommunen och hyresvärden. Se nedan kommentarer kring detta avtal. Punkt 10 El, VA, värme, varmvatten, kyla och ventilation Kommentar avseende IT-nät, se hyresavtal skola Punkt 15 Oförutsedda kostnader Punkt 16 Momsplikt Punkt 17 Beräkning av moms 6 av 7
Punkt 20 Tillgång till hyresobjektet Punkt 28 Hyresobjektets skick vid avflyttning Hyresavtal andrahandsuthyrning multibyggnad Kommunen har för egen del inte någon användning för multibyggnaden under tiden april-juli och därför hyrs multibyggnaden ut till hyresvärden under den tiden. I avtalet finns angivet att ingen hyra ska erläggas till kommunen för den aktuella tiden. Uthyrningar av denna karaktär, dvs. när en hyresvärd återhyr viss tid från sin hyresgäst kan vara acceptabla, men det krävs en bedömning av avtalets innebörd i varje enskilt fall. Hur Skatteverket skulle se på detta avtal går inte att förutse och vi kan därför inte garantera att parterna når önskad effekt med upplägget. Ytterligare en faktor att ta hänsyn till är att även om Skatteverket skulle acceptera detta hyresavtal och medge frivillig skattskyldighet för fastighetsägaren så måste det i så fall vara Avalanche Capital Arena AB som använder den i egen momspliktig verksamhet. Den enda uthyrning som Avalanche kan ha under sommarperioden är för idrottsligt ändamål. Skulle Avalanche hyra ut för annat ändamål, t.ex. till någon som anordnar en konsert eller mässa så blir den uthyrningen momsfri och därmed upphör frivilliga skattskyldigheten i tidigare led. Anledningen till detta är att Avalanche uthyrning inte kan omfattas av frivillig skattskyldighet eftersom uthyrningen inte sker för stadigvarande bruk, dvs. inte sker på heltid för minst ett år. Johnny Andersson Senior Manager Cecilia Rasmusson Director 7 av 7