Revisorns oberoende. Revisionsbyråers beroende av större klienter. Audit independence. Sebastian Lennevi Rikard Ståhlberg. Företagsekonomi C-uppsats

Transkript

1 Sebastian Lennevi Rikard Ståhlberg Revisorns oberoende Revisionsbyråers beroende av större klienter Audit independence Audit firm s dependency on larger clients Företagsekonomi C-uppsats Termin: Handledare: VT-2013 Karin Brunsson

2

3 FÖRORD Vi vill tacka samtliga revisorer som tagit sig tid att ställa upp på våra intervjuer och gjort denna studie möjlig. Ett stort tack till vår handledare Karin Brunsson som har varit ett bra stöd genom hela processen och kritiskt granskat vår studie. Ett litet tack skickas även till Berit Hjort som tipsade om hur vi kunde få tag på gratis årsredovisningar från de mindre revisionsbyråerna. Karlstad den 15 Maj 2013 Sebastian Lennevi Rikard Ståhlberg Sebastian har skrivit stycke 3.5 och 3.6 själv. Rikard har skrivit stycke 1.1 och 3.10 själv. Resterande kapitel har vi skrivit tillsammans. 3

4 SAMMANFATTNING BAKGRUND: Revisorns oberoende är en förutsättning för ett välfungerande näringsliv då alla intressenter måste kunna lita på den ekonomiska information företagen anger. Revisorns oberoende har varit ett hett ämne då flera stora skandaler under 2000-talet har uppdagats. SYFTE: Syftet med studien är att undersöka och svara på om mindre revisionsbyråer kan vara beroende av stora intäkter från en enskild klient. PROBLEMFORMULERING: Finns det risk att mindre revisionsbyråer i Karlstad tar på sig för stora uppdrag i förhållande till sina totala intäkter? Leder det i sin tur till att revisorns oberoende är hotat eller hotas? Vart går gränsen för hur stora intäkter en klient får generera i förhållande till de totala intäkterna åt revisionsbyrån, för att oberoendet inte ska påverkas? METOD: Studien är grundad på en kvalitativ ansats, där sex besöksintervjuer har genomförts. Intervjuerna har genomförts med sex godkända och auktoriserade revisorer från Karlstad. Vi har valt denna metod då den passar bäst när det gäller att ge svar på syfte och problemformulering. EMPIRIN: Vår empiri visar att revisorerna tycker att analysmodellen är ett tillförlitligt sätt att kontrollera sitt oberoende. Det framkommer också att samtliga revisorer i undersökningen anser att det finns risk för mindre revisionsbyråer att bli beroende av stora klienter. SLUTSATS: Vi anser att mindre revisionsbyråer kan bli beroende av en stor klient. Det går inte att få fram några siffror på hur stora intäkter en viss klient ger av de totala intäkterna till en revisionsbyrå, så vi kan inte slå fast att någon liten revisionsbyrå i Karlstad är beroende av en enskild klient. Studien visar att om en gräns skulle införas för hur stora intäkter en klient får bidra med av de totala intäkterna så bör den ligga mellan %. 4

5 DEFINITIONER, FÖRKORTNINGAR OCH LAGAR FAR SFS SOU Prop. SEC SOX-reglerna Big Four Liten revisionsbyrå Stor klient Stort bolag Föreningen för revisionsbyråbranschen Svensk författningssamling Statens offentliga utredningar Proposition Securities and Exchange Commission Regler för att skärpa företagens egna kontroller och förhindra fusk(u.s. Securities and exchangecomission 2013). PWC, KPMG, Deloitte & Ernst & Young (Carrington 2010). Alla utan ovanstående (Carrington 2010) Kund som kan hota oberoendet på grund av för högt arvode till revisionsbyrån. Ett noterat företag eller ett företag som uppfyller mer än ett avföljande: fler än 80 anställda, balansomslutning på mer än 40 mkr, nettoomsättning på mer än 50 mkr (SFS 1995: 1554). Agent Cheferna, VD (Hatch 2002). Principaler Ägarna (Hatch 2002). Skyldighet att ha revisor Medelantalet anställda har uppgått till fler än 3, balansomslutningen har uppgått till mer än 1,5 miljoner kronor, nettoomsättningen har uppgått till mer än 3 miljoner kronor. Uppfylls två utav kraven är företaget skyldig till att ha revisor. 5

6 INNEHÅLLSFÖRTECKNING 1. Inledning Problembakgrund för revisorns oberoende Problemdiskussion Syfte och problemformulering Studiens disposition Metod Ämnesval Tillvägagångssätt Insamling av primärdata Insamling av data från vetenskapliga artiklar Insamling av kvalitativa data Urval av respondenter Analys av primärdata Giltlighet och tillförlitlighet av empirin Referensram Överblick referensram Agentteorin Revisorns väg till oberoendet via analysmodellen Analysmodellens olika steg Regeringens proposition: oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamheten Europeiska kommissionen, införandet av ett tak på 15 % Oberoendet enligt kreditgivare Enronskandalen Oberoendet, vilken typ av kund Intäktsberoende Faktiskt och synligt oberoende Kritik till tidigare forskning Empiri Kort presentation av de intervjuade revisorerna Vad betyder ordet oberoende för dig? Anser ni att analysmodellen är ett tillförlitligt verktyg? Behandlar ni små och stora klienter på olika sätt? Oberoendet i gråzonen, extra svårt att säga nej när det gäller en stor klient?

7 4.6. Finns det risk för mindre byråer att bli beroende av stora klienter? Skillnad mellan en mindre revisionsbyrå och ett enskilt kontor inom big four Propositionen från 2000/2001, anser ni att det var rätt att inte införa någon procentgräns? Andra länder har den regeln med 5-20 % av totala intäkterna från en klient, vilken nivå tycker ni är rimlig? En sammanställning av empirin Analys Oberoendet Revisorns oberoende utifrån analysmodellen Regeringens proposition: oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamheten Europeiska kommissionen, införandet av en maxgräns på 15 % Likheter av ett litet kontor inom en koncern och en liten enskild revisionsbyrå Oberoendet, vilken typ av kund och ägarbilden Slutdiskussion Förslag till vidare forskning Referenser Bilagor Bilaga 1- intervjufrågor

8 Tabell- och figurförteckning Figur 1. Egenskapad bild av studiens struktur. s. 13 Figur 2. Egenskapad modell av uppställningen i teoriavsnittet. s. 17 Figur 3. Egenskapad modell av agentteorin. s. 18 Figur 4. Omarbetad analysmodell från FAR s. 19 Tabell 1. Egen utformad tabell vars svar har hämtats från empirin. s. 38 8

9 1. INLEDNING I det inledande kapitlet tar vi upp problembakgrund följt av problemdiskussion. Därefter följer syfte, problemformulering, samt studiens disposition PROBLEMBAKGRUND FÖR REVISORNS OBEROENDE Enronskandalen var ett faktum. Det var oktober år 2001 som USA:s sjunde största företag sattes i konkurs. Det alla frågade sig var, hur det var möjligt att ett företag som hade 100 miljarder dollar i årsintäkter plötsligt kunde gå i konkurs. Allt handlade om hur de hade valt att redovisa sina resultat i bokföringen och att deras revisor inte genomförde den revision han borde ha gjort (Flening 2003). I Storbritannien blev det tillåtet att söka kapital av utomstående investerare genom att sälja andelar i företaget, en företagsform som liknar dagens aktiebolag. Det som då hände var att ca 30 % av dessa företag gick i konkurs och därmed insåg Storbritannien att något var tvunget att göras. År 1900 kom därför en lag om revision av företagens finansiella rapporter. Det fanns dock inte några krav på att revisorn skulle vara godkänd eller auktoriserad, det fanns inte heller några krav på revisorns oberoende. Det var först år 1987 som det beslutades att revisorn skulle vara godkänd eller auktoriserad (Carrington 2010). Enligt Moberg (2006) är den ekonomiska information som företag lämnar till sina intressenter avgörande för ett väl fungerande näringsliv. Det är av väsentlig betydelse att intressenterna kan lita på företagens information som de delar med sig av. Enligt FAR (2004) ställs det särskilda krav på hur företagens resultat redovisas utåt, för att de olika intressenterna ska kunna lita på den redovisning som bolaget lämnar. Det är styrelsen och vd:n som har ansvaret för redovisningen, revisorn granskar räkenskaperna för att intressenterna ska kunna lita på det som står. Enligt Moberg (2006) är det viktigt att revisorn är oberoende och inte har några egenintressen i redovisningen. Enligt FAR (2004) ingår benämningen revisor i de lagskyddade titlarna godkänd och auktoriserad revisor. En revisor är en person som är vald till att revidera ett bolag, en förening eller annan sammanslutning. Yrkesmässigt sysslar denna person med revisionsfrågor eller närliggande uppgifter. Enligt Moberg (2006) är revisorns oberoende således en viktig hörnsten i revisionsyrket. För att försäkra sig om att oberoendet efterföljs, så har lagstiftaren tagit med jäv för revisorn i aktiebolagslagen ur 9 kap. 17 9

10 (2005:551) och revisorns opartiskhet och självständighet i revisorslag (2001:883). Revisionsverksamheten ska organiseras så att revisorns opartiskhet, självständighet och objektivitet säkerställs enligt revisorslag (2001:883). Regeringen ansåg att detta inte var tillräckligt och föreslog att analysmodellen skulle införas vid årsskiftet för att så långt som möjligt garantera en revisors oberoende. Analysmodellen är ett kontrollverktyg för revisorn där han inför varje revisionsuppdrag kontrollerar sitt oberoende mot sin klient. Enligt Diamant (2004) kan ett oberoende enbart uppstå om revisorn har förmågan och viljan att göra sina bedömningar och fatta sina beslut utan irrelevanta hänsyn; Kravet på att revisorn ska vara oberoende utgör också en viktig del i de flesta teorier om säkrandet av revisionens funktion (Diamant 2004, s. 162) PROBLEMDISKUSSION Revisorns oberoende är ett hett ämne som har diskuterats flitigt i media den senaste tiden (Dagens industri 2013). Trots införandet av analysmodellen har revisionsskandaler uppkommit i Sverige under 2000-talet. Ett exempel är HQ bank som likviderade sin verksamhet och företagets revisor fick skarp kritik (Revisorsnämnden 2013b). Det finns forskning på området oberoende, där de har jämfört stora och mindre revisionsbyråer. Det finns väldigt lite forskning som enbart ser till enskilda kontor i en stor koncern och det enskilda kontoret med en liten revisionsbyrå. Enligt Reynolds och Francis (2000) var de först med att beakta aspekten med enskilda kontor. Efter dem har Craswell et al. (2002) kommit med forskning som beaktar de enskilda kontoren, men de har precis som Reynolds och Francis undersökt antalet orena revisionsberättelser revisionsbyråerna skrev. Vår studie behandlar mindre revisionsbyråers risk att bli ekonomiskt beroende av en klient vilket kan leda till att revisorerna har överseende med felaktigheter för att inte mista sin klient som genererar viktiga intäkter. Därmed menar vi att det finns en kunskapslucka i nuvarande forskning, eftersom intervjuer med ett fåtal revisorer där de studerar enskilda uppfattningar inte förekommit tidigare. Det skulle vara viktigt att ta reda på vad de som arbetar med frågorna varje dag har för åsikter i ämnet. Vårt intresse finns i att intervjua ett mindre urval av revisorer och därmed erhålla kunskap från dessa individer. Vi låter alltså revisorerna bestämma om de anser att de själva kan bli beroende av en stor 10

11 klient och vad det innebär om de tycker olika i frågorna, kan det bli så att revisorerna på mindre byråer anser sig vara oberoende, medan revisorerna inom Big Four anser att de mindre byråerna inte är det? Ett sådant utfall vore inte omöjligt då Big Four har många klienter och antagligen vågar tala mer fritt om ämnet då de inte riskerar att bli beroende av en stor klient. En mindre revisionsbyrå som har en stor klient anser sig antagligen inte vara beroende av dessa intäkter, även om en utomstående revisor skulle kunna anse det. Enligt Moberg (2006) ska revisorn själv vid starten av varje uppdrag göra en analys av flera omständigheter för att kontrollera att han eller hon är oberoende. Revisorn måste använda sig av analysmodellen innan varje uppdrag och avsikten är att säkerställa sitt oberoende mot klienten. Enligt Carrington (2010) innehåller analysmodellen fem punkter som revisorn inte får bryta mot för att behålla sitt oberoende: egenintresse, självgranskning, partsställning, vänskap, skrämsel och dessutom en generalklausul. Utifrån dessa punkter ska revisorer kontrollera sitt oberoende innan de utför ett uppdrag. Revisorer ingår i en professionell yrkesgrupp med väldigt hårda krav och de bör kunna utföra analysmodellen på ett korrekt vis varje gång om de vill, men vad händer om de har andra incitament än att vara oberoende? Är det större risk att dessa incitament kommer fram om klienten ger stora intäkter till byrån? Enligt FAR (2004) ingår hot mot större klienter i analysmodellen, däremot är restriktionerna väldigt svagt uttryckta. Det finns inte några riktlinjer för hur stora intäkter av de totala intäkterna som får komma från en enskild klient, det enda som framgår är att intäkterna inte får påverka revisorns oberoende. Finns det då en risk för revisorerna att bli beroende av en kund för att denna ger viktiga intäkter? Har revisorn överseende med vissa tveksamheter för att själv inte förlora en stor inkomstkälla? Enligt Blomberg 1 på Revisorsnämnden finns det varken statistik eller rapporter om att mindre revisionsbolag tar på sig för stora uppdrag, denna kunskapslucka hoppas vi kunna fylla. Nur et al. (2005) påstår att revisionsbolagets storlek kan vara den största faktorn som påverkar revisorns oberoende. De menar att större revisionsbyråer har mer uppbackning från en stor organisation. Det leder i sin tur till stärkt oberoende, medan mindre revisionsbyråer är svagare och inte har samma auktoritet vilket kan minska deras oberoende ställning. Vi är inne på 1 1 Inger Blomberg Chefsrevisor Revisorsnämnden, e-post 28 Mars

12 samma linje och menar att det kan bli ännu värre om mindre revisionsbyråer tar på sig uppdrag som ger stora intäkter. Det fanns företag långt innan Enron som sysslade med bedragande verksamhet. Det har kommit fram att ett belgiskt företag, L & H, höll på med bedrägerier och försökte lura sina investerare. Sedan kom den stora Enronskandalen till samhällets kännedom, vilket innebar minskat förtroende för revisionsbranschen (Elliott 2002). För att revisionen ska fungera krävs det kompetenta och oberoende revisorer. Ägarna måste kunna lita på att redovisningen är korrekt, annars är det inte tryggt att vara ägare eller investerare i ett bolag. Revisionsbranschen har varit med om många skandaler och hur många motgångar klarar yrket utan att intressenter tappar allt förtroende för revisionsbyråerna? Revisorerna kontrollerar sitt oberoende utifrån analysmodellen, bör det finnas andra aspekter att ta hänsyn till än analysmodellen för att säkerställa revisorns oberoende? 1.3. SYFTE OCH PROBLEMFORMULERING Syftet med studien är att undersöka och svara på om mindre revisionsbyråer kan vara beroende av stora intäkter från en enskild klient. Finns det risk att mindre revisionsbyråer i Karlstad tar på sig för stora uppdrag i förhållande till sina totala intäkter? Leder det i sin tur till att revisorns oberoende är hotat eller hotas? Vart går gränsen för hur stora intäkter en klient får generera i förhållande till de totala intäkterna åt revisionsbyrån, för att oberoendet inte ska påverkas? Problemformuleringarna är nära besläktade med syftet. Tanken med problemfrågorna är att de ska fungera som avgränsning till studien och samtidigt smala av syftet. 12

13 1.4. STUDIENS DISPOSITION Inledning I det inledande kapitlet tar vi upp problembakgrund följt av problem diskussion. Därefter följer problemformulering, syfte, samt studiens disposition. Metod Referensram I detta kapitel beskrivs vilket tillvägagångssätt vi använt oss av i studien. Vi presenterar även vilka metoder vi använt oss av för att samla in primärdata och avslutningsvis diskuteras tillförlitligheten av data. I kapitlet referensram redogör vi för tidigare relevant forskning, lagar och propositioner. Empiri I det här kapitlet redogör vi för vad våra respondenter svarade vid intervjutillfällena samt en avslutande sammanfattning av frågorna. Analys I analysen kopplar vi samman teori med empiri och analyserar primär- och sekundärdata. Slutdiskussion I detta kapitel presenteras studiens slutsats. Slutsatsen utgår från studiens problemformuleringar. Figur 1, egenskapad bild av studiens struktur. 13

14 2. METOD I det här kapitlet behandlas val av ämne, tillvägagångssätt och hur vi har gjort för att samla primärdata och vetenskapliga artiklar. Vi presenterar vilka metoder som använts för att samla in primärdata och avslutningsvis diskuteras tillförlitligheten av data ÄMNESVAL Revision är ett viktigt ämne som ständigt är under förändring, därför valde vi ett område inom revision som är aktuellt. Det blev revisorns oberoende, på grund av att det ligger i fokus och en avdelning som hela tiden behöver ny forskning. Ämnet är revisorns oberoende i förhållande till större klienter och vårt syfte med studien är att undersöka och svara på om mindre revisionsbyråer kan vara beroende av stora intäkter från en enskild klient TILLVÄGAGÅNGSSÄTT Vi började med att leta efter hur många revisorer och revisionsbyråer det fanns i Karlstad. Här visade det sig att det fanns 73 revisorer som var godkända eller auktoriserade i 20 olika revisionsbyråer (Revisorsnämnden 2013a). Målet var att få ut statistik på hur många av dessa som var i farozonen för att bli beroende av en stor klient. Eftersom det fanns 10 revisionsbyråer med en revisor granskade vi dessa grundligt och läste alla dessa företags årsredovisningar. Upptäckten blev att det inte fanns någon statistik på hur många klinter varje revisionsbyrå hade eller hur mycket deras största klient gav i intäkter. Då tog vi kontakt med Skatteverket i hopp om att de kunde ha tillgång till någon form av sådan statistik, men svaret blev att några sådana uppgifter om ett företag finns tyvärr inte hos Skatteverket 2 även här fick vi ett negativt besked och vår enda möjlighet som fanns kvar var att intervjua revisorer och få dem att berätta om möjliga beroendesituationer mot stora klienter. Vår teori har ändrats under resans väg och vi har växlat mellan teori och empiri för att behålla den röda tråden och få bästa möjliga resultat (Alvesson och Sköldberg 2008). 2 Lisa Brådström servicejouren Skatteverket, e-post 15 april. 14

15 2.3. INSAMLING AV PRIMÄRDATA Syftet med intervjuerna var att få enskilda revisorers uppfattning och åsikter om oberoendefrågan gentemot stora kunder som bidrar med en stor del av de totala intäkterna till revisionsbyrån. Som nämnts i tillvägagångssättet har vi använt oss av intervjuer då det var det bästa återstående alternativet. Eftersom vi ville ha information som kunde beskriva och förklara vårt problem användes en undersökningsmetod som gav oss ord istället för siffror. Däremot har en deduktiv strategi tillämpats vilket innebär att vi läste på om ämnet innan intervjufrågorna skrevs. Det var också viktigt att ha kunskap i bagaget för att förstå och kunna ta ställning till vad revisorerna pratade om och dessutom ha möjligheten att ställa följdfrågor. Den induktiva strategin är motsatsen till den deduktiva strategin, istället för att samla på sig information går vederbörande ut och intervjuar för att sedan ta del av forskningen. Induktiv strategi skulle kunna vara väl så bra som den deduktiva, men eftersom att vi inte hade någon kunskap innan studiens början behövde vi läsa forskning för att kunna genomföra studien på området (Jacobsen 2002). Nackdelen med en deduktiv forskningsansats enligt Jacobsen (2002, s. 35) är att: forskaren enbart letar efter den information som han finner relevant, och som därmed tenderar att ge stöd åt de förväntningar forskaren hade när undersökningen inleddes INSAMLING AV DATA FRÅN VETENSKAPLIGA ARTIKLAR Till en början granskades liknande uppsatser, men då det skrivits väldigt lite om vårt specifika ämne tog vi hjälp av Katharina Rhanert 3 som är forskare på Karlstads universitet. Anledningen till att vi valde just henne är att hon forskar inom ekonomi och kunde hjälpa till med engelska begrepp och sökord för att vi skulle få ett bättre filter på sökningarna av vetenskapliga artiklar. Sökorden som använts är: framework, auditor, independence, threats, safeguards, Agency, theory, risk, size och auditfirm. För att inte lägga ner för mycket tid på onödiga artiklar började vi med att läsa inledningen, för att få reda på om det var något för oss. Fastnade vi för en artikel som var relevant inom vårt område lästes artikeln noggrant och de väsentliga delarna plockades ut. 3 Katharina Rhanert forskare Karlstad universitet, e-post 6 februari

16 2.5. INSAMLING AV KVALITATIVA DATA För att få en mer personlig kontakt med de som intervjuats har vi valt att utföra intervjuerna ansikte mot ansikte. Enligt Jacobsen (2002) så är det enklare att få fram känslig information och att uppgiftslämnaren inte vill dra en vals i ett personligt möte. Det är också viktigt att kunna observera kroppsspråk vilket skulle vara omöjligt genom telefonintervju. Enligt Jacobsen (2002) passar den öppna intervjun bäst när relativt få enheter undersöks. Vi fick fram väldigt mycket information vilket i sig begränsade antalet som kunde intervjuas för att det skulle bli rimligt att sammanställa data. Intervjuer har utförts med ett mindre antal revisorer vilket innebär att studien kan få en begränsad giltighet för vad en hel grupp tycker. Vi anser att intervjuinformationen är nödvändig för att ta forskningen framåt, men samtidigt kan det vara farligt att dra för stora växlar av det lilla urval som ingår i undersökningen. Enligt Jacobsen (2002) går det att utforma intervjun på två olika sätt, strukturerad med frågor eller helt ostrukturerad. Vi valde att strukturera upp ett mindre antal frågor som berör de viktigaste ämnena för vår studie. Vi har även arbetat med följdfrågor för att spinna vidare och få mer förståelse för det revisorn sagt. Risken med en strukturerad intervju är att den inte är öppen nog, det kan vara en brist, men öppna frågor har ställts för att få revisorns personliga vinkling av frågan. Vi valde att inte berätta att EU har börjat arbeta på ett möjligt lagförslag om en övre gräns när det gäller intäkter från en klient jämfört med de totala intäkterna för revisionsbyrån. Detta val gjordes eftersom att revisorn skulle kunna ändra sina åsikter i frågan om de fick reda på att det arbetades i EU med ett lagförslag. Revisorerna har besökts på sitt kontor när intervjuerna har utförts. Enligt Jacobsen (2002) är det viktigt att det är en naturlig plats för den som ska bli intervjuad och då vi utfört intervjuerna på dagtid har det passat bästa att besöka deras kontor. Vi inledde intervjuerna med att presentera oss själva, vårt forskningsämne och varför undersökningen gjordes. Sen fortsatte intervjuerna med att revisorerna fick berätta lite om sig själva och några kortare frågor innan vårt huvudämne togs upp. På det sättet blev det ett bra flyt i intervjuerna och revisorerna verkade trygga. Vi var noga med att inte komma med följdfrågor för snabbt, istället fick uppgiftslämnarna chansen att hämta andan och fortsätta prata utan att nya frågor var nödvändiga. 16

17 2.6. URVAL AV RESPONDENTER Enligt Jacobsen (2002) är det ett vanligt problem att det inte går att undersöka alla som forskaren skulle vilja ha med i sin studie. Det måste ske ett urval av personer som ska vara med i undersökningen. Det kan göras genom tre steg som han beskriver: Steg 1: Skaffa en överblick av alla ni skulle vilja intervjua om ni hade obegränsat med tid, pengar och analysmöjligheter. Steg 2: Dela in populationen i undergrupper. Steg 3: Välja kriterier för urval av respondenter. Vi följde dessa tre steg för att få fram ett relevant urval av respondenter till vår studie. De tre stegen analyserades i tur och ordning. Självklart hade det optimala varit att intervjua alla revisorer i Sverige. Det skulle vara enormt tidskrävande samtidigt som inte alla revisorer hade varit villiga att ställa upp. Revisorerna delades in i geografiska undergrupper och eftersom studien genomfördes vid Karlstads universitet (Värmland) blev det naturligt att söka respondenter i vårt närområde runt Karlstad. Vi ville också ha revisorer som var väl insatta i ämnet och beslutade oss för att revisorer som var godkända eller auktoriserade var de som skulle intervjuas. I sista steget gjorde vi ett urval med både bredd och variation för att få synpunkter från både stora och mindre revisionsbyråer. Revisionsbyråerna delades in i två undergrupper, Big Four och mindre revisionsbyråer. Big Four innefattar PWC, Ernst och Young, Deloitte och KPMG och Mindre revisionsbyråer innefattar resterande revisionsbyråer. Vi skickade e-post till alla Big Four kontor och fick helt enkelt se vilka som hade revisorer som uppfyllde kravet att vara godkänd- eller auktoriserad och hade tid att bli intervjuade. Vi märkte att det var många som hade ont om tid och därför inte ville ställa upp på intervju. Till slut fick vi till möten med tre av dem fyra revisionsbyråerna som klassas som Big Four. Efter att ha gjort klart med de stora byråerna ringde vi de mindre revisionsbyråerna för att få till möten med dessa. Här upptäcktes det att vissa hade stängt av telefonen och endast ringde upp tidigare kunder på grund av tidsbrist. Vi ringde flera byråer innan någon revisor hade tid och även kunde ställa upp på intervju till vår studie. Vi inser att tre revisorer från varje grupp är ett väldigt litet urval, men på grund av 17

18 tidsbrist fick vi nöja oss med ett mindre urval. Det är sex revisorer som gett sina synpunkter på vårt syfte: som är att svara på om mindre revisionsbyråer kan vara beroende av stora intäkter från en enskild klient ANALYS AV PRIMÄRDATA Vi började dataanalysen med transkribering av intervjuerna för att få ner alla ord på papper. Det blev lättare då vi kunde hoppa fram och tillbaka i texten utan att behöva lyssna på bandinspelningen. Sen började vi kommentera texten och kunde välja ut de delar som verkade intressanta. Vi strök även under viktiga påståenden eller uttalanden. När uppgifterna var kommenterade skrev vi en sammanställning av det viktiga revisorn hade förmedlat och försökte få ner texten till en rimlig mängd data att ha med i studien. Varje fråga avslutas med en sammanfattning för att hjälpa läsaren att förstå det empiriska resultatet. Två liknande frågor med följdfrågor kunde till slut bli en kategori. I empirin har vi försökt att lyfta fram det generella svaret och sedan ta upp det som avviker från det normal. De svar som avviker används ofta som citat för att styrka det som sades och ge trovärdighet åt forskningen. De flesta citaten kommer i empiriavsnittet, men för att läsaren lättare ska följa med i studien har vi också tagit med citat i analysen GILTLIGHET OCH TILLFÖRLITLIGHET AV EMPIRIN Enligt Jacobsen (2002) är sex personer ett litet urval och därför kan vår giltighet ifrågasättas. Det finns två alternativ till att kontrollera den interna giltigheten: genom att jämföra resultaten med varandra och att kritiskt granska dessa. Svaren har jämförts med varandra och respondenterna tycktes vara relativt eniga i många frågor. Svaren har kritiskt granskats och vi har fått uppfattningen att ingen revisor ljugit för oss under intervjun. Risken finns att revisorn har svarat det politiskt korrekta vilket skulle kunna ge en missvisande bild av verkligheten. Oberoendet för en revisor är väldigt viktigt och därför har det varit svårt att få någon revisor att erkänna ett beroende. Revisorerna erbjöds att vara anonyma för att de lättare skulle kunna prata öppet om möjliga brister inom oberoendet. Endast en respondent valde att vara anonym och denne berättade om ett intressant hot mot oberoendet. Att det var just den som var anonym som berättade om hot kan innebära att det finns en svaghet med att endast en revisor valde anonymitet. Baserat på detta hade det varit bättre om alla revisorer valt anonymitet. 18

19 Enligt Jacobsen (2002) är det största problemet när det gäller den externa giltigheten (överförbarhet) att det ofta blir ett snett urval. Kriterier har satts upp för vilka som får vara med i studien, men samtidigt har vi inte haft möjlighet att välja respondenter fritt, utan blivit tilldelade revisorer som hade tid över. När det gäller att kontrollera tillförlitligheten av studien så har vi gjort vårt bästa för att den ska vara hög. Alla samtal har spelats in, analyserats och sammanfattats. Det som dock är svårt att kontrollera är undersökningseffekterna. Enligt Jacobsen (2002) påverkas alla av att sitta i en intervju och det är olika hur den som intervjuas uppträder. 19

20 3. REFERENSRAM I det här kapitlet får läsaren en inblick och förståelse för vad som menas med oberoende samt vad tidigare forskare har för teorier och empiriska resultat ÖVERBLICK REFERENSRAM Referensramen bygger på syftet som är att undersöka och svara på om mindre revisionsbyråer kan bli beroende av stora intäkter från en enskild klient. Det är stor uppmärksamhet på frågor om oberoendet av både tillsynsmyndigheter och yrket i stort. Trots nya strängare lagar uppdagas nya revisionsskandaler, det får ses som ett misslyckande för revisionsverksamheten. Revisionsbranschen har misslyckats att hantera oberoendefrågan på ett sätt som ger tillit och förtroende till företagens intressenter. Enligt Taylor et al. (2003) behöver forskningen empiriskt mäta om intressenterna anser att befintliga utbildningar och hjälpmedel räcker för att säkra revisorns oberoende. Kapitlet inleds med agentteorins utgångspunkter, där berörs principalernas (ägarna) och agenternas (vd:s) intressen (se figur 3). En djup genomgång av analysmodellen kommer även tas upp (se figur 4). En revisor måste gå igenom analysmodellen inför varje nytt uppdrag (Carrington 2010). Därefter behandlas tidigare teorier och empiriska resultat som berör oberoendet mot större klienter. För att få en bild av vilka ämnen som behandlas i den teoretiska referensramen se nedan. Agent teorin Analysmodellen Proposition & EU Kreditgivare Enron Skandal Olika kunder Intäkts beroende Faktiskt & synligt Figur 2, egenskapad modell av uppställningen i teoriavsnittet. 20

21 3.2. AGENTTEORIN Oberoende revisor granskar Oberoende revisor granskar Hyr Eget intresse Eget intresse Principalen Informations övertag Agent Figur 3, egenskapad modell av agentteorin. Utför Agentteorin bygger på att det finns ett informationsgap, vilket innebär att chefer kommer att använda sin överlägsna information för att utnyttja den mot ägaren om de inte övervakas effektivt av en tredje part (Miller och Sardais 2011). Teorin går ut på att principalerna (ägarna) och agenten (vd) har olika intressen, därför krävs det en oberoende och kompetent revisor. Risken är att principalerna och ägarna har olika incitament som på olika sätt påverkar företaget. Eftersom agenten har ett informationsövertag kan han lura sina principaler, därför är det viktigt att revisionen fungerar på ett bra sätt och att kontrollerna av redovisningen stämmer (Hatch 2002). I de stora bolagen finns fler ägare och fler intressenter än i mindre bolag då samma person kan vara både principal och agent. Alla principaler och intressenter i ett stort bolag kan inte kontrollera att agenten följer sitt åtagande mot bolaget, därför är det extra viktigt att stora bolag har en revisor som inte är beroende av klientens intäkter. För att principalen ska kunna lita på siffrorna han får i årsredovisningen eller liknande rapporter krävs det att agentteorin fungerar och att informationsgapet jämnas ut (Moberg 2006). 21

22 3.3. REVISORNS VÄG TILL OBEROENDET VIA ANALYSMODELLEN Analysmodellen i korthet, föreligger det jäv? Egenintresse? Självgranskning? Partställning? Vänskap? Skrämsel? Generalklausul Jaa Föreligger det särskilda omständigheter eller möjligheter till motåtgärder? Nej Nej Ja Acceptera/behåll Figur 4, omarbetad analysmodell från FAR 2004 sida 87. Avböj/avgå Dokumentera Vid avgång Enligt revisorslag (2001:883) åligger det revisorn själv att testa sitt oberoende, det måste göras innan varje nytt revisionsuppdrag. Enligt Diamant (2004) är analysmodellen framtagen för att revisorn inför varje enskilt uppdrag ska kontrollera sitt oberoende. 22

23 ANALYSMODELLENS OLIKA STEG Enligt FAR (2004) finns fem typsituationer där revisorn bör avsäga sig sitt uppdrag på grund av att denna inte är oberoende enligt analysmodellen. 1. Om han eller någon annan i den revisionsgrupp där han är verksam: a) har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i uppdragsgivarens verksamhet. Det kan vara fallet om revisorn har affärsmässiga band med revisionsklienten utöver revisionsuppdraget. b) vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget. c) har uppträtt eller uppträder till stöd för klienten i någon rättslig eller ekonomisk angelägenhet. Till exempel om revisorn uppträder som biträde åt revisionsklienten vid kontakter med skattemyndigheten. d) har nära relationer till uppdragsgivaren eller någon i dennes ledning, personer i uppdragsgivarens ledning bör vara styrelseledamot, VD, ekonomichef eller motsvarande personer. e) utsätts för hot eller någon annan påtryckning som är ägnad att inge obehag. Ett normalt ifrågasättande av revisorns arbete torde inte innebära att hot föreligger. 2. Om det föreligger något annat förhållande som kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet. Det finns en generalparagraf på grund av att det anses omöjligt att ta upp alla situationer som kan rubba revisorns opartiskhet och självständighet (FAR 2004). Prövning ska göras om något eller några av de hot som nämns ovan riskerar att påverka revisorns opartiskhet eller självständighet. Är det så att något av hoten föreligger ska revisorn bedöma styrkan i dessa. Revisorn behöver inte avsäga sig uppdraget om det inte finns risk för att hans opartiskhet eller självständighet rubbas. Det samma gäller om revisorn vidtar motåtgärder som gör att han blir oberoende. När revisorn har bekräftat sitt oberoende via analysmodellen och accepterat uppdraget eller om revisorn kommer fram till att oberoendet är hotat så avstår han från att åta sig uppdraget. Oavsett utgång så ska revisorn noggrant dokumentera utfallet och beskriva på vilka grunder beslutet är fattat (FAR 2004). 23

24 Enligt Diamant (2004) anser kritiska forskare att oberoendet är alldeles för viktigt för att revisorn själv ska bedöma sitt oberoende. Det är för lätt att fylla i analysmodellen på ett korrekt sätt, även om revisorn inte är oberoende. Revisorer kan åta sig ett uppdrag de egentligen inte borde anta eftersom det är de som kontrollerar sig själva. Vill revisorerna fuska så sätter de mycket på spel då de kan hamna i rätten eller åtminstone bli av med sina titlar, godkänd- eller auktoriserad revisor. Anser revisorerna att det är värt risken för ett sådant straff för att komma åt en stor klient så hjälper inte analysmodellen. Vad menas med oberoende om inte någon utanför företaget kan ta sitt ansvar och meddela uppenbara fel? (Kaplan 1987) REGERINGENS PROPOSITION: OBEROENDE, ÄGANDE OCH TILLSYN I REVISIONSVERKSAMHETEN Enligt propositionen om oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamheten (prop. 2000/01:146) så har problemet med att revisionsbyråer som erhåller en stor andel av det totala arvodet från en och samma klient tagits upp som ett hot mot oberoendet. I några länder har det därför införts gränser för hur stort arvode som en revisor får uppbära från en och samma revisionsklient. Gränsen bestäms vanligen så att arvodet från en revisionsklient får utgöra högst en viss procentandel av revisorns totala omsättning. De gränsvärden som används ligger mellan fem och 20 procent. I Sverige förekommer inte någon bestämmelse av det slaget. Revisorsutredningen diskuterade i betänkandet Revisorerna och EU (SOU 1993:69) om en sådan bestämmelse borde införas. Utredningen ansåg dock att det skulle möta betydande tillämpningsproblem, bl.a. i samband med att en revisionsverksamhet påbörjas liksom vid förändringar i klientsammansättningen. (prop.2000/01:146) Oberoendehot som beror på att revisionsuppdraget har pågått under en lång följd av år kan ibland mötas genom kompletterande granskning, utförd av någon utanför revisionsgruppen, men kan i andra fall göra ett revisorsbyte nödvändigt. Vissa slag av oberoendehot kan över huvud taget inte balanseras av andra åtgärder, såsom förekomsten av mera betydande ekonomiska intressen i revisionsklienten (prop. 2000/01:146, s.104). Riksdagen valde att inte gå vidare med propositionen då det befarades bli ett hot mot konkurrensen och att det skulle slå extra hårt mot de mindre revisionsbyråerna (prop. 2000/01:146). 24

25 3.5. EUROPEISKA KOMMISSIONEN, INFÖRANDET AV ETT TAK PÅ 15 % I en studie från Europeiska kommissionen (2011) som för närvarande förhandlas, rekommenderas det att en maxgräns av intäkterna bör införas. Det skulle innebära att en revisionsbyrå inte skulle få ha intäkter från en och samma klient som överstiger 15 % av de totala intäkterna för alla uppdrag. Kommissionen har undersökt de mellanstora revisionsbyråerna i bland annat Sverige och för närvarande är det ingen av dessa som överstiger 15 %. Någon undersökning av de minsta revisionsbyråerna har inte genomförts OBEROENDET ENLIGT KREDITGIVARE I en enkätundersökning som utfördes i Malaysia frågade Nur et al. (2005) olika kreditgivare vilken faktor som mest påverkade en revisionsbyrås oberoende. Hela 75,6 % av de tillfrågade ansåg att det var revisionsbyråns storlek som vägde tyngst. Överraskande nog blev resultatet 47,7 % som ansåg att revisionsarvodet inte påverkar oberoendet. Enligt revisorslagen (2001:883) ska revisorer och revisionsbolag vart sjätte år vara föremål för en oberoende kvalitetskontroll. Har revisorn klienter som är noterade börsbolag ska vederbörande genomgå kvalitetskontrollen minst vart tredje år. Enligt Bazerman et al. (1997) behöver inte revisorns oberoende hotas av ekonomiska aspekter eller genom vänskap. Problemet kan i många fall vara att revisorn omedvetet förvränger fakta på grund av sina begränsningar i tankeprocessen. Bazerman et al. (1997) föreslår att utomstående organ, alternativt regeringen, om möjligt ska utse revisorer till företag som behöver externa kontroller för att i så hög utsträckning som möjligt förhindra ett beroende mot klienter ENRONSKANDALEN När Enronskandalen uppdagades blev revisionsbyrån Arthur Andersen som reviderat Enron granskade. När det senare kom fram att de inte hade gjort korrekta bedömningar utan istället hjälpte Enron att förstöra bevis tappade marknaden förtroendet för en stor andel av Arthur Andersens klienter (Krishnamuthy et al. 2006). Revisorns oberoende är, vid sidan av revisorns yrkeskompetens revisorns huvudsakliga medel för att garantera revisionens kvalitet (prop. 2000/01:146, s. 56). 25

26 För att undersöka effekten av revisorns oberoende sammanställdes ett omfattande test av Arthur Andersens klienter, detta för att se om Enronskandalen påverkade aktiemarknaden. Det syntes ett klart minskat förtroende för Arthur Andersens klienters redovisning, men också för hela revisionsbranschen (Krishnamuthy et al. 2006). Efter Enronskandalen under år 2001, antog kongressen i USA SOX-reglerna vilket innebar ett stärkande av de interna kontrollerna över den finansiella rapporteringen (U.S. Securities and exchange comission 2003). Kontrollerna görs för att hantera investerarnas oro om hotet från revisorns beroende. Det som märktes var att hårdare regelverk stärkte investerarnas tillit till revisorerna (Hollingworth och Li 2012) OBEROENDET, VILKEN TYP AV KUND Enligt Koch et al. (2012) beror hotet mot revisorns oberoende på vilken typ av kund revisionsbyråerna har. Koch et al. (2012) påtalar att om revisorn är anlitad av ledningen så är det lätt att stämma in i ledningens åsikter och oberoendet är därmed i farozonen. Är revisorn istället anlitad av styrelsen så är det lättare att motstå påtryckningar från ledningen. Koch et al. (2012) menar att detta beror på att det är styrelsen som bestämmer om samma revisor ska anlitas i framtiden, därför känner revisorn större ansvar att göra en korrekt bedömning. Marknaden anser enligt undersökningen av Francis et al. (1999) att det är bättre att ha en större revisionsbyrå och att den har mer förtroende med sig än en liten byrå. Enligt Ruyter och Wetzels (1999) uppgav flera klienter att de upplever sin relation som en "win-win situation eftersom de är beroende av sin revisors specifika kompetens och revisorn är beroende av sina klienter för att inte tappa inkomstkällan. Flera av Ruyter och Wetzels respondenter framhöll att även om de inte använder revisionsbyråns hela produktportfölj, som består av revisionstjänster, men även konsult- och redovisningstjänster så gillar de idén med att all kompetens finns under samma tak om det behövs INTÄKTSBEROENDE Enligt Reynolds och Francis (2000) är skillnaden mellan Big Fours hela koncerner och de enskilda kontoren viktigt att undersöka närmare. De enskilda kontoren för Big Four kan jämföras med mindre revisionsbyråer som endast har ett kontor. Reynolds och Francis (2000) har jämfört den största intäkten från en klient med den totala intäkten för hela koncernen för 26

27 att se om koncernerna är ekonomiskt beroende av en enskild klient. Resultatet blev att den största kunden endast stod för 0,2 % av hela koncernens intäkter vilket betyder att koncernerna inte är beroende av en enskild kund. Det intressanta med undersökningen var att de även utförde kontroller på lokal nivå vilket innebar att de enskilda kontoren blev föremål för undersökningen. När Reynolds och Francis (2000) undersökte de lokala kontoren så innefattade de både Big Fours enskilda kontor samt mindre revisionsbyråer med endast ett eller ett fåtal kontor. Resultatet av undersökningen var att de enskilda kontoren i genomsnitt hade en klient som genererade 8 % av de totala intäkterna. Dessutom fanns det ett antal kontor som hade en enda klient som genererade 100 % av de totala intäkterna. För dessa bolag skulle förlusten av en klient få förödande konsekvenser i form av personalminskningar och således konkurs. Detta skulle innebära en risk om de mindre lokala kontoren skulle vara överseende och rapportera mer positivt för att inte förlora sin största eller enda klient. Tidigare securities and exchange kommissionären Wallman (1996) berättar i en artikel om vikten av att närmare undersöka och utvärdera de lokala kontoren. Enligt Wallman (1996) är oberoendet i fara om revisionsbyråerna har en väsentlig del av sina intäkter från en och samma klient. Enligt DeAngelo (1981) så har revisorer med ett större antal kunder mer att förlora genom att inte rapportera ett misstänkt brott i en klients bokföring. Eftersom ett skakat förtroende för en större revisionsbyrå skulle innebära sänkt förtroende från ett stort antal klienter. Denna säkerhetsaspekt ökar revisionens kvalité för större revisionsbyråer om intressenterna är medvetna om vilka konsekvenser det skulle få för en större revisionsbyrå att inte rapportera felaktigheter FAKTISKT OCH SYNLIGT OBEROENDE Enligt Romero (2010) är den enda kopplingen som får finnas mellan en revisor och hans klient, den rent fysiska yrkesmässiga relationen. Det är för att säkra revisorns oberoende. Enligt Diamant (2004) finns det två olika typer av oberoende, faktiskt och synligt oberoende. Diamant (2004) påstår att regelverket för det faktiska oberoendet tillåter revisorn själv att bestämma om han är oberoende eller inte. Även Dykxhoorn och Sinning (1981) tar upp det faktiska oberoendet och beskriver det som en kombination av stabilt mentalt tillstånd och intellektuell ärlighet. 27

28 Det synliga oberoendet är motsatsen till det faktiska, vilket innebär att de utgår från vilken bild av oberoendet som intressenterna kan antas ha. Det är bara denna bild av revisorn som intressenterna och allmänheten kan använda som måttstock för att mäta kvalitén i revisorns arbete (Diamant 2004). Dykxhoorn och Sinning (1981) beskriver det synliga oberoendet som den absolut viktigaste delen för revisorer, eftersom de utgår från hur omvärlden ser på revisionens trovärdighet och hur revisorerna blir påverkade KRITIK TILL TIDIGARE FORSKNING Det finns forskare som tidigare studerat ämnet revisorns oberoende i förhållande till större klienter. Det har i första hand handlat om klientens storlek i förhållande till den totala intäkten för en revisionsbyrå (DeAngelo1981; Lys & Watts 1994; Stice 1991). Enligt Francis et al. (1999) är bristerna i deras studie att de tidigare forskarna har sett till en hel koncern och att de har väldigt många kunder. Ingen kund är stor i jämförelse med deras totala intäkt. Däremot kan det finnas mindre kontor inom Big Four - koncerner som är på samma nivå som de andra enskilda mindre revisionsbyråerna. Det är en viktig aspekt som forskarna inte har tagit hänsyn till och skulle kunna ge ett helt annat utfall i deras studie (DeAngelo1981; Lys & Watts 1994; Stice 1991). Big Four byråerna har decentraliserade organisationer som drivs genom ett nätverk av delvis självständiga lokalkontor i den stora organisationen (Narayanan 1995). De lokala kontoren har egna kontrakt med kunder och administrerar revisionsuppdragen själva samt utfärdar revisionsberättelser undertecknade från lokalkontoret (Francis et al. 1999). 28

29 4. EMPIRI I det här kapitlet redogör vi för vad våra respondenter svarade vid intervjutillfällena. Frågorna är formulerade utifrån teorin och ska besvara syftet vilket är att undersöka om mindre revisionsbyråer kan vara beroende av stora intäkter från en enskild klient. Avslutningsvis finns en sammanfattning med kortfattade svar från samtliga respondenter KORT PRESENTATION AV DE INTERVJUADE REVISORERNA Peter Rosengren är auktoriserad revisor och har arbetat på KPMG som revisor i 11 år. Rosengren reviderar alla typer av företag, allt ifrån små till jättestora, även banker, försäkringsbolag och kommuner. Enligt KPMGs hemsida erbjuder de branschspecifika och kvalificerade tjänster inom revision, skatt och rådgivning. Genom deras globala nätverk är de ett av världens ledande kunskapsföretag med specialister i 156 länder. I Sverige har de kontor på 60 orter med sammanlagt 1600 anställda (KPMG 2013). Karin Selander är godkänd revisor och arbetar i första hand med kommunalrevision och små och medelstora bolag. Hon har 14 år i yrket och arbetar nu på Deloitte. Enligt Deloittes hemsida har de ett starkt varumärke under vilket tiotusentals specialister i oberoende firmor världen över levererar tjänster inom bland annat revision och redovisning (Deloitte 2013). Anders Viborg är godkänd revisor och har 13 år i yrket. Han reviderar främst små och medelstora företag. Enligt Grant Thorntons hemsida har de 24 lokala kontor i Sverige och sammanlagt över medarbetar i 118 länder (Grant Thornton 2013). Jan Nyström är auktoriserad revisor och partner på PWC, han har arbetat som revisor i 27 år. Nyström blev auktoriserad år 1995 och har varit partner i 13 år. Han reviderar främst börsnoterade och större företag. Enligt PWCs hemsida så är de den största revisions- och redovisningsbyrån i Sverige med tusentals kunder från norr till söder (PWC 2013). Vår anonyma revisor har arbetat som revisor sen år 1991, hade uppehåll åren då han var ekonomichef för ett internationellt företag. Han arbetade tidigare hos en utav Big Four men köpte senare loss ett kontor och startade eget. Han/hon kommer gå under benämningen Revisor X. 29

30 Thomas Engelbrektsson är godkänd revisor och utbildad agronom med inriktning på ekonomi, han har 25 år i revisionsyrket. Enligt LR-revisions hemsida är de ett företag som har över 50 kontor med ca 350 personer anställda runt om i Sverige. Varje kontor har en enskild ägare och kontoret betalar en avgift till en administrativ enhet belägen i Stockholm. Denna i sin tur anordnar utbildningsdagar för samtliga anställda inom LR-revision (LRrevision 2013) VAD BETYDER ORDET OBEROENDE FÖR DIG? Ordet oberoende för Rosengren och Viborg innebär att revisorn är fri från kopplingar till kunderna som revisionen utförs åt och att de inte har några gemensamma intressen. Ordet oberoende för Selander innebär, integritet, professionellt skeptisk, analysmodellen, identifiera hot och att inget får påverka revisionen som kan hota oberoendet varken internt eller utåt sett. För Nyström innebär ordet oberoende att han inte får ha några ekonomiska kopplingar till sin klient. Det är viktigt för Nyström att han är oberoende och att han inte ser beroende ut mot omvärlden. Spelar jag golf med min kund varje vecka så kanske någon kan undra om vi är så mycket vänner att det stör oberoendet. För Revisor X innebär ordet oberoende att undvika en beroendeställning gentemot sin klient, samt att ha hög moral. För Engelbrektsson innebär ordet oberoende att han inte står på den ena partens sida. Ordet oberoende betyder ungefär detsamma för samtliga respondenter, men de uttrycker det på olika vis. Det som framkommer är att tre revisorer berättar att det är viktigt att inte ha några ekonomiska eller andra kopplingar till sin klient ANSER NI ATT ANALYSMODELLEN ÄR ETT TILLFÖRLITLIGT VERKTYG? Rosengren, Selander, Viborg, Nyström och Engelbrektsson anser att analysmodellen fungerar bra och är ett tillförlitligt instrument för att kontrollera revisorns oberoende. Rosengren berättar hur de på KPMG ofta har i uppdrag att utföra både revision och redovisning åt samma företag. Han förklarar situationen genom: Grupp A sköter redovisningen och grupp B 30

31 revisionen på så vis löser vi självgranskningshotet och förblir oberoende. Nyström berättar om samma sak, däremot anser Nyström att mindre byråer har svårare att förbli oberoende om det är ett kombiuppdrag med både revision och redovisningskonsultationer. Den personal som utför vissa konsulttjänster får inte får vara med i revisionsteamet. Självgranskningshotet kan därför bli ett större problem på en mindre byrå då det är svårt att få ihop ett revisionsteam och redovisningskonsulter utanför teamet. Engelbrektsson säger: Får jag ont i magen och det inte känns bra så ska jag inte ta uppdraget utan då får någon annan på byrån göra det. Revisor X anser att analysmodellen är lite trubbig eftersom det finns många gränsdragningsproblem som gör att det är svårt att veta om han är oberoende eller inte. Hur mycket får vi göra i form av rådgivning? Alla revisorer utan Revisor X anser att analysmodellen är ett tillförlitligt instrument för att kontrollera revisorns oberoende. Revisor X anser att analysmodellen är för trubbig och att det bör finnas tydligare gränser. Det som är intressant är att den enda revisorn som är anonym är den som sticker ut, om fler hade valt att vara anonyma hade vi eventuellt fått fler åsikter om brister på analysmodellen BEHANDLAR NI SMÅ OCH STORA KLIENTER PÅ OLIKA SÄTT? Enligt Rosengren och Nyström så är det en självklar skillnad, speciellt när det kommer till byråjävet. Det Rosengren och Nyström menar med byråjäv är att samma revisionsbyrå inte får sköta både revision och redovisning hos klienter som klassas som stora bolag. Rosengren påpekar att det är väldigt viktigt att det är klart och tydligt vilken byrå som ska sköta revisionen respektive redovisningen. Han berättar: När det gäller de mindre företagen så är det för det mesta inget problem med oberoendet eftersom det sällan finns några direkta intressenter. Selander menar att det är viss skillnad mellan små och stora klienter. Hon måste göra analysmodellen inför alla uppdrag och konstatera ett oberoende mot klienten. När det kommer till större klienter så är det ytterligare kontroller som ska göras, alltså ytterligare krav. Viborg berättar att på Grant Thornton delar de in klienterna i olika riskklasser från A-F där A är en pålitlig klient och där F är ett bolag som behöver extra mycket granskning. I vilken riskklass klienten hamnar i beror på storlek, 31