Skattedagarna 2015 Sven Johannesson Jacob Hellsten Hake Feka 075 246 36 27 075 246 36 24 075 246 36 05 sjohannesson@deloitte.se jhellsten@deloitte.se hfeka@deloitte.se
Innehåll Individbeskattning Företagsbeskattning Pågående utredningar Moms 2
Individbeskattning 3
Förändrade skatteregler 2016 Förändringar av ROT- och RUT-avdragen Privat pensionssparande ISK Avdraget för förvaltningsutgifter Skattereduktion för gåvor Slopad nedsättning av arbetsgivaravgifter för unga Särskild löneskatt om 6,15 procent för personer som fyllt 65 Höjd energiskatt på drivmedel Skattefrihet för ideell secondhandförsäljning Sänkt skatt för pensionärer Avtrappning jobbskatteavdrag 4
Nya belopp- och avgiftsnivåer 2016 Basbelopp 2015 2016 Prisbasbelopp 44 500 44 300 Inkomstbasbelopp 58 100 59 300 Skiktgränser 2015 2016 Statlig skatt (20 %) 430 200 430 200 Statlig skatt (25 %) 616 100 625 800 Brytpunkter 2015 2016 Statlig skatt (20 %) 443 300 443 300 Statlig skatt (25 %) 629 200 638 800 5
Nya belopp- och avgiftsnivåer 2016 Inrikes traktamente: 220 kr Förmånsvärde fri måltid Frukost: 44 kr (2015: 43 kr) Lunch eller middag: 88 kr (2015: 86 kr) Helt fri kost: 220 kr (2015: 215 kr) Bilavdrag Privat bil: 18,50 kr Tjänstebil bensin: 9,50 kr Tjänstebil diesel: 6,50 kr 6
Budgetproposition 2016 Några utdrag av propositionen Nedsättning av sociala avgifter för unga slopas helt. Avtrappning av jobbskatteavdraget för höga inkomster. Slopad avdragsrätt för privat pensionssparande. 7
Slopad nedsättning av socialavgifter för unga i två steg Första steget av nedsättningen trädde ikraft per den 1 augusti 2015. Att slopa nedsättningen redan i juni 2016 istället för juli 2016 beräknas öka skatteintäkterna med 0,39 miljarder kronor netto. Ökade kostnader för arbetsgivare att anställa yngre. 2014 Aug. 2015 Jun. 2016 Ålderspensionsavgift 10,21% 10,21% 10,21% Efterlevandepension 0,29% 0,84% 1,17% Sjukförsäkringsavgift 1,08% 3,13% 4,85% Arbetsskadeavgift 0,07% 0,21% 0,30% Föräldraförsäkring 0,65% 1,87% 2,60% Arbetsmarknadsavgift 0,72% 1,90% 2,64% Allmän löneavgift 2,47% 7,30% 9,65% Total 15,49% 25.46% 31,42% 8
Slopad nedsättning av socialavgifter för unga i två steg År Lön Arbetsgivaravgifter (%) Arbetsgivaravgifter (kr) Fram till 31 juli 2015 1 aug 2015 31 maj 2016 25 000 kr 15,49 % 3 873 kr 25 000 kr 25,46 % 6 365 kr 1 juni 2016 25 000 31,42 % 7 855 kr 9
Avtrappat jobbskatteavdrag för höga inkomster Skatteintäkterna beräknas öka med 2,71 miljarder kronor 2016. (prop. s. 204) Regeringens förslag: för dem som vid årets ingång inte har fyllt 65 år trappas jobbskatteavdraget av för arbetsinkomster som överstiger 600 000 kronor per år med en avtrappningstakt på 3 procent. Jobbskatteavdraget kommer vara densamma för individer med årsinkomst på upp till 600 000 kr. Träder ikraft 1 januari 2016 70,00% 60,00% 50,00% 40,00% 30,00% 20,00% 10,00% 0,00% Jobbskatteavdrag 2016 enligt gällande regler och enligt förslaget om avtrappning för personer som är 65 år eller yngre Genomsnittlig skatt nu Genomsnittlig skatt efter förändring 10
Exempel Exempel konsekvenser av justerade jobbskatteavdrag (Beräkningarna utgår från en kommunalskattesats på 31,99 procent (vägt genomsnitt för 2015) samt ett prisbasbelopp på 44 300 kronor) Inkomst kr/år Nuvarande avdrag per år Nytt förändrat avdrag per år Minskning av avdraget 500 000 kr 26 381 kr 26 381 kr - 0 kr 700 000 kr 26 381 kr 23 375 kr - 3 006 kr 900 000 kr 26 381 kr 17 375 kr - 9 006 kr 1 100 000 kr 26 381 kr 11 375 kr - 15 006 kr 1 300 000 kr 26 381 kr 5 375 kr - 21 006 kr 1 500 000 kr 26 381 kr 0 kr - 26 381 kr 11
Slopad avdragsrätt för privat pensionssparande Avdragsrätten sänks från 1 800 kr till 0 kr per år. Ökar skatteintäkterna med 1,36 miljarder kronor 2016. Kommer minska skattekrediten. Tidigareläggning av skattebetalningar. Minskar skillnaderna i ekonomiska förutsättningar mellan olika grupper. 12
Förslag på höjd beskattning av investeringssparkonto Lagrådsremiss Dagens beskattning av investeringssparkonto Kapitalunderlaget multipliceras med statslåneräntan vid utgången av november året innan beskattningsåret. Förslaget om beskattning av investeringssparkonto Kapitalunderlaget multipliceras med statslåneräntan vid utgången av november året innan beskattningsåret plus 0,75 procentenheter. Lägst 1,25 % i schablonintäkt. - Skattedagarna 2015 23
Förslag på höjd beskattning av investeringssparkonto Kapitalunderlag Värdet vid ingången av 1 kvartalet Värdet vid ingången av 2 kvartalet (inklusive inbetalningar) Värdet vid ingången av 3 kvartalet Värdet vid ingången av 4 kvartalet (inklusive inbetalningar) Insättning under året Summa av värde och insättningar Värde och insättningar 0 kr 41 000 kr 43 000 kr 65 000 kr 60 000 kr 209 000 kr Kapitalunderlag: 52 250 kr Schablonintäkt och skatt Nuvarande regler Nya regler Skillnad Kapitalunderlag 52 250 kr 52 250 kr - Statslåneränta 2,09 % 2,09 % - Tillägg - 0,75 % 0,75% Schablonintäkt 1 092 kr 1 484 kr 392 kr Skatt 328 kr 445 kr 117 kr
ROT och RUT Sänkt tak och slopade tjänster i RUT-avdraget Omfattar endast enklare städarbete eller annat rengöringsarbete samt flyttstädning Sänkt subvention i ROT-avdraget ROT-tjänster sänks från 50 % till 30 % 15
ROT och RUT forts Vilket år och vilken procent? - Görs betalning i december 2015 och arbetet utförs senast 31 januari 2016 ska rotavdraget tillgodoräknas 2015, dvs 50%. Utföraren måste begära utbetalning hos Skatteverket senast 31 januari 2016. - Görs betalning under 2016 ska rotavdraget tillgodoräknas 2016, dvs 30%. 16
När ska man löneväxla? Möjlighet till löneavstående Månadslön över 8,07 inkomstbasbelopp (ca 39 000 kr i mån) Sjukpension beräknas på lön efter löneavstående Sociala avgifter på lön: 31,42 % Sociala avgifter på pension: 24,26 % 17
Löneväxling pension Löneförhöjning med 1000 kr/mån (12 000 kr/år) Arbetsgivaravgifter på lön: 3 770 kr (31,42 %) Total kostnad: 12 000 kr + 3 770 kr = 15 770 kr Löneväxling till pensionsförsäkring: 18
Kvar i fickan vid olika slags uttag Överskott i bolaget: 100 kr Utbetalning till person född 1950-1989 19
Utdelning, pension eller lön? Förutsättningar: Överskott i bolaget: 200 000 kr Allmän pension: 216 000 kr (18 000 kr/mån) Kommunalskattesats: 32 % OBS dock regeringens förslag om höjning av sociala avgifter med 6,15 % för personer som fyllt 65 år 20
Företagsbeskattning 21
Personalliggare i byggbranschen Byggverksamhet som startas efter årsskiftet 2015/16 Även byggverksamhet som startas innan dess om verksamheten beräknas pågå till efter den 30 juni 2016 Anmälan och avanmälan till Skatteverket SKV: Knappt om tid att anpassa verksamheten efter den nya kravet, SKV återhållsamma med kontroller inledningsvis Bevaras i två år 22
Forts personalliggare Vem är skyldig att föra personalliggare? Den som för egen räkning utför eller låter utföra byggverksamhet. Undantag: - Kostnad för material och arbete lägre än fyra prisbasbelopp (2016, 177 200 kr) - Privatperson som bygger för eget bruk. - Enbart projekteringsarbete Vad menas med byggverksamhet? Näringsverksamhet som avser om-, till- eller nybyggnadsarbeten, reparations- och underhållsarbeten, rivning av byggnadsverk samt annan näringsverksamhet som bedrivs som stöd för sådan verksamhet Vad menas med byggarbetsplats? En byggarbetsplats är en plats där byggverksamhet bedrivs 23
Fåmansföretag Huvuddefinition Högst 4 delägare har tillsammans mer än 50 % av rösterna i ett onoterat aktiebolag. Fysiska personer som tillhör samma närstående krets ska ses som en fysisk person (56:5 IL). Med närstående krets avses, make, förälder, mor-och farförälder, avkomling och avkomlings make, syskon, syskons make, syskons avkomling och dödsbo som den skattskyldige eller någon av de tidigare nämnda personerna är delägarna i. Den utvidgade definitionen (Konsultregeln) Delägare som är verksamma i betydande omfattning räknas som 1 ägare. t ex större konsultföretag där delägarna arbetar i företaget. 24
Kvalificerade andelar En andel är kvalificerad när: Aktieägaren eller till denne närstående har under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning: i företaget eller i annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet. Företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren, har ägt andelar i ett annat fåmansföretag i vilket aktieägaren eller denne närstående under samma tid varit verksam i betydande omfattning.
Utdelning under 2015 (57:20 IL, 57:10 IL m.fl.) Kvalificerade andelar Ej kvalificerade andelar Utdelning Utdelning På utdelning utöver maximal beskattning i tjänst Kapital 30 % På utdelning överstigande gränsbeloppet Gränsbeloppet 20% Tjänst 32-57 % Max 90 IBB = 5 229 000 kr Kapital 25 % Proportionellt Årets gränsbelopp Kapital 20 % Sparat utdelningsutrymme (uppräknat med SLR + 3 %) Kapital 20 %
Kapitalvinst under 2015 (57:20 IL, 57:10 IL m.fl.) Kvalificerade andelar Ej kvalificerade andelar Kapitalvinst Kapitalvinst På kapitalvinst utöver maximal beskattning i tjänst Kapital 30 % På kapitalvinst överstigande gränsbeloppet Gränsbeloppet 20% Tjänst 32-57 % Max 100 IBB = 5 810 000 kr Kapital 25 % Proportionellt Årets gränsbelopp Kapital 20 % Sparat utdelningsutrymme (uppräknat med SLR + 3 %) Kapital 20 %
Fåmansföretag, nu gällande 3:12-regler Beskattningsåret 2015 (deklaration 2016) Krav på minsta ägarandel om 4 % av kapitalet för att utnyttja lönebaserat utrymme. Det lönebaserade utrymmet uppgår till 50 % av hela löneunderlaget. Det lönebaserade utrymmet får dock uppgå till högst 50 gånger den egna eller närståendes lön. Högsta löneuttagskrav uppgår till 9,6 IBB (fr.o.m. löneåret 2015) Särskild definition av dotterföretag. 28
Årets gränsbelopp för utdelning till 20 % beskattning två beräkningsregler (ägaren får välja), 57:11 IL Förenklingsregeln (första stycket 1) Årets gränsbelopp = Beräknas som 2,75 inkomstbasbelopp (IBB), fördelat med lika belopp på andelarna i företaget - För utdelning under 2014 = 155 650 kr (2013 års IBB = 56 600 kr) - För utdelning under 2015 = 156 475 kr (2014 års IBB = 56 900 kr) - För utdelning under 2016 = 159 775 kr (2015 års IBB = 58 100 kr) Huvudregeln (första stycket 2) Årets gränsbelopp = Omkostnadsbeloppet multiplicerat med (SLR + 9 %) plus ett lönebaserat utrymme, fördelat med lika belopp på andelarna i företaget. SLR den 30/11 2014 (för 2015 års gränsbelopp) = 0,90 % SLR den 30/11 2015 (för 2016 års gränsbelopp) = 0,65 %
Lönebaserat utrymme Individuellt löneuttagskrav, 57:19 IL Villkor för varje delägare avseende delägarens eller närståendes löneuttag för att få räkna med det lönebaserade utrymmet Delägaren eller närstående Lön motsvarande minst 6 IBB + 5 % av totala lönesumman i bolaget och dotterbolag, dock max 9,6 IBB (tidigare 10 IBB) Till årets bidrar lönesumman Minsta egna löneuttag dock max gränsbelopp under löneår under löneåret 2014 2013 339 600 kr + 5 % 566 000 kr 2015 2014 341 400 kr + 5 % 569 000 kr 2016 2015 348 600 kr + 5% 557 760 kr
Pågående utredningar 31
Pågående utredningar inom skatteområdet Fi 2015:07 Utredningen om vissa frågor inom fastighets- och stämpelskatteområdet Uppdraget ska redovisas senast den 31 mars 2017 Fi 2015:04 Utredningen om Skatt på finanssektorn Utredningen beräknas avsluta sitt arbete senast 1 november 2016 Fi 2014:06 Utredningen om översyn av 3:12-reglerna Utredningen beräknas avsluta sitt arbete senast den 1 september 2016 Fi 2014:04 Utredningen om skatteregler för incitamentsprogram Utredningen beräknas avsluta sitt arbete senast 15 mars 2016 32
3:12 - utredningens innehåll Utredningen ska analysera lämpliga förändringar av storleken på schablonbeloppet i förenklingsregeln, förutsättningarna för att få använda förenklingsregeln, storleken på det lönebaserade utrymmet, förutsättningarna för att få beräkna ett lönebaserat utrymme, reglerna om sparat utdelningsutrymme, takreglerna för beskattning av utdelning respektive kapitalvinst i inkomstslaget tjänst, och skattesatsen på utdelning och kapitalvinst inom gränsbeloppet samt över takbeloppen. 33
Förenklingsregeln Betr analysen av om förutsättningarna för att få använda förenklingsregeln bör förändras, bör utredningen särskilt undersöka om det bör införas ett aktivitetskrav på företagsnivå. 34
Lönebaserat utrymme I analysen av om storleken på det lönebaserade utrymmet bör förändras ska utredningen särskilt ta ställning till: hur stor andel av löneunderlaget som bör utgöra lönebaserat utrymme samt om delägarens egen lön bör ingå i löneunderlaget. om löneuttagskravet och kapitalandelskravet bör förändras samt om ytterligare krav för att få beräkna ett lönebaserat utrymme bör införas. 35
Sparat utdelningsutrymme Utredningen ska särskilt ta ställning till om reglerna om uppräkning av sparat utdelningsutrymme och möjligheterna att spara detta utrymme till senare år bör förändras. 36
Generella utgångspunkter De förslag som utredningen lämnar ska sammantaget inte medföra minskade utan ökade skatteintäkter. Viktigt att så långt möjligt utnyttja det utrymme för förenklingar som kan finnas. De förslag som utredningen lämnar ska analyseras med avseende på risker för kringgåenden och andra skatteundandraganden. 37
Generationsskiften Säkerställa att reglerna vid ägarskiften är: Ändamålsenliga, Skattereglernas utformning inte påverkar om verksamheten avyttras till någon inom eller utom närståendekretsen. Utgör karensregeln ett hinder vid ägarskiften till närstående? 38
Uppdragstiden Uppdraget ska redovisas senast den 1 september 2016. 39
EU:s rekommendation till Sverige Kommissionen rekommenderar Sverige att ta itu med hushållens ökade skuldsättning genom att bland annat stegvis begränsa ränteavdragen för bostadslån i beskattningen eller genom att höja fastighetsskatten öka amorteringstakten på bostadslån Regeringens syn på rekommendationerna: En utfasning av ränteavdraget är en potentiell åtgärd på lång sikt Finansinspektionen bör ges mandat att utfärda föreskrifter avseende amorteringskrav - Skattedagarna 2015 40
Rättsfall m.m. 41
SRN 2015-09-29 (dnr 37-15/D) Gåva av kvalificerade aktier Bakgrund Farfar Farmor Far Morfar Mor Mormor En kvinna ägde aktier i ett fåmansföretag. Hennes andelar i fåmansföretaget var kvalificerade eftersom ett syskonbarn var verksamt i betydande omfattning. Kvinnan önskade lämna andelarna i fåmansföretaget i gåva till sina två söner. Frågeställning Make Syskon Kvinna Make Frågan var om andelarna var kvalificerade hos sönerna. Skatterättsnämnden Barn Barn Make Enligt SRN gäller kontinuitetsprincipen inte vid bedömningen av om andelarna ska vara kvalificerade. Barn Barn Make Eftersom den person som var aktiv i betydande omfattning i fåmansföretaget var kusin till sönerna var ingen närstående till sönerna aktiv i bolaget. Därmed var inte andelarna kvalificerade hos sönerna. 42
HFD, mål nr 1629-15, Utomståenderegeln tillämpas inte när verksamheten bedrivs i ett delägarbeskattat subjekt. A A AB Externa investerare Bakgrund A ägde 70 % av andelarna i KB genom det helägda bolaget A AB. Resterande 30 % av andelarna i KB ägdes av externa investerare. KB ägde 100 % av andelarna i två fastighetsförvaltande bolag. Frågeställning Är utomstående regeln tillämplig på andelarna i KB. KB Skatterättsnämnden Utomstående regeln kan tillämpas. HFD Fastighetsförvaltande bolag Utomstående regeln kan inte tillämpas på KB. Eftersom ett KB är delägarbeskattat har en delägare i ett KB aldrig rätt till utdelning. En förutsättning för att utomstående regeln ska tillämpas är att de utomstående delägarna har rätt till utdelning. 43
SRN, 2015-05-12 (137/14D) Andelsbyte genom tillskott av apportegenedom i form av aktier. Bakgrund A A äger samtliga aktier i X AB som är moderbolag i en koncern. Det finns ett sparat utdelningsutrymme om drygt 160 mkr. För att samla koncernbolag med likartad verksamhet i mer ändamålsenliga underkoncerner planeras en omstrukturering. X AB Underkoncerne r Y AB Underkoncerne r Ett nytt bolag Y AB bildas. Aktierna i Y AB betalas genom att A tillskjuter samtliga sina aktier I X AB till Y AB som apportegendom. Frågeställning Frågan är om bytet av aktierna kan genomföras utan omedelbara skattekonsekvenser för A och om det sparade utdelningsutrymme A har på aktierna i X får fördelas på aktierna i Y. Skatterättsnämnden Reglerna om andelsbyte (48a kap. IL) är tillämpliga när det köpande företaget bildas genom ett tillskott av apportegendom i form av aktier i det avyttrande bolaget. Det sparade utdelningsutrymmet om 160 mkr kommer att föras över på mottagna aktierna i Y AB. 44
SRN, 2015-10-26 Generationsskifte i fåmansföretag möjligt Bakgrund A (Far) B (Son) A äger 45 % av andelarna i Z AB som är ett fåmansaktiebolag. A:s andelar är kvalificerade. A och övriga aktieägare i Z önskar överlåta samtliga aktier i Z AB till B som är son till A. A köper X AB och Y AB, Y AB är ett helägt dotterbolag till X AB. A säljer sina andelar till Z AB. X AB Å AB Under 2010 överlåter Y AB och övriga aktieägare sina andelar till B. Varken A eller någon till A närstående har varit verksam i betydande omfattning i X AB eller Y AB. Y AB Frågeställning Frågan är om A:s aktier i X AB kommer att anses som kvalificerade vid en försäljning 2016? Z AB Z AB Z AB Skatterättsnämnden Genom den koncerninterna försäljningen av Z AB till Y AB blev A:s andelar i X AB kvalificerade. A:s andelar upphör att vara kvalificerade det sjätte beskattningsåret efter avyttringen av andelarna i Z AB. Skatteflyktslagen är inte tillämplig (fullständigt generationsskifte). SKV har överklagat till HFD 45
Prop. 2015/16:14 Begränsad skattefrihet för utdelning och nya bestämmelser mot skatteflykt i fråga om kupongskatt FÅAB Malta HoldCo Malta HoldCo Försäljning av FÅAB FÅAB FÅAB 46
Prop. 2015/16:14 Begränsad skattefrihet för utdelning och nya bestämmelser mot skatteflykt i fråga om kupongskatt Portugal Aktuellt när kupongskatt skulle tagits ut om utdelningen betalats direkt till den slutliga mottagaren och det mellanliggande bolaget saknar substans. Utdelning Malta HoldCo Bulvanregeln tillämplig? Bulvanregeln har tidigare funnits i kupongskattelagen. Ändringen är mycket liten och torde inte innebära någon materiell förändring. Bulvan regeln innebär att kupongskatt kan tas ut av Malta HoldCo. Finns risk för att skatteverket kommer att tillämpa Bulvanregeln i högre utsträckning än tidigare. FÅAB 47
Moms Nyheter 2016 48
Nyheter 2016 Slussningsregeln slopas den 1 januari 2016 -Möjligheten att genom slussning föra över ett momsavdrag hänförliga till momsfria tjänster till annat koncernbolag som är momspliktigt slopas Undantag från moms på vissa posttjänster den 1 april 2016 - Sverige har under året fällts för fördragsbrott på grund av att den svenska momslagen felaktigt ansett att Posten AB (PostNord) ska ta ut moms på vissa posttjänster - Samhällsomfattande posttjänster och frimärken tillhandahållna av PostNord undantas från moms om dessa tjänster inte är individuellt avtalade Skattefrihet second-hand-försäljning - Försäljning av skänkta varor som görs av allmännyttiga ideella föreningar och registrerade trossamfund undantas från både inkomstskatt och moms fr o m 1 januari 2016. Höjd moms på biobiljetter - Från 6 procent till 25 procent - Träder ikraft 1 januari 2017 49
Avdragsrätt - fördelning efter skälig grund Skatteverkets ställningstagande daterat den 25 augusti 2015, dnr 131 446423-15/111 Den fördelningsnyckel som mest exakt speglar resursförbrukningen Skatteverket anger att i normalfallet ska omsättning användas då denna ger en bra bild av hur resurser används samt kan mätas på ett objektivt sätt Vid annan fördelningsnyckel ska den skattskyldige göra sannolikt att fördelningsgrunden är skälig Yta rekommenderas som fördelningsgrund vid uthyrning av fastighet KRs i Sthlm dom, mål nr 1450-15, domstolen ansåg att ett bolag inte styrkt att fördelningsgrunden omsättning gav en mer rättvisande fördelning än den tidigare tillämpade fördelningsgrunden yta Det är av vikt hur kommunikation med Skatteverket om tänkt fördelningsnyckel utformas 50
Avdragsrätt för holdingbolag/investmentbolag Bolag som dels äger andelar i andra bolag, dels tillhandahåller momspliktiga tjänster; fråga om avdragsrätt för ingående moms på s.k. gemensamma kostnader Skatteverkets inställning Under vissa förutsättningar är det fråga om s.k. blandad verksamhet Skatteverket anser att en fördelningsnyckel baserad på årsomsättning inte speglar bolagens verksamhet på ett rättvisande sätt Bolag som ägde andelar i intressebolag samt sålde och köpte konsulttjänster Använder fördelningsnyckel baserad på relationen mellan momspliktig försäljning och kostnader Bolag som bedrev ägar-/investeringsverksamhet, kapitalutlåning samt konsulttjänster till dotterdotterbolag SKV gjorde en uppskattning med stort antal variabler Kammarrätten har i samtliga mål accepterat Skatteverkets beräkning då bolagen inte kunnat göra sannolikt att annan fördelningsnyckel är mer rättvisande KRS målnr 311 316-13 East Capital samt KRG målnr 5192 5193-13 Spintop och målnr 9378-9380-11 Bore Tech 51
Avdragsrätt för holdingbolag/investmentbolag, forts. EU-domstolens dom i mål C-108/14, Larentia + Minerva och C-109/14, Marenave Holdingbolag har rätt till avdrag för avgifter kopplade till kapitalanskaffning för inköp av andelar i dotterbolag Måste aktivt delta i dotterbolagets förvaltning I de fall ett holdingbolag inte deltar aktivt i förvaltningen av samtliga dotterbolag ska avdrag göras i proportion till de kostnader som är hänförliga till den aktiva förvaltningen 52