Rådgivningstjänster och. revisorns oberoende

Transkript

1 Södertörns högskola Institutionen för samhällsvetenskaper Kandidatuppsats 15 hp Företagsekonomi Vårterminen 2013 Rådgivningstjänster och revisorns oberoende en europeisk litteraturstudie Av: Sandra Ivarsson Handledare: Peter Jönsson

2 SAMMANFATTNING Titel:Rådgivningstjänsterochrevisornsoberoende eneuropeisklitteraturstudie Nivåochämne:KandidatuppsatsiFöretagsekonomi Författare:SandraIvarsson År:Vårterminen2013 Handledare:PeterJönsson Nyckelord:oberoende,revision,rådgivningstjänster,revisor Bakgrund:Rådgivningstjänsterutgöridagenbetydandedelförmångarevisionsbyråers verksamhet.revisionsbyråerharpågrundavsinrevisionenkunskapsbassom konkurrenternaoftaintehar,ochettförtroendesomrevisorersomgerenfördeli rådgivningsbranschen.dockärdetdettaförtroende,elleroberoende,sommångaär räddaförskaåsidosättasnärrevisornutförrådgivningstjänster.studientarstödav olikaekonomiskateorier,medfokuspåagentteorin. Syfte:Studiensyfteärattgranskaforskningavseendeförhållandetmellan rådgivningstjänsterochrevisornsoberoende. Metod:Studienharutförsgenomenlitteraturstudie.Femstyckentidigarepublicerade vetenskapligaartiklarharanalyserats.samtligautvaldaartiklarbehandlarettlandsom ärmedlemieu. Resultat:Studiensresultatvisarattrådgivningstjänsterpåverkarrevisornssynbara oberoende,menhittaringastarkabevisförattdetpåverkarrevisornsfaktiska oberoende.olikaländerieuförhållersigolikatillrevisionochrådgivningstjänster. Studienvisarävenattintressenternairegeluppleverrevisornsommeroberoendeom rådgivningstjänsterutförsavenannanavdelning/personalpårevisionsbyrånänden somutförrevisionen.denrelativanivånmellanrådgivningpochrevisionsavgifterspelar ocksåroll,samtommanköperrådgivningenfrånenbigp4byråellerinte. Diskussion:IFACsetiskareglersomEUföljernämnerattrevisornmåstevarasynbart oberoendeförsakkunnigaintressenter.vilkadessaintressenterärochhuruvidadeär sakkunnigaellerejdiskuterasistudien,samteventuelldiskrepansmellande analyseradeartiklarnasresultatochintressentersfaktiskaåsikterochkonkreta agerande.studienvägerföretagensefterfråganavrådgivningmotintressentersnegativa synpårådgivningochoberoende.

3 ABSTRACT Title:NonPauditingservicesandauditorindependence aeuropeanliteraturereview Level:BachelorThesisinBusinessAdministration Author:SandraIvarsson Year:Spring2013 Supervisor:PeterJönsson Keywords:independence,nonPauditservices,auditor,NAS Background:NonPauditingservicesisabigpartoftherevenueofauditingfirms. Becauseofauditing,auditingfirmsaquireaknowledgeabouttheirclientsthattheir competitorsdonot,alongwithatrustasauditorswhichgivesthemacompetitive advantageinthenonpauditingservicesindustry.howeveritisthistrust,or independence,thatisofconcern.thereisafearofanauditorcompromisingtheir independencewhentheauditoralsosuppliesnonpauditingservicestothesameclient. Thisstudyissupportedbydifferenteconomictheoriesandmodels,focusingprimarily ontheagencyptheory. Purpose:Thepurposeofthisstudyistoperuseresearchconcerningtherelationship betweennonpauditingservicesandauditorindependence. Method:Thestudyisperformedthroughaliteraturereview.Fivepreviouslypublished articleshavebeenanalyzed.alltheselectedarticlesbasetheirresearchonaspecific country,beingamemberoftheeu. Results:TheresultsofthisstudyshowthatnonPauditingservicesinfluencesauditor independenceinappearance,butfindnostrongevidenceforinfluenceonindependence infact.differentmemberstatesintheeuapproachauditingandnonpauditingservices differently.thestudyshowsthatinterestedpartiessometimesexperiencetheauditoras moreindependentifthenonpauditingservicesareperformedbyanotherdivisionor personnelthanthesameauditorperformingtheaudititself.therelativelevelbetween nonpauditingfeesandauditingfeesmattertosomeextent,aswellasifthenonpauditing servicesareboughtfromabigp4firmornot. Discussion:TheEUfollowsIFAC sethicalguidelines,whichmentionsthatauditors mustbebothindependentinfactandindependentinappearancetotheirinterested parties,whicharedeemedtobeoutsideexperts.thestudyfurtherdiscussesifthese interestedpartiesareexpertsornot,andifthereisadiscrepancybetweentheresultsof theanalyzedarticlesandtheactualopinionsandactionsoftheinterestedparties.the studyalsoweighsthedemandfornonpauditingservicesbythebusinessmanagement againsttheinterestedparties reportednegativeopiniontowardsnonpauditingservices andindependence.

4 Innehållsförteckning0 1.INLEDNING BAKGRUND...2 RÅDGIVNINGSPROBLEMATIKENSBAKGRUND...2 GRUNDLÄGGANDEEKONOMISKATEORIER...3 Agentteorin)...)3 Informationsasymmetri)...)4 Övervakningsefterfrågan)...)4 DeAngelos)teori)om)revisorns)oberoende)...)4 Arruñadas)studie)om)revisorns)oberoende)tillsammans)med)rådgivningstjänster)...)5 Definition)av)rådgivningstjänster)...)6 3.SYFTE...6 FRÅGESTÄLLNINGAR METOD...7 VALAVMETOD...7 INKLUSIONSKRITERIER...7 LITTERATURSÖKNING...7 URVAL...9 BEARBETNINGAVARTIKLAR...9 RELIABILITET...10 VALIDITET RESULTAT...11 MATRISÖVERTEMATISERINGENFÖRARTIKLARNA:...11 ENKORTPRESENTATIONAVDEUTVALDAARTIKLARNA:...11 Irland)...)11 Tyskland)...)12 Sverige)...)12 Danmark)...)12 England)...)13 REGLERINGPÅEUPNIVÅOCHNATIONELLNIVÅ...13 KONCENTRATIONENPÅREVISIONSMARKNADENOCHMARKNADSSTORLEK...16 INTERNSEPARATIONAVREVISIONOCHRÅDGIVNING...18 KOSTNADSEFFEKTIVITETOCHREVISIONSKVALITÉT...19 FÖRHÅLLANDEMELLANREVISIONSAVGIFTEROCHRÅDGIVNINGSAVGIFTER DISKUSSION...22 METODDISKUSSION...22 RESULTATDISKUSSION...23 KONKLUSION...25 Källförteckning Bilaga1:Översiktavgranskadeartiklar Bilaga2:Skillnaderochlikhetermellanartiklarna

5 1.0INLEDNING0 Rådgivningstjänsterutgöridagenbetydandedelförmångarevisionsbyråers verksamhet.revisionsbyråerharpågrundavsinrevisionenkunskapsbassom konkurrenternaoftaintehar,ochettförtroendesomrevisorersomgerenfördeli rådgivningsbranschen.dockärdetdettaförtroende,elleroberoende,sommångaär räddaförskaåsidosättasnärrevisornutförrådgivningstjänster. Vadärdåvärdetavrevision?Enrevisorskabestyrkaföretagsledningenspåstående (Carrington,2012).Detstörstavärdetrevisornharärattdenneäroberoende,ochdetta äravstorviktförattintressenterskalitapårevisornsbestyrkandeomatt redovisningensomföretagsledningenläggerframärtrovärdig.förutomattkontrollera företagsledningensarbeteärrevideringenavintresseförtillexempelaktieägare, kreditgivare,skatteverket(samhället)leverantörerochkunder(svanström,2008).för attundvikaupprepandetavrevisionspochredovisningsskandalersomenronår2002, därrevisornanklagadesförattvaraförberoendeavsinarådgivningsintäkteroch kompromissatsittoberoendeförattbehållasinklient,harmanförsöktsäkerställa oberoendethosrevisorergenomolikaåtgärder.dessahittarviblandannati InternationalFederationofAccountants(IFAC)etikreglerochEU:segnaregler.På nationellnivåfårmedlemsländerieusjälvareglerarevisionochrådgivningytterligare förattsäkerställaoberoendet. Deinternationellaregelverkenbrukarsärskiljapåtvåtyperavoberoendesomkrävsav enrevisor.ifacskiljerpåfaktisktoberoendeochsynbartoberoende(2002/590/ec; IFAC:setiskaregler2005).Faktisktoberoendedefinierassom detsinnestillståndsom tillåterenindividatthaenåsiktsominteäventyrasavinfluensersompåverkardet yrkesmässigaomdömetsamtageramedintegritet,opartiskhetsamtprofessionell skepsis (IFAC:setiskaregler2005,avsnitt290.8).Inställningentillåterrevisornattvara objektiv,ageramedintegritetochvaraprofessionell.synbartoberoendedefinierassom attundvikasådanaförhållandenochomständighetersomärsåbetydelsefullaatten kunnigochomdömesgillpersonmedinsiktomallarelevantaomständigheter,inklusive vidtagnamotåtgärder,skulleantaattintegriteten,objektivitetenellerdenprofessionella 1

6 skepticismenhosettrevisionsföretag,ellerpersoniettbestyrkandeteam,äventyrats (IFAC:setiskaregler2005,avsnitt290.8).Medsynbartoberoendemenasattde intressentersomanvänderrevisionenmåsteuppfattarevisornsomoberoende.en revisorsomutförenrevisionåtenklientmåstevarabådefaktisktoberoendeoch synbartoberoende(warmingprasmussen&quick,2005;svanström,2008). Revisionensintressenterdefinierasolikamellanolikaländer.ISverigedefinieras intressentersomallasomharellerkankommaattfåenkontaktmedbolagetsom revideras(svanström,2008).enligthendriksen&vanbreda(1992)ansesinvesterare ochkreditgivarevaradeprimäraintressenternaideninternationellalitteraturen. Revisionsberättelsensomrevisorngereftersingranskningharbaraettvärdeom intressenternakanlitapåinformationen.omintressenternaintetrorattrevisornsär oberoendeisittuppdragsåkommerdehellerinteattlitapårevisornsuttalanden. Omenrevisorutförrådgivningtillenklientsåfinnsriskförattrevisornsedanutförsin granskningöverinformationsompåverkatsavrevisornsegnarekommendationeri rådgivningen. Utbudetavrådgivningstjänstersomenrevisionsbyråharmöjlighetatttillhandahålla sinarevisionsklienteransesiallmänhetökariskenföratthotarevisornsoberoende (Svanström,2008).Genområdgivningutöverrevisionenökarrevisionsbyråns ekonomiskaberoendeavklienten,somkanmedförariskförattrevisornagerar gynnsamtmotklientenframföroberoendejämförtmedomrevisornintehadeutfört rådgivningstjänsten.dennautökaderollsomrevisorhardebatteratsinternationellt underenlångtid.kritikerhävdarattlukrativarådgivningsuppdraghotarrevisorns oberoende. 2.0BAKGRUND0 Rådgivningsproblematikens0bakgrund0 Debattenomrevisorersrådgivningharsinarötteridenamerikanskakapitalmarknaden. År1957publiceradeSEC(USSecuritiesandExchangeCommisson)sinårsrapportsom toguppämnetomattmängdenrådgivningkundepåverkaoberoendetmellanrevisorn ochföretagsledningen(ashbaugh,2004).ettparårtiondensenarepubliceradesen 2

7 mängdakademiskforskningkringeffektenavrådgivningstjänsterpårevisorns oberoende.secändradedåsinareglerochtvingadepublikaaktiebolagattsärredovisa ochpublicerasinarådgivningsavgifterisinafinansiellarapporter.avgifternaför rådgivningpubliceradesiförhållandetilldetotalaavgifternaföretagetbetaladetillsin revisorochommanhadetagithänsyntilldepotentiellaeffekternapåoberoendet. Annanforskningtogocksåuppomoberoendetirevisionenkundehotasavdetfaktum attrevisornfickmerintäkterperklientisambandmedattrevisornutfördebåde revisionochrådgivning.deökadeintäkternaskulledåkunnahotaoberoendetdå revisornskullekunnalockasattvaramindreobjektivisingranskningförattinteriskera attförlorasinklient(ashbaugh,2004). Detfinnsväldigtliteempiriskabevissomvisarpåattdetfaktiskaoberoendetskadasnär revisornutförrådgivning.itaktmedattmarknadenförrevisionmättas,minskar möjlighetenatthittanyaklienter.förmångarevisionsbyråerharrådgivningenhögre vinstmarginalänrevisionen(hillison&kennelley,1988).enavdeviktigaste anledningarnatillattrådgivningstjänsternaidagstårförenstordelav revisionsbyråernasintäkterärattklienternaefterfrågarrådgivningenavsinarevisorer. Dåklientenharförtroendeförsinrevisorvärderardeävenrevisornsrådgivning. Grundläggande0ekonomiska0teorier0 Agentteorin0 Agentteorinbeskriverförhållandetmellanägaren(principalen)ochföretagsledningen (agenten)(jensen&meckling,1976;ross,1973).iforskningkringrevisionförklaras revisornoftasomattvaraenandraagenttillprincipalen(ägaren),vilketutvecklarden klassiskaagentteorin.ägarenanlitarenrevisorförattgranskainformationensom företagsledningenläggerfram.dårevisornförutsättsattnyttomaximeraundersin granskningfinnsdetenmoraliskriskiarbetet.revisornhareninformationsfördelioch medgranskningensominteautomatisktdelgesklienten.revisornkanstruntaisitt oberoendeochrevisionskvaliténochiställetaccepterabetalningavföretagsledningen förattskrivaenrenrevisionsberättelse.konsekvensernaavattrevisorninteär oberoendeberorpåägarensmöjligheterattupptäckaochrapporterarevisornförsitt undermåligaarbete(warmingprasmussen&quick,2005).genomattredovisa 3

8 rådgivningsavgifternakanägarenfåbättreinsiktiförhållandetmellanrevisoroch företagsledning. Informationsasymmetri0 Medinformationsasymmetrimenasattparterhartillgångtillolikamängdinformation. Utomståendeägareochexternaintressenterfårfrämstinformationfrån företagsledningen.företagsledningenagerardåagentisammanhanget,ochrevisorn agerarsomoberoendetredjepartförattsäkerställakvaliténidenekonomiska rapporteringen.revisornutsesvanligtvisavägaren.revisionensvärdeärattden minskarinformationsasymmetrinmellanaktieägareochföretagsledaregenomatt externtbekräftatillförlitligheteniföretagetsekonomiskarapporter(fergusonetal, 2004,Svanström2008). Övervakningsefterfrågan0 Dåinformationsasymmetriförekommerfinnsdetdärmedävenenefterfråganpå informationsomkangesavrevisionen.enannanefterfråganärdensåkallade övervakningsefterfrågan,ochbådahärstammarfrånagentteorin(wallace1981) Detfinnsettantagandeomattenrevisorminskarkostnadenförövervakning(Watts& Zimmerman1986).Genomattprincipalenjusteraragentenslönnedåtmedhjälpavett bonusprogramkanävenagentensjälvefterfrågaövervakningiformavrevision (Wallace1981).Företagsledarenfinnerdetdåmerkostnadseffektivtattlåtaen utomståendeoberoenderevisorgranskaredovisningsinformationensomtillhandahålls externaintressenteränattdessaintressentersjälvaskullesamlaindennainformation frånföretagsledaren. DeAngelos0teori0om0revisorns0oberoende00 Närenklientanlitarennyrevisortillkommertekniskakostnaderibörjanavkontraktet. Redananlitaderevisorerhardärförenkomparativfördelöverkonkurrenter(DeAngelo, 1981a).Detfinnsettvinstutrymmeförrevisorergenomatthöjasinarevisionsavgifter, sålängedeärlägreändetekniskakostnadersomtillkommeromenklientbyterrevisor. Förhållandetmellanklientenochdenanlitaderevisornblirettbilateraltmonopol,där detipraktikenbarafinnsensäljareochenköpare.bådaparternaharmöjlighetatt avslutakontraktet.relationenmellanklientochrevisorgörattrevisornkankrävahögre revisionsavgifterochklientenkanisinturanvändapåtryckningarförattfåenren revisionsberättelse.dettakanisinturpåverkarevisornsoberoende(warmingp 4

9 Rasmussen&Quick,2005).Dårevisornoftastharfleraklienterisinklientbasmåste denneupprätthållasittgodarykteförattinteförlorasinaklienter.omrevisornblirav medenklientsomdåanlitarenny,övertardennyarevisornvinstutrymmetisintur. Dettaärettargumentsomtalarförattrevisornharincitamentattinteriskerasina klientbasochvilldärförbehållasittryktegenomattvaraoberoende.större revisionsbyråerharstörreklientbas,ochkanavdenanledningenenligtdeangeloha mindreincitamentattfuskaisingranskning.därföransesrevisionskvaliténoftavara högrehosstorarevisionsbyråer(deangelo,1981b).deangelosmodellbehandlarinte rådgivningstjänster,mendenhariefterhandanvändsförattförklaraincitamentför rådgivning.rådgivningenisigkanledatillattkostnadenförattutförarevisionen minskar,ochattdentotalaintäktenökar.kunskapsspridningenfrånrådgivningenger möjlighetförrevisornatthöjasinarådgivningsavgifter,vilketoftagörattrådgivningen ärmerlukrativförrevisornänsjälvarevisionen. Arruñadas0studie0om0revisorns0oberoende0tillsammans0med0rådgivningstjänster0 Arruñadaanalyserardenekonomiskateorinmellanrevisionskvalitéoch rådgivningstjänsterienstudiesompublicerades1999.arruñadafokuserarpå konsekvensernasområdgivningstjänsterkangeupphovtill,påkonkurrens,kvalitétoch oberoende.hanjämföromfördelarnamedrådgivningvägermerellermindremotde potentiellanackdelarna.rykteanvändsavrevisionsbyråersomenkvalitetssäkring, vilketgörattdedärförharmöjlighetatttautstörreavgifter.revisionsbyråerkan användasigavolikastrategierförattskyddasittrykte.genomatterbjudabåderevision ochrådgivningkandetadelavekonomiskaskalfördelarochkunskapsspridning. Arruñadakommenterarattingetkausaltsambandpåvisadesidetidigarestudiernasom utfördesiusafrånochmed1970ptalet.hanfastställerdockattsynenpårevisorns oberoendekanskadasavattrevisorerutförrådgivning.denriskenärhögreför intressentersominteförsitterengodkunskapiämnet(arruñada,1999).fördelarna medattredovisarevisionspochrådgivningsavgiftererhållsbaraomintressenternamed detfårenmerkorrektbildöverrevisornsincitamentattvaraoberoende.nackdelarna medattredovisadettaäromdetstörkonkurrensen,specielltomallaavgiftermåste redovisas.arruñadakommerframtillattrådgivningstjänsterökartekniskkompetens, reducerarkostnaderochökarkonkurrenskraften.attrevisorerfårerbjudarådgivning behöverhellerintepåverkakvaliténnegativt,ellerökahotetmotrevisornsoberoende. 5

10 Arruñada(1999)hittadeingetempirisktbevisförattrevisornsoberoendeskullehotas avrådgivningstjänster.detempiriskabevisetsomarruñadadiskuterarbekräftaratt rådgivningentillförettmervärdemellanklientochrevisor,somharenpositiveffektpå kvalitén.genomattrevisionsbyråndiversifierarsinklientbasocherbjuderflertjänster förbättrasocksåoberoendet,dådeblirmindreekonomisktberoendeavvarjeklient (Arruñada,1999). Definition0av0rådgivningstjänster0 Ilitteraturenbenämnsfleratermeravseendedenrådgivningsomrevisornutför. Rådgivninghärdefinierassomdenrådgivningsomrevisionutföråtklientensominte ingåridenordinarierevisionen.iengelsklitteraturheterbegreppetnonpauditing services(nas)ochiblandmangerialadvisoryservices(mas).isvensklitteraturär termernaoftarådgivningstjänsterellerkonsulttjänster.uppsatsenkommerbaraatt hänvisadessasområdgivningstjänsterifortsättningen.dårådgivningstjänsterutöver densomingåriordinarierevisionsträckersigöverfleraområdenochkanvaraföremål förinstitutionellaskillnaderkommerbegreppetinkluderasamtligarelevanta rådgivningstjänsterinomdessaområden. 3.0SYFTE0 Studiensyfteärattbeskrivaochanalyseraforskningavseendeförhållandetmellan rådgivningstjänsterochrevisornsoberoendeuretteuropeisktperspektiv,ochjämföra likheterochskillnaderpåeupnivåochnationellnivå. Frågeställningar0 Vadharrådgivningstjänsterförinverkanpårevisornssynbaraochfaktiskaoberoende? VadfinnsdetförförPochnackdelarmedrådgivningnärdenutförsavrevisorn? Skiljersigmöjlighetenatterbjudarådgivningtillsinarevisionsklientermellanolika länderieu? Hurbedömerexternaintressenterrevisornsomoberoende? 6

11 4.0METOD0 Val0av0metod0 Arbetetkommerskeiformavensystematisklitteraturstudie.Litteraturstudierärmer ovanligtänandratyperavstudieriämnet,medsinaegnaförochnackdelarsom diskuterasvidareimetodavsnittetochslutligenimetoddiskussionen.enlitteraturstudie gerenbraöversiktöverettspecifiktområdeochtillåterförfattarenattbaserasinanalys påtidigareforskningsartiklar.dennametodansågsvaradenbästlämpadeföratt besvarafrågeställningen,dåämnetstuderatsextensivtiforskningslitteraturenoch bekräftarattproblemetsomfrågeställningenbehandlarärgenuint.deartiklarsom kommerbearbetasiuppsatsenkommerattprioriterakvalitéochevidensstyrkaframför ettspecifiktkvantitativtellerkvalitativtutförande. Deninledandelitteratursökningenfannenväldigtstormängdpubliceradeartiklar.På grundavdeolikaregelverkensomfinnsnationelltochinternationelltkommer uppsatsensurvalbeståavartiklarsomfokuserarpåländersomärmedlemmarieu. Dettakommergeenklararebildavettmindreområdeochävenpåvisaskillnader mellanolikaländerieu.genomattjämförasituationenifleraolikaländerärdetlättare attfåenhelhetsbildmedtydligajämförelser.förattlitteraturstudienskakunna behandlaförhållandevissnarlikaartiklariettsåbreddområdeförattjämföralikheter ochskillnaderharettantalinklusionskriterierarbetatsframsomanvändasi urvalsprocessen. Inklusionskriterier0 Deartiklarsomväljsföranalysmåstestämmaöverensmedsamtligainklusionskriterier: P P P P P varapublicerademellan1990p2012 varaskrivnapåengelska varapubliceradeienvetenskapligtidskrift vararelevantförsyftetochfrågeställningarna empirisktbehandlaettspecifiktlandsomärmedlemieu Litteratursökning0 Uppsatsenkommerattextraheramaterialochdatafrånolikarelevantavetenskapliga artiklarochtidigarepubliceradearbeteninomämnet.dådessaundersökningarinte 7

12 alltidstämmerheltöverensmedvarandrakommerdesorterasiolikakategorieroch diskuterasinomsittrespektiveområde. Friberg(2010)nämnerattettsättattsökaefterlitteraturärgenomensåkalladboolesk sökteknik.dåanvändermansigavfleraord,ochbestämmersambandenmellan sökordengenomattanvändasigavsökpoperatorer.dennalitteratursökningharanvänt sigavdetrevanligasteoperatorerna,and,orochnot.andärdenvanligaste operatorn.andtillåtersökordenattbildaensöksträngsomstyrdenvaldadatabasenatt enbartsökapådokumentsomhandlarombådasökorden.oranvändsförattsökapå dokumentsomhandlaromenenaellerdenandrasöktermen,vilketärenfördelomman t.ex.sökergenomsynonymer.notanvändsförattfåträffarpådokumentsom behandlardenenasöktermen,menintedenandra,förattbättreavgränsasökningen. SökningarnautfördesviadeelektroniskadatabasersomfinnstillgängligapåSödertörns Högskola.Sökordenanvändesikombinationmedvarandraochiblandvarförsig. Tabell1:Sökschemaochresultatavdatabassökning Sökdatum Databas Sökord Träffar Urval1 Urval2 2013P03P28 Business Source Premier NASAND Auditor P03P P04P P04P P04P20 Business Source Premier Business Source Premier Business Source Premier Söder Scholar NonPaudit ANDservices AuditorAND independence ANDNAS NonPaudit services AuditorAND independence ANDnonP auditservices 50 3 (1) 22 3 (1) P04P20 Manuellsökningutifrånreferenslistor 1 Totalt (x)siffraniparantesangerantaletdubbletter 8

13 Urval0 UrvalethargenomförtsenligtForsbergochWengströms(2008)riktlinjeromatt genomföraurvaletitvåstegsombeskrivsnedan. Underurval1valdesartiklarnaututifrånderasrubrikerochabstrakt.Idetförsta urvalethittades27artiklar.dessasålladessedanneriurval2. Vidurval2matchadesartiklarnamotdeinklusionskriteriersombestämdestidigarei litteratursökningenförattbedömaomdevarsåpassrelevantaattdekundeväljasmedi enslutgiltiganalys.artiklarnasvetenskapligakvalitégranskadesgenomattkontrollera tidskrifternadepubliceradesi,huroftadeciteratsochhuroftaderefereratstillandra verk.tillhjälpilitteratursökningensinitialastadieanvändesenredanpublicerad litteraturstudieförinformationomförslagpåstrukturochtillvägagångssätt(beattie& Fearnley,2002).BeattiesochFearnleyslitteraturstudiebehandlarenmycketstörre mängddataochsorterarsedanindeniolikakapitelochtemanförattgeenbättre översikt.idénomattsorteraindatanitemanbeskrivsiäveniforsbergochwengström (2008)ochFribergs(2010)instruktioneromlitteraturstudier,ochharvidare appliceratsiproportiontilldennalitteraturstudie.dentidigarestudienslitteraturlista gicksävenigenomdådenvarväldigtextensiv,ochartiklarsomansågsvararelevanta föruppsatsenvaldesutförenytterligaregranskning.forsbergochwengström(2008) tillåterattreferenslistornastuderasförvidaresökning.totaltvaldesenartikelutfrån referenslistan.detslutgiltigaantaletartiklarsombehandlasianalysenär5st.de redovisasibilaga1. Bearbetning0av0artiklar0 Förattkunnaanalyseraartiklarnapåettstruktureratsätthardeförstlästsigenom grundligtochderaskällförteckninghargranskats.efterattårtal,tidskriftochannan översiktliginformationdokumenteratsibilaga1hardebearbetasytterligare.defem harartiklarnasorteratsiolikakategorierientabellförattfåenöversiktom skillnadernaochlikheteriartiklarnaiderasteoretiskautgångspunkter,metod,analys, syfteochresultat.tabellenhittasibilaga2. Efterbilagornaharsammanställtsharenkortpresentationavvarjelandmed tillhörandeartikelskrivitsförattgeläsareneninledandeinblickartikelnsinnehåll.efter 9

14 presentationenharresultatetsedandelatsinifembredatemansomvarförsigredogör förlikheterochskillnaderavseendeartiklarnastidigareresultatförtemat.allaartiklar ochländerbehandlasinteundervarjetemaeftersomdeärefterkonstrueradeav författarenisyftetfördennalitteraturstudie,menartiklarnatangerardetreellerfler temansompresenteras.genomattdelauppresultatenpåföljandesättblirdetlättare atthärledainstitutionellaskillnaderiförhållandetilllitteraturstudienssyfteoch frågeställningar. Friberg(2012)skriverattkritikoftariktasmotlitteraturöversikter.Dådatanför analyseninteskrivsavförfattarensjälvutanväljsutfråntidigareforskning,finnsdeten riskförattförfattarengörettselektivturval.ettkritisktförhållningssätthardärför använtsihelauppsatsprocessenförattbehållaensågodkvalitépåmaterialetsom möjligt. Reliabilitet0 Reliabilitetbehandlarommåttenochmätningarnaärpålitliga.Reliabilitetbeståroftast avtreviktigafaktorer.detförstaärstabilitet,vilketinnebärattmåttetmåstevaraså passstabiltövertidenattresultatetiurvaletintefluktuerar(bryman&bell,2005).det andraärinternreliabilitet,vilketinnebärattmanundersökeromnågonindikatori studienpåverkasavenellerfleraandraindikatorer.densistaochtredjeär interbedömarreliabilitet,sombehandlarsubjektivabedömningar.dettaäraktuellti litteraturstudiendåfleraavdeutvaldaartiklarnainnefattaröppnafrågoreller struktureradeobservationersomskakategoriseras.deflestaavartiklarnaärtillförsta delkvantitativa,ochdåblirreliabilitetenväldigtviktig(bryman&bell,2005). Validitet0 Validitetseröveromettmåttverkligenmäterdetsomdenavserattmäta.Validitetkan delasinimångaolikadelar,mendetvåvanligasteärinternvaliditetochexternvaliditet. Internvaliditethandlaromkausalitet.Omslutsatsenkommerframtillatttvåellerfler variablerärberoendeavvarandra,mätervaliditetenomdetäretthållbartresultateller inte.externvaliditetundersökeromresultatenfrånenundersökningärmöjligaatt generaliseraöverettstörreområde.generaliserbarhetkräverettrepresentativturval, annarskandenintegeenbildöverhelapopulationen. 10

15 11 5.0RESULTAT0 Matris0över0tematiseringen0för0artiklarna:0 Tabell2:0 0 En0kort0presentation0av0de0utvalda0artiklarna:00 Irland0 ArtikelnsomvaldesförIrlandärskrivenavCanning,M.,ochGwilliam,D.,år1999. Genom148besvarad enkäterochettantalsemistruktureradeintervjuerförsökte författarnaundersökahureffekternaavrådgivningstjänsterpåverkarsynenpå revisornsoberoende.urvalsgruppenbestodavföretagslångivare,kapitalförvaltareoch finansanalytiker.deinriktadesigpådenkommersiellasektorniirlandförattdenväxt mycketinnanstudiengenomfördesochförattdenharmångautländskaintressenter ochinvesterare.mailenkäternagavbreddistudienochdesemipstrukturerade intervjuernakundemanundersökaoberoendetpådjupet.urvalsgruppenärrelevantdå Irland Tyskland Sverige Danmark England Reglering på nationell nivå Rådgivningtillåten omutanför ledningens beslutsfattande. Endastnoterade aktieblagredovisar revisionsavgifter. Friareänandra EUPländeri nationellreglering. Liberaliseringav rådgivningsmöjlighe terövertid.två revisorerför revideringav publikaaktiebolag. Satteavgiftstakår 2004.Lättarereglering övertid. Koncentra tionoch marknads storlek Litenmarknadmed stortillväxtunder90p talet. Marknadskoncentrati onenanseshaen positiveffektpå revisornsoberoende. BigP4tjänar90%av detotalaavgifterna, därrådgivningär 41,9%.Ökade marknadskoncentrati on. BigP4tjänarnästan 84%avintäkterna avdetiostörsta byråernaisverige. Litenmarknad. Denmindre marknadenkan motiverarevisorn tillattvarabåde merellermindre oberoende. Relativtlägre marknadskoncentratio nänandraländerieu. Intern separation Internseparation viktigförrevisorns förtroende.större byråeransesha bättremöjlighettill separation. Internseparation gerinteenpositiv effektpåsynenpå revisorns oberoende. Kostnadsef fektivitet och revisionsk valitét Externaintressenter prioriterarivissmån konstnadseffektiv konsultationframför revisornsoberoende. Merrådgivning gerpositiveffekt pådenupplevda kvaliténpå revisionen. Vidlågarelativa avgiftsnivåerökarköp avrådgivingoch revisionskvalité. Avgiftsförh ållande Revisornansesvara mindreoberoendeom denneävenutför rådgivnigtillsina klienter. Detrelativa avgiftsförhållandet kanbarautvärderas förvarjeklientmed jämförelsetilltotala intäkter. 79%avde undersökta företagenköper rådgivningfrånsin anlitade revisionsbyrå. Allformav rådgivninganses skadasynenpå revisorns oberoendeinågon utsträckning. AktieägareiEngland serbaraetthotmot revisornsoberoende närbyrånansesvara relativtstarktberoende avsinklient.

16 deanvändersigavdefinansiellarapporternaochharettintresseavattrevisorns oberoendeärintakt.enligtleeandtweedie(1981)lederdettatillattdetroligeninte läggernågrapersonligavärderingaromrevisornsoberoendeisinasvar.studienärden förstaisittslagiirland. Tyskland0 ArtikelnsombehandlarTysklandärpublicerad2008ochärskrivenavförfattarna Bigus,J.ochZimmermann,RPC.Artikelnärdenförstaattanalyseramarknadssituationen förrevisionsbyråeritysklandmedhjälpavfaktiskasifforsomsärredovisatsityska företagsårsrapporter.särredovisningenavrevisionsavgifterochrådgivningsavgifter hargjortdetmöjligtattstuderadetotalaintäkternafrånvarjeklient,ochförhållandet mellandessa.studienanvändersigavdeoffentligafinansiellarapporternafrånolika aktieindex,medettslutligturvalpå175observationeroch172aktiebolag(tre aktiebolaghadeflerarevisionsbyråer).deundersökerocksåhurkoncentrerad revisionsmarknadenärochhurrevisionsbyråerhanterardetta. 0 Sverige0 DensvenskaartikelnärskrivenavTobiasSvanströmochStellanSundgren.Den publiceradesår2012.urvaletistudienbestodav322småochmedelstoraföretagoch informationensamladesingenomenkätersambandmedenstorundersökningunder 2006.Författarnassyftevarattundersökavadsompåverkarklientennärdenneköper rådgivning,ochvilkentypavrådgivningsomköps.deundersökerävenomlängdenpå förhållandetmellanklientochrevisorharnågoneffektpåomklientenväljerattköpa rådgivning.studienskiljersigfrånmångaandradådenbehandlarmindreföretagsom inteärnoteradepåbörsen.skillnaderochlikheteriresultatenjämförsmedtidigare studiermednoteradebolag.författarnadiskuterarävenrevisionskvalitéocheffektpå revisornsoberoende. Danmark0 ArtikelnfrånDanmarkärskrivenavReinerQuickochBentWarmingPRasmussenoch publicerades2005.studienundersökerhuraktieägare,banktjänstemänochjournalister anserattrevisornsoberoendepåverkasnärrådgivningstjänsterköps.datanharsamlats infrån481enkäterfördeladeöverfokusgrupperna.deflestatidigarestudierharutförts 12

17 iengelskptalandeländer,ochdennastudievillseöverommanfårsammaempiriska resultatidanmarkochupptäckaeventuellakulturskillnader.reglernaidanmarkhåller påattliberaliseras,någotsomstudienvillkommenteraijämförelsemedsinaresultat. England0 DenengelskaärskrivenavHolland,K.OchLane,J.DenpubliceradesiAccountingand BusinessResearchår2012.Deförsökerundersökarevisornsoberoendefrån perspektivetattdettapåverkasavförhållandetmellandetotalaavgifternafrån rådgivningochrevisionmotmarknadsvärdet.studienärkvantitativochanalyserardata frånftse(financialtimes (London)StockExchange)medhjälpavenstatistisk modellenligtvissakriterier.deundersökerävenomdetekonomiskaberoendetavbåde revisonspochrådgivningsavgifterpåverkaransespåverkarevisornsoberoende. Reglering0på0EUVnivå0och0nationell0nivå0 Fråganomrevisorerskahamöjlighetenatterbjudarådgivningstjänstertillsinaegna klienterhardebatteratsiårtionden.ramutformaresomifacharföreslagitatt rådgivningstjänsterkanpåverkarevisornsoberoende(ifaccodeofethics,2005). Regleringavutbudetavrådgivningstjänsterbörjademedattmängdenrådgivningsom företagetsrevisorerutfördeskulleredovisas.detintroduceradesförstiusa1978 (Schneider,1984)mendrogstillbakatvåårsenare.DetimplementeradesiEngland 1992(Ezzameletal,1996).EfterEnronskandalen2002återinfördeamerikanska SarbanesPOxleyActattmaniUSAvartvungenattredovisavadmanbetaladeför rådgivningen,ochförbjödocksårevisoreratterbjudavissatyperavrådgivning.euhar övertidenvaritvolatilisittförhållningssätttillrådgivningstjänsterochhurdeanses påverkatrevisornsoberoende. DenEuropeiskaKommissionen(1996)stöttadetillsammansmedInstituteofChartered AccountantsinIreland(ICAI)(1998)inställningenattrådgivningstjänsterinte påverkaderevisornsoberoendesålängedessakundehållasutanförbeslutsfattandet (Canning&Gwilliam,1999).Sålängeföretagsledningensarbetehöllsseparatfrån rådgivningstjänsternafickrevisorerutförarådgivning.under2002såutfördeden EuropeiskaKommissionenenrekommendationomrevisorersoberoendeiEU 13

18 (CommissionoftheEuropeanCommunities,2002).Dethärvarettprincipbaseratsätt somgavflexibilitetenattagerasnabbtocheffektivtpånyautvecklingar. Rekommendationenbehandladegrundläggandekravföroberoendetförrevisorer.Den redogjordeocksåförspecifikaförhållandensomkundehotaoberoendetochguidade revisorerihurdeskulleförhållasigisådanasituationer,inklusivesituationersomrörde rådgivningstjänster.eufastställdeocksåunderattmaninterekommenderadeatt revisorerutfördevissatyperavrådgivning,somreaktionpådenhögstaktuella Enronskandalen(Holland&Lane,2012).TvåårsenareuppdateradeUKAuditPractice Board(APB)sinetiskastandardochsatteetttakpåhurmycketavgifterenrevisorfick taemotfrånsinklientinombåderevisionochnas,ilinjemedeu:sdåvarande rekommendationer.sammaårgickeupkommissionenutmedförslagetomatt revisionsavgifternaskulleredovisasiårsredovisningenföraktiebolag,vilketharletttill enströmningavdataavseendekompositionenavrevisorersintäkterfrånsinaklienteri fleraeuropeiskaländer(bigus&zimmermann,2008).itysklandbehöverbaranoterade aktiebolagredovisasinarevisionsavgifter.år2006försökteeuiställetharmonisera genomettnyttdirektiv,somförklaradeattmanvärderaderevisornsoberoendeochatt manivissafallbehövderedovisasinaavgifterförrådgivningiställetföratttidigare rekommenderaattrådgivningeninteskulleutförasalls.under2010släpptesettgreen PapersominformeradeomEUPkommissionensintresseavattundersökaom rena revisionsbyråerskullekunnaskapasgenomattförbjudarevisorerfrånatterbjuda rådgivningstjänstertillsinaklienterrevisionsbyråer(europeancommission 2010/561/EU,p.12). Rådgivningstjänsterhargenomgåttnyaförändringarochregleringarpånationellnivå ävenidanmark.idanmarkmåsteallaaktiebolagsfinansiellarapporterrevideras.två revisorermåsteutförarevisionenförstatligtägdabolagochpublikaaktiebolag.tidigare fickbaranågrafåtyperavrådgivningstjänstererhållasavdanskarevisorer. Rådgivningstjänsternaficktidigarebarabehandlarevision,redovisning,skattefrågor ochliknande.dennyalagentillätrevisorerattiprinciputföraallatyperavrådgivning. DeallmännalagarnaochstandardernasomöverserrevisorernaiSverigeär Bokföringslagen,Revisorslagen,Aktiebolagslagen,EUPreglerochnationella revisionsstandarderfrånfar.farärenbranschorganisationförauktoriserade 14

19 revisorer,rådgivningskonsulterochredovisningskonsulterisverige.farärmedlemi InternationalFederationofAccountants(IFAC)ochhartagittillsigInternational StandardsofAccountants(ISA)samtIFACsetiskaregler.Bokföringslagen( 19)säger attrevisorermåsteföljagodrevisionssed,mendetstårintebeskrivetexaktvaddenna innebär(sundgren&svanström,2012).tolkningenavgodrevisionssedärdelegerattill regleringsmyndigheterandtherådandepraxis.dåfarhartagittillsigisa,såhardetta påverkatgodrevisionssed.enannanviktigorganisationärrevisionsnämnden,som godkännerochseröverrevisorer. SamtligaurvalsländersombehandlasistudienärmedlemmariEuropeiskaUnionen (EU).EU:såttondebolagsdirektiv(2006/43/EC)germedlemsländerrättattundanta mindreaktiebolagfråndenobligatoriskarevisionen(sundgren&svanström,2012).den kräverocksåattmedlemsländerförsäkrarsigomattenrevisorellerenrevisionsbyrå somharettdirektellerindirektintresseidetrevideradeföretaget,inklusive rådgivningstjänster,intefårutövadendålagstadgaderevisionen.dettagällerdockbara omeninformeradochobjektivtredjepartkansäkerställaattrevisornsoberoendehar skadats.detfinnsdärmedingenregleringpåeupnivåsomförbjuderrevisorerfrånatt erbjudarådgivningtillsinaklienter.individuellamedlemsländerharrättattsjälvaha strängareregler.olikaländerhardärförolikaregler,vilketförsvårarförintressenter sominvesterareochaktieägareattfåenöversiktomrevisionenärlikaellerolika oberoendeiolikamedlemsländer(warmingprasmussen&quick,2005). Sverigehartagittillåtgärderförattreglerarevisornsoberoendepånationellnivå. AktiebolagslagenochBokföringslagenförhindrarrevisorerfrånattutföraenrevisioni situationerdärdesjälvaharettfinansielltintresse,elleromdeharenpersonligrelation medklienten(jäv).bokföringslagenharocksåenregelomattrevisornintefårutföra revisionåtettföretagomandrafaktorerändesomuttryckligenbeskrivskanhota oberoendet.revisionsbyråerfåridagerbjudadeflestarådgivningstjänsternatillsina revisionsklienter.dettainnefattardetmestainomredovisning,skattefrågor,juridik, rådgivningförföretagsledningen,investeringsrådgivningandfinansiellatjänster. Misstankaromattdessatjänsterhotarrevisornsoberoendeundersöksfrånfalltillfall (Bokföringslagen 21).Hotmotrevisornsoberoendekanförmildrasgenomattanvända sigavolikaskyddsåtgärdersomspeciellarutiner,internaellerexterna 15

20 kvalitetskontrollerellerattmantillåterenutomståenderevisorgranskarevisionen. GenerelltsågårSverigeslagochpraxisomoberoendeilinjemedEUsrekommendation omrevisornsoberoende(2002/590/ec)ochifacsregler(ifac scodeofethics,2010). EU:sinriktningomattförsökahanterarevisornsoberoendegenomattrevisornsjälvfår utvärderasittoberoendeskiljersigmarkantfrånsarbanespoxleyacts(sox)regleringar omuppdragförlistadeaktiebolagiusa(sundgren&svanström,2012).enligtsoxfår revisionsbyråeriusainteerbjudanioolikatyperavrådgivningstjänster.jämförtmed andraländerieusåharsverigeettmindrerestriktivtförhållningssätttillregleringav rådgivningstjänstertillrevisionsklienter. ISverigevardetframtillsår2010revisionsplikt,vilketbetyderattallaaktiebolagvar skyldigaattanlitaengodkändellerauktoriseradrevisorsomgranskadeföretagets finansiellarapporter.den21juni2010bestämdedetsvenskariksdagenattungefär 72%avallaaktiebolagiSverigeintelängreskulleomfattasavrevisionsplikten.När lagenimplementeradessenaresammaårbestämdesdetattaktiebolagsominte uppfyllertvåavstorlekskriteriernatvååriradvadundantagna.dessakriterierär:tre anställda,enbalansomslutningpå1.5miljonersekochenomsättningpåminst3 miljonersek(sundgren&svanström,2012). Koncentrationen0på0revisionsmarknaden0och0marknadsstorlek0 IrlandkommersiellasektorutmärkersigiettEUPperspektivtrotssinstorlekpågrund avattdenattraherarsigenstormängdutländskainvesterare(canning&gwilliam, 1999).DenirländskarevisionsmarknadenärliteniförhållandetilldeniEnglandochi USA,menutsattesförenmarkantökadtillväxtunderCelticTigerPårenpå1990Ptalet.I studienutfördavcanning&gwilliam(1999)kommanframtillattanvändarnaavde finansiellarapporternauppfattadeattkoncentrationenavrevisionsmarknadeniirland hadeenpositiveffekt,snarareänennegativ,pårevisornsoberoende.då revisionsmarknadeniirlandärförhållandevislitenansågsettförbudmot rådgivningstjänstersomonödigt,ochattmarknadensstorlekiställetuppmuntradetill ökatoberoendeförrevisornförattinteriskerasinauppdragpådenbegränsade marknaden.denengelskarevisionsmarknadenärrelativtmindrekoncentreradän andraieupländer. 16

21 Danmarkharenrelativtlitenrevisionsmarknad,därantaletpotentiellaklienterär begränsat.revisorerbehövermedfördelagerameroberoendeienmindremarknads förattbibehållasittrykte,samtidigtsomdetbegränsadeantaletklienterkanfårevisorn attageramindreoberoendeförattinteriskeraattförlorasinklient(canning& Gwilliam,1999). RevisionsmarknadeniSverigedominerasavBigP4firmorna(PwC,Ernst&Young,KMPG ochdeloitte)somärdestörstarevisionsbyråernapåmarknaden.detjänar83.7%av intäkternaavdetiostörstarevisionsbyråernaisverige(sundgren&svanström,2012). BigusochZimmermann(2008)utfördedenförstastudiensomanalyserarrevisorers marknadsandelarochmarknadskoncentrationitysklandbaseratpårevisionsavgifter. Revisionsavgifterharpubliceratsistörreaktiebolagsårsrapportersedan2005.Urvalet harskettfrån175revideringaroch40revisionsbyråer.studienvisarattbigp4tjänade 84%avdetotalarevisionsavgifternaoch90%avdetotalaavgifternaunderperioden somundersökningenutfördes.pwcärmarknadsledareibådakategorierna. Rådgivningstjänsterstårför41.9%avdetotalaavgifterna,ochärdärmednästanlika viktigasomrevisionsavgifter.studienkommerframtillattdentyska revisionsmarknadenärväldigtkoncentrerad,därdestörstatvårevisionsbyråerna kontrollerarungefärtrefjärdedelaravmarknaden. Dentyskastudienundersökervidareomrevisionsbyråerförsökerpåverkadenökande marknadskoncentrationenochkonkurrensengenomattförsökaspecialiserasiginom specifikaindustrieroch/ellerbörssegment.specialiseringenärintressantidebattenom revisornsoberoende,dådentenderarattminskakostnadenförenrevisionpågrundav möjlighettillskalfördelar.samtidigtkanspecialiseringfårevisionsbyråeratthöjasina revisionsavgifterdådetblirsvårareförklientenattbytarevisionsbyråom konkurrensenärlägre.studienvisarattrevisionsbyråerspecialiserarsigiolika industrier.dettatillåterrevisionsbyråersominteärendelavbigp4attbli marknadsledareiettspecifiktsegment,trotsattbigp4överlagtarenväldigtstordelav dentotalamarknaden.ivissaindustrierärdetenduopol,oligopolmedenduopolistisk marknadsstrukturochquasipmonopoliandra.författarnabigus&zimmermann(2008) noterardockatturvaletistudienärnågotskevtdådeintekanrepresenterahela 17

22 revisionsmarknaden.allaundersöktaaktiebolagärnoterade,ochdåbigp4inriktarsig specifiktpådessasåkommerdevarameröverrepresenteradeänomurvaletvarit störreochtagitmedmindreaktiebolag.nivånpåmarknadskoncentrationenökar,men inteisammataktsomdengjorttidigare.fusioneravrevisionsbyråerochhögre marknadskoncentrationirevisionsmarknadenkanledatilllägrekostnaderförrevision genomdiversifieringochskalfördelarikortsikt(ivancecich&zardkoohi,2000).pålång siktkanrevisioneniställetbliövervärderadochsjunkaikvalité(ivancevich& Zardkoohi,2000). Intern0separation0av0revision0och0rådgivning0 EfterEnronskandalengickdestorarevisionsbyråernautinylinjeomattdeskulle separerasinrådgivningochrevisioninomolikaavdelningarförattbehållasinaklienters förtroendeförsittoberoende.ävenområdgivningstjänsterfrånrevisorerpåvissahåll harminskat,såstårdefortfarandeförenbetydandedelavintäkterna(holland&lane, 2012).Idenakademiskalitteraturenfinnsdetingetenhälligtsvarpåom rådgivningstjänsterskadarrevisornsoberoende(schneideretal,2006). IIrlandansågshotetmotrevisornsoberoendeminskaområdgivningenutfördesaven annanavdelningpårevisionsbyrån(canning&gwilliam,1999).attseparera rådgivningenochrevisionenvarenviktigmarkeringförförtroendet.isammastudie svaraderespondenternaattdehademindreförtroendeförmindrerevisionsbyråer (utöverbigp6),dådepågrundavsinstorlekinteharsammamöjlighetattseparera tjänsternapåsammasätt(canning&gwilliam,1999).studiensresultatvisadeatttvå tredjedelaravrespondenternasvaradeattdeanserattrevisornärmindreoberoende omsammapersonalutförrevisionenochrådgivningstjänster.denstoraklientbasenhos BigP4stödjerbådeDeAngelosochArruñadasteorier,sompåstårattenstörreklientbas minskarrevisornsoberoendedådetekonomiskaberoendetavvarjeenskildklient minskar,vilketgerbigp4enfördelpårevisionspochrådgivningsmarknaden. IstudiensomutfördesiDanmarkfickmanettheltannatresultat,somiställetvisadeatt enseparationavrådgivningochrevisionintefickenpositiveffektallspåsynenpå revisornsoberoende(warmingprasmussen&quick,2005). 18

23 Kostnadseffektivitet0och0revisionskvalitét0 Enrevisorfårifleraländerutförabåderevisionochrådgivningåtsammaklient.Att erbjudabådatjänsterochattutnyttjasinklientpbasförrevisionförattsäljarådgivning kangekonkurrensfördelarochskalfördelargenomattminskakostnaderför marknadsföringochävenkostnadernaförattkunnaerbjudatjänsterna(johnsonand Lys,1990).Genomatterbjudabådatjänsterharrevisionsbyråernamöjlighetattskapa ettmervärdetillrevisionen,ävenomtjänsternaskiljersig(elliottandjacobson,1997). Samtidigtfinnsdetocksådetsomtalarförattrådgivningstjänsterskullekunnahaen positiveffektpårevisornsoberoende.enligtgroutetal.(1994)kanrevisornsmöjlighet atterbjudabåderevisionochrådgivningtillåtademattutvidgasinklientbas,vilketgör attdeblirmindreberoendeavvarjeenskildklient.revisionsbyråersomävenutför rådgivningstjänsterkanävenökarevisornskunskapomvarjeklient,vilketkanöka revisionskvalitén. IIrlandvaranvändarnaavdefinansiellarapporternaenligtstudienvilligaattacceptera riskenförendelvisnegativeffektpårevisornsoberoendeomköpetav rådgivningstjänsterresulteradeiattföretageterhöllsinkonsultationmer kostnadseffektivtelleromresultatethöjdestandardenpårevisionen(canning& Gwilliam,1999).Deansågattrevisionsbyrånserfarenhetochkunskapresulterarien bättrerådgivning,somisinturledertillenbättrerevisionmedhögrerevisionskvalitét. Denengelskastudienpekarpåattföretagköpermedrådgivningvidlägrerelativa avgiftsnivåertilltotalaavgifter,ochattrevisionskvaliténökarnäragentkostnaderna minskar. Sundgren&Svanström(2012)visarattmindreochmedelstoraaktiebolagoftaanvänder sinrevisorförolikatyperavrådgivning,ochdetärendastenmindreandelsomköper dessatjänsteravenannanrevisionsbyrå.studiensomutfördesisverigevisarattdet finnsettpositivtsambandmellanmängdenrådgivningstjänstersomklientenköperfrån sinrevisorochdenupplevdakvaliténpårevisionen.dettavisarpåattklientensegen upplevelseavrevisionenpåverkarefterfråganpårådgivningstjänster,ochävenatt revisionsbyråerharenkonkurrensfördelisittutbudavrådgivninghosdeklienterde 19

24 redanutförrevisionåt.studienvisarävenattjulängreförhållandetmellanklientoch revisorär,destomerköpavrådgivningförekommerfrånrevisorn.resultatetstödjer synenattkunskapsspridningfrånrevisionenochandranärliggandetjänstermed klientenökarmedtiden,ochdetärmedtidenmerkostnadseffektivtattköparådgivning avsinrevisor.närdenupplevdarevisionskvaliténökar,minskarocksåklientensbehov avannanrådgivning.frånrevisionsbyråernassidavisardettaattrevisionkanvaraen plattformförattsäljainandratjänsterochattrevisionavhögkvalitéuppskattasav företagen(sundgren&svanström,2012). Förhållande0mellan0revisionsavgifter0och0rådgivningsavgifter0 Densenastekvalitativaforskningenvisarattdetfinnsenoroomhotmotrevisorns oberoendenärrådgivningstjänsterköpsavrevisorn,ochattrevisornblirmer ekonomisktberoendeavklienten.iirlandupplevdedetillfrågaderevisornsommindre oberoendenärrevisornävenutförderådgivningtillsinaklienter(canning&gwilliam, 1999)Dettadärförattrevisionsbyråniochmedbådatjänsternablirmerberoendeav varjeklient,vilketupplevdeshaennegativeffektpårevisornsoberoende. Holland&Lane(2012)undersökeravgiftsförhållandeniEnglandunderperioden2000P 2006.Deundersökerförhållandetmellantotalarelativaavgifter(rådgivningsoch revisionsavgifterbetaldaavenklientiförhållandetillrevisionsbyrånstotalaintäkter) ochmarknadsvärde.studienvisarattaktieägareserbaraetthotmotrevisorns oberoendevidhögatotalarelativaavgifter.vidlägrenivåersåäravgifternaistället positivtrelaterattillföretagetsvärde.dettaföreslårattsärredovisningenav rådgivningstjänsterochrevisionidefinansiellarapporternaärrelevantaför investerare,samtinformationomrevisorernasintäkter.istudiensomutfördesiirland gavrespondenternaingetenhälligtsvaromsärredovisninggjordedetmöjligtför revisorerattutförarådgivningtillsinarevisionklienterutanattriskerasynenpå revisornsoberoende(canning&gwilliam,1999). Experimentellforskningvisarattsärredovisningavrådgivningstjänsteridenfinansiella rapporteringengerenskevbildöverrevisornsoberoendeförinvesterare,dådetroratt revisornärmindreoberoendefastsåinteärfallet(davisandhollie,2008).om 20

25 informationenområdgivningstjänstergerenskevbildöversituationenochdärmed minskarsakkunnighetenhosintressenterna,skadasrevisornssynbaraoberoendeenligt Arruñadasteori.Idenengelskastudienbekräftasattinvesterareefterfrågar särredovisning,menattaktieägarebaraseretthotmotrevisornsoberoendedå proportionenmellanrevisionsavgifterochrådgivningsavgifterärrelativthög(holland &Lane,2012). Identyskastudiennämnsocksåförhållandetmellanrådgivningsavgifteroch revisionsavgifter.studienpekarpåattoberoendetbarakanutvärderasförvarjespecifik klient,dåproportionenmellanavgifternaärrelativförvarjeklientjämförtmedden totalaintäktenförallaklienter.dettastödjsideangelosekonomiskateoriomrelativa avgiftsförhållanden(deangelo,1981a).vilkentypavrådgivningsomköpsavklienterna varierar,ocholikatyperavrådgivninganseshaolikastoreffektpåsynenpårevisorns oberoende. ISverige,därmindreochmedelstoraföretagundersöktes,hade79%avföretageni urvalsgruppenköptrådgivningfrånsinanlitaderevisionsbyrå(sundgren&svanström, 2012).Mindreochmedelstoraföretagköperfrämstkonsultationinomredovisningoch skattefrågor.nästan55%hadeköptrådgivningrelaterattillförberedelseavde finansiellarapporternainomdesenastetreåren.ungefär73%avrespondenternasaatt deköpterådgivningavmeränenbyrå.anlitandetavflerabyråer/företagförrådgivning ökademedföretagensstorlek.destörstaavdemedelstoraföretagenkanvaramer benägnaattköparådgivningavnågonannanänrevisornförattområdetdär rådgivningenbehövskräverspecialistkunskaper. IDanmarktillåtsinteallatyperavrådgivning,menrespondenternaistudiensvaradeatt allformavrådgivningskadadesynenpårevisornsoberoendeinågonutsträckning (WarmingPRasmussen&Quick,2005).Enfortsattliberaliseringavrådgivningenanses därförvaraproblematiskfråndansktperspektiv. 21

26 6.0DISKUSSION0 Metoddiskussion0 Dåområdetsomuppsatsenundersökerredanvaritföremålförforskningunderfleraår, såtillåterenlitteraturstudieattjämföraolikaståndpunkteridenaktuelladebatten. Genomattinriktasigpåolikaländerinomettgeografisktavgränsatområdesomi grundenlyderundersammalagstiftningkanmanävenseomdetfinnsnågra instutionellaskillnadermellanolikaländer.dennatypavmetodansesvaralämpligdå datanfråndevetenskapligaartiklarnahållerenmyckethögrekvalitéänomförfattaren iställetskulleförsöktanförskaffasigdennainformationpåegenhandgenomen kvalitativellerkvantitativstudie.femolikaländerattjämföraupplevdessomettrimligt urvalförattbörjageenöversiktsomkanliggatillgrundförfortsattajämförelserinom områdetienstörreskala.enstordelavdeartiklarsomfinnspubliceradebehandlar andraländer,framföralltusadärdebattenfrånbörjanhärstammarifrån.dessavaldes medvetetbortförattkunnageenbättreöversiktöverettmindreområde,someuropa ocheu,iställetförhelavärlden.dådetfinnssåmångaartiklarinomområdetoch analysenendastbehandladefemstyckensåfinnsdetutrymmeförkritikenligtfriberg (2010)omselektivturval.Deutvaldaartiklarnavarskrivnamellan1999och2012.De flestavarskrivnainomdesenastefemårenochflerabehandladeentidsperiodsom innefattadeenstorredovisningsskandal.artikelnfrånirland(canning&gwilliam, 1999)varäldst,menbedömsändåvarahögstrelevantochharrefereratstillimångaav deandraartiklarna.riskenmedattavgränsasigtillettområdesomeuropaärattman priroterarartiklarsomredanirubrikenellerabstraktetnämnerettspecifiktland.det betyderinteattdetärdeabsolutbästlämpadeartiklarnaföranalys,menpågrundavatt samtligaartiklarintekananalyserasidennalitteraturstudiehardevaltförsin genomgåendekvalitéochinriktning.samtligautvaldaartiklarbehandlar rådgivningstjänsterochrevisornsoberoendeinågonform,ävenomderasurvalskiljer sigochdeharövrigainriktningarsomskiljersigåt.artiklarnavarändåsåpasslikaatt devarrelevantaförlitteraturstudiensfrågeställningarochsyfte,ochdetgickbraatt sorteraindemiolikateman.deolikatemansomartiklarnasorterasiniianalysen innefattarintealltidsamtligaartiklarivarjetema,pågrundavattdeärolika.artiklarna gårändåiniminsttvåellertreavdefemolikatemanianalysenvar,såattde fortfarandebedömsvaraväsentligaförlitteraturstudien.rådgivningstjänsterhar definieratsliteolikaiartiklarna,mendåuppsatsendefinieradebegreppettidigtoch 22

27 artiklarnaisigbeskrevsinaegnadefinitioner,hardetgåttatthittagemensamma nämnareochsärskiljelserianalysen. 0 Resultatdiskussion0 EnligtIFACsetiskareglersomEUPkommissionenanvändersigavsåmåsteenrevisor verkaoberoendeförsinasakkunnigaintressenter.detfinnsingatydligaempiriskabevis ilitteraturenidagsomtalarförattrevisornfaktisktärmerellermindreoberoendenär denneävenutförrådgivningstjänster,menmankanfastställaattriskenfördetta fortfarandefinns.såävenomeffektenpådetfaktiskaoberoendetintevisarnågra tydligaspår,såkandetfortfarandepåverkasynenpårevisornsoberoendeienstörre utsträckning.precissomientidigarelitteraturstudieutfördavbeattieochfearnley (2002),såkommerävendennastudieframtillattbevisförattrådgivningochrevision utfördaavsammarevisorskadarrevisornsoberoendeärförhållandevisfå.dockfinns enkonsensusiområdetomattsynenpårevisornsoberoendepåverkasnärrevisorn utförbåderådgivningochrevision.avdeanalyseradestudiernasresultatattdömaså tyckerintressenternaoftastattdetskerennegativeffektpårevisornsoberoendeom revisornävenutförrådgivning.menärdetverkligenså?ifacsreglerförutsätteratt intressenternaärsakkunnigaochhareninsiktomrevisornsyrke.ibristpåfaktiskt substansochbevissåverkardetsomattintressenternasinställningkanbyggapåhelt andrasakeränenstörremängddokumenteradebevisförattrådgivningenpåverkar revisornsoberoende.detbehöversåledesintevaraeneffektpåfaktisktoberoendesom isinturpåverkardetsynbaraoberoendet,ellerviceversa.detfinnsidagingetfastställt korrektsättattmätarevisornsoberoendepå.reliabilitetenfinns,menintevaliditeten. Allastudierutförsmerellermindreolika,ochomdeanvändersigavliknandestatiska modellersåvarierarvariablernainågonmån.senaretidhargenerelltsetten liberaliseringavreglenaförrådgivningstjänsterförrevisorer,menolikaländeroroarsig olikamycketfördetta.perspektivetserannorlundautpåeupnivåochnationellnivå. Rådgivningenharbedömtshabådeförochnackdelar,ilinjemedArruñadasstudieoch ekonomiskaresonemang.ärnackdelarnastörreänfördelarna?berordennegativa effektenpådetsynbaraoberoendetpåattintressenternagörenkorrektbedömning, ellerpåattdeärmindresakkunnigaändeförväntasvaraenligtdeetiskareglerna? Arruñadasbeskriversjälvisinstudieattsynenpårevisornsoberoendeskadasmerom intressenternainteärsakkunniga(arruñada,1981b). 23