Miljöfrågor, en del av revisorernas framtida arbete?

Transkript

1 Örebro universitet Handelshögskolan Företagsekonomi C, uppsats 15 hp Handledare: Kent Trosander och Lars-Göran Thornell Examinator: Ann Wetterlind Dörner Ht -08, Miljöfrågor, en del av revisorernas framtida arbete? Sandra Andersson, Johanna Nordberg,

2 Författarnas tack Skrivandet av denna uppsats har varit mycket lärorik och vi har lärt oss mycket om revisorernas syn på deras framtida arbete i samspel med miljö. Vi vill rikta ett stort tack till samtliga respondenter som bidragit med deras kunskap i denna uppsats. Utan deras medverkan så hade uppsatsen ej haft möjlighet att genomföras. Vi vill även tacka våra handledare Kent Trosander och Lars-Göran Thornell som genom kritiskt läsande givit oss tips och råd genom uppsatsens utformning. Sist men inte minst vill vi rikta ett stort tack till Gunilla Sandström som är projektledare för Miljöengagerade revisorer. Hon har bidragit med värdefulla idéer och kontakter samt tillhandahålligt oss viktigt material. Örebro Johanna Nordberg Sandra Andersson

3 Svensk titel: Miljöfrågor, en del av revisorernas framtida arbete? Engelsk titel: Environmental issues, a part of the future work for auditors? Författare: Johanna Nordberg och Sandra Andersson Utgivningsår: 2009 Handledare: Kent Trosander och Lars-Göran Thornell Abstract The abolishment of the annual revision duty is expected to give the auditors a more consultative role. A broader service supply including environmental consulting can be a way for audit bureaus to be more competitive. The authors want to find out what auditors and audit bureaus think about their future and if knowledge about environmental issues will be required. The idea for this study came up through contact with a project called Miljöengagerade revisorer (MER). The project is aimed at developing tools for a more efficient use of economical and natural resources. The purpose of this study is to evaluate auditors view of their future role and possible inclusion of environmental issues. The authors will analyse the potential risks involved in neglecting these environmental consequences. This study is characterized by a qualitative sample method and the empiric data is collected through semi-structured interviews with five auditors. The theoretical framework assigns concepts such as corporate social responsibility, sustainable development, and how this is formed within a company. The role of the single auditor, as well as accounting theories including the stakeholder theory and the legitimacy theory are presented. The study indicates that environmental issues will have an increased focus in audit bureaus in the future. The auditors however doubt this is their assignment, working with these issues. The auditors have to avoid conflict of interest, as they do not want to risk their independency by analysing a company to deep. However the auditors believe that there is no great risk of auditors overlooking these environmental issues, given the increased environmental awareness in society. There is a belief among the auditors that higher demand will be put on the audit bureaus when it is no longer sufficient with just auditing the business, for legal reasons. The abolishment of the annual revision will require audit bureaus to broaden their supply of services. Environmental issues can be one such alternative service but in most cases only for specialists and consults. This study shows that it is the personal engagement that decides how environmentally conscious the auditors are and this engagement has been shown among MER certified auditors as well as other auditors. Keywords: environmental issues, sustainable development, auditor, future, MERproject

4 Sammanfattning När revisionsplikten avskaffas för små företag förväntas ekonomirevisorerna få en mer rådgivande roll. Ett bredare tjänsteutbud som innefattar tjänster inom miljöfrågor kan vara ett sätt för revisionsbyråerna att bli mer konkurrenskraftiga. Författarna vill undersöka vilken uppfattning om framtiden som finns bland revisorer och revisionsbyråer, och om de tror att kompetens inom miljöområdet kommer att krävas för deras yrke. Idén till uppsatsen uppkom genom kontakt med projektet Miljöengagerade revisorer (MER) som utvecklar verktyg för effektivisering av företagens resursutnyttjande. Syftet med denna uppsats är att utvärdera revisorernas syn på deras framtida yrkesroll och om denna kommer innefatta miljöfrågor samt vilka risker som finns med att inte uppmärksamma dessa frågor. Denna uppsats kännetecknas av en kvalitativ undersökningsmetod och empirin är insamlad genom semi- strukturerade intervjuer med fem revisorer. Den teoretiska referensramen redogör för begreppet Corporate Social Responsibility, hållbar utveckling och hur detta skapas i ett företag. Revisorns roll samt redovisningsteorier som intressentteorin och legitimitetsteorin presenteras. Uppsatsen visar att miljöfrågor kommer få en större fokus på revisionsbyråerna i framtiden. Emellertid är revisorerna tveksamma om det är deras uppgift att ta till sig och arbeta med dessa frågor. Jävsituationer spelar roll här då revisorerna inte vill riskera att utsätta sig för detta genom att gå in för djupt och analysera ett företag med avseende på miljöfrågor. Det finns en uppfattning bland revisorerna om att större krav kommer att ställas på revisionsbyråerna då det inte längre kommer att räcka med att bara granska verksamheten. Revisionspliktens avskaffande för små företag kräver att byråerna breddar sitt utbud med olika tjänster och miljöfrågor kan vara en alternativ affärstjänst men då mest för specialister och konsulter. Uppsatsen tyder på att det personliga engagemanget på byrån styr graden av miljömedvetenhet och detta engagemang förefaller även finnas hos revisorer som ej är MER- certifierade. Nyckelord: miljöfrågor, hållbar utveckling, revisor, framtiden, MER- projektet

5 Innehållsförteckning Förklaringar Inledning Bakgrund Problemdiskussion Problemformulering Frågeställningar Syfte Avgränsning Disposition Metod Val av ämne Vetenskapligt synsätt Vetenskaplig undersökningsmetod Forskningsansats Datainsamling Litteraturstudie Intervjuer Validitet och reliabilitet Källkritik Teoretisk referensram Bakgrund till teorin Förändring av Sveriges redovisningstradition Revisionspliktens avskaffande Revisorns roll Miljöengagerade revisorer Klimatförändringarna Redovisningsforskning Intressentteorin Legitimitetsteorin Corporate Social Responsibility Hållbar utveckling Företagsstrategier och företagsstyrning Intressenter Miljöarbete och ökad lönsamhet går hand i hand En bättre miljö med revisorernas hjälp Miljöredovisning Den nya revisionsstandarden Empiri Intervju med Sven Ekholm, Grant Thornton Intervju med Ewa Wiik, Olsson & Wiik revisionsbyrå Intervju med Martin Axelsson, Adrian & Partners AB Intervju med Dennis Blomstervall, KPMG Intervju med Anders Welin, Öhrlings PricewaterhouseCoopers Analys... 29

6 5.1 Förändring av Sveriges redovisningstradition och revisionspliktens avskaffande Revisorns roll Miljöengagerade revisorer Klimatförändringar Redovisningsforskning Corporate Social Responsibility Miljöarbete och ökad lönsamhet går hand i hand En bättre miljö med revisorernas hjälp Slutsats och egen diskussion Slutsats Egen diskussion Förslag till framtida forskning Källhänvisningar Bilagor Bilaga 1 - Intervjufrågor till revisorer Bilaga 2 - Intervjufrågor till MER- revisorer

7 Förklaringar MER CSR EMAS RS SFF FAR SRS EU ISO GRI AAF - Miljöengagerade revisorer - Corporate Social Responsibility - Eco Management and Audit Scheme - Revisionsstandarden - Sveriges Finansanalytikers Förening - Branschorganisationen för revisorer och rådgivare - Europeiska Unionen - International Organization for Standardization - Global Reporting Initiative - Accounting Advisory Forum 1

8 1. Inledning I detta kapitel presenteras bakgrunden till problemet, som sedan diskuteras och formuleras. Vidare formuleras syftet med uppsatsen samt vilka avgränsningar författarna har valt att göra. Kapitlet avslutas med en redogörelse för uppsatsens utformning. 1.1 Bakgrund Produktion och konsumtion idag är utvecklat så att de på olika sätt skadar det naturliga ekosystemet och utger därmed också ett hot mot framtida generationer. Detta är samhället väl medvetet om men ändå fortsätter utvecklingen som skadar miljön ytterliggare. Dock har miljöfrågorna fångat ett större intresse under senare år. 1 Runt hela jorden har extrema väderhändelser samt naturkatastrofer ägt rum samtidigt som ny kunskap om människans klimatpåverkan har tagits fram. Frågan tas upp av beslutsfattare och massmedier vilket numera hör till vanligheten. 2 I dagsläget handlar miljöfrågorna till stor del om den påverkan på miljön företagen har vid deras produktion, transporter, energianvändning samt råvaruutvinning med mera. Företagens intressenter ställer nya krav på information om företagets miljöpåverkan. Intresset varierar mellan olika länder och olika företag. Gemensamt är intresset av information om hur kostnadseffektivt företagets verksamhet är med hänsyn till miljön. 3 Företagen måste identifiera och uppmärksamma hur deras verksamhet påverkar miljön. Genom att förmedla detta till intressenterna skapar företaget konkurrensfördelar vilket ökar verksamhetens chans att göra en monetär vinst. I USA har en studie gjorts i landets 300 största företag, vilken visar att ett aktivt miljöarbete och ett högre börsvärde går hand i hand. Enligt studien kan aktieägarna öka sin förmögenhet med 5 procent då företaget förbättrar sitt miljöarbete. ICF Kaiser International Inc som har gjort studien hävdar att företagsstyrning, förbättrad miljöeffektivitet samt förbättrad kommunikation av miljöarbete bidrar till företagets positiva intryck. Företagen uppfattas också som mindre riskabla investeringsobjekt genom sin förmedling till omvärlden av sitt miljöarbete. 4 Revisorn har en betydande position i samhället. Behovet av att granska verksamheter och dess information förefaller vara utbrett, då revisorer på så sätt kan granska ansvariga personer med en objektiv synvinkel. 5 Revisorerna beskrivs som försiktiga inför förändringar på grund av risken för skadestånd samt disciplinära åtgärder vid felaktiga beslut. 6 En stor förändring som revisorerna står inför är den slopade revisionsplikten för små företag. Den 3 april 2008 lades ett förslag fram av regeringen om genomförandet som innebär att 96 procent av Sveriges aktiebolag bör ha 1 Kågeson, (1993): Miljö och ekonomi i samspel, s. 9 2 Bernes, (2007): En ännu varmare värld, växthuseffekten och klimatets förändringar, s Rapport 5521 (2005): Finansmarknaden, miljön och redovisningen, s Jakobsson et al, (1998): Fem steg mot miljöredovisning, s. 12ff. 5 Öhman, (2004): Revisorns perspektiv på revision, en fråga om att följa upptrampade stigar, s. 9 6 Ibid., s. 29 2

9 frivillig revision istället för obligatorisk som den är idag. 7 En slopad revisionsplikt innebär att revisionsbyråerna kommer att behöva se över sitt tjänsteutbud. För att skapa konkurrenskraft på en efterfrågestyrd marknad behöver revisionsbyråerna diskutera utbudsstrategier och dess marknadsföring Problemdiskussion Det finns en tvekan hos den finansiella sektorn att arbeta med miljöfrågor då miljö och ekonomin har ett komplext samband. Vidare finns det än idag en tro bland företag att aktieägarna påverkas negativt av företagens miljöarbete. Argumentet är att miljöarbetet leder till högre priser, lägre vinster och konkurrensnackdelar. Andra argumenterar för att miljöarbetet inom företaget skulle leda till en ökad effektivitet och öppna upp för nya marknader. Det hävdas även att resursutnyttjandet blir mer kostnadseffektivt. 9 I samband med avskaffandet av revisionsplikten kan en möjlighet till ett bredare tjänsteutbud vara att revisionsbyråerna skaffar sig kompetens inom miljöområdet. På detta sätt skulle revisorer kunna hjälpa företagen att bli mer kostnadseffektiva och samtidigt miljömedvetna. Genom att revisorer skaffar sig kompetens om miljöfrågor kan de fungera som en länk mellan miljörevisorer och ledningen då revisorerna kan peka på finansiella besparingar som kan göras i företaget genom att exempelvis effektivisera deras transporter och samtidigt minska miljöpåverkan. MER är ett projekt som har startats i Sverige och är det enda projektet av sitt slag i världen. Projektet erbjuder verktyg för revisorer för att analysera ett företags status i miljöpåverkande delar av verksamheten. MER menar att revisorerna måste ha en bredare kompetens och arbeta ur ett mer affärsmässigt perspektiv. Detta leder naturligt in på miljöfrågor. MER hävdar att en ökad fokus på miljöfrågor kommer bli en del av revisorns arbete. Då revisorerna redan har en inarbetad relation med ledningen och insyn i företagets ekonomi kan de lättare uppmärksamma kostnadsbesparingar som företaget kan göra samtidigt som en positiv miljöpåverkan skapas. MER menar att genom att se över företagets resursutnyttjande och effektivisera detta så kan företaget spara pengar som direkt avspeglar sig på ett högre redovisat resultat och en bättre miljö Problemformulering Revisorsyrket går mot en mer modern revision som innebär ett bredare tjänsteutbud, samtidigt som miljöfrågor får allt större fokus. Vilken uppfattning om framtiden finns bland revisorer och revisionsbyråer, tror de att en större kompetens inom miljöområdet kommer att krävas för deras yrke? Öhman, (2004), s Rapport 5521 (2005), s (3), s 1ff 3

10 1.3.1Frågeställningar - Vad anser revisorerna om deras framtida arbete med avseende på miljöfrågor samt vilka krav kan detta medföra för revisorerna? - Vilka risker finns för revisorerna och revisionsbyråerna att inte uppmärksamma den ökade miljöfokusen? 1.4 Syfte Författarna vill utvärdera revisorernas syn på deras framtida yrkesroll och om denna kommer att innefatta miljöfrågor samt vilka risker som finns med att inte uppmärksamma dessa frågor. Både MER certifierade revisorer samt revisorer utan certifieringen har intervjuats för att undersöka skillnader och likheter. 1.5 Avgränsning Författarna har valt att avgränsa uppsatsen till att undersöka revisorns roll i samspel med miljön ur revisorernas och revisionsbyråernas perspektiv. Vidare har författarna avgränsat sig till att endast se till revisionsbyråerna i Sverige. Empirin bygger på intervjuer med respondenter från både större och mindre revisionsbyråerna. Dessutom väljer författarna att intervjua både revisorer som är MER certifierade samt revisorer som ej har denna certifiering för att utröna eventuella skillnader och likheter. 1.6 Disposition Här beskrivs hur uppsatsen är upplagd samt hur kapitelindelningen ser ut. Kapitel 2, Metod: I detta kapitel beskrivs författarnas val av ämne samt vilket vetenskapligt synsätt de utgår ifrån. Vidare diskuteras val av undersökningsmetod och forskningsansats samt datainsamling. Slutligen kommenterar författarna uppsatsens validitet, reliabilitet samt kritiserar deras val av källor. Kapitel 3, Teorietiskt ramverk: Här presenteras den sekundärdata som författarna har samlat in för att jämföra med empirin i analysen. Kapitlet redogör för begreppet CSR, hållbar utveckling och hur detta skapas i ett företag. Revisorns roll samt redovisningsteorier som intressentteorin och legitimitetsteorin presenteras. För att underlätta för läsaren inleds kapitlet med ett avsnitt som tar upp information som är av vikt för vidare läsning av uppsatsen. Kapitel 4, Empiri: Detta kapitel innefattar det insamlade primärdata som författarna erhållit genom deras intervjuer. Varje respondent utgör ett avsnitt. Först presenteras revisionsbyrån samt respondenten och sedan redogörs materialet från intervjuerna. 4

11 Kapitel 5, Analys: I detta kapitel kopplar författarna samman teorin med empirin och analyserar dessa. Detta kapitel leder fram till uppsatsens sista kapitel som är slutsats och författarnas egen diskussion. Kapitel 6, Slutsats och egen diskussion: Här avslutas uppsatsen med att författarna redogör för slutsatserna som framkommit genom uppsatsen. Slutsatserna diskuteras med återkoppling till uppsatsens frågeställningar och syfte. Slutligen ges förslag till framtida forskning. 5

12 2 Metod Detta kapitel beskriver författarnas val av ämne. Därefter kommer en redogörelse för det vetenskapliga synsätt som författarna har använt sig av. Undersökningsmetod, forskningsansats och datainsamling presenteras och diskuteras. Kapitlet avslutas med kommentarer på validitet, reliabilitet samt källkritik. 2.1 Val av ämne Vid val av uppsatsämne var författarna överens om att undersöka ett ämne som det inte fanns mycket skrivet om. Genom att läsa redovisningstidningen Balans fick författarna upp ögonen för MER- projektet och deras arbete. Miljöfrågor är ett aktuellt ämne och MER anser att det finns pengar för företag att spara in genom att arbeta mer effektivt med bland annat transport. Samtidigt som företag sparar pengar så bidrar de till mindre utsläpp i naturen. Det är som bekant pengarna som styr företagen, om revisorerna kan ta upp miljöfrågor på ledningsnivå och få dem att inse att det finns pengar att tjäna på dessa effektiviseringar så är det en stor framgång. Det här är ett område som nyligen uppmärksammats och MER- projektet är fortfarande i sin linda. Därför ansåg författarna det vara ett mycket spännande och intressant ämne att studera för att se hur revisorerna och revisionsbyråerna ser på detta. 2.2 Vetenskapligt synsätt Med det hermeneutiska synsättet görs en studie för att förstå respondenternas motiv, handlingar samt avsikter i samband med deras yrkesroll som utgör deras subjektiva verklighet. 11 Då det positivistiska synsättet studerar världen främst genom observation är inte detta synsätt tillräckligt i det fall då studien undersöker människan och den värld hon lever i. 12 Författarna har därför använt sig av ett hermeneutiskt synsätt och sökt förståelse i respondenternas subjektiva verklighet. För att skaffa kunskap om hur revisorerna ser på sitt yrke, deras framtid och om miljöfrågor kan komma att bli en del av deras framtida arbete måste författarna tolka deras beteende för att förstå vad som ligger bakom deras handlingssätt. En sådan tolkning kan hänföras till ett hermeneutiskt synsätt. 2.3 Vetenskaplig undersökningsmetod Inom metodteorin nämns ofta två olika slags undersökningar, kvantitativa undersökningar samt kvalitativa undersökningar. Kvantitativa undersökningar fokuserar på att det som studeras är 11 Saunders et al, (2003): Research Methods for Business Students, s Hartman, (2004): Vetenskapligt tänkande: från kunskapsteori till metodteori, s. 13f 6

13 något som kan observeras. Denna undersökningsmetod grundar sig på den positivistiska vetenskapsteorin och används oftast inom naturvetenskaperna samt samhälls- och beteendevetenskaperna. 13 Vid kvantitativa undersökningar samlas mätbar numerisk data in och analyseras sedan i form av diagram och statistik. 14 Kvalitativa undersökningar söker förståelse för hur människor uppfattar sin omgivning och sig själva. Här läggs fokus på att få fram något subjektivt som inte kan observeras. Det viktiga här är att få förståelse för människans situation. Vid kvalitativa undersökningar kan data inte mätas eller presenteras i numeriska värden. Semistrukturerade intervjuer och andra former av intervjuer är vanliga vid denna typ av undersökning. 15 Författarna har använt sig av en kvalitativ undersökningsmetod och samlat in data genom mail intervjuer och besöksintervjuer med respondenterna på revisionsbyråerna. Den primärdata som författarna har samlat in är i form av text som noterats från de svar som författarna fått från intervjufrågorna som ställdes till respondenterna. 2.4 Forskningsansats Deduktiv ansats och induktiv ansats är två olika forskningsansatser. Den deduktiva ansatsen innebär att forskaren utgår från en teori och en hypotes. Data samlas därefter in för att sedan testa denna mot teorin och hypotesen. Den induktiva ansatsen innebär att forskaren utgår från empirin. Data samlas in för att sedan skapa ny teori som resultat av de nya data som samlats in. 16 Författarna har i uppsatsen läst in sig på befintlig teori som har varit nödvändig för det fortsatta arbetet av undersökningen. Det har även varit en viktig del för att de ska inneha tillräcklig kunskap vid förberedande och genomförande av intervjuer som gjorts vid insamlandet av ny data. Därefter har författarna jämfört den befintliga teorin med den empiri som samlats in genom intervjuer med revisorerna. Detta innebär att författarna mestadels har använt sig av en deduktiv ansats då de utgått från teorin. Då praktiskt verksamma revisorer har intervjuats så finns även induktiva inslag i uppsatsen. Dock ska det tilläggas att den befintliga teorin på detta ämne är relativt begränsat då revisorer och miljöfrågor inte har haft någon direkt koppling tidigare. 2.5 Datainsamling Vid datainsamling görs en distinktion mellan två olika typer av datainsamlingar, primärdata och sekundärdata. Primärdata är ny data som forskaren själv har samlat för just denna studie. Ny data kan samlas in genom exempelvis intervjuer eller undersökningar. Sekundärdata är data som redan finns på området och som har samlats in och analyserats av andra. Sekundärdata kan komma ifrån både akademisk eller icke akademiska källor och vara kvantitativ eller kvalitativ Hartman, (2004), s Saunders, et.al, (2003), s Hartman, (2004), s Saunders, et al, (2003), s Riley, et al (2000): Researching and Writing Dissertations in Business and Management, s

14 I denna uppsats har författarna använt sig av såväl primärdata som sekundärdata. Primärdata har samlats in genom semistrukturerade intervjuer med revisorerna för att analysera hur och om de tror att miljöfrågor kommer att påverka deras framtida arbete som revisorer. Sekundärdata har författarna använt i form av befintlig litteratur, forskning och elektroniskt material Litteraturstudie För att besitta tillräcklig kunskap på ämnet har författarna läst och studerat befintlig litteratur. Detta har varit en mycket viktig del av uppsatsen då kunskap om ämnet är avgörande för att möjliggöra en seriös och bra uppsats. Det har haft stor betydelse för deras planering och utformning av intervjuerna med respondenterna. Författarna har använt litteratur från Örebro universitetsbibliotek samt Örebro stadsbibliotek. Databaser har använts i form av FAR Komplett och DiVA. Ett flertal internetsidor från erkända organisationer och revisionsbyråer har använts Intervjuer Empirin i uppsatsen har samlats in genom semistrukturerade intervjuer via personliga besök och mail. Semistrukturerade intervjuer baseras på i förhand utformade frågor men lämnar utrymme för respondenten att svara på andra frågor beroende på hur intervjun fortskrider. Det är vanligt att dessa intervjuer spelas in på band och noteras skriftligen. 18 Då det endast finns runt 40 stycken MER- revisorer i Sverige och endast en i Örebro insåg författarna att de inte skulle ha möjlighet att resa runt Sverige för att träffa samtliga respondenter. Därför beslöt författarna sig för att genomföra vissa av intervjuerna via mail. Innan besöksintervjuerna skickades frågeformuläret ut till respondenterna för att de skulle få möjlighet att förbereda sig. Vid besöksintervjuerna spelades respondenterna in med bandspelare för att undvika eventuella misstolkningar och det tillät författarna att koncentrera sig på att ställa frågor samt att lyssna, skriftliga noteringar gjordes löpande under intervjuerna. Författarna sammanställde två frågemallar till intervjuerna, en för MER- revisorer och en för övriga revisorer som inte genomgått någon särskild certifiering inom miljöområdet. Under intervjuerna användes frågemallen som ram men andra frågor diskuterades beroende på respondentens kunskap och erfarenhet av ämnet. Författarna har i samtliga intervjuer haft möjlighet att återkomma med eventuella kompletteringsfrågor till respondenten. Sammanfattningarna av dessa intervjuer utgör empirin i uppsatsen. Sammanfattningarna har skickats till respondenterna för att undvika misstolkningar. Det finns både fördelar och nackdelar med att genomföra intervjuer per mail. En fördel är att det är kostnadseffektivt då det inte krävs några resor för att träffa respondenterna. Detta medför vidare att respondenter kan intervjuas som författarna annars ej haft möjlighet att intervjua av praktiska skäl. Respondenten har vid mail intervju tid att reflektera över sina svar vilket kan vara svårt vid en personlig intervju då respondenten måste gå vidare för att fokusera på nästa fråga. 18 Saunders, et al, (2003), s.247 8

15 Nackdelar med mail intervjuer är att missförstånd kan vara svåra att reda ut och respondentens ansiktsuttryck och kroppsspråk faller bort vilket kan vara betydande för intervjun Validitet och reliabilitet Det ställs krav på studier och därför är det viktigt att dessa har en hög grad av validitet och reliabilitet. 20 Med validitet menas hur korrekt observationen är. Det är viktigt att inte använda sig av felaktiga källor som kan minska validiteten. 21 Validitet kan även beskrivas som att författarna lyckats mäta det som de hade för avsikt att mäta. 22 Uppsatsen är baserad på intervjuer med såväl MER certifierade revisorer och övriga revisorer. Med MER certifierade revisorer menas revisorer som genomgått utbildning av MER- projektets verktyg så de besitter kunskap om dessa miljöfrågor. Övriga revisorer är revisorer som inte har någon speciell utbildning inom miljöfrågor utan har endast kunskap om området från den utsträckning som deras arbete som revisorer kräver. Författarna valde att intervjua båda grupperna för att få samtligas åsikter och se om detta varierade beroende på grupp. Detta har även gjorts för att erhålla en hög validitet. Genom att formulera ett tydligt syfte och presentera teorin på ett klart sätt har författarna försökt stärka validiteten så att de med säkerhet lyckas mäta det som var för avsikt att mäta. För att lyckas presentera teorin på ett klart sätt har det varit viktigt för författarna att läsa in sig på teorin innan intervjuerna genomfördes. Vid urvalet av respondenter har författarna haft för avsikt att intervjua revisorer från både små och stora revisionsbyråer. Uppsatsen baseras på fem stycken intervjuer med respondenter från både små och stora revisionsbyråer. Författarna är medvetna om att detta medför att det inte går att dra för stora slutsatser avseende storleken på byrån och respondentens svar. Reliabilitet handlar om att samma observation skall kunna upprepas ett flertal gånger och att andra skall kunna genomföra observationen. 23 För att stärka uppsatsens reliabilitet har författarna skickat sammanställningarna som de gjort från intervjuerna till respondenterna för att reda ut eventuella misstolkningar då respondenten har möjlighet att kommentera sammanställningen. Detta har varit extra viktigt vid mail intervjuerna då författarna ej haft möjlighet att ställa följdfrågor till respondenten eller att iaktta dennes ansiktsuttryck och kroppsspråk. Vidare har besöksintervjuerna spelats in på bandspelare för att undvika att viktig information uteblir eller att författarna citerar någon på fel sätt. Skriftliga noteringar har även gjorts under dessa intervjuer. Samtliga respondenter har haft samtycke med att deras namn publiceras i uppsatsen vilket stärker reliabiliteten. Det är viktigt att poängtera att detta ämne handlar om respondentens egna tankar och åsikter och därmed kan det till viss del ifrågasättas huruvida samma resultat skulle redovisas om studien upprepades med andra respondenter. 19 Hunt, et al, (2005): A Practical Guide to the Interview, s.3f 20 Hartman, (2004), s.145 f 21 Ibid s Ibid, s Ibid, s.146 9

16 2.7 Källkritik Med källkritik menas att fakta kontrolleras och sanningshalten bedöms i den information som används. En fråga som källkritik hjälper till att svara på är Hur vet jag det jag tror att jag vet? Thurén presenterar fyra olika källkritiska principer: Äkthet. Källan måste vara äkta och vara det den utger sig för att vara. Tidssamband. Det finns anledning att vara kritisk till källan om tiden mellan händelsen och källans berättelse om händelsen kan anses vara lång. Oberoende. Källan skall vara oberoende och ej referat från någon annan källa. Tendensfrihet. Källan får ej vara påverkad av någons personliga politiska, ekonomiska eller andra intressen då detta kan ge en felaktig bild av verkligheten. 24 Författarna till uppsats har strävat efter att använda sig av tillförlitliga källor. Författarna av de tryckta källor som de använt sig av förefaller för dem vara kända och trovärdiga författare på sina områden. I den mån det har varit möjligt har författarna till uppsatsen använt sig av dagsaktuella källor, men i vissa fall har det varit nödvändigt att referera till källor som är av äldre karaktär. Författarna anser ändå att dessa är tillförlitliga och aktuella då nyare litteratur inom dessa områden är svårt att hitta. Då de har använt sig av information från MER s Internet hemsida är författarna medvetna om att denna information kan ge en förskönad bild av MER- projektet och dess syfte. Övriga Internet källor som använts i uppsatsen består av erkända revisionsbyråer, databaser och organisationer. 24 Thurén, (2005): Källkritik, s 7, 9, 13 10

17 3 Teoretisk referensram För att stödja empiri i analysen så presenteras i detta kapitel den teoretiska referensram som författarna grundar sig på. Kapitlet inleds med ett avsnitt som behandlar bakgrundsfakta och ger en vidare förståelse för uppsatsen. Därefter beskrivs begrepp som CSR, hållbar utveckling, redovisningsteorier samt hur revisorns roll ser ut. 3.1 Bakgrund till teorin Detta avsnitt är väsentligt för att läsaren ska få en förståelse för resterande teori. I resterade del av uppsatsen benämns ekonomirevisorer som revisorer, dessa ska inte förväxlas med renodlade miljörevisorer Förändring av Sveriges redovisningstradition Normerna och normbildningen har under senare år förändras i en allt snabbare takt. Årsredovisningar i stora företag utformas oftare till en internationell publik och internationell harmonisering är ord som blir allt vanligare. Detta har resulterat i att den finansiella informationen måste vara mer standardiserad. Internationella normgivande organisationer har växt och fått större inflytande. Då Sverige är ett litet land innebär det att vi i större utsträckning blir beroende av vad som händer internationellt på området. 25 Både i Sverige och internationellt växer intressenternas krav på information om hur företagets verksamhet påverkar miljön. Företag måste ha information om vilken miljöpåverkan de har för att kunna hantera problemet. Det är här som revisorn kan ha en betydande roll, då denne genom att hantera miljöfrågor på ett professionellt sätt kan få upp ledningens ögon för dessa frågor Revisionspliktens avskaffande I april 2008 presenterade regeringen ett förslag om avskaffande av revisionsplikten för små företag. Samtliga aktiebolag är idag skyldiga att ha en kvalificerad revisor. Enligt utredningen skall endast fyra procent av dessa vara revisionspliktiga. Utredningen föreslår att förvaltningsrevisionen skall avskaffas och att mandatperioden förkortas till ett år istället för fyra år som det är idag när en revisor valts. Utredningen föreslår vidare att revisionspliktens avskaffande bör gälla från och med den 1 juli 2010 och tillämpas det räkenskapsår som då börjar efter den 30 juni Företag som inte kommer omfattas av revisionsplikten kan genom detta göra kostnadsbesparingar. Det har diskuterats hur revisorerna kommer påverkas av detta. Vissa 25 Nilsson, (2005): Redovisningens normer och normbildare: en nationell och internationell översikt, s. 9, Rapport 5521, (2005), s. 29, 71 11

18 menar att revisionsbyråerna kommer förlora sin monopolställning och ställas inför en ökad konkurrens på en snabbt föränderlig marknad. Det har också diskuterats huruvida skattefusk och ekonomisk brottslighet kan komma att öka i och med revisionspliktens avskaffande Revisorns roll Revisorerna har en stark roll i samhället. Det sägs att revisorsyrket växte fram då det fanns ett behov av en oberoende part mellan redovisningsberättigade intressenter och redovisningsskyldiga företag. Revisorerna blev då en part som både företag och intressenter kunde lita på. Då regelverket som omfattar revisionen är sanktionerad av samhället har detta skapat en efterfrågan på revisionstjänster. Vidare har det lett till att revisorerna har fått en stark och viktig ställning. Genom inträffade händelser som påverkat samhället har redovisningens utformning och innehåll förändrats. Den finansiella krisen i USA 1929 är den händelse som haft störst påverkan. USA gick in i en depression och skulden för aktieägarnas förluster lades på redovisningen. Det ansågs att redovisningen inte gav tillräckliga varningssignaler. 28 Det har visat sig att yrken som är starkt reglerade har en tendens att utveckla ett väl utvecklat tankemönster. Dessa tankemönster är inte bara mer komplexa utan har dessutom en förmåga att vara konservativa och svåra att förändra. En revisors sätt att tänka kan påverkas av den allmänna uppfattningen som råder på revisionsbyrån. Detta kan leda till relativt hög homogenitet bland revisorernas uppfattningar och subjektiva meningar sprids bland revisorerna. 29 Redovisningsforskningen domineras av en kognitiv inriktning, vilket innebär att revisorerna som personer sätts i centrum och deras reaktioner på signaler i omgivningen studeras. Vidare studeras hur revisorer gör vissa ställningstaganden och bedömningar. 30 Revisionsbyråerna drivs av ekonomiska drivkrafter då även de bedriver ekonomisk affärsverksamhet. Revisionsbyråernas klienter har en avgörande roll för byråns chans att öka marknadsandelar. En viktig del av revisionsbyråernas lönsamhet är intäkter som kommer från den rådgivning byråerna erbjuder som ett komplement till revisionen. Det hävdas att revisionsuppdrag och konsultuppdrag går hand i hand och byråns relation med klienten värdesätts högt då revisionen planeras. Detta kan hänföras till ansträngda revisionsarvoden som är en följd av konkurrensen mellan revisionsbyråerna. 31 Revisorerna är försiktiga i deras yrkesroll och risken för skadestånd samt disciplinära åtgärder gör att de inte gärna vill att deras arbetsuppgifter förändras eller att de får ytterligare skyldigheter. Uppfattningen om att revisorer är en konservativ yrkesgrupp och inte förändringsbenägna förefaller vara utbredd. Revisorerna har en tendens att ta deras arbetsuppgifter för givet utan att ifrågasätta dem, de förlitar sig på dokumenterade riktlinjer. När ny teknologi och nya arbetssätt införts har dessa inte alltid ersätt de befintliga, istället har dessa fungerat som ett komplement till 27 (3) 28 Öhman, (2004), s.9 f 29 Ibid., s Ibid., s Ibid., s

19 de redan inarbetade arbetssätten. En väl fungerande revision skall vara dynamisk och anpassad till intressenternas förväntningar och rådande situationer. Detta går inte hand i hand med den konservativa ställning som revisorerna kritiseras för. Istället för att vara oberoende och neutrala så ser revisorerna till sina egna intressen. Revisorerna ger intryck av att endast granska och bedöma information som de känner sig trygga och vana med att hantera. 32 Det tycks finnas anledning att tro att stora revisionsbyråer i Sverige som utgörs av Deloitte, Ernst & Young, KPMG samt Öhrlings PricewaterhouseCoopers följer riktlinjer mer slaviskt än mindre revisionsbyråer. Detta på grund av att stora byråer upprättar riktlinjer för granskningens utförande som revisorerna förväntas följa då de har en större kundkrets. Revisorerna har en tendens att ha olika uppfattningar beroende på att de är verksamma på olika orter. På mindre orter har revisorerna en möjlighet att komma företagsledningen närmare. Dock förefaller det som att revisorerna i stort har ett visst samtycke då de innefattas av samma profession. 33 En möjlig förklaring till att revisorerna inte vill bredda sina arbetsuppgifter till mer framtidsorienterad och mjuk information kan vara att de har börjat konkurrera med redovisningskonsulter och bokföringsbyråer för att få mera arbetsuppgifter och en bättre lönsamhet. Denna syn försvaras av att ge sig ut på nya okända områden kan äventyra deras rykte och det är tryggare att fokusera på det som de har kompetens om Miljöengagerade revisorer MER- projektet startades 2004 under finansiering av Vägverket region väst och Västra Götalandsregionen, som änidag är aktiva deltagare. Sedan starten har flera finansiärer tillkommit, både offentliga och privata. Branschorganisationen för revisorer och rådgivare FAR SRS är projektägare. En ytterligare partner som tillkommit är Naturvårdsverket. 35 Genom ekonomiska drivkrafter syftar projektet till att engagera revisorer till att arbeta för en bättre miljö. Verktygen som MER- projektet har tagit fram hjälper revisorer att identifiera möjliga ekonomiska besparingar hos sina kunder. Besparingarna är framtagna för att minska företagets klimatpåverkan. För revisorn innebär projektet en möjlighet att öka revisionsbyråns tjänsteutbud. 36 MER- projektet har utvecklat verktyg för godstransporter samt för tjänsteresor, dessutom är ett verktyg för energiförbrukning under utveckling. 37 Företagets revisor har stor kunskap om hur verksamheten och redovisningen fungerar. Detta skapar en möjlighet för revisorn att identifiera effektiviseringar inom logistikkedjan som innebär kostnadsbesparingar. Det finns olika tecken på när en logistikanalys behövs för att skapa besparingsmöjligheter. Dessa kan handla om kostnadstrender som förändras, brister i administrationen, brister i kundrelationen samt vid omstruktureringar av verksamheten. Genom 32 Öhman, (2004), s. 29, 43, 33 Ibid., s. 48ff 34 Ibid., s (2) (2) 13

20 att mäta logistiska parametrar och skapa system som underlättar jämförelser över tiden kan företaget identifiera avvikelser och brister Klimatförändringarna Mänskligheten är utbredd runt om på jorden och har anpassat sig till flera olika extrema miljöer och lyckats hitta sätt att försörja sig på i olika klimatområden. Människan har också tidigare lyckats anpassa sig till klimatförändringar. Tidigare klimatförändringarna har skett under stora tidsperioder, historiskt sett har mänskligheten inte upplevt en så snabb klimatförändring som nu förutspås. 39 Enligt FN: s klimatpanel IPCC är mänskligheten en bakomliggande orsak till de klimatförändringarna som sker. Mellan 1990 till 2100 väntas jordens medeltemperatur öka med 1,4 till 5,8 grader Celsius. Exakt vilka konsekvenser detta kommer att få är svåra att förutse, men den kommer att innebära en ökning av extrema väderhändelser, en ökning av nederbörd samt en ökad havsvattennivå. 40 Genom vår användning av bland annat fossila bränslen ökar vi mängden koldioxid och andra växthusgaser i atmosfären. Denna ökning leder till att jorden värms upp mer än om atmosfären endast hade bestått av naturligt utsläppta växthusgaser såsom vattenånga och en viss mängd koldioxid. 41 Sverige har beslutat att utsläppen ska minskas med fyra procent mellan 2008 och 2012, detta trots att EU: s omfördelning av sitt gemensamma Kyoto åtagande innebär att Sverige skulle få öka utsläppen med fyra procent. För att kunna uppnå detta mål bör ekonomiska styrmedel såsom subventioner, skatter och avgifter att spela en stor roll. 42 En stor utmaning Sverige står inför är att minska utsläppen från bränsleförbrukning i form av bensin och dieselanvändning vid transporter på vägar. Denna förbrukning utgjorde 38 procent av Sveriges totala utsläppsnivå under 2005 och tenderar på att växa ytterligare snarare än att sjunka Redovisningsforskning Intressentteorin Intressentteorin fokuserar på intressenterna vilka innefattas av aktörer som påverkar eller blir påverkade av företagets verksamhet. Det råder med andra ord ett ömsesidigt beroende mellan företaget och intressenterna. 44 Exempel på ett företags intressenter är kunder, ägare, opinionsgrupper, företagsledning, stat och kommun, långivare, leverantörer samt medarbetare och deras organisationer. Intressenterna ställer krav på att få belöningar som överstiger insatser och bidrag som de tillhandahålligt företaget. Om inte detta sker har de inget intresse av att tillhöra 38 (4), s. 1ff. 39 Bernes, (2007), s (1), s Ibid., s. 1ff. 42 Bernes, (2007), s. 167f. 43 Ibid., s. 68f. 44 Ibid., s

21 företagets intressenter. 45 Det är viktigt för företagsledningen att vårda intressenter som tillhandahåller resurser som företaget behöver. När företagsledningen skall fatta ett beslut som kan innebära hot och möjligheter behöver intressenternas reaktioner analyseras. Detta hjälper dem att avgöra om beslutet är värt att genomföra eller ej. Företagsledningen har ej råd att gå emot intressenterna då det kan försvåra framtida affärsmöjligheter. Genom att hantera miljöfrågor och ta sitt samhällsansvar kan företaget skapa sig en positiv bild till intressenterna samt lättare vinna deras förtroende Legitimitetsteorin Legitimitet ur företagets perspektiv kan kopplas till den analys av intressenterna som beskrivits i intressentteorin ovan. Det är viktigt att analysera intressenternas krav och reaktioner på företagets agerande för att hantera dessa på bästa sätt för företaget. Då reaktioner från vissa intressenter kan påverka reaktionen på andra intressenter är det viktigt för företaget att bearbeta alla intressenter för att behålla legitimiteten. Legitimitet kan kopplas till värderingar och normer för vad som anses rätt och fel. Det kan dessutom beskrivas som att företagets verksamhet stämmer överens med intressenternas värderingar. Detta visar att intressenterna är mycket viktiga för företaget då legitimitet är något som erhålls och bedöms från intressenterna. Däremot kan intressenterna ha olika åsikter och värderar därmed företagets legitimitet olika. 47 Då intressenternas krav kan stå i konflikt till varandra kan det ibland vara svårt och nästan omöjligt för företaget att tillgodose samtliga intressen fullt ut. Vad företagsledningen då kan göra är att kompromissa kraven så att en balans uppnås. På så sätt arbetar företagsledningen för att säkra företagets framtida verksamhet och deras relation med intressenterna. Detta kallas för att seriekoppla intressentkraven. Företaget tillgodoser samtliga intressenters krav men vid olika tidpunkter. Detta leder till en stabilitet i verksamheten och prioriteringar mellan kraven kan undvikas i större utsträckning Corporate Social Responsibility Under de senaste decennierna har samhället varit med om stora förändringar, exempelvis har massmedia utvecklats och har idag en stor roll vid skapande av opinion i samhället. Det räcker inte längre med att enbart tillhandahålla produkter som tillgodoser kundernas behov på marknaden. Marknaden och olika intressenter kräver att företaget ska visa vilka värderingar som finns i verksamheten samt att företaget tar ansvar för dess omgivning. EU- kommissionen har definierat begreppet CSR enligt följande: Ett begrepp som innebär att företagen på frivillig grund integrerar sociala och miljömässiga hänsyn i sin verksamhet och i sin samverkan med intressenterna, utöver vad lagen kräver Ax et al, (2005): Den nya ekonomistyrningen, s Ljungdahl, (1999): Utveckling av miljöredovisning i svenska börsbolag - praxis, begrepp, orsaker, s.41 ff 47 Ibid, s Ax et al, (2001), s Löhman, (2003): Det ansvarsfulla företaget, corporate social responsibility i praktiken, s. 15f. 15

22 CSR täcker in tre områden, hållbar utveckling som redogör för hur en ekonomisk tillväxt tar hänsyn till sociala frågor samt miljöfrågor som kan skapas. Vidare beskriver företagets ansvar hur företaget tar hänsyn till sin omvärld för att skapa en hållbar utveckling. Hur företaget styrs är det tredje begreppet som används i diskussionen kring CSR Hållbar utveckling Det blir mer accepterat att det inte går att utnyttja naturens resurser på det ohållbara sätt som sker idag. Inför kommande generationer finns ett ansvar att överlämna en natur och miljö som är lika rik på resurser att leva på idag. Detta kommer att ställa stora krav på en samhällsomställning från det förbrukningssamhället som existerar idag, till ett kretsloppssamhälle som tar ansvar för sina restprodukter och effektiviserar sin användning av naturens resurser. 51 Sedan industrialiseringen inleddes har förbrukningen av fossila bränslen varit en viktig faktor bakom en ökad tillväxt ekonomiskt sett. 52 För att skapa en hållbar utveckling måste förhållandet mellan mänskliga aktiviteter och bakomliggande naturresurser ses över. Belastning som olika verksamheter innebär kan minimeras genom utveckling, både genom effektivisering och utveckling av nya varor och ny teknik. 53 Hushållning av resurser samt en minskning av verksamhetens miljöpåverkan är nödvändiga faktorer för en långsiktig god ekonomisk tillväxt. Att enbart fokusera på en kortsiktig lönsamhet kan långsiktigt bli förödande för företaget då viktiga investeringar och utveckling av verksamheten riskeras att bortprioriteras. 54 Förändringen mot en hållbar utveckling är en långsam förändringsprocess. Den sker i olika instanser i samhället och grundar sig på vilka värderingar och verklighetsuppfattningar. Denna utveckling sker i företagen såväl som i andra samhällsfunktioner såsom samhällsdebatter, forskning och inom politiken. En sådan utveckling sker genom att det finns en vilja att förändra negativa handlingsmönster som är vardag för den aktuella funktionens verksamhet i samhällsuppfattningens riktningen. Goda exempel på hur detta sker lyfts fram genom massmedia. Det finns en fallenhet inom samhället att vilja efterlikna verksamheter som har lyckats i sin utveckling och har fått god kritik för sitt arbete. 55 Företagen har en viktig roll i denna samhällsförändring, hur företagen sköter sin verksamhet påverkar den politiska dagordningen och samhället i sig. Detta sker på lokal nivå som på nationell och internationell nivå, större företag har en omsättning som är högre än stadsbudgeten i vissa nationer Företagsstrategier och företagsstyrning En hållbar ekonomisk utveckling skapas genom styrning. Genom att en hållbar utveckling ses som ett viktigt mål för ledningar i olika verksamheter prioriteras dessa frågor och verksamheten 50 Löhman, (2003), s Westermark, (1999): Miljöredovisning, kommunikation av etik, vision och ekonomi, s 66f. 52 Bernes, (2007), s. 160f. 53 Wåhlstedt, (2001): Resultatredovisning för hållbar utveckling, naturekonomiska principer för kommunal tillämpning, exempel från Göteborg, Katrineholm, Lund och Sala, s. 15ff. 54 Westermark, (1999), s 11f. 55 Bergström, (1994): Naturekonomi, manöverutrymmet mellan resursförbrukning och kvalitetsanspråk, s. 80ff. 56 Westermark, (1999), s

23 kan styras i rätt riktning. För att kunna genomföra effektiviseringar måste verksamhetens ledning sätta upp mål för en effektivare resursanvändning. En uppföljning av dessa mål sker naturligt genom att de sätts upp i redovisningen. Detta skapar också en möjlighet att se olika bakomliggande orsaker och skapar en möjlighet att vidare beröra dessa. 57 Hur företagen jobbar med miljöfrågor och andra frågor som CSR innefattar styrs i hög grad av vilka frågor som prioriteras i samhället samt hur medierna ger påbackning på deras agerande. Företag arbetar olika i förhållande till långsiktiga utvecklingsfrågor. En del företag jobbar för att tillgodose lagkrav som skapas, men arbetar inte för att vidareutveckla verksamheten ytterliggare. Dessa företag nöjer sig med att till en så låg kostnad som möjligt kunna hålla sig inom lagens krav. Andra företag ser utvecklingen som en möjlighet till en effektivare produktion och ser olika miljökrav som en möjlighet till marknadsföring. Denna inställning är opportunistisk och används ofta som ett koncept i dessa företag. Offensiva företag skapar ett samband mellan naturen och dess verksamhet, för att utveckla den affärsmässiga verksamheten i en riktning med en så liten miljöpåverkan som möjligt Intressenter Marknaden och intressenterna ställer allt större krav på att företaget kommunicerar vilket ansvar som företaget tar gentemot sin omgivning. En sådan kommunikation är viktig för att skapa förtroende bland intressenterna. 59 De mest betydelsefulla intressenterna i det här avseendet är kunder, anställda samt ägare och investerarmarknaden. 60 Viktigt i detta sammanhang är att allmänheten anser att företagens viktigaste uppgifter är skapa sysselsättning, producera nyttiga produkter och tjänster. Att företagen ska skapa vinst samt betala skatt är inte lika viktigt för gruppen. Allmänheten har stort inflytande över hur företagen utför sin verksamhet, det är ofta här företagen hittar sina kunder. Kunderna är en av företagets allra viktigaste intressenter och de kan vara både privatpersoner och företagskunder. Det viktigaste inflytandet över företagen har allmänheten genom konsumtion. Det krävs inte bara en produkt som är bättre än konkurrenters produkter, det krävs också ett immateriellt värde i produkten. Det här värdet skapas genom att påvisa att företaget förstår och tar ansvar för sin roll i samhället. Både för sin miljöpåverkan men också för sina anställda samt leverantörer, både i det egna landet och i andra länder. 61 En annan viktig intressent ur ett CSR perspektiv är de anställda, det är här företaget hittar kompetens som krävs för att bibehålla verksamheten. Ett företag som inte tar ansvar gentemot sin omgivning riskerar att förlora sina anställda. Engagerade och drivna anställda som trivs i sin arbetsmiljö är gynnsamt för verksamheten. Detta skapar en situation som är gynnsam för båda parter om de arbetar tillsammans för varandras bästa Wåhlstedt, (2001), s Bergström, (1994), s Leipziger, (2003): The Corporate Responsibility Code Book, s.43ff. 60 Löhman, (2003), s Ibid., s.45ff. 62 Ibid., s. 59f. 17