Revisionsrapport Särredovisning av affärsverksamhet Östersunds kommun 3 juni 2009 Anneth Nyqvist, revisionskonsult Hans Stark, Certifierad kommunal revisor
2009-06-03 Anneth Nyqvist/Uppdragsledare Hans Stark, certifierad kommunal revisor
Innehållsförteckning 1 Sammanfattning...4 2 Inledning...5 2.1 Bakgrund...5 2.2 Revisionsfråga...5 2.3 Avgränsning...5 2.4 Revisionsmetod...6 3 Granskningsresultat...6 3.1 Särredovisning...6 3.2 Avgränsning mellan drift och investering...7 3.3 Avskrivningar och ränteberäkningar...8 3.4 Intäktsredovisning...8 3.5 Hantering av resultat i budget och redovisning...9
1 Sammanfattning På uppdrag av de förtroendevalda revisorerna i Östersunds kommun har Komrev inom Öhrlings PricewaterhouseCoopers genomfört en granskning avseende särredovisning av affärsverksamhet. Följande revisionsfråga har varit aktuell: - Är kommunens räkenskaper rättvisande utifrån VA-lagstiftningens krav? Sedan 2007 har en ny VA-lagstiftning trätt i kraft som förtydligar att VA-verksamheten skall bedrivas utefter självkostnadsprincipen. Lagen innebär att från och med redovisningsåret 2007 skall en separat redovisning upprättas för den kommunala VA-verksamheten. Redovisningen skall upprättas utefter god redovisningssed och innehålla en resultatoch balansräkning. Det skall också framgå hur gemensamma kostnader har fördelats. Östersunds kommun har särredovisat VA-verksamheten sedan 1993. En avgränsad VAredovisning med resultat- och balansräkning, förvaltningsberättelse m m har upprättats för 2008 men redovisningen har hittills inte presenterats på annat sätt än att VA-verksamheten ingår som en del i utförarstyrelsens driftredovisning. I och med att kommunen har en köp-sälj organisation fördelas gemensamma kostnader för all verksamhet i kommunen och några speciella fördelningar behöver därmed inte göras för att upprätta en redovisning för VA-verksamheten. Vi bedömer att kommunens räkenskaper i stort sett är rättvisande utifrån VA-lagstiftningens krav men lämnar följande förslag till åtgärder för att ytterligare höja kvaliteten på redovisningen: - resultat- och balansräkning bör kompletteras med fler noter för de ingående posterna. - fördelning av de gemensamma kostnaderna bör beskrivas på ett tydligare sätt. - förvaltningsberättelsen kan utvecklas med exempelvis analyser och komplett investeringsredovisning. - utförarstyrelsen bör behandla VA-redovisningen innan kommunens bokslut så att den kan ingå som en specifikation av VA-verksamhetens resultat. - riktlinjer eller styrprinciper för VA-verksamheten bör tas fram. - det upparbetade egna kapitalet bör istället redovisas som en långfristig skuld till VA-abonnenterna med en därtill kopplad investeringsplan. 4
2 Inledning 2.1 Bakgrund Förutsättningarna för VA-verksamheten och möjligheterna till att ta ut avgifter regleras i lag om allmänna vattentjänster. Som i övrig kommunal verksamhet gäller självkostnadsprincipen, det vill säga att kommunen inte får ta ut någon vinst från verksamheten. För att tydliggöra att det inte sker några överföringar från VA-verksamheten till annan verksamhet ska VA-verksamheten särredovisas. Den 1 januari 2007 tydliggjordes detta ytterligare genom lagen om allmänna vattentjänster (LAV, SFS 2006:412) som ersatte den tidigare VA-lagen från 1970. I anslutning till den nya lagen har Svenskt Vatten, som är VA-verksamhetens branschorganisation tagit fram riktlinjer för hur lagen skall tillämpas och hur redovisningen bör utformas. Bland de viktigaste nyheterna i det nya regelverket märks: - VA-verksamheten skall årligen redovisas i en särskild resultat- och balansräkning som skall hållas tillgänglig för brukarna. - Eventuella överskott får fonderas i en resultatutjämningsfond som återförs inom tre år eller avsättas för planerade investeringar. - En enhetlig redovisning av kapitalkostnader för att få bättre jämförelse mellan kommuner ska tillämpas. 2.2 Revisionsfråga - Är kommunens räkenskaper rättvisande utifrån VA-lagstiftningens krav? Följande kontrollfrågor har varit aktuella: - Finns kalkyler och redovisning som tydligt pekar på självkostnadsprincipen? - Finns tydliga riktlinjer för redovisning av investering kontra underhåll/drift? - Hur genomförs kapitalkostnadsberäkningar? - Hur hanteras årets resultat? - Hur fastställs och gör särredovisningen tillgänglig för fastighetsägarna? 2.3 Avgränsning Granskningen är översiktlig vilket innebär att enskilda redovisningsposter inte kommer att granskas. 5
2.4 Revisionsmetod Granskningen har genomförts genom studier av upprättad särredovisning och intervju med VA-chefen, ansvarig ekonom och biträdande redovisnings/finanschef. Granskningen är översiktlig vilket innebär att enskilda redovisningsposter inte har substansgranskats. Rapporten är sakgranskad av behöriga tjänstemän. 3 Granskningsresultat 3.1 Särredovisning I nya VA-lagen Lag (2006:412) om allmänna vattentjänster 50 regleras att huvudmannen för VA-verksamheten skall upprätta en avgränsad redovisning (särredovisning) utefter god redovisningssed, för VA-verksamheten innehållande en resultat- och balansräkning. Det skall också framgå hur gemensamma kostnader har fördelats. Kommunen har haft en avgränsad redovisning av VA-verksamheten sedan 1993. I och med att kommunen har en köp-säljorganisation fördelas gemensamma kostnader för all verksamhet i kommunen. Kommunens centrala kostnader ekonomitjänster, datacenter och löneadministration belastar redovisningen utifrån faktisk förbrukning. När det gäller tekniska förvaltningens gemensamma kostnader fördelas dessa på förvaltningens verksamheter utifrån omsättningen. Fördelningen framgår till viss del i den specificerade uppföljning som bifogats till resultat- och balansräkningen. Ytterligare material erhölls i samband med intervjun men ingår inte i själva redovisningen. I redovisningen finns två noter, den ena avseende periodisering av anslutningsavgifter och den andra avser interninterna intäkter. Det finns en kortfattad men informativ förvaltningsberättelse som innehåller viktiga händelser under året, olika nyckeltal, måluppfyllelse, årets resultat där såväl driftredovisning som investeringsredovisning framgår, samt framtid. I samband med granskningen färdigställdes de sista delarna i VA-redovisningen. Den har inte presenterats för utförarstyrelsen annat än att VA-verksamheten ingår som en del i förvaltningens driftredovisning. Vid intervjun framkom att det finns funderingar på hur och i vilken form man ska presentera redovisningen för abonnenterna. Ett alternativ som kom fram var en populärversion på hemsidan. 6
Det finns inga dokumenterade riktlinjer eller styrprinciper för VA-verksamheten. Servicedeklarationer Utförarstyrelsen har 2009-02-26 13 antagit servicedeklaration för vatten- och avloppsverksamheten där det tydligt framgår vad abonnenterna kan förvänta sig av kommunen men samtidigt vilka förväntningar som kommunen har på abonnenterna. Revisionell bedömning Resultat- och balansräkningen för kommunens VA-verksamhet följer en ändamålsenlig uppställning. Vi föreslår dock att redovisningen kan kompletteras med fler noter för de ingående posterna och att fördelningen av de gemensamma kostnaderna beskrivs på ett tydligare sätt. För att förvaltningsberättelsen ska bli mer lättläst borde det finnas en analys av de olika nyckeltalen med en bedömning. Vidare anser vi att det vore intressantare om hela investeringsredovisningen ingick, nu kommenteras endast avvikelser gentemot budget. Vi anser också att det skulle vara en fördel om utförarstyrelsen behandlade VAverksamhetens särredovisning innan kommunens bokslut. Särredovisningen skulle sedan kunna utgöra en specifikation av VA-verksamhetens resultat i samband med bokslutet. Specifika riktlinjer eller styrprinciper för VA-verksamheten saknas. Detta är inget formellt krav men vi vill ändå framhålla att ett sådant dokument ytterligare skulle kunna förtydliga vilka rutiner och regler som gäller för denna verksamhet. 3.2 Avgränsning mellan drift och investering Att skilja mellan drift och investering är betydelsefullt i VA-verksamhet då åtgärderna dels berör olika budgetar och dels innebär olika kostnadsfördelningar över tid, (d v s det påverkar självkostnaden för verksamheten). VA-verksamheten följer kommunens riktlinjer för investeringar. Detta innebär att utgifter som är högre än ett halvt basbelopp och beräknas ha en livslängd över tre år redovisas som en investering. Vid intervjun framkom att det ofta förekommer diskussioner om skillnader mellan investering och underhåll/drift. Specifika riktlinjer för VA-verksamheten saknas. När det gäller det totala investeringsutrymmet har förvaltningen från kommunledningen för 2009 fått direktivet att investeringarna högst ska motsvara avskrivningarna. Samtidigt är det krav på att investeringar över 1 mnkr ska beslutas av finansutskottet. 7
Revisionell bedömning Vi bedömer att avgränsningen mellan investering och underhåll/drift för VA-verksamheten görs på ett korrekt sätt då den följer kommunens riktlinjer som i sin tur är i överensstämmelse med Svenskt Vattens rekommendationer. 3.3 Avskrivningar och ränteberäkningar Normalt består kostnaderna inom VA-verksamheten till mellan 50-80 % av kapitalkostnader, d v s avskrivningar plus ränta på investerat kapital. Hur dessa beräknas och vilken avskrivningstid som väljs samt val av ränta påverkar därför kostnadsbilden betydligt. Avskrivningstider för olika investeringsprojekt framgår av investeringsuppföljningen. När det gäller VA-ledningar har avskrivningstiden fastställts till 40 år. I de fall en investering innehåller delar med olika avskrivningstider sker en så kallad komponentavskrivning. Räntekostnaderna beräknas på de långfristiga skulderna och uppgår för 2009 till 4,5 % enligt rekommendationer från Sveriges kommuner och landsting. Vid intervjun framkom att räntan betraktas som hög i denna typ av verksamhet. I den övriga kommunala verksamheten påverkar räntan endast bruttoomslutningen men inom VA-verksamheten motsvarar en ränteförändring med 0,5 % en taxehöjning/minskning med 1,5 %. Samtidigt framgår av Svenskt Vattens riktlinjer att en enhetlig redovisning av kapitalkostnader för att få bättre jämförelse mellan kommuner ska tillämpas. När det gäller ränta på rörelsekapitalet så utgår den från reporäntan +/- 0,5 %, vilket innebär att det i nuläget inte utgår någon ränta. För 2008 uppgick räntan på rörelsekapitalet till knapp 0,9 mnkr. Revisionell bedömning Enligt Sveriges kommuner och landstings förslag uppgår avskrivningstiden för VAledningar till 50 år men i förslaget påpekas att en bedömning bör göras utifrån nyttjandeperioden varför vi inte har anledning att ifrågasätta den valda avskrivningstiden. Vi vill också poängtera att det är positivt att komponentavskrivning görs. När det gäller räntan anser vi att i avsaknad av externa lån är det rimligt att använda den internränta som används i den övriga kommunala verksamheten. 3.4 Intäktsredovisning Anläggningsavgifter (anslutningsavgifter) är att betrakta som en intäkt för VA-verksamheten och skall redovisas över resultaträkningen. Svenskt Vattens skrift (Publikation P97) 8
Ekonomisk redovisning för VA-branschen och Rådet för kommunal redovisnings idéskrift Redovisning av affärsverksamhet menar att anläggningsinkomsterna skall periodiseras (d v s att intäkterna fördelas) över samma avskrivningstid som för den investering som anslutningsavgiften bidragit till att finansiera. Som ett ytterligare förtydligande framgår att den del av anslutningsavgiften som avser att täcka direkta kostnader som huvudmannen har för att ansluta en ny abonnent (normalt en ringa del av anslutningsavgiften) skall matchas mot dessa kostnader och följaktligen intäktsföras direkt. Den andra delen (normalt huvuddelen av anslutningsavgiften) vilken syftar till att bidra till finansiering av nya anläggningstillgångar, skall däremot periodiseras och behandlas som en förutbetald kostnad då det är uppenbart att det är en prestation som inte fullgjorts i sin helhet. Östersunds kommun har valt att intäktsföra 1/8 av anslutningsavgiften första året och resterande del periodiseras på 25 år. 1/8 kan i jämförelse med rekommendationer och andra kommuner där 1/10 är vanligt betraktas som relativt hög, men vid intervjun framkom att detta berodde på att anslutningsavgifterna i kommunen är relativt låga vilket innebär att det krävs ett större uttag för att finansiera de direkta kostnaderna i samband med anslutningen. Revisionell bedömning Vi bedömer att anslutningsavgifterna periodiseras på ett i huvudsak korrekt sätt. Enligt rekommendationen ska intäkterna periodiseras över samma avskrivningstid som den investering som anslutningsavgiften bidragit till att finansiera. Förvaltningen har gjort en genomgång av samtliga investeringar och bedömt att den genomsnittliga avskrivningstiden uppgår till 25 år, vilket vi inte har anledning att ifrågasätta. 3.5 Hantering av resultat i budget och redovisning Då självkostnadsprincipen reglerar svensk VA-verksamhet skall, i princip, verksamheten budgeteras och redovisas med ett nollresultat. Av samma anledning skall VAverksamhet bedrivet i förvaltningsform, i princip, ej heller ha något eget kapital. Enligt Svenskt Vattens skrift (Publikation 97) Ekonomisk redovisning för VA-branschen skall överskott betraktas som en skuld till brukarna. Enligt förarbetena till vattentjänstlagen skall tillfälliga överskott eller underskott regleras över en treårsperiod. Överskott kan också fonderas till planerade nyinvesteringar som avses att genomföras inom en 10-årsperiod. Kravet är att objekten finns fastställda i en investeringsplan, att det finns en beräknad kostnad, beskrivning av när medlen är avsedda att användas samt övriga nödvändiga upplysningar för att kunna bedöma behovet (30, Lag (2006:12) om allmänna vattentjänster). 9
Årets resultat för 2008 uppgår till +115 tkr och har ökat rörelsekapitalet med motsvarande belopp. Det egna kapitalet uppgår till 10,8 mnkr. Revisionell bedömning Enligt vår bedömning är det tveksamt om VA-verksamheten kan redovisa ett upparbetat eget kapital då det inte är ett tillfälligt överuttag som antingen planeras att återföras till abonnenterna inom en treårsperiod eller att det finns en investeringsplan som är kopplad till denna post. Vi rekommenderar att kommunen istället bokför denna kostnad som en långfristig skuld till abonnenterna med en därtill kopplad investeringsplan enligt ovan beskrivna krav. 10