1/2001 23.2.2001 Skattefrågor Utredningsman Pekkarinens rapport Anvisningar i anknytning till bokföringen Arbetsgruppen för utredning av mervärdesskatten Kuntatalous/Kommunalekonomi 1/01 3
Kuntatalous Kommunalekonomi Nro/nr 1/2001 Lehti ilmestyy 7 kertaa vuodessa Infobladet utkommer 7 gånger per år Julkaisija Utgivare Suomen Kuntaliitto Finlands Kommunförbund Toinen linja 14 Andra linjen 14 00530 Helsinki Helsingfors puh./tfn (09) 7711 fax (09) 771 2570 http://www.kuntaliitto.fi Painosmäärä 1400 kpl Upplaga 1400 st. Painopaikka Tryckeri Kuntatalon Painatuskeskus, Helsinki Tryckericentralen i Kommunernas hus i Helsingfors Tilaushinnat Tiedotetta toimitetaan kuntiin ja kuntayhtymiin yksi ilmainen kappale. Alla kommuner och samkommuner får ett gratis exemplar av infobladet. Lisätilaukset 400 mk/v/kpl. Kuntatalouden vastuualueelta/ Raija Haaja, p. (09) 771 2077 tai fax. (09) 771 2570 Extra årsprenumerationer à 400 mk kan beställas av Raija Haaja, fax (09) 771 25 70 IINNEHÅLL Skattefrågor 3 Fördelningen av förskott för skatteåret 2001 Skatteförvaltningens och Patent- och registerstyrelsens gemensamma företags- och organisationsdatasystem Skattestyrelsens anvisning om mervärdesbeskattning av direktförsäljning Utredningsman Pekkarinens rapport 5 Sammandrag av de viktigaste förslagen Kommunsektionens sammansättning 9 Kommunsektionens utlåtanden 10 Redovisningen av skatteinkomster Utlåtande om bokföring av en samkommunsgrundkapital och medlemskommuners andelar i samkommun Utlåtande om bokföring av donation Utlåtande om nedskrivning av anläggningstillgångar Kommunförbundets anvisningar 18 Behandling av placeringar i bokslutet Upptagning av semesterlöneskuld i bokslutet Arbetsgruppen för utredning av mervärdesskatten på kommunal anskaffning 20 Sida Bilagor: Utlåtande om hur en samkommuns grundkapital och en medlemskommun samkommunandel skall bokföras (bilaga 1) Utlåtande om bokföring av donation. (bilaga 2) Utlåtande om hur nedskrivning av anläggningstillgångar skall behandlas......(bilaga 3) Periodisering av semesterlöner (bilaga 4) Innehållet i Kommunalekonomi under år 2000.. (bilaga 5) Tiedote on myös internetissä Kuntaliiton kotisivulla Infobladet finns också på Kommunförbundets webbsidor http://www.kuntaliitto.fi Vastuuhenkilöt/Ansvarspersoner Martti Kallio Sisko Myöhänen Toimittaneet Sammanställt av Raija Haaja ISSN 1238-285x 2 Kuntatalous/Kommunalekonomi 1/01
Skattefrågor Fördelningen av förskott för skatteåret 2001 I februari togs nya fördelningsandelar i bruk vid redovisningen av förvärvs- och kapitalinkomstskatter för skatteåret 2001. Ändringen beror på en översyn av skattetagargruppernas och de enskilda kommunernas andelar av utdelningen. Skattetagargruppernas andelar av utdelningen beräknas på basis av uppgifterna om beskattningen för år 1999 och beräkningen för hur olika inkomster och avdrag utvecklas under perioden 1999 2001. Inkomstnivån för löntagare beräknas stiga med 8,5 % under perioden 1999 2001, beräknat enligt skatteberäkningsgrunderna för år 2001. År 2001 beräknas den beskattningsbara förvärvsinkomsten av anställningsoptioner vara 2,2 miljarder mark större än motsvarande inkomstpost 1999. Kommungruppens andel av förskotten för år 2000 har fastställts till 50,53 %. De enskilda kommunernas utdelning beräknas så, att den kommunalskatt som fastställts vid beskattningen för skatteåret 1999 ändras till ett beräknat antal skatteören för varje enskild kommun genom att dividera skatten med inkomstskatteprocenten för varje kommun. Det antal skatteören som fås på detta sätt justeras med en koefficient som utgörs av förhållandet mellan kommunens invånarantal 1.1.2000 och 1.1.1999. Genom att tillämpa kommunens inkomstskatteprocent för år 2001 på det justerade antalet skatteören får man kommunens uppskattade kommunalskatt. Kommunens fördelningsandel motsvarar den andel som kommunens uppskattade kommunalskatt utgör av summan av samtliga kommuners uppskattade kommunalskatt. En förteckning över de enskilda kommunernas fördelningsandelar år 2001 finns på skatteförvaltningens hemsida under adressen http://www.vero.fi/skatteredovisning/index.html. Fördelningsandelarna av samfundsskatten De fördelningsandelar som tillämpas vid redovisning av samfundsskatt för skatteåret 2000 utgör ett medeltal av de gamla och de nya andelarna. Vid beräkningen av andelarna har utdelningen enligt 13 skatteredovisningslagen en vikt på 50 % och utdelningen enligt 12 d lagen om skatteuppbörd en vikt på 50 %. Den samfundsskatt som kommunen får med de nya fördelningsandelarna får avvika med högst 1 500 mark per invånare jämfört med om utdelningen hade fastställts enligt skatteuppbördslagen. Vid redovisningen av samfundsskatt för skatteåret 2000 tillämpas en utdelning som fastställts helt enligt 13 skatteredovisningslagen. Utdelningen rättas dock så att beloppet av den samfundsskatt som enligt utdelningen tillfaller de enskilda kommunerna är högst 4 000 mark Kuntatalous/Kommunalekonomi 1/01 3
mindre per invånare än om beloppet hade fastställts enligt skatteuppbördslagen. Finansministeriet har fastställt de fördelningsandelar som skall tillämpas vid redovisningen av samfundsskatten för skatteår 2001. Kommunernas andel har fastställts till 35,29 % i stället för den preliminärt uppskattade andelen om 37,25 %. Sänkningen av kommunernas gruppandel beror på att utjämningen av skatteinkomsterna även i fråga om samfundsskatten sker på basis av beskattningsuppgifterna för skatteåret 1999 i stället för 1998. Enligt 12 skatteredovisningslagen skall statens utdelning höjas och kommunernas utdelning sänkas, om det sammanlagda utjämningsbelopp som påverkar statsandelarna blir större än om man hade använt beskattningsuppgifterna för skatteåret 1998. Utjämningarnas sammanlagda belopp är 692 miljoner mark större, vilket innebär att kommungruppens utdelning sänks till 35,29 %. Vid fastställandet av de nya fördelningsandelarna används uppgifter för år 1999 även i fråga om antalet anställda, driftsställen och koncernstruktur. De nya andelarna tillämpades redan vid de samfundsskatteredovisningar som gjordes i januari 2001. En förteckning över de enskilda kommunernas fördelningsandelar av samfundsskatten för år 2001 finns på skatteförvaltningens hemsida under adressen http://www.vero.fi/skatteredovisning/index.html. Vid samfundsskatteredovisningen för skatteår 2002 är kommunernas fördelningsandel enligt 12 skatteredovisningslagen 37,25 %. Skatteförvaltningens och Patent- och registerstyrelsens gemensamma företags- och organisationsdatasystem Skattestyrelsen och Patent- och registerstyrelsen (PRS) samarbetar för att ta fram ett gemensamt anmälningsförfarande för företag. Reformen innebär att ett företag kan lämna in uppgifter till myndigheterna med en enda anmälan. Samtidigt införs ett gemensamt företags- och organisationsnummer (FO-nummer). Som det nu ser ut kommer det gemensamma systemet att tas i bruk 1.6.2001. Lagförslaget är ännu under behandling i riksdagen. Företags- och organisationsnummer Företags- och organisationsnumret erhålls omgående vid företagsanmälan hos antingen skattestyrelsen eller PRS. Numret identifierar företaget, men ger inte information om företaget t.ex. finns upptaget i något register. Numret består av 7 siffror, ett bindestreck och ett kontrolltecken. Alla företag och organisationer som redan ingår i handelsregistret eller stiftelseregistret får automatiskt ett företags- och organisationsnummer. De separata handels- och stiftelseregisternumren kommer inte att användas i fortsättningen. Skatteförvaltningens kunder behåller sina nuvarande nummer. 4 Kommunalekonomi 1/2001
Vad innebär företags- och organisationsdatasystemet för ett gammalt företag? Gamla företag behöver inte göra någon anmälan till skatteförvaltningen eller handelsregistret p.g.a. att det nya företags- och organisationsdatasystemet tas i bruk. Det gamla affärs- och samfundssignumet (AS-signum) förblir oförändrat, men ändrar namn till FO-nummer. Vad innebär företags- och organisationsdatasystemet för ett nytt företag? Företaget kan lämna grundanmälan till skatteförvaltningen eller handelsregistret. Anmälan kan lämnas in vid skatteförvaltningens verksamhetsställen, hos handelsregistret, TE-centralerna och magistraterna, eller postas under den adress som anges på blanketten. Företaget får omgående ett FO-nummer, som skall användas på företagets brevpapper och blanketter. Det officiella registreringsbeskedet sänds separat till företaget. Datatjänsten I företagsdatasystemet införs grunduppgifter om alla juridiska personer och privata näringsidkare om ingår i skatteförvaltningens och PRS:s register. De viktigaste företagsuppgifterna omfattar företagets firma, företags- och organisationsnummer, adress- och andra kontaktuppgifter, företagsform och hemort samt uppgifter om vilka skatteförvaltnings- och PRS-register företaget ingår i. Företagets grunduppgifter är fritt tillgängliga via Internet. Avsikten är att den gemensamma datatjänsten skall tas i bruk under sommaren 2001. Framtidsplaner I framtiden kommer man att kunna fylla i anmälningsblanketterna interaktivt via Internet. Målet är att kunden på elektronisk väg skall kunna sköta betalningar och få sitt företags- och organisationsnummer, anhängiggöra anmälan och t.o.m. registrera sig. I ett senare skede kommer företagsdatasystemet även att möjliggöra elektronisk överföring av bokslutsuppgifter. I framtiden kommer systemet att användas bl.a. för att överföra företagens driftsställeuppgifter från Statistikcentralen och för uppdateringen av adressuppgifterna direkt ur postens register. Skattestyrelsens anvisning om mervärdesbeskattning av direktförsäljning Skattestyrelsen har gett en preciserande anvisning om mervärdesbeskattningen av direktförsäljning (7.2.2001 Dnr 359/40/2001). Skattestyrelsens anvisning finns på skatteförvaltningens hemsida under adressen http://www.vero.fi/skatteinfo/direktforsaljningsmoms.html. Närmare upplysningar: Mikael Enberg, (09) 771 25 40 Juha Mynttinen, (09) 771 2079, 050 667 46 Tarja Tarkiainen, (09) 771 2086, 050 367 58 16 Kommunalekonomi 1/2001 5
Utredningsman Pekkarinens rapport Utredningsman doktor Jukka Pekkarinen som tillsatts av inrikesministeriet har gjort en utredning om finansieringen av kommunernas basservice (inrikesministeriets publikation 1/2001) som har offentliggjorts 18.1.2001. Rapporten finns till påseende i sin helhet på Kommunförbundets webbsidor: http://www.kuntaliitto.fi./service/kommunalekonomi. Sammandrag av de viktigaste förslagen Utredningen fokuserar på finansieringen av den basservice som kommunerna ansvarar för. Syftet med utredningen är att komma med förslag till sådana justeringar av det nuvarande statsandelssystemet som skulle förbättra korrelationen mellan de skyldigheter kommunerna har i fråga om basservicen och finansieringen av den, både ur ett helhetsperspektiv och ur de enskilda kommunernas perspektiv. Dessutom syftar utredningen till att stödja kontrollen av finansieringssystemet, öka stabiliteten och förutsägbarheten i finansieringen, underlätta begripligheten i statsandelssystemet och öka systemets stimulerande inverkan. Det är kommunernas egna skatteinkomster, skatteutjämningen mellan kommunerna, strukturen i statsandelssystemet, de beslut som berör statsandelarna (basservicebudgeten) och förhandlingarna mellan staten och kommunerna som är föremål för ändringsförslagen. Utredningsarbetet består av två delar: brådskande justeringar som eventuellt genomförs från början av år 2002 (stabiliteten och förutsägbarheten i skatteinkomsterna, skatteutjämningen mellan kommunerna) och justeringar som genomförs senare efter ett eventuellt separat utredningsarbete (övriga utredningsobjekt). Reformer som genomförs snabbt Förslagen i anknytning till beskattningen går främst ut på att öka stabiliteten i den kommunala samfundsskatten i de enskilda kommunerna. Enligt förslaget ökar stabiliteten om man tar i bruk en andel av samfundsskatten på basis av den senast färdigställda beskattningen. Andelen skulle bygga på två år gamla uppgifter och med en gång vara slutlig. Härvid undgår man korrigeringar i efterhand som har lett till återkrav och tilläggsbetalningar av redan redovisade skatter. I rapporten föreslås att förfarandet vid skatteutjämningen revideras så, att eftersläpningen på två år avskaffas och utjämningen utförs månadsvis i samband med redovisningen av skatteinkomster. Detta innebär också att utjämningen kopplas bort från statsandelarna, vilket skulle göra 6 Kommunalekonomi 1/2001
statsandelssystemet klarare. Undanröjandet av eftersläpningen är av stor ekonomisk betydelse för kommunerna. En förutsättning för att skatteinkomsterna skall kunna jämnas ut i realtid är att också utjämningssystemets skala ändras och görs symmetrisk. Enligt förslaget skulle utjämningsgränsen ligga vid 100 procent, i stället för nuvarande 90 procent. Utjämningen skulle vara 50 procent både under och över utjämningsgränsen. I de kommuner som har större skatteinkomster än utjämningsgränsen skulle ett utjämningsavdrag om 50 procent göras på den kalkylerade skatteinkomst som överskrider gränsen. På motsvarande sätt skulle de kommuner som befinner sig under utjämningsgränsen få ett utjämningstillägg om 50 procent på den kalkylerade skatteinkomst som underskrider utjämningsgränsen. Utjämningsavdraget stiger därmed från nuvarande 40 procent till 50 procent. Samtidigt slopas det 15-procentstak som tillämpas på utjämningsavdrag (gäller Helsingfors, Esbo och Grankulla). Eftersom de kommuner som i det nuvarande systemet underskridit utjämningsgränsen på 90 procent fått full utjämning upp till gränsen innebär förslaget att dessa kommuners ställning försämras. För undvikande av detta föreslås att de får en separat komplettering av skatteinkomsten som ingår i statsandelssystemet och där gränsen för utjämningen skulle gå vid nuvarande 90 procent. Kompletteringen av skatteinkomsten betalas först som förskott och justeras senare i enlighet med de slutliga skatteuppgifterna. Utredningen föreslår att fastighetsskatten inte skall tas med i den egentliga utjämningen. Detta skulle särskilt gagna de kommuner där det finns kraftverk, sommarstugekommunerna och de kommuner där fastighetsskattens betydelse är relativt stor. Fastighetsskatten skulle dock tas med i den separata kompletteringen, varvid detta gagnar de kommuner som överskrider utjämningsgränsen om 90 procent. De kommuner som underskrider utjämningsgränsen får utöver sin egen fastighetsskatt också komplettering. Alla kommuner drar nytta av att eftersläpningen på två år undanröjs. De kommuner vars skatteinkomst ligger under utjämningsgränsen bibehåller åtminstone sin nuvarande ställning, men drar nytta av att eftersläpningen undanröjs och av att den extra kompletteringen är ajour. På detta vinner de kommuner vars skatteinkomst överskrider utjämningsgränsen (regioncentra). Förlorare blir de kommuner där 15-procentstaket på utjämningsavdraget slopas (enligt preliminära uppgifter fem kommuner). Justeringar som genomförs senare De reformer som behandlas nedan skulle genomföras efter 1.1.2002. När det gäller statsandelssystemet föreslår utredningsmannen att statsandelarna för social- och hälsovården, finansieringen av grundläggande utbildning inom undervisningssektorn och inrikesministeriets allmänna statsandel till kommunerna sammanförs till ett allmänt finansieringsstöd per invånare för finansiering av basservicen. Finansieringsstödet per invånare korrigeras uppåt och nedåt enligt förhållandena i kommunen och finansieringsstödets nivå fastställs utifrån principerna för basservicebudgeten (se nedan). Ett Kommunalekonomi 1/2001 7
ministerium (statsandelsministerium) administrerar finansieringsstödet (en penningström). Uppgifter i anslutning till finansieringsstödet hänförs till detta ministerium. De övriga uppgifterna kvarstår hos respektive ministerium. Härvid överförda uppgifter är sådana som social- och hälsovårdsministeriet och undervisningsministeriet skött. Kommunalekonomin och kommunernas uppgifter beaktas vid dimensioneringen med tillräcklig tyngd, och beaktas också i besluten om fördelningen av kostnaderna mellan staten och kommunerna, där finansieringsstödet kan användas för justeringar. Kommunens nuvarande finansieringsandel per invånare slopas, liksom de olika statsandelsprocenterna. Statsandelarna för yrkeshögskolor och utbildning på andra stadiet (gymnasier och yrkesutbildning) bibehålls som separata statsandelar enligt prestationsprincipen. Finansieringen av yrkeshögskolan kvarstår i sin nuvarande form som en finansiering av pris per enhet. Utredningen föreslår att kommunernas direkta ansvar avskaffas genom att det beaktas i finansieringsstödet per invånare. Kommunerna skall alltså inte behöva ta några risker med avseende på kostnaderna. Ur utbildningsanordnarens synpunkt skulle finansieringen vara statlig. För gymnasieutbildningen och yrkesutbildningen föreslås en kombinerad modell, där prisen per enhet delvis ersätts av kommunen och delvis av staten. Kommunens självriskandel skulle vara lika stor per varje studerande i utbildningen på andra stadiet och beaktas som en minskning av priset per enhet. Undervisningsministeriet betalar till utbildningsanordnaren ett pris per enhet från vilket kommunens självriskandel dragits av. Kommunens självriskandel skulle utgöras av en finansieringsandel som motsvarar det lägsta priset per enhet för gymnasieutbildning inom hela utbildningen på andra stadiet (cirka 19 000 mk/elev). Elevernas hemkommuner skulle erlägga en andel per studerande till utbildningsanordnarna. Kommunernas självriskandel tas i beaktande i nivån på det allmänna finansieringsstödet, liksom den relativa storleken på åldersklassen. Kommunerna skulle inte ha några finansieringsandelar per invånare. De studerandes rätt att fritt ansöka om studieplats äventyras inte och för den utbildning en kommuninvånare söker sig till behöver kommunen inte ta några risker. Statsandelarna till biblioteken, kommunernas kulturverksamhet, idrottsverksamhet och ungdomsarbete bibehålls som separata statsandelar enligt nuvarande praxis. Dessa verksamheter finansieras med tipsmedel och specialarrangemangen i anknytning härtill bibehålls. Detta skulle också ingå i basservicebudgeten. Vissa små uppgifter kunde också finansieras med statsandelar på basis av kostnader. Den budget för basservice som utredningen föreslår att skall införas skulle ha till uppgift att utreda nivån på det allmänna finansieringsstödet till kommunerna och fungera som ett hjälpmedel för beslutsfattandet kring finansieringen av hela basservicesystemet. Till detta anknyter också förhandlingssystemet. Alla de basserviceuppgifter som kommunen skall anordna kopplas till basservicebudgeten. I den skulle ingå de uppgifter som 8 Kommunalekonomi 1/2001
omfattas av det allmänna finansieringsstödet, uppgifterna inom ramen för de statsandelar som är prestations- och kostnadsbaserade och även andra uppgifter som ingår i kostnadsfördelningen. Kostnaderna skulle gås igenom uppgift för uppgift (inklusive nya uppgifter). Kommunernas finansieringsandelar inklusive skatteinkomsten och avgiftsintäkter utreds, vilket leder till en bedömning av den finansieringsandel som kommunerna behöver. Återstoden av de nödvändiga medlen skulle på statens initiativ anvisas till kommunerna i form av en allmän finansieringsandel per invånare, vilket skulle få basservicebudgeten i balans. Slutresultatet skulle alltså bli en kostnadsfördelning mellan kommunerna och staten som kunde ändras antingen per regeringsperiod eller per år. Detta kräver naturligtvis att ministerierna samarbetar när basservicebudgeten görs upp. Utredningen föreslår att förhandlingsförfarandet förbättras. Nya element av betydelse är att regeringen i början av sin mandattid lägger fram ett basserviceprogram som anknyter till basservicebudgeten i form av ett meddelande till riksdagen. Programmet bör kopplas till och bygga på regeringsprogrammet så att en tillräcklig bindning och interaktion mellan de olika parterna uppnås. Basserviceprogrammet kunde justeras årligen efter behov. Förhandlingarna skulle föras i olika etapper. Statsandelsministeriet skulle i huvudsak ansvara för förhandlingarna. Den viktigaste delen av förhandlingarna är uppgörandet av basservicebudgeten. Genom den avgörs fördelningen av kostnaderna mellan staten och kommunerna för en tidsperiod som motsvarar regeringens mandattid. För de enskilda projekten i ministerierna ansvarar respektive ministerium. Förhandlingarna inleds tidigare än för närvarande och kopplas också till budgetberedningen. Parterna förväntas eftersträva enhällighet vid förhandlingarna och förhandlingarna borde bli mer bindande än tidigare. Kommunernas ställning som förhandlingspart bör stärkas så att det finns förutsättningar för ett fungerande system. När det gäller kriterierna för statsandelarna är förslagen inte så många. För den grundläggande utbildningens del tar utredningen upp frågan om att ersätta beräkningen per befolkningstäthet med en glesbygdsfaktor som bättre beskriver behovet av skolskjutsar. Enligt utredningsmannen skulle det vara kommunens sak att besluta om skolnätet, varvid de faktorer som gynnar små skolor i nuvarande system kunde avlägsnas. Utredningen föreslår att den separata statsandelen för investeringar slopas. Statens finansieringsandel för basservicen bör bibehållas genom att inkludera investeringsstödet i statsandelsgrunden för driftskostnaderna (i praktiken i prisen per enhet). Separata utvecklingspengar kunde beviljas för välmotiverade enskilda projekt. Utredningsmannen föreslår att återkravet av momsen slopas genom att huvudparten av momsskatteåterbäringen skulle kvittas mot en minskning av kommunernas andel av samfundsskatten. Sänkningen skulle bli permanent. Kommunalekonomi 1/2001 9
Remissbehandling och fortsatt behandling Inrikesministeriet skickade utredningen på remiss till statsrådets kansli, berörda ministerier, skattestyrelsen, partierna och Finlands Kommunförbund. Utlåtandena skulle avges senast 28.2.2001. På grund av sakens brådskande karaktär blev remisstiden kort. Av den anledningen kom man i ett brev till stads- och kommundirektörerna 18.1.2001 överens om att kommunerna skulle ges tid att kommentera förslaget före 11.2.2001. Ungefär hundra kommuner och några landskapsförbund har kommenterat förslaget. Kommunförbundets styrelse behandlade sitt utlåtande om rapporten under sitt möte 22.2. 2001. Man fortsatte att behandla rapporten under regeringens förhandlingar om statens rambudget 6.3.2001. Vid förhandlingarna avgörs sannolikt tidschemat för genomförandet och t.ex. om det finns några förutsättningar att genomföra förslagen som berör skatteutjämningen i kommunerna från 1.1.2002. Närmare upplysningar: Christel von Martens, tfn (09) 771 20 43 Martti Kallio, tfn (09) 771 20 82, 050 369 97 04 Jouko Heikkilä, tfn (09) 771 20 81, 050 581 07 69 10 Kommunalekonomi 1/2001
Kommunsektionens sammansättning Bokföringsnämndens kommunsektion har följande sammansättning under verksamhetsperioden 1.1.2001-31.12.2003 (ersättarens namn anges inom parentes): Ordförande: Konsultativa tjänstemannen Seppo Juntti, inrikesministeriet (Konsultativa tjänstemannen Rainer Alanen, inrikesministeriet) Vice ordförande: CGR Sinikka Kontio-Alanen, PKF Finland Oy (CGR, OFR Erkki Eskola, Tammerfors stads revisionsverk) Medlemmar: Budgetråd Elina Selinheimo, finansministeriet (Konsultativa tjänstemannen Raili Mäkitalo, finansministeriet) Revisor Tuula Jäppinen, Helsingfors stad (Redovisningssekreterare Vesa Lamminen, Egentliga Finlands Sjukvårdsdistrikt) Revisor Pasi Leppänen, Oy Audiator Ab (Stadskamrer Martti Kataja, Björneborgs stads drätselkontor) Utvecklingschef Oiva Myllyntaus, Finlands Kommunförbund (Revisor Håkan Fant, Oy Audiator Ab) Nämndens sekretare är utvecklingschef Anneli Heinonen, Finlands Kommunförbund, tfn (09) 771 21 68, 050 548 00 36 och CGR Pauli Vahtera, Tilintarkastajien Oy, tfn (09) 1727 72 79, 0500 40 91 37. Kommunsektionens utlåtanden Redovisningen av skatteinkomster I senaste nummer av Kommunalekonomi (7/2000) ingick en redogörelse för hur skatteinkomster skall tas upp i bokslutet för år 2000. Som vi rapporterade i Kommunalekonomi 6/00 hade Finlands Kommunförbund bett bokföringsnämndens kommunsektion om ett utlåtande om bl.a. denna fråga. Kommunsektionen gav sitt utlåtande i saken 28.11.2000. Utlåtandet har väckt vissa frågor, varför vi här redogör för motiveringen till anvisningen. Övergång till kontantprincipen 1997 I början av år 1997 övergick man, i enlighet med kommunsektionens allmänna anvisning 8.1.1996 om uppgörandet av resultaträkning för kommuner och samkommuner, till kontantprincipen vid bokföringen av skatteinkomster. Enligt anvisningen skall skatteinkomsterna bokföras enligt utbetalningstidpunkten (d.v.s. enligt kontantprincipen) för skatteförvaltningens redovisningar, som inkomst av skatt under Kommunalekonomi 1/2001 11
räkenskapsperioden. Som motivering för övergången till kontantprincipen anfördes bl.a. följande: bokföringsgrunden är entydig och gör det inte möjligt att påverka resultatet man vet hur stora kommunens skatteinkomster kommer att bli redan i slutet av december, när de skatter som influtit för november har redovisats till kommunerna kontantprincipen medför inte någon större snedvridning av kommunens resultat, om utvecklingen av skatteinkomsterna är stabil tillämpningen av kontantprincipen gör att kommunernas skatteinkomster alltid är sinsemellan jämförbara. Å andra sidan har kontantprincipen medfört att rättelser av kommunalskatten för skatteåret bokförs på följande år. År 2000 ingick rättelserna dock redan i redovisningen för december. Kommunsektionens nya anvisningar fr.o.m. räkenskapsåret 2000 Kommunsektionens allmänna anvisning om uppgörandet av resultaträkning har ändrats 28.11.2000 i fråga om bokföringen av skatteinkomster. Enligt den reviderade anvisningen skall vid bokföringen även beaktas de rättelser beträffande räkenskapsperioden och tidigare räkenskapsperioder som beror på förändringar i de enskilda kommunernas andelar som skatteförvaltningen meddelar under den tid som bokslutet upprättas. I noterna till bokslutet skall ges en utredning av beloppet för nämnda rättelser. Motivering till ändringarna Det främsta skälet till ändringen är det nya sättet att beräkna kommunens andel av samfundsskatten. Åren 1993 1998 bestämdes kommunens andel av samfundsskatten utgående från en fast andel. Grunderna för beräkning av andelarna ändrades 1999 och bygger nu i huvudsak på de skatter som betalas av samfund som verkar i kommunen. I början av skatteåret fastställs en preliminär andel av samfundsskatten; den bygger på den senast genomförda beskattningen. Andelarna justeras när nya beskattningsuppgifter blivit klara. När beskattningen för skatteåret har slutförts fastställs de slutliga andelarna. Enligt övergångsbestämmelserna fastställs kommunernas andelar av samfundsskatten för skatteåren 1999 och 2000 så att andelarna enligt det nya systemet har en vikt på 50 %, och de gamla fasta skatteandelarna likaså en vikt på 50 %. Korrigeringar på grund av ändringarna i kommunernas andelar av samfundsskatten gjordes första gången för ett år sedan (i februari 2000). Korrigeringarna gällde då det dittills redovisade beloppet för år 1999; 10 miljarder mark. Redan då handlade det i vissa kommuner om betydande korrigeringsbelopp. I fem kommuner blev korrigeringen över 1 000 mark per invånare. Den korrigering som gjordes i januari 2001 gällde de belopp som redovisats för skatteåren 1999 (14,7 miljarder mark) och 2000 (10,5 miljarder mark). Sammanlagt 26 miljarder mk fördelades om på basis av den nya andelen, vilket betyder att korrigeringarna i genomsnitt var cirka 2,5 gånger större än för ett år sedan. 12 Kommunalekonomi 1/2001
De andelar för de enskilda kommunerna som beräknats för olika skatteår visar redan i detta skede att kommunens andel av samfundsskatten kan variera avsevärt från ett år till ett annat. Även med nämnda regel (50 %/50 %) uppgår korrigeringarna redan nu till betydande belopp i förhållande till den enskilda kommunens resultat. Vid nästa årsskifte (2001/2002) korrigeras de belopp som redovisats för skatteåren 2000 och 2001. Det belopp som skall omfördelas kommer troligen inte att växa, men andelarna av samfundsskatten för år 2001 varierar till 100 % enligt det nya systemet. Följande år (årsskiftet 2002/2003) kommer andelarna för de båda skatteår som skall korrigeras (2001 och 2002) att till 100 % beräknas på ett nytt sätt. Dessa nya korrigeringar av samfundsskatten som gäller den föregående räkenskapsperioden och genomförs i början av påföljande år har lett till en situation där det skulle strida mot centrala redovisningsprinciper att tillämpa kontantprincipen vid bokföringen av skatteinkomster. Om man i bokslutet inte beaktar en sådan rättelse som hänför sig till räkenskapsperioden och som är känd när bokslutet upprättas, kan bokslutet inte anses ge en sådan riktig och tillräcklig bild av verksamhetens resultat och den ekonomiska ställningen som förutsätts i 3 kap. 2 bokföringslagen. Till de allmänna principer som skall följas i bokslutet (BokfL 3:3 ) hör bl.a. att försiktighet skall iakttas oberoende av räkenskapsperiodens resultat. Försiktighetsprincipen förutsätter framför allt att bokslutet endast beaktar de vinster som realiserats under räkenskapsperioden samt alla förutsebara förpliktelser och möjliga förluster som har uppkommit under denna eller tidigare räkenskapsperioder, även om dessa blir kända först efter räkenskapsperiodens utgång. Anvisning om redovisning av skatteinkomster Anvisningar om bokföring av skatteinkomstkorrigeringar ges på Kommunförbundets hemsida, under punkten Kommunalekonomi. Enligt anvisningen skall den före 31.12.2000 till kommunerna redovisade samfundsskatten för skatteåren 1999 och 2000 korrigeras i bokslutet för år 2000. De samfundsskatter som redovisats för skatteåren 2001 och 2002 behöver, med beaktande av väsentlighetsprincipen, inte korrigeras. Beloppen av korrigeringarna framgår av skatteförvaltningens redovisningsspecifikation som daterats 23.01.2001. Beloppen fås ur tabellerna C121, E121 och G121 genom att räkna ihop de korrigeringar som gäller skatteåren 1999 och 2000. Korrigeringarna bokförs som en minskning/ökning av samfundsskatteinkomsten för år 2000, och motsvarande belopp upptas under resultatregleringar. I noterna till bokslutet skall anges de rättelser som beror på ändringar i kommunens andel av samfundsskatten och som hänför sig till räkenskapsperioden och tidigare räkenskapsperioder. På sida 54 i Finlands Kommunförbunds bokslutsmall finns en mall för noterna. Kommunalekonomi 1/2001 13
Kommunsektionens utlåtanden Utlåtande 47/28.11.2000 Utlåtande om bokföring av en samkommuns grundkapital och medlemskommuners andelar i samkommun (bilaga 1) Kommunsektionen har gett ett utlåtande om bokföringen av en sådan höjning eller sänkning av en samkommuns grundkapital som inte beror på en medlemskommuns kapitalplacering eller återbetalning av kapitalplacering. Kommunsektionen har även tagit ställning till frågan om ovan nämnda ändringar och om andra ändringar av grundkapitalet än sådana som beror på statsandel för anläggningsprojekt skall upptas i medlemskommunens bokföring. Ovan avsedda ändringar uppstår t.ex. om en samkommun höjer sitt grundkapital genom överföring från en annan post under eget kapital, respektive sänker grundkapitalet genom överföring till en annan post under eget kapital, förutsatt att detta är möjligt enligt samkommunens grundavtal. I vissa samkommuner har man gjort korrigeringar av grundkapitalet. Grundkapitalet har sänkts eller höjts, t.ex. av den anledning att man i efterhand har konstaterat väsentliga och betydande fel i samband med fastställandet av grundkapitalet. Kommunsektionens utlåtande avser situationer motsvarande de fall av höjning eller sänkning av grundkapitalet som nämns i exemplen ovan. Kommunsektionen har inte ansett sig kunna ge några generella anvisningar om alla sådana situationer av höjning eller sänkning av en samkommuns grundkapital som inte beror på en medlemskommuns kapitalplacering eller återbetalning av kapitalplacering. Anvisningar om behandlingen av ändringar som beror på statsandel för anläggningsprojekt finns i den allmänna anvisningen om uppgörande av balansräkning för kommuner och samkommuner (6.4.1999), i den allmänna anvisningen om avskrivning enligt plan (6.4.1999) samt i den allmänna anvisningen om noter till bokslutet i kommuner (5.9.2000). Anvisningar om bokföring av rättelser av fel som uppdagats i bokslut för tidigare räkenskapsperioder samt rättelsekonteringar p.g.a. ändrad redovisningspraxis ingår i den allmänna anvisningen om uppgörande av balansräkning för kommuner och samkommuner (6.4.1999). Det är inte tillåtet att göra korrigeringar direkt som en debitering eller kreditering av eget kapital i balansräkningen, utan fel eller ändringar beaktas i resultaträkningen för den räkenskapsperiod då felet observeras eller redovisningspraxis ändras. Grundprincipen är att det inte är förenligt med god bokföringssed att direkt boka en extra avskrivning eller nedskrivning av anläggningstillgångar bland bestående aktiva mot grundkapitalet. På samma sätt går det inte heller att göra uppskrivningar direkt mot grundkapitalet. I den allmänna anvisningen om uppgörandet av balansräkning för kommuner och samkommuner 14 Kommunalekonomi 1/2001
(6.4.1999) beskrivs under vilka förutsättningar uppskrivningar kan göras och hur de skall bokföras. Sedan upprättandet av den ingående balansen för år 1997 har det redan gjorts tre bokslut, varför det inte längre är motiverat med direkta bokningar mot grundkapitalet i ingående balans, inte ens då det är fråga om fel som uppdagats i balansräkningen. I sådana situationer som avses i detta utlåtande bör det alltid kontrolleras att de åtgärder som planeras är genomförbara enligt bestämmelserna i grundavtalet. Kommunsektionens utlåtande Extra avskrivningar och nedskrivningar av anläggningstillgångar skall upptas i resultaträkningen och balansräkningen. Det är inte förenligt med god bokföringssed att i en samkommuns bokföring göra ett avdrag direkt mot grundkapitalet för extra avskrivningar eller nedskrivningar av anläggningstillgångar under bestående aktiva. En samkommuns grundkapital kan höjas med medel av tidigare räkenskapsperioders överskott eller sänkas för att täcka ett underskott (se kommunsektionens utlåtande 36/1998 och samkommunens grundavtal). I medlemskommunens bokföring skall en sådan varaktig sänkning av värdet på samkommunandelen som inte beror på en återbetalning av andelen upptas som nedskrivning. I kommunsektionens allmänna anvisning om avskrivning enligt plan (6.4.1999) betraktas en nedskrivning som varaktig, om den sannolika framtida inkomsten av en tillgång varaktigt är mindre än den ännu oavskrivna anskaffningsutgiften. En höjning av en samkommuns grundkapital som sker genom överföring från en annan post under eget kapital skall inte upptas i medlemskommunernas bokföring som intäkt eller höjning av samkommunandel. I noterna till samkommunens bokslut skall ges en utredning över grundkapitalets fördelning mellan medlemskommunerna. För väsentliga ändringar i värdet på samkommunandelar bör redogöras i noterna till kommunens bokslut. Utlåtande 48/28.11.2000 Utlåtandet om bokföring av donation (bilaga 2) Kommunsektionen har gett ett utlåtande om bokföring av en donation som mottagits av en kommun. I Bokföringsnämndens utlåtande (BokfN 1607/6.3.2000) om den bokföringsmässiga behandlingen av en donation fastslås att aktier som erhållits som donation skall upptas i balansräkningen till det värde som de hade vid tidpunkten för överlåtelsen. Det belopp som upptas i balansräkningen får inte överskrida det sannolika överlåtelsepriset för aktierna. I resultaträkningen görs en motsvarande notering om att Kommunalekonomi 1/2001 15
aktierna inkomstförts. Noteringen görs bland extraordinära intäkter enligt de villkor som anges i 4 kap. 2 bokföringslagen. Uppgift om en donation som tagits upp bland extraordinära poster lämnas i noterna till bokslutet. Enligt kommunsektionen bör donationer behandlas på samma sätt i stiftelser (på vilkas bokföring ovanstående utlåtande tillämpas) och kommuner, varför kommunsektionen har beslutat ändra sina tidigare anvisningar om donationer. Kommunsektionens utlåtande nr 16/15.12.1997 om bokföring av anläggnings- och omsättningstillgångar som en samkommun för utbildning fått utan vederlag är fortfarande i kraft. Anläggningstillgångar som erhållits vederlagsfritt av staten skall sålunda inte upptas i balansräkningen, och kan inte inkomstföras i resultaträkningen eftersom det inte är fråga om en donation, utan fånget jämställs till sitt fulla belopp med statsandelar. Markoch vattenområden samt aktier får uppskrivas. Förutsättningarna för uppskrivning beskrivs i den allmänna anvisningen om uppgörande av balansräkning för kommuner och samkommuner 6.4.1999. Ändringar i förhållande till tidigare anvisningar I sitt utlåtande (48/2000) indelar kommunsektionen donationer och testamenten i sådana som skall inkomstföras och sådana som bokförs som förvaltade medel. En principiell ändring i förhållande till tidigare anvisningar är att som inkomst kan bokföras även andra donerade eller testamenterade tillgångar än finansieringstillgångar. Donationer och testamenten utan begränsningar för användningen skall enligt utlåtandet inkomstföras. Däremot skall donationer eller testamenten, vars användning begränsas av villkor i avtal, testamente eller gåvobrev inte inkomstföras i resultaträkningen, utan upptas under aktiva bland förvaltade medel som medel med specialtäckning och under passiva som donationsfondskapital. Donationer och testamenten vars användning är begränsad Utlåtandets avgränsningar enligt användningsbegränsning, fondering och specialtäckning lämnar utrymme för tolkning och kan inte tillämpas bokstavligen. En användningsbegränsning utgör inte i sig något hinder för inkomstföring av en donation eller ett testamente. Om erhållna medel kan användas under räkenskapsperioden, bör det anses motiverat med inkomstföring oberoende av en eventuell användningsbegränsning. Donationer och testamenten torde i vissa fall kunna bokföras som balansräkningsposter utan att det inrättas en fond. Om tillgångarna t.ex. är avsedda att användas under loppet av en kort tidrymd av några år, är det inte ändamålsenligt att inrätta en fond. I sådana fall bör det vara möjligt att uppta värdet av tillgångarna som förvaltat kapital utan att det inrättas en fond. Kravet på inrättande av en fond förutsätter i regel att det i ett avtal, gåvobrev eller testamente finns stipulerat att kapitalet skall bevaras eller periodiseras under en lång, oftast på förhand icke specificerad, tid. 16 Kommunalekonomi 1/2001
Trots att det i utlåtandet hänvisas endast till medel med specialtäckning, torde avsikten inte ha varit att förhindra att tillgångarna upptas bland medel utan täckning. Fonder och kapitalposter under förvaltat kapital kan således även i fortsättningen tas upp under aktiva som förvaltade medel med specialtäckning eller som finansierings-, omsättnings- eller anläggningstillgångar respektive placeringar med allmän täckning. Inkomstföring Enligt utlåtandet skall donationer och testamenten inkomstföras som extraordinarie intäkter om deras värde är betydande, och som övrig intäkt om värdet är ringa. Donationer och testamenten kan dock i regel anses höra till kommunens normala verksamhet och skall därför bokföras bland verksamhetsintäkter. Endast sådana transaktioner som i väsentligt grad påverkar kommunens årsbidrag skall upptas bland extraordinarie poster. Värdering av tillgångar Värderingen av medel som erhållits genom donation eller testamente sker enligt utlåtandet på samma grunder oberoende av om de bokförs som inkomst eller kapital. Pengar och bankdepositioner och andra med pengar jämförbara donationer upptas till sitt nominella värde. Aktier upptas till högst det sannolika gängse värdet vid överlåtelsetidpunkten. Aktiernas värde kan skrivas upp, om det finns förutsättningar för uppskrivning. Om värdet av inkomstförda aktier sjunker, skall nedskrivningen bokföras som kostnad. Enligt utlåtandet kan mark- och vattenområden tas upp i balansräkningen till det värde som de hade vid tidpunkten för överlåtelsen. Beslut om upptagning i balansräkningen bör dock ske enligt på förhand fastställda enhetliga principer och inte avgöras från fall till fall. Det belopp som upptas i balansräkningen får inte överskrida det sannolika överlåtelsepriset för mark- och vattenområdena. Även värdet på ett mark- eller vattenområde kan senare skrivas upp, om det finns förutsättningar för det. En uppskrivning skall återföras om förutsättningarna för uppskrivning inte längre är för handen. Om värdet av ett inkomstfört mark- och vattenområde som erhållits som donation sjunker, skall nedskrivningen bokföras som kostnad. I utlåtandet tas inte ställning till uppskrivning eller nedskrivning av donationer som upptagits under förvaltat kapital. Det kan dock anses motiverat att tillämpa ett förfarande där en ändring i värdet av en donation som upptagits som kapital har sitt motkonto i ändringar i förvaltat kapital, och inte i ändringar i uppskrivningsfond eller nedskrivning i resultaträkningen. Enligt utlåtandet skall byggnader som erhållits som donation i regel inte upptas i balansräkningen. Motiveringen är den att ett värde som bokförts på detta sätt senare skall avskrivas som kostnad. Enligt utlåtandet kan dock värdet av en byggnad upptas bland anläggningstillgångar och inkomstföras, om byggnaden är väsentlig för kommunens anläggningstillgångar och kommer att vara i långvarig användning inom kommunens Kommunalekonomi 1/2001 17
serviceproduktion. I så fall skall det uppgöras en avskrivningsplan för byggnaden, och byggnaden skall avskrivas enligt plan under utgiftens verkningstid på samma sätt som de byggnader som kommunen förvärvat själv. Det värde som upptas i balansräkningen får inte överskrida det sannolika överlåtelsepriset. I utlåtandet tas inte ställning till donationer av lösöre. Lösöre kostnadsförs vanligen med användning av en väsentligt kortare avskrivningstid än den som gäller för byggnader. På lösöre kan således tillämpas samma huvudregel som i fråga om byggnader som inte skall upptas som inkomst eller balansräkningspost. Tillämpningen av utlåtandet Utlåtandet kan tillämpas retroaktivt från ingången av år 2000. Det går dock inte att retroaktivt ändra behandlingen av donationer som mottagits före denna tidpunkt. Med tanke på utvecklingen av en enhetlig bokföringspraxis rekommenderas att utlåtandet iakttas med beaktande av ovan anförda tolkningsanvisningar. Utlåtande 49/28.11.2000 Utlåtande om nedskrivning av anläggningstillgångar (bilaga 3) Kommunsektionen har gett ett utlåtande om nedskrivning av anläggningstillgångar. Den kommun som begärde utlåtande ansåg att bokföringsvärdet på kommunens industrihallar var betydligt högre än gängse värde, vilket innebar att kommunen skulle bli tvungen att bokföra en försäljningsförlust när hallarna såldes. Kommunens finanser belastades av investeringar i nya vatten- och avloppsnät, och avskrivningarna inverkade på kommunens resultat. Kommunen ansåg att värdet på anläggningstillgångarna var för högt och avskrivningsbeloppen för stora, vilket gav en felaktig bild av den kommunala verksamhetens effektivitet och lönsamhet. Detta i sin tur ledde till minskad tilltro till kommunens förmåga som serviceproducent bland kommuninvånare och potentiella inflyttare. Kommunen ansåg att det borde gå att sänka värdet på anläggningstillgångarna direkt mot grundkapitalet. Detta skulle minska beloppet av avskrivningar enligt plan, och man skulle inte behöva bokföra en försäljningsförlust för industrihallarna i resultaträkningen. Kommunen motiverade sitt förslag med att man i vilket fall som helst skulle bli tvungen att bokföra underskottet som en minskning av grundkapitalet i samband med bokslutet. Enligt kommunsektionens ställningstagande är syftet med avskrivningar på anläggningstillgångar inte att få det värde som upptas i balansräkningen att motsvara det gängse värdet av tillgångarna. Syftet med avskrivningarna är att periodisera anskaffningsutgiften över tillgångarnas användningstid med iakttagandet av en på förhand upprättad plan. Om balansräkningens värde ger en väsentligt felaktig bild av tillgångarnas avkastnings- och serviceproduktionskapacitet i kommunens verksamhet, skall man i samband 18 Kommunalekonomi 1/2001
med avskrivningarna enligt plan bokföra extra avskrivningar i resultaträkningen. En försäljningsförlust skall enligt kommunsektionen upptas i bokslutet senast det år då anläggningstillgångarna säljs. Om försäljningsförlusten är väsentlig kan den bokföras som en extraordinär kostnad. Enligt utlåtandet är det inte förenligt med god bokföringssed att avdra nedskrivningen av anläggningstillgångarna från grundkapitalet. I utlåtandet rekommenderas dock att ett underskott som uppstått p.g.a. av extra avskrivning på anläggningstillgångar avdras från grundkapitalet, om det inte krävs finansiering för att täcka underskottet. Minskningen av grundkapitalet tas upp i följande års bokslut efter beslut av fullmäktige. Beslutet att sänka grundkapitalet för att täcka underskottet torde dock inte vara att rekommendera om det enbart baserar sig på att de extra avskrivningarna inte kräver finansiering. Kommunens balansräkning måste ses som en helhet. Den avgörande frågan är om balansräkningen ger en rättvisande bild av det finansiella läget, trots överföringar mellan olika poster i balansräkningen. Kommunens bundna kapital utgörs av grundkapitalet, anslutningsavgiftsfonden och uppskrivningsfonden. En sänkning av det bundna kapitalet kan t.ex. grunda sig på bestämmelsen i 65 2 mom. kommunallagen om skyldighet att täcka underskott, ifall värdet av bestående aktiva är varaktigt nedsatt. Även i sådana fall är en sänkning av grundkapitalet motiverad endast till det belopp varmed det bundna kapitalet överstiger värdet av bestående aktiva i balansräkningen. Närmare upplysningar: Mikael Enberg, tfn (09) 771 25 40, 0500 50 88 31 Anneli Heinonen, tfn (09) 771 21 68, 050 548 00 36 Oiva Myllyntaus, tfn (09) 771 20 83, 050 66 742 Sisko Myöhänen, tfn (09) 771 22 46, 050 337 49 67 Kommunförbundets anvisningar Behandling av placeringar i bokslutet Gruppering och upptagning av placeringar i balansräkningen Kommunernas placeringsverksamhet indelas i placeringar som hör till kommunens verksamhetsområde och placering av kassamedel. Placeringar som hör till kommunens verksamhetsområde omfattar utlåning samt placeringar i aktie- och andelskapital. Syftet med dessa placeringar är att finansiera igångsättandet eller upprätthållandet av verksamhet som ansluter sig till eller betjänar kommunens verksamhetsområde. I dessa fall gäller finansieringen i främsta hand investeringar som främjar kommunens verksamhetsmål, t.ex. stödjande av bostadsproduktionen, främjande av utvecklingen av näringsstrukturen eller tryggande av sysselsättningen regionalt eller lokalt. Placeringar som hör till kommunens verksamhetsområde tas upp under bestående aktiva bland Placeringar i Kommunalekonomi 1/2001 19
balansräkningen. Att en placering är långfristig utgör i sig ingen grund för att ta upp den under bestående aktiva, om den inte i övriga avseenden uppfyller kännetecknen för en placering som hör till kommunens verksamhetsområde. Kassamedel omfattar finansiella värdepapper som hör till rörliga aktiva samt kassa- och banktillgångar. Vid placering av kassamedel handlar det i första hand om att placera likvida medel på ett tryggt sätt som ger avkastning. Härvid förutsätts vanligen flexibilitet i fråga om placeringstid samt val och byte av placeringsobjekt. Det är således i allmänhet inte förnuftigt att binda placeringarna för långa tider vid bostads-, närings- eller sysselsättningspolitiska mål. Placeringar som hör till kassamedel kan även vara långfristiga. Värdering av placeringar och bokföring av värdeändringar Placeringar skall, liksom andra tillgångar och poster som tas upp bland posterna i balansräkningen, värderas för sig. Det innebär att varje placeringspost och eventuella ändringar i dess värde skall värderas för sig. Härvid är det inte möjligt att kompensera en nedskrivning av en post med en uppskrivning av en annan post (BokfL 3:3 ). Aktier och andelar som hör till bestående aktiva skall i balansräkningen tas upp till sin anskaffningsutgift, inberäknat rörliga utgifter för placeringen (BokfL 4:5 ). Lånefordringar och andra fordringar upptas till nominellt belopp, likväl högst till det sannolika värdet (BokfL 5:2 1p). Om det sannolika överlåtelsepriset för ett värdepapper som hör till bestående aktiva på bokslutsdagen varaktigt är väsentligt högre än den ursprungliga anskaffningsutgiften, får i balansräkningen utöver den ännu oavskrivna delen av anskaffningsutgiften tas upp en uppskrivning motsvarande högst skillnaden mellan det sannolika överlåtelsepriset och den oavskrivna delen av anskaffningsutgiften. Uppskrivningsbeloppet skall tas upp i en uppskrivningsfond som ingår i det egna kapitalet (BokfL 5:17 ). Om uppskrivningen visar sig vara obefogad skall den återföras (BokfL 5:16 ). Om den sannolika framtida inkomsten av en aktie eller andel som hör till anläggningstillgångarna varaktigt är mindre än den ännu oavskrivna anskaffningsutgiften, skall skillnaden kostnadsföras som en nedskrivning i resultaträkningen (BokfL 5:13 ). Om nedskrivningen visar sig vara obefogad, skall den tas upp som en rättelse i samma post där kostnadsföringen gjorts, d.v.s. i punkten Nedskrivningar. Kreditförluster på låne- och andra fordringar i bestående aktiva tas upp i resultaträkningen bland finansiella kostnader. Värdepapper som utgör finansieringstillgångar samt andra sådana finansieringsmedel upptas i balansräkningen till anskaffningsutgiften eller, om deras sannolika överlåtelsepris på bokslutsdagen är lägre, till detta värde (BokfL 5:2 1p). Ett värdepappers sannolika överlåtelsepris avser dess marknadspris. Nedskrivning av en finansieringstillgångspost upptas i 20 Kommunalekonomi 1/2001