R-2011/1272 Stockholm den 1 november 2011 Till Finansdepartementet Fi2011/3586 Sveriges advokatsamfund har genom remiss den 29 augusti 2011 beretts tillfälle att avge yttrande över promemorian Nya faktureringsregler vad gäller mervärdesskatt. Sammanfattning Advokatsamfundet delar uppfattningen att det är angeläget att anpassa mervärdesskattelagen (ML) till det nya faktureringsdirektivet. Det nya faktureringsdirektivet har till syfte att modernisera, harmonisera och förenkla reglerna kring fakturering samtidigt som vissa regler införs med ändamålet att förhindra skatteundandragande. Advokatsamfundet ställer sig i huvudsak positivt till de föreslagna ändringarna, men avstyrker förslagen om elektronisk åtkomst till fakturor och utformningen av regler kring säkerställande av fakturors äkthet m.m. I den förra delen innebär förslaget att advokat i lag åläggs en skyldighet vars uppfyllande skulle innebära att advokaten måste bryta mot god advokatsed. Faktureringsregler vid gränsöverskridande handel I promemorian föreslås att det införs en regel om vilket lands faktureringsregler som ska tillämpas vid gränsöverskridande handel. En sådan regel saknas i dag. Advokatsamfundet välkomnar förslaget som innebär ett förtydligande, som är ägnat att skapa större förutsebarhet och säkerhet för beskattningsbara personer.
2 Huvudregeln är att faktureringen omfattas av reglerna i det EU-land där omsättningen sker. Detta är i allt väsentligt den princip som redan tillämpas och innebär således ingen förändring i praktiken. Även de undantag från huvudregeln som föreslås, bl.a. i fall då säljaren saknar etablering i omsättningslandet, har fog för sig. Innehåll i fakturan Reglerna om innehåll i fakturor ska enligt förslaget förenklas och förtydligas i olika avseenden. I linje med nya faktureringsdirektivet ska endast särskilda begrepp anges på fakturan vid vissa typer av omsättningar (omvänd betalningsskyldighet, vinstmarginalbeskattning för resebyråer/begagnade varor etc., självfakturering osv.). Förslagen har också till syfte att förbättra möjligheten till skattekontroll. Förslagen innebär att reglerna om fakturans innehåll blir tydligare och enklare att tillämpa. I vissa situationer behöver färre uppgifter anges på fakturan. Förslagen medför också att färre valmöjligheter står till buds för beskattningsbara personer, där i stället för flera alternativa angivelser på fakturan endast ett enda begrepp kommer att godtas. Som mycket riktigt uppmärksammas i promemorian, ställer detta högre krav på att korrekt term används vid utfärdande av faktura. Det är därför viktigt att tydlig och relevant information offentliggörs inför reglernas ikraftträdande; detta för att beskattningsbara personer lätt ska kunna få vägledning och anpassa sig till den nya ordningen. Förenklad faktura, samlingsfaktura m.m. I promemorian föreslås att en fast beloppsgräns införs för när reglerna om förenklad faktura kan tillämpas. Den beloppsgräns som i praktiken tillämpas i dag är 2 000 kronor. Denna föreslås kodifieras. Det kan noteras att förenklad faktura enligt nya faktureringsdirektivet får användas upp till belopp om 400 euro. En avvägning får här göras mellan intresset att förenkla regelverket och behovet av att bedriva en effektiv skattekontroll. Advokatsamfundet har ingen erinran mot den avvägning som har gjorts. Till detta kommer att det är en fördel att kodifiera det som redan gäller i praktiken. I övrigt föreslås anpassning av reglerna i ML avseende förenklad fakturering vid bl.a. distansförsäljning och när säljaren inte är etablerad i det land skatten ska betalas. Vidare föreslås vissa förändringar för samlingsfaktura, självfakturering och valuta. Vissa av förändringarna innebär en förenkling i förhållande till nuvarande regler, vilket välkomnas av Advokatsamfundet. De nya reglerna kan dock även medföra ytterligare börda för små och medelstora företag, vilket är negativt. Samtliga ändringar har emellertid sin grund i bestämmelser i nya faktureringsdirektivet, varför krav på att dessa införs i svensk rätt föreligger. ML bör således anpassas i enlighet härmed.
3 Skatt- och redovisningsskyldighet vid handel med varor och tjänster inom EU I promemorian föreslås dels att en regel införs om skattskyldighetens inträde vid unionsinterna leveranser av varor som pågår kontinuerligt, dels en bestämmelse om redovisningens inträde och tidsfrist för utfärdande av faktura. Skattskyldighetens inträde är av avgörande betydelse för redovisningsskyldigheten. Det är lämpligt att reglerna om detta är så tydliga som möjligt. Advokatsamfundet välkomnar därför förslaget om en regel för skattskyldighetens inträde vid unionsinterna leveranser av varor som pågår kontinuerligt och där tveksamhet kring skattskyldighetens inträde annars kan föreligga. Det föreslås en fakturametod för redovisning av unionsinterna förvärv och en tidsfrist om 15 dagar i den månad som följer på den månad då skattskyldigheten inträdde, inom vilken redovisning ska ske. Även faktura ska utfärdas senast vid nu sagda tidpunkt (både avseende omsättning av varor och tjänster). Förslagen är en harmonisering av reglerna som följer av nya faktureringsdirektivet. Det är en fördel att samma och tydliga regler gäller i aktuellt avseende inom hela unionen. ML bör således anpassas i enlighet härmed. Redovisning enligt kontantmetoden Enligt nya faktureringsdirektivet kan redovisning av moms göras enligt en kontantmetod av företag med en årlig omsättning om maximalt 500 000 euro (eller, efter samråd med mervärdesskattekommittén, 2 000 000 euro). Enligt ML gäller att sådan metod får användas av företag som har högst 3 000 000 kronor i årsomsättning. Denna regel är samordnad med redovisningsreglerna i bokföringslagen. Bokföringslagens regler sågs över så sent som 2009/2010. Det kan konstateras att utrymmet enligt nya faktureringsdirektivet till redovisning enligt kontaktmetoden är betydligt större än vad den svenska regleringen tillåter. Nya faktureringsdirektivets regel om omsättningsgräns är fakultativ. Sverige har således ingen skyldighet att införa liberalare regler än vad som följer av nuvarande ordning. Det kan också anses lämpligt att reglerna i ML och bokföringslagen sammanfaller. Det kan dock tänkas att likviditetsproblem kan uppstå även för företag vars omsättning överstiger det gällande tröskelvärdet, vilket kan motivera att gränsen höjs. Att ett sådant utrymme också finns enligt det nya faktureringsdirektivet kan enligt Advokatsamfundets mening motivera att en översyn och en samordning av regelverken görs, i syfte att uppnå enklare regler för aktuella företag. Beskattningsunderlaget när detta uttrycks i en utländsk valuta I promemorian föreslås att artikel 91.2 i mervärdesskattedirektivet avseende omräkningskurs införs i ML. I brist på regler har denna fråga hittills fått lösas i praxis, vilket har föranlett viss rättsosäkerhet. Bestämmelsen kommer att förtydliga vad som gäller och välkomnas därför av Advokatsamfundet.
4 Elektronisk åtkomst till fakturor för kontrolländamål I promemorian föreslås att när en beskattningsbar person lagrar fakturor som denne utfärdar eller mottar på sådan elektronisk väg som säkerställer åtkomst online till uppgifterna, de behöriga myndigheterna i den medlemsstat där den beskattningsbara personen är etablerad samt, när mervärdesskatten ska betalas i en annan medlemsstat, de behöriga myndigheterna i den medlemsstaten, har rätt att för kontrolländamål få åtkomst till, ladda ned och använda dessa fakturor. Bestämmelsen innebär en utvidgning av rätten till åtkomst till fakturor som lagras på elektronisk väg och följer av nya faktureringsdirektivet. Vad gäller Skatteverkets möjligheter till åtkomst, bedöms nuvarande svenska regler uppfylla nya faktureringsdirektivets krav. Någon förändring av svensk rätt föreslås därför inte vad gäller Skatteverkets åtkomst. Däremot följer inte av nuvarande svensk reglering att behöriga myndigheter i andra medlemsstater har rätt till sådan elektronisk åtkomst som följer av nya faktureringsdirektivet. En sådan myndighet måste i dag göra en begäran om bistånd till Skatteverket, enligt förordningen om administrativt samarbete. Enligt promemorian måste därför en ny regel införas i svensk rätt, som innebär att behöriga myndigheter i andra EU-länder ges möjlighet att för kontrolländamål få elektronisk åtkomst till fakturor som bevaras på elektronisk väg av näringsidkare som är etablerade i Sverige. Begäran att få ta del av fakturor kommer hädanefter således ske direkt av den utländska myndigheten till den aktuella näringsidkaren i Sverige. Den nya regeln ska endast ge den utländska behöriga myndigheten rätt att framställa en begäran, inte att vidta några sanktioner mot näringsidkaren i fråga. Detta ankommer i stället på Skatteverket efter begäran om bistånd enligt ovan nämnda förordning. Den rätt som enligt förslaget ges till utländska motsvarigheterna till Skatteverket innefattar myndighetsutövning. Myndighetsutövning mot företag etablerade i Sverige bör av rättssäkerhetsskäl utföras av svenska myndigheter. Det kan uppstå svårigheter för den enskilde näringsidkaren att förstå att det verkligen är en behörig utländsk myndighet man har att göra med och vad som efterfrågas. Det ska beaktas att en faktura ofta innehåller uppgifter som är företagshemligheter och som således är känsliga att lämna ut. Advokatsamfundet vill särskilt framhålla att promemorians förslag om omedelbar åtkomst för utländska behöriga myndigheter till fakturor har en särskild implikation vad gäller advokatverksamhet, närmare bestämt för svenska advokater som har klienter i andra EUländer. Advokatens fakturor innehåller som huvudregel namn på klienten och en beskrivning av det utförda uppdraget, vilket är uppgifter som omfattas av advokatsekretess. Förslaget innebär en möjlighet för utländska myndigheter att utan formellt förfarande bereda sig tillträde till uppgifter, som enligt lag omfattas av advokatens tystnadsplikt.
5 Enligt 3 kap. 13 taxeringslagen ska på den enskildes begäran från föreläggande om revision undantas sådan handling som inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 rättegångsbalken. Detta lagrum stadgar att beslag inte må läggas på skriftlig handling, om dess innehåll kan antagas vara sådant, att befattningshavare eller annan som avses i 36 kap. 5 rättegångsbalken ej må höras som vittne därom. Enligt 36 kap. 5 andra stycket får advokater som inte höras som vittnen om något som i denna deras yrkesutövning anförtrotts dem eller som de i samband därmed erfarit såvida inte klienten medger detta. Detta innebär att allt som advokaten erfarit som ett resultat av skyddad kommunikation omfattas av denna reglering. Allt som klienten har uppgett i förtroende till advokaten och de intryck och den information som advokaten har fått med anledning av sitt uppdrag omfattas således av det s.k. frågeförbudet i 36 kap. 5 rättegångsbalken. Advokaternas tystnadsplikt är dessutom reglerad i 8 kap. 4 rättegångsbalken, i 34 i stadgarna för Sveriges advokatsamfund och i 2.2 Vägledande regler om god advokatsed. Redan den uppgiften att en viss klient har konsulterat eller begärt biträde av en advokat är en uppgift som omfattas av advokatens tystnadsplikt. En advokatbyrå är därför förhindrad att lämna ut namn på byråns klienter. På samma sätt är advokatbyrån förhindrad att lämna ut uppgifter om vad advokatuppdragen har avsett. När det gäller frågan om att förebringa fakturor vari uppdragets art och omfattning m.m. framgår, kan följande påtalas. Avgörande för om dessa uppgifter omfattas av tystnadsplikten är beroende av uppgiftens art, omfattning och detaljnivå. Om det exempelvis av fakturan enbart framgår att den avser juridisk rådgivning, torde inte denna uppgift avslöja något om uppdraget. Om fakturan däremot innehåller en redogörelse av uppdragets art och omfattning är uppgifterna av det slaget att de måste anses inbegripet i de omständigheter som advokaten har erhållit i förtroende. En sådan redogörelse omfattas därför av 36 kap. 5 rättegångsbalken. Om Skatteverket skulle begära att få ut uppgifter från en advokat angående namn på klient eller uppgifter om vad uppdraget avsett, finns således laglig möjlighet att undanta uppgifter som omfattas av advokatens tystnadsplikt. Att då införa möjlighet för motsvarande utländsk myndighet att ta del av denna typ av uppgifter, är helt oacceptabelt. Advokatsamfundet avstyrker det aktuella förslaget, men konstaterar dock att Sverige, för att uppfylla sina åtaganden mot EU, har att implementera den föreslagna bestämmelsen. Skyldigheten för advokat att lämna ut fakturor till utländsk myndighet måste dock bli föremål för särreglering. Säkerställande av ursprungets äkthet, innehållets integritet och läsbarhet vad gäller fakturering I promemorian föreslås att det införs en regel som förtydligar att den som utfärdar och tar emot fakturor är skyldig att säkerställa ursprungets äkthet, innehållets integritet och läsbarhet vad gäller fakturor från utfärdandet och under hela lagringstiden. Enligt
6 promemorians bedömning innebär detta ingen materiell förändring i förhållande till vad som i dag gäller enligt bokföringslagen. Av tydlighetsskäl och för att det inte ska råda något tvivel om att den aktuella bestämmelsen i nya faktureringsdirektivet är implementerad i svensk rätt, bör dock en särskild regel införas i ML. Det är upp till näringsidkarna att själva fastställa hur ovanstående krav ska uppfyllas. Kraven gäller från det att faktura utfärdas och under hela lagringstiden. Det som ska säkerställas är något förenklat att fakturan är äkta, att uppgifterna som krävs i fakturan är oförändrade och att fakturan är läsbar. Detta kan göras genom att skapa administrativa kontroller, som skapar en tillförlitlig verifikationskedja mellan en faktura och en leverans och ett tillhandahållande. Det är i och för sig positivt att skyldigheterna vad gäller fakturors äkthet m.m. tydligt anges i lagen. Det förefaller dock oklart hur ansvarsfördelningen mellan den som utfärdar fakturan och den som mottar densamma ser ut. Vissa av formuleringarna i både den föreslagna lagtexten och i promemorian tyder på att skyldigheten att säkerställa fakturans äkthet åvilar både den som utfärdar fakturan och den som mottar den från det att fakturan utfärdas och under hela lagringstiden. Advokatsamfundet ställer sig frågande till om det är praktiskt genomförbart att både utfärdaren och mottagaren av en faktura ska ha en fullständig verifikationskedja, från det att en faktura utfärdas. Det förefaller mer lämpligt att den som utfärdar en faktura har ansvar för att dokumentera dess äkthet och att detta ansvar inträder för mottagaren först när denne faktiskt har mottagit fakturan. En sådan ordning torde inte heller strida mot nya faktureringsdirektivets lydelse. Det förefaller såsom näringsidkarna själva ska komma överens om hur verifikationskedjan ska säkerställas. Om en sådan uppdelning har gjort mellan två näringsidkare, att viss information finns hos ena parten och denne inte tillmötesgår Skatteverket i en utredning, kan Skatteverket då med stöd av den nya bestämmelsen kräva informationen från den andra parten? Sammanfattningsvis avstyrker Advokatsamfundet förslaget och efterlyser ett klargörande, vad gäller ansvarsfördelning mellan beskattningsbara personer i förhållande till den nya regleringen om fakturors äkthet m.m. I övrigt innebär nya faktureringsdirektivet att det blir lättare att använda elektronisk faktura. Då några särskilda regler inte finns i svensk rätt i dessa avseenden, föranleder direktivet ingen ändring. Det är positivt att reglerna om elektronisk faktura nu blir mer harmoniserade inom EU, eftersom detta torde förenkla administrationen för näringsidkare och underlätta handeln inom unionen. Överföring av varor för värdering Förslaget innebär ett förtydligande av rättsläget och välkomnas av Advokatsamfundet.
7 Krav på faktura för avdragsrätt vid unionsinterna förvärv av varor Reglerna i ML, som under vissa förutsättningar tillåter att avdragsrätt medges utan att avdragsrätten kan styrkas genom en faktura, föreslås gälla även vid unionsinterna förvärv av varor. Förslaget innebär en förenkling och minskning av den administrativa bördan för beskattningsbara personer. SVERIGES ADVOKATSAMFUND Anne Ramberg/ genom Maria Billing