R 5426/ Till Statsrådet och chefen för Finansdepartementet

Transkript

1 R 5426/ Till Statsrådet och chefen för Finansdepartementet Sveriges advokatsamfund har genom remiss den 17 juni 1999 beretts tillfälle att avge yttrande över av skattemyndigheten upprättad promemoria Förslag till åtgärder mot handel med skalbolag av den 28 september 1998 ( Promemorian ). Med anledning härav anför advokatsamfundet följande. Sammanfattning Samfundet avstyrker förslaget till lag om särskild beskattning vid avyttring av aktier m.m. i vissa företag jämte övriga föreslagna lagändringar ("Förslaget") i deras nuvarande lydelse. Samfundet anser att Förslaget i nuvarande utformning inte kan läggas till grund för lagstiftning. Samfundet anser att Förslagets effekter är alltför ingripande och att Förslaget inte fyller rättssäkerhetens krav på att en medborgare skall kunna förutse effekterna av sitt rättshandlande. Allmänna anmärkningar De föreslagna reglerna är generella till sin utformning. Även om syftet med de föreslagna reglerna är gott är det uppenbart att denna generella utformning kan medföra att även helt legitima transaktioner träffas av den föreslagna regleringen, i en omfattning som inte kan godtas. Förslaget kan, enligt samfundet, medföra inlåsningseffekter till följd av att ägare av aktier (nedan talas genomgående enbart om aktier även om Förslaget även avser andra andelar i bolag) i fåmansföretag inte skulle kunna sälja aktierna i sitt bolag utan att riskera att drabbas av oförutsedd särskild beskattning. Detta gäller i synnerhet som särskild beskattning kan föranledas av åtgärder som det bolag, vilkets aktier avyttrats, vidtagit efter avyttringen och oavsett om säljaren haft något inflytande över åtgärderna. Det kan inte vara rimligt att den före detta aktieägaren i en sådan situation skall påföras särskild skatt på grund av åtgärder som bolaget

2 2 vidtagit. Förslaget, om det genomförs, kan förväntas få till följd att ägare av fåmansföretag avstår från att sälja dessa av rädsla för att drabbas av särskild beskattning. En på förslaget grundad lagstiftning skulle också på ett olyckligt sätt motverka strävandena att uppmuntra utvecklandet av mindre och medelstora företag. I promemorian erinras bland annat om lagrådets kritik av Betalningsansvarskommitténs förslag angående ansvarsgenombrott (s 7) men Förslaget tycks inte ha tagit något intryck av lagrådets synpunkter. Förslaget innebär ju ett än mer omfattande ansvar för ett bolags skulder än vad som följer av allmänna regler om ansvarsgenombrott eftersom även före detta aktieägare åläggs ansvar. Detta ansvar kan inträda utan att den ansvarige vidtagit någon av de åtgärder ansvaret avser. Samfundet anser att Förslaget i dessa delar är alldeles för långtgående och inte uppfyller de minimikrav på förutsebarhet som måste ställas på skattelagstiftning om regeringsformens förbud mot retroaktivitet skall ha ett meningsfullt innehåll. Särskilda synpunkter på förslaget till lag om särskild beskattning av aktier m.m. i vissa företag 1 Av bestämmelsen framgår att vid avyttring av aktier skall en särskild intäkt tas upp som intäkt av kapital. I Promemorian (exempelvis s 8) anges att säljaren av aktierna skall beskattas. Samfundet anser att det är oklart vem som skall beskattas för det fall aktier överlåtits vid ett flertal tillfällen under de beskattningsår som hänvisas till i 2 första punkten. Samfundet frågar sig om avsikten är att ansvaret i en sådan situation skall vara solidariskt mellan de olika säljarna. Det förefaller också som om även en överlåtelse av en minoritetspost omfattas, vilket inte torde vara avsett. 2 Inledningsvis anser samfundet att lagens föreslagna tillämpningsområde är alltför generellt utformat. Detta gäller i synnerhet då lagen, såsom 2 första stycket första punkten i Förslaget är utformad, är tillämplig även i den situationen att aktier i ett rörelsedrivande bolag, som vid överlåtelsetillfället har samtliga tillgångar använda i rörelsen intakta, avyttras. Att säljare av aktier i fåmansbolag generellt skulle påföras särskild skatt i anledning av en avyttring av bolagets tillgångar som genomförs efter att bolagets har försålts och utan att hänsyn tas till några subjektiva faktorer framstår för samfundet som oacceptabelt. Detta gäller särskilt om säljaren inte hade något inflytande alls över den aktuella försäljningen av bolagets tillgångar. Stadgandet talar om "realtillgångar" utan att det klargörs vad detta är. Av 2 första stycket andra punkten följer att även försäljningar av aktier i bolag, som inte innehar några rörelsetillgångar av omfattning utan enbart innehar likvida medel och liknande, kommer att medföra att säljaren av aktierna påförs särskild skatt. I Promemorian (s 15) framgår att avsikten med bestämmelsen är att täcka de fall där syftet med en transaktion är att eliminera det första ledet i dubbelbeskattningen. Att ett dylikt syfte krävs framgår inte av den föreslagna lagtexten. Samfundet anser därför att Förslaget i denna del är alltför generellt utformat.

3 3 Enligt sista stycket i paragrafen har den som avyttrat aktier i ett fåmansbolag möjlighet att undgå särskild beskattning. Det förutsätts dock att denne kan visa att bolagets överlåtelse av tillgångar uteslutande skett av affärsmässiga skäl. Sålunda åläggs aktiesäljaren en betungande bevisbörda för att denne skall kunna undgå särskild beskattning. Vad gäller ett bolag som har avyttrat sina realtillgångar efter aktieförsäljningen, så är det uppenbart att aktiesäljaren kan få mycket svårt att uppfylla sin bevisbörda. Denne drabbas därigenom dubbelt: dels blir säljaren ansvarig för det fall att en försäljning som han inte kunnat råda över anses icke affärsmässig, dels har säljaren inte tillgång till bevismedel angående orsakerna till försäljningen och riskerar därigenom ansvar även för det fall att försäljningen i själva verket var affärsmässig. Det framgår inte heller om den föreslagna ändringen av 53 lagen om allmän självdeklaration skall kunna tillämpas i den aktuella situationen. Om inte blir bevismöjligheterna för säljaren ibland helt illusoriska. Vidare förutser samfundet att svåra gränsdragningsproblem kan uppstå beträffande om en överlåtelse av en tillgång uteslutande föranletts av affärsmässiga skäl eller inte. 4-8 Det föreslagna sättet att beräkna beskattningsunderlaget förefaller vara onyanserat. Skattemyndigheten konstaterar själv i Promemorian (s 15 f) att beräkningssättet innebär att den särskilda beskattningen hos säljaren vid tillämpning av huvudregeln inte kommer att ge ett skatteuttag som exakt motsvarar den genom skalbolagstransaktionen uteblivna bolagsbeskattningen, medan alternativregeln påstås ge sådant resultat. Det alternativa sättet att beräkna beskattningsunderlaget (6 ) medför emellertid inte bara att säljaren av aktierna i ett bolag är beroende av att bolagets åtgärder, särskilt om bolaget betalat skatt, även efter att aktierna avyttrats utan också att säljaren kan drabbas av beskattning trots att bolaget för beskattningsåret som helhet inte utvisar vinst. Dessutom framgår det inte av den föreslagna lagtexten att alternativregeln avser den på överlåtna aktier belöpande andelen av beskattningsunderlaget, vilket väl måste vara avsikten. Enligt 8 skall bolaget upprätta ett särskilt bokslut som skall ligga till grund för beräkningen av beskattningsunderlaget enligt 6. Detta medför extra kostnader för bolaget. Samfundet vill särskilt framhålla att dessa kostnader med största sannolikhet enbart kommer att drabba bolag som genomfört helt legitima och affärsmässiga transaktioner samt betalat på bolaget belöpande skatt och vilkas före detta aktieägare därmed har fördel av att särskilt bokslut upprättas. Samfundet ställer sig mycket tveksamt till detta. Det framgår vidare inte av 8 per vilken tidpunkt bokslutet skall upprättas. I Promemorian (s 19) anförs dock att bokslutet skall vara upprättat per överlåtelsedagen. Detta torde, såvitt samfundet förstår, innebära att det särskilda bokslutet skall upprättas av bolaget efter att aktierna i bolaget har avyttrats, vilket i sin tur medför att säljaren har att förlita sig till att bolaget, som han inte längre kontrollerar, bistår honom och upprättar ett korrekt särskilt bokslut. I Promemorian (s 20) anförs också att bolaget skall upprätta en preliminär självdeklaration avseende bolagets inkomst per dagen för överlåtelsen av aktierna till vilken det särskilda bokslutet skall bifogas. Att så skall ske framgår dock inte av den föreslagna lagtexten.

4 4 För att säljaren av aktier skall kunna undgå särskild beskattning är han sålunda beroende av ett antal omständigheter som han inte har någon kontroll över. Det faktum att säljaren inte själv kan styra beräkningen av beskattningsunderlaget medför, enligt samfundet, att säljaren på ett otillfredsställande sätt blir beroende av bolagets aktiviteter efter det att han avyttrat aktierna i detsamma. Säljaren kan därmed, vid överlåtelsetillfället, inte heller förutse konsekvenserna av sin försäljning av aktierna. 11 Som framgår av bestämmelsen är säljarens enda möjlighet att undgå särskild beskattning för det fall bolaget, efter avyttringen av aktierna, exempelvis försålt tillgångar, att bolaget fullgör sin skyldighet att betala inkomstskatt som ligger till grund för beskattningsunderlaget för den särskilda intäkten. Även här är alltså säljaren av aktierna utlämnad åt vilka åtgärder bolaget väljer att vidta efter det att aktierna i bolaget avyttrats. ske. Det framgår inte klart av paragrafen i vilken omfattning nedsättning skall Nedsättning av skatt enligt bestämmelsen får dessutom endast ske om beskattningsunderlaget har beräknats enligt alternativregeln i 5 och inte enligt huvudregeln i 4. I Promemorian (s 22) anförs att restitution av skatt enbart bör komma ifråga när den skattskyldige och bolaget medverkat till beräkningen av den särskilda intäkten. Samfundet delar inte denna uppfattning. Förutsatt att bolaget har fullgjort sin skattskyldighet och därmed ingen eller enbart en mindre andel egendom undandragits beskattning bör nedsättning ske, oavsett hur beskattningsunderlaget har beräknats. 12 Såsom bestämmelsen är utformad får ett eventuellt underskott i en verksamhet som förvärvats under ett år inte medräknas vid tillämpningen av den föreslagna stoppregeln (se Promemorian s 23). Samfundet vill framhålla att bestämmelsens generella utformning torde kunna medföra tolknings- och tillämpningssvårigheter, särskilt vad gäller frågan när en verksamhet skall anses ha förvärvats. Härtill kommer bevissvårigheter för säljaren motsvarande dem som påpekats ovan. 14 Paragrafen innehåller regler rörande ett dispensförfarande, som uppenbarligen är tänkt att användas bland annat i situationer som nämns i kommentaren till 2 första stycket ovan (jämför avsnitt 3.9 i Promemorian). Detta är, enligt samfundet, inte en tillfredsställande lösning. Att den som genomfört en helt legitim försäljning av sina aktier skall behöva söka dispens för att undvika särskild beskattning som i själva verket är föranledd av bolagets åtgärder efter aktieförsäljningen är, enligt samfundet, inte rimligt. I Promemorian (s 24) anförs dessutom att dispens endast skall meddelas i undantagsfall. Samfundet ser en risk att ett mycket stort antal dispenser kommer att sökas och behöva beviljas eftersom den föreslagna lagens tillämpningsområde är tämligen omfattande.

5 5 Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen Effekten av förslaget är att en säljare riskerar att drabbas av en oförutsedd ändring av taxeringen många år efter en försäljning, med den ytterligare försämring av bevismöjligheterna som tidens förlopp medför, och även om ingen oriktig uppgift ligger säljaren till last. Även denna oinskränkta möjlighet till omprövning av taxeringen, låt vara under rubriken eftertaxering, finner samfundet betänklig. Beträffande övriga föreslagna lagändringar har samfundet inga detaljsynpunkter. SVERIGES ADVOKATSAMFUND Elisabet Fura-Sandström Lars Bentelius