Skatterevision vad bör företagaren tänka på inför skatterevisorns besök?

Transkript

1 Skatterevision vad bör företagaren tänka på inför skatterevisorns besök? Börje Leidhammar, Ernst & Young och Kerstin Nyquist, Svenskt Näringsliv November 2004

2 1 FÖRORD Svenskt Näringsliv har uppfattat att det hos många företag finns behov av information om vad som gäller vid skatterevision. Utgångspunkten i lagstiftningen är att skatterevision skall ske i samverkan mellan myndigheten och företagaren. För företagaren kan det dock vara ett stöd att veta under vilka förutsättningar och på vilket sätt han är skyldig att samarbeta med myndigheten. Det är med det syftet som Svenskt Näringsliv tillsammans med Börje Leidhammar, Ernst & Young, tagit fram denna rapport. I rapporten beskrivs vilka rättigheter och skyldigheter företagaren har liksom praktiska råd och tips om vad som är viktigt att tänka på. I en bilaga till rapporten ges en rad exempel på tvistefrågor som brukar uppkomma vid revisioner. Rapporten är tänkt att användas som en lathund att ta fram och titta igenom om inte förr så när Skatteverket meddelat att man avser att komma och göra revision. Svenskt Näringsliv Kerstin Nyquist

3 2 INNEHÅLLSFÖRTECKNING 1 Inledning 4 2 Vilka krav på rättssäkerhet kan företagaren ställa? Grundläggande krav på rättssäkerhet Att tänka på Beslut om revision Vem får revideras? Vad får revideras? Vad får undantas vid revisionen? Att tänka på Särskilt om ADB-revision Hur genomförs skatterevisionen? Skatteverkets ansvar De olika faserna 10 Urval Förgranskning Första mötet, baskontroll Utförlig presentation Att tänka på praktiska frågor Genomförandet Revisionspromemorian 2.7 Tredjemansrevision Tvångsrevision Vilka beslut om tvångsåtgärder får överklagas? 17 3 Hur agerar företaget om man är missnöjd med 17 Skatteverkets beslut? Sakregister 19

4 3 Bilaga 20 A Vilka frågor tvistar man vanligen om? 20 Anställdas inkomsttaxeringar Företagens inkomsttaxeringar B Exempel från företagens inkomsttaxeringar 20 Lager Pågående arbeten Immateriella tillgångar Reparation och underhåll Fastigheter/utdelning Fastigheter Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter framtida utgifter Övriga rörelseintäker Varuinköp/Koncernbidrag Pensionskostnader Företagsöverlåtelser Transaktioner mellan koncernbolag Internationella transaktioner Uppgiftsskyldighet/Skattetillägg C Mervärdesskatt 25 D Att tänka på 25

5 4 1 Inledning Denna skrift kan ses som en lathund. Med hjälp av den skall företagaren enkelt och snabbt kunna klara ut vad han eller hon bör tänka på inför ett besök av skatterevisorerna. Skattereglerna är krångliga och utsatta för ett starkt förändringstryck, inte minst inom företagsbeskattningen. EG-rätten och Europakonventionen får ett allt större genomslag och ställer ökade krav på kunskap. Företagsbeskattningen bygger i Sverige i stor utsträckning på vad som är god redovisningssed, t.ex. tidpunkter för beskattning av intäkter och kostnader liksom principer för värdering av tillgångar och skulder, garantiåtaganden, valutakursförändringar m. m. Den goda redovisningsseden i Sverige påverkas alltmer av internationell standard för redovisning. En skatterevision är ofta integrerad, dvs. den omfattar flera olika skatter och avgifter samtidigt (inkomst- och förmögenhetsskatt, mervärdesskatt, arbetsgivaravgifter, källskatter, punktskatter och F-skattsedlar). Tredjemansrevisioner förekommer, dvs. kontroll sker också av annan än den som revideras (t.ex. kunder hos banker, försäkringsbolag m.fl. eller klienter hos advokatbyråer och revisionsbyråer). En skatterevision förutsätter samverkan och gott omdöme. Ändå är det lätt hänt att det går snett. Personkemin kanske inte stämmer och företagaren kan tycka att skatterevisorerna saknar tillräckliga kunskaper när det gäller att bedriva verksamhet i ett företag i en viss bransch, marknads- och konkurrensförutsättningar etc. Överdriven nitiskhet spär ibland på irritationen och leder till svårigheter att samarbeta. Samtidigt är skatterevision den mest effektiva möjligheten som Skatteverket har för att kontrollera om företagets affärsmässiga och ekonomiska transaktioner stämmer med skattelagstiftningen. Slutsatsen blir att företagaren enkelt och snabbt bör kunna förbereda besök av skatterevisorerna. Förutsättningarna för företagen skiljer sig åt men denna lathund bör ändå kunna vara till nytta när deklarationer och redovisning sätts under lupp oavsett skillnader mellan företagen. Som en bilaga till lathunden redovisas en utvärdering av tvistefrågor som ofta förekommer vid skatterevisoner och där avvikelser ganska ofta görs från deklarationen. Sist några råd om vad Du som företagare bör tänka på när Du jämför tvistefrågorna med vad som kan vara aktuellt för Ditt företag vid en skatterevision. 2 Vilka krav på rättssäkerhet kan företagaren ställa? 2.1 Grundläggande krav på rättssäkerhet Skatteverkets agerande skall vara objektivt, dvs. allas likhet inför lagen skall beaktas och hanteringen skall vara saklig och opartisk. Särskilt viktigt att beakta dessa krav är det när skönsmässiga bedömningar, uppskattningar etc. görs. Avviker tjänstemän från sådana krav bryter man mot grundlagen och då kan en olämplig rättstillämpning likaväl anses som olaglig. De bedömningar som görs måste också präglas av proportionalitet, dvs. vad som beslutas måste stå i rimligt förhållande till vad saken gäller. Ett exempel är orimliga skattetillägg för fel som framstår som bagatellartade. En legalitetskontroll måste alltid göras, dvs. alla åtgärder som Skatteverket vidtar måste ha klart stöd i lagen. Retroaktiv tillämpning av skatteregler till företagets nackdel är t.ex. olagliga. En skatterevision skall också bygga på en samverkan mellan företaget och skattemyndigheten. Eventuella tvångsåtgärder får bara användas om företaget inte samverkar eller om det finns risk att dokument som man är skyldig att lämna ifrån sig undanhålls, förvanskas eller förstörs.

6 5 En korrekt kommunikation kräver att Skatteverket inte, i strid mot den skattskyldiges berättigade önskemål, forcerar svarstider för att undvika att ökade beviskrav ställs på verket vid t.ex. eftertaxering. Har Skatteverket tidigare under skatterevisionen varit omotiverat långsamt skall inte företaget drabbas av några nackdelar av den anledningen. Handläggningstiden får å andra sidan inte bli för lång och alla eventuella fördröjningar måste kunna sakligt motiveras och accepteras av både företaget och myndigheten. Tillräckligt med tid måste ges för att svara på Skatteverkets frågor Att tänka på Företagaren har rätt att ställa krav på - objektivt agerande från Skatteverket - proportionalitet, dvs. rimlig balans mellan vad saken gäller och vad Skatteverket gör - legalitet beaktas, dvs. alla åtgärder av skattemyndigheten skall ha stöd i lag - retroaktiv rättstillämpning till företagets nackdel är olaglig - skatterevisionen förutsätter samverkan mellan företaget och Skatteverket - kommunikation i form av svarsfrister får inte forceras på den skattskyldiges bekostnad - handläggningstiderna får inte bli onödigtvis långa 2.2 Beslut om revision - Skriftligt (särskilt beslut avseende ADB-revision) - Syftet skall anges - Vad som skall revideras och vilka tidsperioder som omfattas av revisionen - Möjlighet att undanta handlingar - Företaget skall informeras innan revisionen påbörjas - Överenskommelse skall träffas om när, var och hur revisionen skall genomföras - Verksamheten i företaget får inte onödigtvis hindras Ett företag som får skatterevision behöver inte alls uppfatta det som om det finns någon misstanke om fel eller att oegentligheter har skett. Företaget revideras i en eller annan skattefråga för att myndigheten kanske vill öka lojaliteten mot systemet, t.ex. vad gäller optionsprogram och andra bonussystem i företagen. Företaget kanske ingår i en koncern och då kan beslutet om revision ingå i en samordnad revision, dvs. den sker samtidigt hos flera företag inom en koncern över hela landet. Här handlar det om att se om beskattningen fungerar som den skall, t.ex. kontrolluppgiftsskyldigheten för frekventa förmåner som bil-, bostads- och lunchförmåner. Fokus ligger allt mer på de stora företagen med hänsyn till att de är de som levererar in det mesta av skatter och avgifter till det allmänna. Skatterevision kan även avse löpande beskattningsår t.ex. för kontroll av företag med brutna räkenskapsår. Om ett företag inte är registrerat till mervärdesskatt eller som arbetsgivare kan det gå långt mer än ett år efter bokslutet innan räkenskaperna kan bli föremål för någon som helst kontroll. Även vid misstanke om skalbolagstransaktioner eller vid bolagsplundring kan det vara av värde för Skatteverket att säkra uppgifter ur räkenskaperna innan bolaget töms eller säljs till en s.k. målvakt. Det kan också vara så att företagaren får acceptera en kontroll av det löpande året för att Skatteverket skall få underlag för ev. behov av en betalningssäkring.

7 6 2.3 Vem får revideras? - den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig enligt bokföringslagen - hos den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen - hos annan juridisk person än dödsbo - hos den som har anmält sig för registrering för skatteavdrag eller för att betala arbetsgivaravgifter - hos den som har ansökt om eller har fått F-skattsedel - hos den som är representant för en utländsk företagare som är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen 2.4 Vad får revideras? Dokument som rör verksamheten och som har betydelse för beslutet om revision; - räkenskaper - anteckningar och verifikationer - korrespondens - protokoll - andra handlingar som rör verksamheten, t.ex. rapporter från intern och extern kontroll Dessutom får granskning ske av - varulager - maskiner - andra inventarier som är avsedda för stadigvarande bruk samt - besiktning av lokaler och byggnader som används i verksamheten - inventering av kassan. Granskning får ske av handlingar som omfattas av tystnadsplikt om dessa är av betydelse för revisionen. Granskning kan således ske av läkares och tandläkares patientkort, advokaters bokföring och hos banker. Genombrott av tystnadsplikten beror på att de uppgifter som man får fram omfattas av skatterevisorns tystnadsplikt. Rätt till undantag från skyldighet att lämna ifrån sig handlingar, se nedan 2.4.1; Vad får undantas vid revision? Räkenskapsmaterial skall enligt bokföringslagen bevaras i tio år från utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. Underlag för kontroll av deklarations- och uppgiftsskyldigheten bevaras under sex år efter utgången av det kalenderår underlaget avser. Det mesta får således revideras och företagaren är skyldig at lämna ifrån sig material och lämna upplysningar i anslutning till detta ev. vid risk av vite Vad får undantas vid revisionen? - handling som inte får tas i beslag om det kan antas att dess innehåll är sådant att tystnadsplikt gäller (frågeförbud) för de som har informationen (advokater, läkare, tandläkare, barnmorskor, sjuksköterskor, psykologer, psykoterapeuter, familjerådgivare och deras biträden)

8 7 - annan handling med betydande skyddsintresse om handlingens innehåll på grund av särskilda omständigheter inte bör komma till någon annans kännedom om skyddsintresset är större än dess betydelse för kontrollen (proportionalitetsprincipen, jfr ovan avsnitt 2.1). Vad som nu sagts gäller även föreläggande att lämna uppgifter. Undantagsregeln gäller t.ex. i följande fall. A) Råd i skatterättsliga angelägenheter, företagshemligheter eller uppgifter hos sådana yrkesgrupper som inte omfattas av uppräkningen ovan under första strecksatsen 2.4.1, t.ex. andra jurister än advokater, revisorer, skatterådgivare m.fl. Dessa omfattas av undantaget under andra strecksatsen under B) Personliga uppgifter som t.ex. egna eller anställdas personliga förhållanden eller om uppgifter som annars har en personlig karaktär och vars röjande skulle kunna medföra obehagliga konsekvenser för den som har uppgifterna eller den uppgifterna rör. C) Originalet till ett kontrakt som i fotostatkopia åberopats i en process och som i original förvarades av en advokat har undantagits. Namnteckningen på handlingen misstänktes vara förfalskad. D) När en advokat är ställföreträdare för ett bolag bör handlingar som rör bolaget kunna anses anförtrodda honom i hans egenskap av advokat och därmed kunna undantas. Det bör vara tillräckligt med ett blygsamt mått av bevisning för advokatens påstående om att hinder för beslag föreligger. E) Uppgifter har undantagits om vissa betalningar, som gjorts från ett depåkonto hos en fondkommissionär till en advokatbyrå. En advokatbyrå hade förelagts att inkomma med kontrolluppgift om rättshandling som ingåtts mellan advokatbyrån och ett bolag på Isle of Man. I föreläggandet angavs att utbetalningar gjorts från ett bolaget tillhörigt depåkonto hos en fondkommissionär till advokatbyrån. Uppgifterna omfattades således av det s.k. frågeförbudet, se ovan första strecksatsen under Det anses tillräckligt med en blygsam av bevisning härom. F) Då en advokatbyrå förelagts att lämna underlag till redovisad exportomsättning i mervärdesskattedeklarationer ansågs uppgifter i fakturor, som en advokatbyrå tillställt klienter, om klienternas identitet och debiterade belopp till skillnad från uppgifter om klienternas motparter och vad uppdraget avsett inte omfattas av undantag från föreläggandet. G) Klientregister hos ett advokatkontor skall undantas från skatterevision (namn på klienterna och vad deras rättsliga angelägenhet gällt). H) Om undantag gäller för tidningsföretags uppgifter om annonsör i förhållande till tryckfrihetsförordningens bestämmelser om tystnadsplikt för företaget är oklart. För att undantag skall kunna medges måste information lämnas om tidningsföretaget kan bekräfta eller dementera att handlingar eller uppgifter finns som täcks av föreläggandet.

9 8 Som gemensam förutsättning beträffande undantagande av handlingar gäller att företagarens önskemål skall beaktas så långt det är möjligt, särskilt om skyddsintresset är starkt. Skyddsintresset kan i många fall tillgodoses genom att nödvändiga uppgifter lämnas i en annan handling eller muntligen. Det är länsrätten som beslutar om undantagande av handlingar vid skatterevision. Vill företagaren inte lämna ut handlingar vid revisionen skall undantag begäras hos länsrätten. Det går bra att begära att handlingens innehåll skall bedömas utan att rätten får del av den. Handlingen lämnas då in förseglad och sedan är det upp till domstolen om man vill bryta förseglingen eller om det räcker att man vet vad det handlar om. Beviljas inget undantag kan överklagande göras till kammarrätten och sist, efter prövningstillstånd, till Regeringsrätten. Får företagaren nej till sin begäran om undantagande är det lämpligt att tillsammans med överklagandet begära att verkställighet av utlämnandet skall avvaktas tills prövning har skett i den högre instansen - kammarrätten. Efter prövningen skall domstolen skicka tillbaka handlingarna till företagaren Att tänka på - Vilka handlingar och uppgifter kan företaget begära undantag ifrån vid skatterevision? - Skriv ner en kort motivering om skälen på handlingar som kommer att begäras att bli undantagna. - Förvara alla handlingar som kommer att begäras att bli undantagna avskilt från sådant material som kommer att ingå i skatterevisionen. - Tänk på innehållet i interna promemorior, styrelseprotokoll etc. med avseende på att Skatteverket har rätt att få del av vad som skrivs. 2.5 Särskilt om ADB-revision ADB-revisorerna använder sin egen datorutrustning under hela arbetet. I regel sker en systemkartläggning för att få kunskap om vilken information som finns i systemet, hur olika delsystem samverkar och hur informationen kan göras tillgänglig för ADB-revisorerna. Genom ADB-revisionen kan Skatteverket - få direkt och fullständig tillgång till samtliga uppgifter i redovisningen - göra fullständiga kontroller i större omfattning i stället för stickprovsbaserade kontroller - snabba urval av mycket omfångsrik redovisning. Registeranalyser vid ADB-revisionen kan avse - stratifieringar/klassificeringar (fördelning av redovisningsmaterialet på konton, kostnadsställen, projekt, belopp etc.) - sekvensanalyser (kontroll av verifikationsnummerserier och dubbla förekomster av verifikationsnummer - tidsserieanalyser (avstämning av ingående balanser, samtliga bokslutsposter etc.) - beloppsmässiga urval (t.ex. för att ta fram de största kostnadsposterna) ADB-revisionen kan användas för följande ändamål: - kontroll av leverantörsreskontra - fri textsökning av företagets affärshändelser - kontoavstämningar

10 9 - avstämning av kostnadsställen eller projekt - momskontroller - arbetsgivarkontroller - kontroll av kontrolluppgiftsband. Undantag av handlingar vid skatterevision, se ovan avsnitt 2.4.1, gäller också för undantag vid ADB-revision. Någon automatisk nedtankning av material från företagets datorer skall således inte ske. Företaget har rätt att kräva att ADB-revisorerna upprättar behandlingshistorik över de analyser och ADB-körningar som görs med ADB-material från det reviderade företaget. Företaget garanteras på så sätt att kunna göra motsvarande körning som ADB-revisorn för att kontrollera ADB-revisorernas resultat. ADB-revisorn skall efter det att skatterevisionen avslutats, med särskilda ADB-verktyg, radera samtliga filer som innehåller kopior på företagens redovisning från Skatteverkets datorer. Allt ADB-material som Skatteverket fått del av skall lämnas tillbaka till det reviderade företaget. 2.6 Hur genomförs skatterevisionen? Skatteverkets ansvar - identifiera kontrollbehov, övergripande planering, styrning och uppföljning av kontrollinsatser - revsionsledarträffar som arrangeras för revisionsledare i hela riket - samarbete och samordning när flera företagare är aktuella för revision - feltypssammanställningar - analysera kontrollinsatser och rapportera slutsatser Företagen har rätt att få del av information om av vilken anledning som skatterevisionen har startats i hans företag och hur den är tänkt att läggas upp i fråga om t.ex. ADB-stöd. De tjänstemän från Skatteverket som i regel deltar vid revisionen är - rättslig samordnare (skall se till att gällande rätt följs och att lika fall behandlas lika) - beslutsfattare inom olika skatte- och avgiftsslag - revisionsledare (leder revisionen och har särskild betydelse när flera företag skall revideras samtidigt) - skatterevisorerna - ADB-revisorerna Företagaren har rätt att efterfråga information, överlägga och argumentera med vem han vill av de tjänstemän som deltar i skatterevisionen. Lämpligen bör väl revisionsledaren först kontaktas. Det händer inte så sällan att Skatteverkets revisorer eller andra som deltagit i skatterevisionen också deltar i beslutsfattandet i Skatteverket. Dessutom förekommer att beslutsfattaren också är den handläggare som för talan för Skatteverkets räkning i domstol. Systemet med en sammanslagning av utredare, beslutsfattare och processförare har tillkommit av effektivitetsskäl.

11 10 Kritik har riktas mot detta, bl.a. för att det kan vara svårt för skattetjänstemannen att hålla i sär sina roller och risk för bristande objektivitet, saklighet och opartiskhet kan uppkomma. Föreningen Svenskt Näringsliv arbetar med ett rättssäkerhetsprojekt där förslag till förändringar i systemet nyligen har presenterats och en begäran om lagändringar kommer att framställas De olika faserna - urval - förgranskning - första mötet, baskontroll - fördjupad granskning (genomförande) - revisionspromemoria Urval Branscher som ofta skatterevideras är t.ex. bygg-, restaurang-, åkeri- och tillfällig handel, dvs. där Skatteverket av erfarenhet tror sig veta att det förekommer skatteundandraganden. Urval görs på grundval av lämnade deklarationer och man samlar ihop information från olika håll, t.ex. kronofogdemyndigheten. Förgranskning Det företag som skall revideras undersöks grundligt och allt tillgängligt material tas fram för att Skatteverket skall kunna bestämma den närmare inriktningen av skatterevisionen. För större företag kan denna förgranskning i Skatteverket vara mycket omfattande för att relevanta avgränsningar skall kunna göras. Material som samlas ihop och gås igenom är t.ex. - tidigare års deklarationer - ev. tidigare skriftväxling mellan Skatteverket och företaget - ev. tidigare upprättade revisionspromemorior - uppföljning av resultat från eventuella processer efter tidigare revisioner - genomläsning av de årsredovisningar som lämnats sedan förra revisionsgenomgången - sökning i externa offentliga informationsdatabaser angående företaget - sökning efter relevanta artiklar i svenska affärstidningar för att informera sig om väsentliga affärshändelser som rör företaget - genomgång av redovisningslitteratur, t.ex. aktuella förändringar i företagens årsredovisningar, jfr Tendenser i börsbolagens årsredovisningar. Första mötet, baskontroll Sedan beslutet om revisionen har meddelats företagaren per telefon skickas beslutet per brev därefter till företaget. Tidpunkten för det första mötet är viktig. Företaget skall ha rätt att kunna förbereda sig genom att ta fram allt relevant material och alla relevanta uppgifter. Tidpunkten bör anpassas till en period när företagets arbetsbelastning i någon mening är överkomlig, t.ex. att en skatterevision inte sker i anslutning till insamlandet och hanteringen av information i anslutning till presentation av börsbolags kvartalsrapporter eller motsvarande. Inför första besöket av skatterevisorerna bör företagaren fundera över om och på vilket sätt företagets anställda bör informeras om beslutet om skatterevision och vad det kan innebära.

12 11 Det är viktigt för verksamheten i företagen att eliminera onödig oro bland personalen bara av den anledningen att en full normal granskning och kontroll av Skatteverket skall äga rum. Företagaren bör tänka på följande inför första mötet med skatterevisorn: - Bör skatterevisionen äga rum i företagets lokaler eller på Skatteverket? Här får företagaren göra en bedömning med hänsyn till företagslokalernas utformning och storlek, verksamhetens art, personalens placering etc. I regel är det väl lämpligt att skatterevisionen i så stor utsträckning som möjligt äger rum i företagets lokaler. En smidig kontakt kan då upprätthållas och företagaren kan snabbt och enkelt lämna svar på uppkommande frågor under hand. Med hänsyn till företagets verksamhet kan det vara nödvändigt att skatterevisorerna avkrävs en besöksplan vid första mötet med hänsyn till säkerhet vid inpassering på företagets område och i berörda lokaler. - Vem bör delta i skatterevisionen från företagets sida? Företagaren måste här, beroende på skatterevisionens inriktning och omfattning göra en bedömning av kompetensbehovet vid skatterevisionen. Beroende på om det är fråga om inkomst- eller förmögenhetsskatt, mervärdesskatt, arbetsgivaravgifter, källskatter, uppgiftsskyldighet eller annat kan behov i större eller mindre utsträckning finnas av internt resp. externt biträde. De personer som behöver anlitas internt för skatterevisionen måste snarast få besked med hänsyn till nödvändig arbetsplanering. På detta stadium finns det behov av att ta fram det material som omfattas av skatterevisionen samt att beslut tas om vilka handlingar och/eller uppgifter som ev. skall begäras undantagna vid revisionen. Finns det behov av externt biträde bör likaså sådant biträde efterfrågas före första besöket. En genomgång i företaget tillsammans med samtliga de personer hos företaget som kommer att medverka vid skatterevisionen bör ske innan första besöket. En riskanalys bör göras och förberedelser bör inledas för att förklara transaktioner och bemöta ev. ifrågasättanden som man inte lämnat information om tidigare. Lämpligt är också att berörda redovisningskonsulter och den externa revisorn är informerade om beslutet om skatterevision och när det första besöket skall äga rum. - Vem skall vara kontaktperson och lämna svar till skatterevisorerna för företagets räkning? Kontaktperson/er skall den/de vara som tar emot och lämnar all muntlig och skriftlig information till Skatteverket. All annan personal på företaget skall åläggas tystnadsplikt i förhållande till Skatteverkets personal. Särskilt viktigt blir detta i större företag eller i koncerner med flera företag som omfattas av skatterevisionen. - Vilka befogenheter skall deltagare från företaget ha i fråga om framtagande av dokumentation etc.? Ansvarsfördelning och utrustande av befogenheter till företagets medverkande personal vid skatterevisionen är betydelsefullt. Styrelserapporter, styrelseprotokoll, interna och externa revisionsrapporter, korrespondens inom förtagets olika enheter och mellan företag i samma företagsgrupp inom och utom Sverige, interna rutiner avseende redovisning, arbetsbeskrivningar, etc. kan innehålla känslig information såväl för interna som externa intressenter i företaget.

13 12 Företagaren måste här före första besöket bestämma vem eller vilka som skall ha behörighet att ta fram den information som är och kanske blir nödvändig att lämna till skatterevisorerna. - Är det lämpligt att kräva skriftliga frågor från skatterevisorerna? I regel bör den frågan besvaras med ett ja. Skriftliga frågor från skatterevisorerna är nödvändiga så fort det finns anledning till osäkerhet eller oklarhet från företagarens sida om vad frågan innebär och vilka konsekvenser ett svar på frågan kan få. I regel är det därför lämpligt att kräva skriftliga frågor beträffande 1 Lagervärdering och inkuransavdrag 2 Pågående arbeten 3 Immateriella tillgångar 4 Fastigheter 5 Framtida utgifter 6 Transaktioner mellan koncernföretag 7 Internationella transaktioner 8 Mervärdesskatt Det vill säga sådana frågor som är vanligt förekommande vid skatterevision och där avvikelser ofta sker (se nedan Bilaga). Utgångspunkten bör vara skriftliga frågor även vad gäller andra frågor som har betydelse för skatterevisionen. Löpande frågor för det praktiska genomförandet av skatterevisionen kan självfallet i regel besvaras muntligen. - Är det lämpligt att kontaktpersonen lämnar skriftliga svar till skattemyndigheten? I regel är det lämpligt att även den frågan besvaras med ett ja. Skriftliga svar på de skriftliga frågorna bör lämnas av företagets kontaktperson till skatterevisorerna. Skriftligheten minimerar risken för missförstånd och i allmänhet formuleras frågor och svar tydligare om den skriftliga formen väljs före den muntliga. Inför första mötet med skatterevisorn är det således en mängd frågor som måste besvaras och beslutas om. En väl förberedd skatterevision underlättar väsentligen genomförandet inte minst genom att handläggningstiden kan förkortas och att onödiga tveksamheter om var, vem och hur inte behöver avhandlas tillsammans med skatterevisorerna. Utförlig presentation Vid första mötet bör företagaren lämna en utförlig presentation av företaget och dess legala struktur. Förändringar i verksamhetsinriktning, ändrad organisation, förvärv och avyttringar etc. bör redovisas och tillfälle bör ges skatterevisorerna att ställa frågor och få kompletterande upplysningar. Omfattningen och innehållet i presentationen beror naturligtvis på skatterevisionens omfattning och inriktning samt vilken tidsperiod den avser. Företagaren bör ta tillfället i akt och beskriva och förklara de speciella förutsättningar som gäller för företaget och i dess omvärld. Det kan handla om affärsidén, branschförhållanden, marknadsförutsättningar, konkurrens etc.

14 13 Att tänka på - praktiska frågor - Var finns räkenskaperna avseende de år som skall granskas? - Hur kan skatterevisorerna kopiera materialet? - Vilka lokaler kan användas av skatterevisorerna under granskningen? - Vilken kontorsutrustning kan användas av skatterevisorerna? - Hur skall inpassering i företagets lokaler ske? - Under vilka tider på dagen är det lämpligt att revisionen utförs? - Vilka inledande möten kan revisorerna räkna med för att få information om t.ex. vissa redovisningsfrågor (lager, pågående arbeten etc.) den ADB-baserade redovisningen, löne- och uppbördsredovisningen samt momsredovisningen? - Den närmare hanteringen av kontakterna mellan företagets kontaktperson och skatterevisorerna? Att tänka på - material och dokument som granskas av skatterevisorerna - Styrelseprotokoll för det/de senaste året/åren. Vid samordnad revision de senaste fem åren. - Ledningsgruppens eventuella protokoll - MBL-protokoll - Externrevisorernas, dvs. företagsrevisorernas, protokoll över såväl den löpande granskningen som bokslutsgranskningen - Interna redovisningsinstruktioner/redovisningshandböcker - Instruktioner för såväl inkomstskatt och mervärdesskatt som uppbördsredovisning - Kontoplan, kostnadsställen, projektredovisning och sidoordnade redovisningssystem - Underlag till bokslutsposterna - Underlag till företagets deklaration - Företagets interna telefonkatalog (för att förstå organisationen och skaffa kunskap om vilka personer som gör vad inom olika avdelningar på företaget) - Anställningsavtal - Avtal om köp och försäljning av egendom och dotterbolag - Interna personaltidningar Sedan detta omfattande arbete är slutfört bestämmer skatterevisorerna den slutliga inriktningen på skatterevisionen. Är revisionen samordnad bestäms vilka dotterbolag som skall vara föremål för granskning. Revisionsledaren upprättar en särskild revisionsledarrapport som skickas till revisorerna i dotterbolagen samt till den rättslige samordnaren och beslutsfattarna inom inkomstskatt, mervärdesskatt och uppbörd. Rapporten diskuteras vid en revisionsträff. Företagaren bör här begära att få närvara och lämna en genomgång av företagets verksamhet och legala struktur inför samtliga inblandade i skatterevisionen på samma sätt som skett inför skatterevisorernas första besök hos företaget. Genomförandet - Bokslutsposter - Särskilt intressanta konton med verifikationer - Händelser som är ovanliga eller komplexa för verksamheten

15 14 De upplysningar och uppgifter som företagets kontaktperson lämnar under genomförandestadiet bör endast avse upplysningar i sak. Diskuteras t.ex. transaktioner mellan företaget och företagsledaren, koncerninterna överföringar, prissättningsfrågor mellan bolag i intressegemenskap etc. skall kontaktperson lämna beskrivande information om vad som förekommit. Någon diskussion om ev. rättsliga bedömningar och slutsatser eller annan information av värderande art som kan dras med anledning av den beskrivna verkligheten skall inte förekomma på detta stadium. Revisionspromemorian Innan en slutlig revisionspromemoria färdigställts presenteras i regel ett utkast till promemoria som företagaren får tillfälle att lämna synpunkter på. På detta stadium bör företagaren i förekommande fall begära förklaringar och efterfråga information i de delar som promemorian är oklar eller ofullständig. Det kan gälla missuppfattningar om redovisningssystemets utformning, behörighetsförhållanden, transaktioners innebörd, beräkningar och deras relevans/trovärdighet, tillämpning och tolkning av lagregler, rättsfall etc. Särskilt viktigt är att begära förtydliganden och kompletteringar om verklighetsbeskrivningen inte stämmer eller tolkningen av gällande rätt är felaktig eller på annat sätt brister. Skatteverket har här en omfattande utredningsskyldighet och myndigheten har skyldighet att se till att ärendet blir så utrett som dess beskaffenhet kräver. Allmänt kan sägas att Skatteverket inte får avkräva företagaren omfattande utredningar och kontroller som myndigheten själv kan göra. Det måste också finnas en proportion mellan ändamålet med de efterfrågade uppgifterna och arbetsinsatsen för att få fram dem. För att leva upp till sitt utredningskrav krävs med andra ord en aktiv utredningsinsats från Skatteverkets sida där såväl förhållanden som är till den skattskyldiges för- som nackdel beaktas. Kraven på objektivitet, saklighet och opartiskhet är särskilt viktiga när det gäller företagets begäran om förklaringar och information av Skatteverket i de fall promemorian är oklar eller ofullständig. Företagaren måste dock medverka och lämna information om förhållanden som bara han eller hon kan få fram. I regel bör en löpande kontakt mellan företaget och skatterevisorerna ha skett under arbetets gång. Skatterevisorerna bör självklart ta hänsyn till om företagen agerar på egen hand eller har tillgång till rättsligt biträde. I det förra fallet bör skatterevisorernas rättsliga biträde åt företagaren rimligen vara mer aktivt än vad det kanske behöver vara i de fall ett kompetent rättsligt biträde finns med i bilden. Särskilt viktigt att komma ihåg för företagaren på detta stadium är att inte redovisa egna rättsliga bedömningar och slutsatser av de faktiska förhållanden som skatterevisorerna har redovisat i utkastet till promemoria. Det är nämligen inte meningsfullt att argumentera rättsligt innan alla oklarheter, ofullständigheter, missuppfattningar etc. som kan finnas på ett inledande utredningsstadium har utretts. Särskilt viktigt är att Skatteverket verkligen kompletterar och besvarar de frågor företagaren ställt till skatterevisorerna. Företagaren bör alltid formulera den begärda utredningen, de ställda frågorna etc. skriftligt till skattemyndigheten. På så sätt kommer de att ingå i den akt som följer ärendet i verket och ev. vidare till domstolen. En kontroll kan därmed enklare göras i vilken utsträckning som Skatteverket fullgjort sin utredningsskyldighet och agerat objektivt, sakligt och opartiskt. En praktisk fråga är t.ex. att se till att de lagrum, förarbeten, rättsfall och litteratur som skatterevisorerna hänvisar till görs tillgängliga för företagaren.

16 15 Sådant rättsligt betydelsefullt material som skatterevisorerna åberopar kan t.ex. lämnas i en bilaga till promemorian. Företagen skall inte acceptera citat och hemmasnickrade sammanfattningar av rättsligt material som Skatteverket stöder sig på och som är av avgörande betydelse för de bedömningar om redovisas. Skatterevisorernas kompetens att åberopa rättsligt relevant material liksom deras förmåga att tillämpa och tolka gällande rätt skall kunna göras till föremål för en enkel kontroll av företagaren. Det är skatterevisorerna som sitter på allt material och företagaren skall därför inte behöva avsätta tid för att få fram allt material som Skatteverket redan har tillgängligt. Den slutliga revisionspromemorian innehåller en bedömning av all utredning samt de beskattningskonsekvenser som kan vara aktuella. Företagen måste här noggrant gå igenom om alla tidigare ev. ställda frågor har besvarats, om efterfrågad utredning har fullgjorts samt om skatterevisorernas argumentation är objektiv och präglas av saklighet och opartiskhet. Dessutom skall en kritisk granskning ske av åberopade lagrum, rättsfall och litteratur. Särskilt viktigt är att skatterevisorernas argumentation går lätt att följa och bygger på en begriplig och acceptabel juridisk metod. Mycket viktigt är också att företagaren ges god tid på sig för att förbereda det yttrande som skall lämnas över revisionspromemorian. En omfattande revisionspromemoria bör företagen i regel få åtminstone en månad på sig att besvara. Har skatterevisorerna planerat sitt arbete så att det är ont om tid skall företagen inte belastas för detta. Ett problem i sammanhanget är skatterevisorernas ibland starka forcering av ärenden i slutet av året efter taxeringsåret för att undvika de strängare beviskrav som riktas mot Skatteverket därefter. När det gäller den tid som företagaren i regel får anses behöva för att gå igenom materialet har det naturligtvis betydelse om han eller hon löpande har fått del av material som finns i den slutliga promemorian. Den erbjudna tiden får bestämmas utifrån hur mycket nytt som presenteras i den slutliga revisionspromemorian och svårighetsgraden på de i promemorian aktualiserade frågorna. Dessutom är det rimligt att företagaren skall få mera tid till förberedelse om ärendets bedömning kan komma att få stora ekonomiska och personliga konsekvenser för företagaren. Det kanske dessutom ställer sig svårt för företagaren att kunna få tillgång till nödvändigt och lämpligt rättsligt biträde. Att tänka på vad gäller revisionspromemorian - företagaren skall begära förklaringar och efterfråga information i de delar som promemorian är oklar eller ofullständig - företagaren skall kontrollera att Skatteverket verkligen kompletterar och besvarar de frågor företagaren ställt till skatterevisorerna - företagaren skall på det förberedande stadiet inte redovisa egna rättsliga bedömningar och slutsatser av de faktiska förhållanden som skatterevisorerna ha redovisat i utkastet till promemoria - företagen skall se till att få ta del av de lagrum, förarbeten, rättsfall och litteratur skatterevisorerna hänvisar till, t.ex. i en bilaga till promemorian - företagaren skall ges god tid för att förbereda det yttrande som skall lämnas över revisionspromemorian (en omfattande revisionspromemoria bör företagen i regel få åtminstone en månad på sig att besvara).

17 Tredjemansrevision Sedan den 1 november 1997 finns åter möjlighet för Skatteverket att hämta in uppgifter från företaget av betydelse för kontroll av annan än den som revideras, s.k. tredjemansrevision. Möjlighet finns också för Skatteverket att samla in uppgifter som en förberedande åtgärd för kontroll av andra än den som revideras (generell kontroll). Det finns inte något krav på Skatteverket att informera företagaren om vilka dessa andra personer är eller att det skall ha ingåtts något avtal eller liknande handling med någon av dessa personer. Ofta kan tredjemansrevision, för vilken särskilt beslut krävs av Skatteverket, gälla kunder, leverantörer och andra intressenter i företagets verksamhet. För företagaren kan situationen ibland bli lite knepig. Sedan besked lämnats om tredjemansrevision kan anledning finnas för företagaren att informera berörda tredje män om den tilltänkta åtgärden från Skatteverkets sida. Kunder och leverantörer kan annars i efterhand kanske ifrågasätta den reviderades agerande att lämna ut uppgifter om dem utan deras vetskap. En bedömning får göras från fall till fall och viktigt är att den som revideras också är skyldig att medverka även vad gäller uppgiftslämnande som gäller tredje män. 2.8 Tvångsrevision Fyra olika åtgärder kan beslutas när det gäller tvångsrevision: - revision i företagets verksamhetslokaler - eftersökande och omhändertagande av handlingar - granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift - försegling av lokal, förvaringsplats eller annat utrymme. Kan revisionen inte utan svårighet genomföras på annat ställe får den äga rum i företagets lokaler i strid mot företagarens vilja. Detta gäller även om företagaren inte medverkar på det sätt som krävs eller att det finns en påtaglig risk för att den reviderade kommer att undanhålla eller förvanska det som får granskas, inventeras eller besiktigas. Finns risk för sabotage får företagaren inte någon information före revisionen äger rum. Eftersökande och omhändertagande av handlingar kan ske under förutsättning att: - revision sker i företagets verksamhetslokaler med stöd av tvångsåtgärdslagen (då det redan är fråga om en tvångssituation) - åtgärden avser företagarens verksamhetslokaler handlingar som skall eftersökas och omhändertas är sådana som omfattas av revisionen - handlingarna har lämnats med oskäligt dröjsmål - det föreligger sabotagerisk. Eftersökning och omhändertagande får ske vid sabotagerisk utan att företagaren informeras om detta i förväg. Ibland förekommer här ett samarbete mellan polis/åklagare så att husrannsakan och beslag äger rum samordnat mellan de myndigheterna och Skatteverket. Husrannsakan får göras om det inletts en förundersökning och beslut fattas av tingsrätt eller åklagare varefter verkställheten utförs av polisen. Beslut om beslag fattas av åklagare. Skatteverket är ju skyldigt att göra brottsanmälan till åklagare så snart det finns anledning att anta att brott enligt skattbrottslagen har begåtts.

18 17 Skatterevisorerna anlitas ofta som sakkunniga i förundersökningen. Skatterevisorn deltar dels i planering och genomförande av husrannsakan, dels vid utredning av ekonomiska brott. Skatterevisorn deltar genom att granska material och närvara vid förhör. Skatterevisorn får inte fullgöra polisiära uppgifter Vilka beslut om tvångsåtgärder får överklagas? Skatteverkets beslut om eftersökande och omhändertagande av handling, om försegling av lokal, förvaringsplats eller annat utrymme samt beslut om att inte återlämna handlingar som omhändertagits får överklagas till länsrätten. Länsrättens beslut i dessa frågor, liksom i de frågor där länsrätten är första beslutande instans, kan överklagas till kammarrätten och vidare till Regeringsrätten. Överklagande till Regeringsrätten kräver prövningstillstånd. 3 Hur agerar företaget om man är missnöjd med Skatteverkets beslut? Anser företaget att Skatteverkets beslut är felaktigt kan en muntlig eller skriftlig begäran om omprövning lämnas till den tjänsteman som handlagt företagets skattärende. I begäran om omprövning sägs på vilket sätt det bör ändras och varför man anser att beslutet är felaktigt. Finns möjlighet skall självfallet ytterligare information lämnas som Skatteverket kanske tidigare efterfrågat men som först nu blivit möjlig att få fram. Tycker företagaren att det är enklare att muntligen lämna kompletterande uppgifter kan detta efter begäran göras vid ett möte med de som beslutar. Finns anledning tro att Skatteverket inte kommer att ändra sin bedömning finns möjlighet att skriftligt överklaga beslutet till länsrätten. Överklagandet skall lämnas in till Skatteverket och det kontor som meddelat beslutet men i själva överklagandet anges länsrätten som mottagare. Även här sägs på vilket sätt man vill att beslutet skall ändras och varför. Lämpligt är också att hänvisa till eventuell ytterligare bevisning som kan vara aktuell. Företaget bör fundera på om en muntlig förhandling kan vara lämplig och vilka personer som i så fall bör delta för att berätta om sådant som ger stöd för företagets talan. En sådan begäran om muntlig förhandling med bevisuppgift lämnas i överklagandet. Är det fråga om skattetillägg kan det t.ex. kanske vara enklare att muntligen förklara de ursäktande omständigheter som, trots att allt rimligt gjorts, ändå medförde att det blev fel. Överklagandet prövas först av Skatteverket och i bästa fall ändrar man där det överklagade beslutet på det sätt som företagaren begär. Görs inte det skickas överklagandet i de delar som alltjämt är tvistiga över till länsrätten. Vad företagaren och Skatteverket sedan skriver får motparten möjlighet att yttra sig över innan länsrätten avgör målet. Tiden för att begära omprövning eller att överklaga ett taxeringsbeslut är fem år efter utgången av taxeringsåret. För t.ex. taxeringsåret 2004 innebär det att den 31 december 2009 är sista dagen. Tillsammans med en begäran om omprövning eller ett överklagande kan företagaren lämna in ansökan till Skatteverket om anstånd med att betala den tillkommande skatten tills omprövningen eller överklagandet är avgjort. Skäl för anstånd kan vara att betalning direkt kan medföra allvarliga ekonomiska konsekvenser, t.ex. att fastighet måste säljas, eller att den skattemässiga bedömningen i det beslut man vill ha ändrat är tveksam. Betalning av skattetillägg har företagaren alltid rätt att få anstånd med tills i vart fall länsrätten har prövat anståndsfrågan.

19 18 Länsrättens avgörande kan överklagas till kammarrätten och sist, efter prövningstillstånd, kan en slutlig bedömning ske i Regeringsrätten. För att en omprövning eller ett överklagande skall komma på rätt bog från början bör företagaren vid behov begära biträde av en erfaren skattejurist. Särskilt gäller det om frågan är viktig och rör inte alltför små belopp. Rättsskyddsförsäkringar kan bortsett från självrisk täcka biträdets kostnader. Beslut om taxeringsrevision får inte överklagas.

20 19 SAKREGISTER ADB-revision 8 Anstånd 18 Anteckningar 6 Brutna räkenskapsår 5 Dokument som granskas av skatterevisorerna 13 Efterfrågande av handlingar 10 Frågeförbud 6 Inpassering 11, 13 Kontaktperson 11, 14 Kontorsutrustning 13 Korrespondens 6, 12 Legalitet 4, 5 Lokaler 11, 13, 16, 17 Löpande beskattningsår 5 Maskiner 6 Missuppfattningar 14 Objektivt agerande 5 Ofullständigheter 15 Oklarheter 15 Omhändertagande av handlingar 6 Omprövning 17 Proportionalitet 4, 5, 7 Protokoll 6, 8, 12, 13 Rapporter intern/extern kontroll 6 Revisionspromemoria slutlig 14 Räkenskaper 5, 6, 13 Rättsliga bedömningar och slutsatser 14 Rättssäkerhet 2, 4, 10 Skriftliga frågor och svar 12 Tredjemansrevision 4, 16 Tvångsrevision 16 Tystnadsplikt 6, 11 Utredningsskyldighet 14 Verifikationer 6, 14 Överklagande 8, 17

21 20 BILAGA A Vilka frågor tvistar man vanligen om? Anställdas inkomsttaxeringar Fria måltider Nöjesresor Bilförmån Fri bensin Garageersättning oavsett behov av garage Fri eller delvis fri telefon Hyresbilliga fritidsbostäder Skattepliktiga stipendier Hyresbilliga villor S.k. hustruresor Fördelaktiga utköp av företagets bilar Traktamentsersättningar Ej deklarerade tantiem Övertagande av bil från arbetsgivaren utan betalning VD:s 50-årsfest med privat bjudna gäster Användning av företaget tillhörig segelbåt Av företaget betalade privata advokatkostnader Företagens inkomsttaxeringar 1 Lager 2 Pågående arbeten 3 Immateriella tillgångar 4 Reparation och underhåll 5 Fastigheter/utdelning 6 Fastigheter 7 Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter framtida utgifter 8 Övriga rörelseintäkter 9 Varuinköp/Koncernbidrag 10 Pensionskostnader 11 Företagsöverlåtelser 12 Transaktioner mellan koncernbolag 13 Internationella transaktioner 14 Uppgiftsskyldighet/skattetillägg B Exempel från företagens inkomsttaxeringar Lager Redovisade lagervärden blir ibland problematiska. Egenproducerade varor hade i ett fall uppskattats till anskaffningsvärde efter avdrag för av bolaget framräknat anskaffningsvärde. Domstolarna ansåg här att företagets värderingsmetod byggt på ett uppskattat värde, dvs. ett troligt försäljningspris minskat med försäljningskostnader. Med hänsyn till att det i detta värde ligger en nedvärdering till troligt försäljningspris ansågs inget utrymme finnas för inkuransavdrag.

22 21 Centrallagrets värde hade justerats löpande för i lagret uppkommen inkurans trots att företaget i bokslutet gjort avdrag för schabloninkurans. Beräkning av lagervärdet hade skett enligt en viss matematisk formel vilket ledde till negativt lagervärde för vissa varugrupper som utan justering rapporterats in till redovisningssystemet. Fråga om varor som fanns kvar hos säljaren men som hade avskilts för köparens räkning kunde anses ingå i köparens varulager på bokslutsdagen. Pågående arbeten Skattemyndigheten har i beslut pekat på vikten av att dela in kostnadsbegreppet i produktionskostnad, garantikostnad, framtida utgift och driftkostnad. I nedskrivningsunderlaget får endast ingå direkta kostnader. Utläggsräntor har inte ansetts som en direkt kostnad. Entreprenad slutförd och vinstavräkning kan ske i tre olika situationer 1 Grundanbud med tilläggsanbud 2 Grundanbud med tilläggsarbeten 3 Etappavräkning delbesiktning Immateriella tillgångar En nedgång av resultatet behöver inte påverka värdet av ett varumärke. Stränga beviskrav för att visa att varumärket var värdelöst resp. att verkligt värde understiger värde som kvarstår efter räkenskapsenlig avskrivning. Utgift vid tilläggsavtal för förvärvade licensrättigheter för en produkt som ännu inte registrerats för försäljning. Anskaffningskostnaden för rättigheterna har behandlats som en anläggningstillgång. Bolag hade stämts för patentintrång. Efter förlikning utbetalades ca 75 milj. kr som kostnadsfördes som processkostnader. Patenttvisten löstes genom undertecknandet av licensavtal som till sin faktiska utformning gav en oåterkallelig rätt till viss licens. Bolaget accepterade Skatteverkets skälighetsbedömning att 20 % av utgivet belopp var att hänföra till skadestånd för förfluten tid och där direktavdrag kunde medges. Resterande del fick anses hänförlig till anskaffning av immateriell rättighet. Bolag hade sålt goodwill till ett utländskt bolag. Försäljningen hade felaktigt bokförts som avyttring av inventarier. Vid beräkning av skattemässig avskrivning av maskiner och inventarier hade från avskrivningsunderlaget avgått ersättning för såld goodwill med samma belopp. Goodwill behandlas i princip på samma sätt som maskiner och inventarier. Det innebär att likviden för försäljning av en sådan rättighet ska behandlas som skattepliktig intäkt av näringsverksamhet och att denna intäkt får ställas mot tillgångens bokförda värden. I det aktuella fallet var det fråga om hos bolaget upparbetad goodwill för vilken kostnaderna bokförts som löpande driftskostnader. Eftersom det således inte förelåg något bokfört ingångsvärde på rättigheten återstod hela beloppet att beskatta.

23 22 Reparation och underhåll Ombyggnadsarbeten i förhyrda lokaler. Reparation eller ombyggnad? Fastigheter/Utdelning Beräkning av ingångsvärde för avyttrad fastighet som erhållits genom utdelning från dotterbolag (sale and leasebackaffär). Fastigheter Avdrag för förlust vid försäljning av fastigheter medgavs inte då det gällde överlåtelse mellan juridiska personer i intressegemenskap. Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter framtida utgifter Företaget hade i bokslutet reserverat för framtida utgifter i samband med olika förändringar i företagets organisation och produktion. Reservering hade i huvudsak skett för framtida avgångsvederlag, lön under uppsägningstid, kostnader för demontering av inventarier och framtida lokalhyror. Kostnaderna ifrågasattes och kunde inte bevisas med tillräcklig säkerhet vid bokslutstidpunkten. Reservering i bolagets bokslut hade skett för framtida utgifter för oljesanering. Fråga var om en allmän reservering avseende befarade kostnader för sanering av mark i samband med nedläggning av bensinstationer. En individuell prövning för varje station skulle göras. För avdragsrätt ansågs det inte räcka med att företaget tidigare år drabbats av sådana kostnader och att det var sannolikt att företaget genom sin verksamhet skulle komma att drabbas av sådana kostnader. Övriga rörelseintäkter Vinst vid valutaoptionsaffärer. Vid bokslutet hade beloppet ombokats till vinst vid försäljning av dotterbolag utomlands och hänfördes i deklarationen till realisationsvinst uppkommen vid försäljning av dotterbolagsaktierna. Eftersom valutaoptionsaffärerna gjordes vid ett tidigare tillfälle än aktieavyttringen ansågs att valutavinsten i stället borde upptas som intäkt av näringsverksamhet. Varuinköp/Koncernbidrag Bokförda varuinköp från systerbolag har inte motsvarats av några faktiska varuleveranser. Koncernbidragsrätt har inte ansetts föreligga. Pensionskostnader Avdrag för reservering för avtalspensioner har inte godkänts. Det fanns för berörd personal inte någon bindande förpliktelse om avtalspension på den aktuella balansdagen. Företagsöverlåtelser Fastigheter hade sålts i av bolaget delägda kommanditbolag. Uppkommen realisationsförlust hade redovisats till 100 %. Förlusten var avdragsgill till endast 70 % enligt reglerna i inkomstslaget kapital. Förlust vid överlåtelse av inventarier till underpris utgörande skillnaden mellan dess bokförda värde och avtalat försäljningspris.