Förslag till föreskrifter om förenklad årsredovisning i försäkringsföretag som har dispens 2006-10-25 Förslagspromemoria om nya redovisningsföreskrifter för 2007
INNEHÅLL SAMMANFATTNING 1 1. FINANSINSPEKTIONENS BEDÖMNING AV DISPENSMÖJLIGHETEN 2 2. VILKA FÖRSÄKRINGSBOLAG KAN FÅ DISPENS? 3 2.1 Dispensförutsättningar enligt ÅRFL 3 2.2 Ytterligare gränsvärden för att avgränsa mindre försäkringsbolag 4 2.3 Olika intressenters behov av redovisningsinformation från ömsesidiga försäkringsbolag 5 3. VILKA UNDERSTÖDSFÖRENINGAR KAN FÅ DISPENS? 7 3.1 Dispensförutsättningar enligt ÅRFL 7 3.2 Ytterligare gränsvärden för att avgränsa mindre understödsföreningar 7 3.3 Olika intressenters behov av redovisningsinformation från understödsföreningar 8 4. PRINCIPER FÖR URVALET AV FÖRENKLINGAR 9 4.1 Vilka lättnader föreslås? 9 4.2 Skillnader i föreslagna förenklingar för ömsesidiga försäkringsbolag respektive understödsföreningar 10 5. VAD GÄLLER FÖR ETT BOLAG SOM VILL SÖKA DISPENS ELLER REDAN HAR DISPENS? 14 6. NUVARANDE FÖRESKRIFTER (BFFS 1988:28) OM UNDERSTÖDSFÖRENINGS RÄKENSKAPER OCH ÅRSREDOVISNING 15 7. SAMORDNINGEN MED TILLSYNSRAPPORTERINGEN 16 8. IKRAFTTRÄDANDE- OCH ÖVERGÅNGSFRÅGOR 17 9. KONSEKVENSANALYS 18 10. FÖRFATTNINGSKOMMENTARER 23 10.1 Författningskommentarer till förslag till Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd (FFFS 2006:x) om förenklad årsredovisning i försäkringsföretag som har dispens. 23 10.2 Författningskommentarer till förslagt till följdändringar i Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd (FFFS 2006:xx) om årsredovisning i försäkringsföretag 40 BILAGA 1 FI:S TIDIGARE DISPENSPRAIS 42 FI:s dispenspraxis för mindre ömsesidiga försäkringsbolag 42 FI:s dispenspraxis för mindre understödsföreningar 43
Kontaktperson på FI: Åsa Andersson, 08-787 82 29, asa.andersson@fi.se Sammanfattning Finansinspektionen (FI) har sedan 2004 successivt anpassat sina redovisningsföreskrifter till av EU-kommissionen antagna internationella redovisningsstandarder (IAS/IFRS). Vid sidan av de IFRS-anpassade föreskrifterna har dock funnits en möjlighet för onoterade finansiella företag att på vissa villkor fortsätta tillämpa äldre redovisningsföreskrifter. Från och med 1 januari 2007 upphör de äldre redovisningsföreskrifterna att gälla. Alla försäkringsföretag, stora som små, ska då tillämpa våra IFRSanpassade föreskrifter, om inte företaget sökt och erhållit en dispens för att tillämpa förenklade årsredovisningsregler. Denna promemoria behandlar vårt förslag till nya förenklade redovisningsföreskrifter för dessa försäkringsföretag (dispensförsäkringsföretag). Vi föreslår att FI utfärdar förenklade redovisningsföreskrifter som innehåller vissa lättnader, bland annat när det gäller värdering av finansiella instrument, redovisning av försäkringstekniska avsättningar (FTA) och uppställningsformer. I grunden ska dock även dispensförsäkringsföretag upprätta en årsredovisning med utgångspunkt i lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag (ÅRFL) och ge grundläggande information om ställning, resultat och risker. Däremot behöver dispensföretagen inte lämna delårsrapporter. Också när det gäller klassificering och värdering av andra tillgångar och skulder än finansiella instrument och FTA ska samma regler gälla som för andra företag. Dispensföretagen får dock tillämpa Bokföringsnämndens allmänna råd för mindre företag som kompletterande normgivning, istället för IAS/IFRS. Tidigare beviljade dispenser som inte är tidsbegränsade gäller även fortsättningsvis. FI:s strävan är att så lång möjligt under år 2006 och 2007 komplettera nuvarande dispensbeslut med hänvisningar till den nya redovisningsföreskriften för dispensförsäkringsföretag. I promemorian föreslås också att några redovisningsregler i Försäkringsinspektionens föreskrifter (BFFS 1988:28) om understödsförenings räkenskaper och årsredovisning tas in både i dispensföreskrifterna och de IFRSanpassade redovisningsföreskrifterna. Det gäller fördelningen av kapitalavkastning samt upplysningar om antal medlemmar och dess förändring. De förenklade redovisningsföreskrifterna bör träda ikraft den 1 januari 2007 och börja tillämpas när det anges i nya dispensbeslut. 1
1. Finansinspektionens bedömning av dispensmöjligheten Enligt 1 kap. 1 tredje stycket lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag, ÅRFL, kan FI genom beslut i enskilda fall medge undantag, helt eller delvis, från samma lag. För de försäkringsföretag som har fått dispens, får FI utfärda särskilda föreskrifter om i vilken utsträckning ÅRFL och våra redovisningsföreskrifter ska tillämpas (1 kap. 1 fjärde stycket och 4 andra stycket ÅRFL). Den aktuella dispensordningen saknar motsvarighet för kreditinstitut och värdepappersbolag. Detta markerar att lagstiftaren ansett att en särlösning är befogad för vissa mindre försäkringsföretag. FI har också tidigare beviljat försäkringsföretag dispenser enligt generella riktlinjer och i själva beslutet angett vilka förenklingar som får göras. FI:s tidigare dispenspraxis beskrivs i bilaga 1. I princip är dock sådana särlösningar tveksamma. Det gäller särskilt om en dispensordning gynnar en grupp av företag som driver rörelse i utpräglad konkurrens med andra företag. Dispenser får inte heller beviljas så att de äventyrar skyddet för dispensföretagens försäkringstagare. Det är allvarligt om enskilda försäkringstagare inte kan få ut vad de har rätt till, även om inbetalda premier och utlovade försäkringsförmåner är små. Lokalt bedriven verksamhet med ett mindre antal försäkringstagare kan också ha nackdelar ur risksynpunkt om inte tillräcklig återförsäkring eller andra skyddsmekanismer finns. Behovet av förenklade regler har emellertid ökat genom att försäkringsföretag, från och med räkenskapsåret 2007, omfattas av tvingade regler om värdering av vissa finansiella instrument till verkligt värde. Tidigare har försäkringsföretag haft en valfrihet mellan anskaffningsvärde och verkligt värde. Pågående IFRS-anpassningar gör det också befogat att ta ställning till om dispensförsäkringsföretag ska tillämpa några delar av IFRS eller andra regler som komplement till ÅRFL och FI:s redovisningsföreskrifter. BFN har exempelvis ändrat inriktning på sin normgivning. I framtiden ska det finnas fyra särskilda regelverk, ett för respektive kategori av företag. Som exempel kan nämnas BFN:s utkast till nytt regelverk K2, vilket omfattar företag som inte definieras som större i årsredovisningslagen (1995:1554), ÅRL. BFN:s nya regelverk kan dock enligt uppgift träda ikraft tidigast den 1 juli 2007. I fortsättningen använder vi även begreppet K2 om detta regelverk. FI anser därför att det fortfarande finns skäl att behålla en särordning för mindre försäkringsföretag i speciella fall. Förenklingar i redovisningen bör dock endast medges i fall där behovet av redovisningsinformation för externa intressenter är litet i förhållande till andra onoterade försäkringsföretag. Vid avgränsningen av de företag som kan få dispens och utformningen av lättnaderna bör, enligt FI:s bedömning, ömsesidiga försäkringsbolag och understödsföreningar i princip behandlas lika. 2
2. Vilka försäkringsbolag kan få dispens? Dispens kan enligt lag medges ömsesidiga skadeförsäkringsbolag under förutsättning att verksamheten inte omfattar kredit-, borgens- eller annan ansvarsförsäkring, annat än som underordnad försäkring, bolagsordningen innehåller bestämmelser om rätt till uttaxering, den årliga premieinkomsten inte överstiger 5 miljoner euro (ca 45 mkr), och minst hälften av premieinkomsten kommer från bolagets delägare. Vidare bör dispens förutsätta att verksamheten är lokalt bedriven, balansomslutningen inte överstiger 1 000 basbelopp (40 mkr), företaget inte är nybildat, företaget inte bedriver återförsäkringsrörelse, och företaget inte har dotterföretag. En slutlig intresseavvägning bör dessutom göras mellan olika intressenters behov av redovisningsinformation och dispensförsäkringsbolagets kostnader för att ta fram informationen. Andra mindre lokala ömsesidiga försäkringsbolag än sockenhusdjursbolag bör normalt inte medges dispens. 2.1 Dispensförutsättningar enligt ÅRFL Enligt 1 kap. 1 tredje stycket ÅRFL kan FI, genom beslut i enskilda fall, medge mindre försäkringsbolag och understödsföreningar (dispensförsäkringsföretag) undantag, helt eller delvis, från ÅRFL och våra redovisningsföreskrifter. För dessa dispensförsäkringsföretag får FI utfärda särskilda föreskrifter om hur ÅRFL och redovisningsföreskrifterna ska tillämpas (1 kap. 1 fjärde stycket och 4 andra stycket ÅRFL). För försäkringsbolag är dispensmöjligheten beroende av om dispenser kan beviljas från försäkringsrörelselagen (1982:713), FRL. I 1 kap. 10 FRL anges vilka slag av mindre försäkringsbolag som kan komma ifråga. Det är för det första ömsesidiga försäkringsbolag som bedriver skadeförsäkringsrörelse. Här är undantaget beroende av att inte kredit-, borgens- eller annan ansvarsförsäkring ingår i verksamheten, annat än som underordnad verksamhet. Vidare får inte premieinkomsten överstiga 5 miljoner euro (ca 45 mkr) per år. Dessutom ska bolagsordningen innehålla regler om rätt till uttaxering. Slutligen måste minst hälften av premieinkomsten komma från bolagets delägare. Det andra fallet avser lokala skadeförsäkringsbolag som meddelar assistansförsäkring i form av naturaförmåner och som har en premieinkomst som inte överstiger 200 000 euro (ca 1,8 mkr). Assistansföretag av denna typ har i vart fall inte tidigare förekommit i Sverige. De beaktas därför inte ytterligare i denna promemoria. 3
Vid tillämpningen av ÅRFL:s dispensförutsättningar är enligt vår mening vissa preciseringar befogade. Dispens är enligt FRL beroende av att den årliga premieinkomsten inte överstiger viss nivå. För att det redan vid ingången av ett räkenskapsår ska stå klart vilka redovisningsregler som ska tillämpas, bör bedömningen enligt vår mening utgå från det senaste räkenskapsåret. ÅRFL begränsar således vilka försäkringsföretag som kan få dispens. Däremot får det anses förenligt med dispensinstitutet att ställa upp ytterligare förutsättningar för dispens, vilka beskrivs närmare nedan. 2.2 Ytterligare gränsvärden för att avgränsa mindre försäkringsbolag De gränsvärden som idag tillämpas i redovisnings- och revisionssammanhang är inte enhetliga. Dessutom pågår lagstiftning om nya gränsvärden. Vi har övervägt om inte de nya gränsvärdena enligt ÅRL för enkelhetens skull kan användas för att avskilja mindre dispensförsäkringsföretag 1. Dessa gränsvärden får dock ingen betydelse för redovisningskrav enligt ÅRFL. Enligt ÅRFL betraktas nämligen försäkringsbolag generellt som större företag. Antalet anställda är inte heller något bra gränsvärde för att avskilja mindre finansiella företag, eftersom många av ett finansiellt företags funktioner kan läggs ut externt. Ett annat skäl för att inte föreslå samma gränser som i ÅRL är att ÅRFL och bakomliggande EG-regler innehåller vissa andra tvingande gränsvärden för dispensförsäkringsföretag. Det finns således flera skäl för att inte ha samma gränsvärden som i ÅRL. 2.2.1 Balansomslutning Varken EG-direktiv eller lag har någon dispensgräns med hänsyn till balansomslutningen. Ett sådant krav har dock ställts upp i FI:s dispenspraxis. Dispens har förutsatt att balansomslutningen inte överstigit 1 000 basbelopp. Enligt vår mening bör ett krav relaterat till balansomslutningen alltjämt behållas. Detta är viktigt för att beakta fallet att företag som inte längre bedriver någon aktiv försäkringsverksamhet kan ha stora tillgångar som förvaltas för försäkringstagarnas räkning. Vi har övervägt om gränsvärdet i sig bör anpassas till den nya gräns för balansomslutningen som införts i ÅRL. Denna gräns är emellertid bestämd till 25 mkr och är alltså mer restriktiv än nuvarande gräns som är 1.000 basbelopp (cirka 40 mkr). Vi har inte funnit skäl för att göra en sådan inskränkning av dispensområdet. Vi har å andra sidan inte heller funnit skäl att utvidga dispensområdet så att fler företag än hittills ska få dispens. Mot denna bakgrund bör nuvarande gräns om 1.000 basbelopp behållas. Vi har också övervägt om gränsen för balansomslutningen bör utformas mer likt ÅRL genom att den måste vara uppfylld under vart och ett av de två senaste räkenskapsåret för att företaget ska falla utanför dispensområdet. För 1 Företag betraktas enligt nyligen beslutade ändringar i ÅRL (se SFS 2006:871) som större företag, om det för de två senaste räkenskapsåren uppfyller minst två av följande tre gränsvärden; 25 miljoner i redovisad balansomslutning, 50 miljoner i redovisad nettoomsättning och 50 medelantalet anställda. 4
att dispensförutsättningen ska bli enklare att kontrollera och enhetliga med gränsen för premieinkomsten föreslår vi emellertid att gränsvärdet för balansomslutningen ska baseras på enbart det senaste räkenskapsårets balansräkning. 2.2.2 Bolag med sedan lång tid bedriven lokal verksamhet Den dispensordning som finns i ÅRFL har för ömsesidiga försäkringsbolag sin bakgrund i 1950 års FRL. Den infördes för att beakta pågående ömsesidig skadeförsäkringsrörelse av mindre storlek som sedan länge bedrivits lokalt under enkla och okomplicerade förhållanden. Denna princip bör upprätthållas även när det gäller dispenser från ÅRFL. 2.2.3 Återförsäkringsrörelse Det torde vara sällsynt att dispensförsäkringsföretag ingår återförsäkringsavtal som återförsäkringsgivare eller återförsäkringstagare. Om ett ömsesidigt bolag är återförsäkringsgivare torde dessutom försäkringsredovisningsdirektivet (FRD) förhindra att undantag ges från ÅRFL (se artikel 2.1 c FRD). När återfösäkringsrörelse bedrivs finns också särskild anledning att främja externa intressenters genomlysning av företagets ekonomiska förhållanden. Förutsättningen att ett företag inte bedriver återförsäkringsrörelse bör därför ställas upp som en obligatorisk förutsättning för dispens. 2.3 Olika intressenters behov av redovisningsinformation från ömsesidiga försäkringsbolag 2.3.1 Underlag för samma intressenter som hos icke-finansiella företag Även mindre finansiella företag har vanliga externa intressenter med ett större eller mindre behov av redovisningsinformation. Det kan exempelvis vara fråga om myndigheter, anställda, leverantörer och liknande intressenter. I ömsesidiga dispensförsäkringsbolag är årsredovisningen också av betydelse som underlag vid beskattningen. Därför behövs årsredovisningen med grundläggande redovisningsinformation som underlag för uppgifter i skattemyndigheternas prövning. Det anförda talar för att alla dispensförsäkringsföretag bör tillgodose ett grundläggande behov av insyn i företagets ställning och resultat åtminstone en gång om året. Eftersom dispensföretag kan jämställas med ekonomiska föreningar bör kraven på redovisningen som princip inte sättas lägre än för mindre ekonomiska föreningar i allmänhet. 2.3.2 Underlag för tillsynsrapportering till FI Mindre lokala bolag som endast meddelar husdjursförsäkring (så kallade sockenhusdjursbolag) är generellt befriade från att rapportera årsbokslutsuppgifter till FI. Däremot föreligger en rapporteringsskyldighet för övriga mindre lokala försäkringsbolag 2. Dessa företag har dock lättnader i förhål- 2 Se 1 Finansinspektionens föreskrifter (FFFS 2005:18) om mindre lokala svenska försäkringsbolags skyldigheter att rapportera årsbokslutsuppgifter. 5
lande till större lokala bolag och riksbolag när det gäller hur ofta rapporterna behöver lämnas. Mindre lokala bolag behöver enbart lämna årliga rapporter. Vissa lättnader finns visserligen för hur detaljerade rapporterna måste vara, men i stor utsträckning bygger rapporteringen på att nämnda bolag tillämpar ÅRFL och FI:s allmänna redovisningsföreskrifter. 3 Det är enligt vår mening särskilt angeläget att den tillsynsrapportering som trots allt måste lämnas av mindre lokala ömsesidiga försäkringsbolag är väl samordnad med externredovisningen. 2.3.3 Underlag för tillämpning av särskilda rörelseregler När det gäller finansiella företag finns det vissa krav på verksamheten som saknar motsvarighet för företag i allmänhet. Flera av dessa har en mer eller mindre stark koppling till klassificering och värdering av tillgångar och skulder i årsredovisningen, t.ex. bestämmelser om kapitalkrav och kapitalbas. Ett försäkringsföretag kan genom dispens från FRL ha fått ett undantag från sådana rörelseregler. I så fall finns naturligtvis inget behov av externredovisningen som underlag för tillämpningen av rörelseregler. Om ett i och för sig lämpligt dispensförsäkringsföretag har dotterföretag bör man även ställa större krav på företags redovisningsprinciper 4. Detta är viktigt för att så bra som möjligt belysa koncernens samlade ställning och resultat. FI kan också använda en koncernredovisning som ett komplement till annan tillsynsinformation om en grupp. Mindre finansiella företag kan alltså också ingå i en försäkringsgrupp och omfattas av bestämmelser om en gruppbaserad redovisning på gruppnivå. Dispensföretag som har dotterföretag bör därför normalt inte ges dispens. Detsamma gäller om företaget ska lämna regelbundna tillsynsrapporter som baseras på ordinarie redovisningsregler för försäkringsföretag. Andra mindre lokala ömsesidiga försäkringsbolag än sockenhusdjursbolag bör därför normalt inte medges dispens. 2.3.4 Underlag för försäkringstagarnas insyn I de företag som kan komma ifråga för dispens är försäkringstagarna delägare eller medlemmar. De tar dock sällan någon aktiv del i företagets skötsel. Försäkringstagarna eller deras företrädare kan ha alltså ha ett intresse av årsredovisningen som bör tillgodoses. FI bör alltid göra en slutlig intresseavvägning i dispensprövningen mellan externa intressenters behov av information och företagets kostnader för att ta fram denna. Här bör särskild hänsyn tas till behovet av ekonomisk information om ställning och resultat hos försäkringstagare och andra ersättningsberättigade enligt försäkringsavtal. 3 Ett sådant bolag kan dock få dispens från kravet på att lämna solvensdeklaration om dels bolagets verksamhet inte omfattar kredit- eller borgens- eller annan ansvarsförsäkring än som behandlas som underordnad enligt FRL, dels minst 50 procent av premieinkomsten härrör från delägarna. 4 Till följd av den ömsesidiga associationsformen kan det förutsättas att ömsesidiga försäkringsbolag regelmässigt saknar moderföretag. 6
3. Vilka understödsföreningar kan få dispens? Dispens kan enligt lag medges understödsföreningar under förutsättning att förmånerna från en begravningskassa inte överstiger ett prisbasbelopp (ca 40 tkr) eller utgår som naturaförmån, eller att premieinkomsten i en understödsförening som meddelar annan livförsäkring inte överstiger 500 000 euro (4,5 mkr) samtidigt som stadgarna innehåller bestämmelser om rätt till uttaxering, extra bidrag eller nedsättning av förmåner. Vidare bör en dispens förutsätta att balansomslutningen inte överstiger 1 000 basbelopp (40 mkr), att företaget inte är nybildat, och att företaget inte har dotterföretag. En slutlig intresseavvägning bör dessutom göras mellan olika intressenters behov av redovisningsinformation och föreningens kostnader för att ta fram informationen. 3.1 Dispensförutsättningar enligt ÅRFL För understödsföreningar framgår dispensförutsättningarna direkt av 1 kap. 1 tredje stycket ÅRFL. Möjlighet till dispens föreligger om understödsföreningen meddelar kapitalförsäkringar för dödsfall och försäkringsförmånerna inte överstiger ett prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring (ca 40 tkr) eller utgår som naturaförmån. Även understödsföreningar som meddelar annan livförsäkring än kapitalförsäkring kan medges dispens, men endast om stadgarna medger uttaxering eller nedsättning av förmåner och premieinkomsten normalt inte överstiger 500 000 euro (ca 4,5 mkr). ÅRFL innebär således att begravningskassor kan undantas från lagen under förutsättning att inte villkoren för försäkringsförmånerna överskrids. För övriga understödsföreningar är möjligheterna beroende av stadgarnas innehåll och premieinkomstens storlek. Vid tillämpningen av ÅRFL:s dispensförutsättningar är enligt vår mening vissa preciseringar befogade. Även för understödsföreningar är dispensen beroende av att den årliga premieinkomsten inte överstiger viss nivå. För att det redan vid ingången av ett räkenskapsår ska stå klart vilka redovisningsregler som ska tillämpas, bör bedömningen enligt vår mening utgå från det senaste räkenskapsåret. 3.2 Ytterligare gränsvärden för att avgränsa mindre understödsföreningar 7
Även för understödsföreningar finns skäl att ställa upp ytterligare förutsättningar för att bevilja dispens. För försäkringsbolag har dispens förutsatt att balansomslutningen inte överstigit 1 000 basbelopp. Samma gränsvärde bör gälla både för ömsesidiga bolag och understödsföreningar. Vidare anser vi att det, för att dispens ska kunna ges, bör vara fråga om verksamhet som sedan länge bedrivits under enkla och okomplicerade förhållanden. Detta innebär att det primärt är tidigare bildade sjuk- och/eller begravningskassor som bör komma ifråga för dispens. Däremot bör man inte kräva att verksamheten är mera lokalt geografiskt begränsad. En del understödföreningar kan ha verksamhet koncentrerad till medlemmar som är geografiskt spridda. 3.3 Olika intressenters behov av redovisningsinformation från understödsföreningar Som vi tidigare uppgett anser vi att ömsesidiga försäkringsbolag och understödsföreningar i princip bör behandlas lika vid avgränsningen av de företag som kan få dispens och utformningen av lättnaderna. Samma bedömning som vi gjort angående externa intressenters behov av redovisningsinformation gäller i princip också för understödsföreningar. Rapporterna från understödsföreningar är dock inte, med undantag av tjänstepensionskassorna, föremål för några löpande analyser eller sammanställningar inom FI. I dessa fall spelar externredovisningen således ingen betydelsefull roll som ett underlag för tillsynsrapportering. Ett behov av en grundläggande externredovisning kan dock uppkomma om granskningsåtgärder måste vidtas i ett enskilt fall. Understödsföreningar ger också årligen in årsredovisningen till FI enligt ett avtal som föreligger mellan Bolagsverket och FI. Externredovisningen hos understödsföreningar som kan beviljas dispens har alltså normalt inte samma vikt som underlag för tillsynsrapportering som i andra onoterade försäkringsföretag. Ett undantag är tjänstepensionskassor som är underkastade nya rörelseregler och föremål för motsvarande inrapporterings- och solvenskrav som livförsäkringsbolag. 5 Detta förhållande talar emot att tjänstepensionskassor ska omfattas av några särskilda lättnader i redovisningssammanhang. I de fall mindre pensionskassor skulle bedriva verksamhet avseende tjänstepensionsförsäkring bör de alltså inte heller ges dispens från ÅRFL. För andra understödsföreningar än tjänstepensionskassor bör FI göra en slutlig intresseavvägning i dispensprövningen mellan intresset av information och företagets kostnader för att ta fram denna. Även här bör en behovet av ekonomisk information om ställning och resultat hos försäkringstagare och andra ersättningsberättigade enligt försäkringsavtal tillmätas särskild betydelse. 5 Se Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd (FFFS 2005:31) om svenska livförsäkringsbolags och tjänstepensionskassors kvartalsvisa rapporteringsskyldighet. 8
4. Principer för urvalet av förenklingar Grundläggande årlig redovisningsinformation om ställning, resultat och risker ska lämnas i årsredovisningen. Redovisningsreglerna ska ha som utgångspunkt bestämmelserna i ÅRFL. Genom tydliga undantag anges i föreskrifterna vilka bestämmelser i lagen som inte behöver tillämpas. De regler i de IFRS-anpassade redovisningsföreskrifterna som bör tilllämpas tas in i sin helhet i föreskrifterna. Hänvisningar görs endast för vissa regler som sällan eller aldrig blir aktuella hos dispensföretag. Med undantag från ÅRFL får dispensförsäkringsföretag värdera alla finansiella instrument enligt anskaffningsvärdemetoden. De får också väsentligen redovisa försäkringstekniska avsättningar enligt tidigare principer som uppfyller tillämpliga rörelseregler. Förenklingar införs också från ÅRFL, bl.a. när det gäller hur balansräkningen och resultaträkningen ställs upp. I princip medges samma förenklingar som sockenhusdjursbolag tidigare fått i individuella dispensbeslut, men uppställningsformerna anpassas till ÅRFL. K2 bör tillämpas som kompletterande normgivning, om inte annat följer av ÅRFL eller dispensföreskrifterna. Vissa godkända internationella redovisningsstandarder bör istället tillämpas, om dispensföretag väljer att redovisa finansiella instrument, fastigheter och försäkringsavtal enligt IFRS-anpassade redovisningsregler i ÅRFL. 4.1 Vilka lättnader föreslås? 4.1.1 Grundläggande redovisningsinformation ska lämnas Såsom vi redan tidigare slagit fast bör även dispensförsäkringsföretag lämna grundläggande årlig redovisningsinformation om ställning, resultat och risker. Alla dispensföretag bör därför upprätta en årsredovisning. FI saknar för övrigt möjlighet att medge undantag från BFL som innehåller bestämmelserna om skyldighet att upprätta en årsredovisning (se 6 kap. 1 BFL). Däremot finns det ingen anledning att förorda att dispensföretag upprättar delårsrapporter 6. 4.1.2 ÅRFL är utgångspunkt men med vissa angivna förenklingar Berörda dispensföretag bedriver försäkringsverksamhet. Det är därför ändamålsenligt att deras redovisningsregler har sin utgångspunkt i ÅRFL med vissa förenklingar. Vi anser därför inte att det är ändamålsenligt att föreskri- 6 Om företaget upprättar delårsrapport bör det dock följa de regler som gäller för andra försäkringsföretag men med de förenklingar som tillämpas i årsredovisningen. 9
va ett helt undantag från ÅRFL så att dispensförsäkringsföretag enbart ska tillämpa bestämmelser i ÅRL. Som vi tidigare fastslagit bör urvalet av förenklingar i förhållande till ÅRFL och FI:s allmänna redovisningsföreskrifter bestämmas efter en avvägning mellan intresset av information och företagets kostnader för att ta fram denna. Kraven på redovisning bör inte ställas alltför höga men heller inte så låga att årsredovisningen förfelar sitt syfte att ge grundläggande information om företagets verksamhet och ekonomiska förhållanden. Vid en sådan intresseavvägning framstår det som rimligt att dispensförsäkringsföretag genom undantag från ÅRFL får värdera alla finansiella instrument enligt anskaffningsvärdemetoden. De bör också väsentligen kunna redovisa försäkringstekniska avsättningar enligt tidigare principer som uppfyller tillämpliga rörelseregler. Förenklingar bör också ges bl.a. för hur balansräkningen och resultaträkningen ska ställas upp. Vilka förenklingar som vi föreslår behandlas närmare i en särskild författningskommentar till förslaget till nya redovisningsföreskrifter för dispensförsäkringsföretag. Vi har dock valt att i princip utgå från de förenklingar som sockenhusdjursbolagen tidigare fått och att låta motsvarande förenklingar gälla för alla dispensföretag som ska tillämpa den nya redovisningsföreskriften. Uppställningsformerna för balans- och resultaträkningen samt resultatanalysen bör dock anpassas med utgångspunkt i ÅRFL:s uppställningsform. 4.1.3 ÅRFL gäller om inte annat anges När det gäller själva tekniken för utformningen av förenklingsreglerna bör man skilja mellan förenklingarna från ÅRFL och förenklingarna från FI:s allmänna redovisningsföreskrifter. När det gäller ÅRFL bör man genom tydliga undantag ange vilka bestämmelser i lagen som inte behöver tillämpas och, i förekommande fall, vad som istället gäller. När det gäller förenklingarna från FI:s ordinarie redovisningsföreskrifter bör man som princip ta in tillämpliga regler i den nya redovisningsföreskriften för dispensförsäkringsföretag. Detta gör föreskriften lättare att tillämpa. 4.1.4 Vissa hänvisningar görs till FI:s allmänna redovisningsföreskrifter Vissa redovisningsfrågor aktualiseras mera sällan eller aldrig hos dispensförsäkringsföretag, t.ex. övertagande av försäkringsbestånd och ingående av återförsäkringsavtal. I sådana fall bör den förenklade redovisningsföreskriften hänvisa till FI:s allmänna redovisningsföreskrifter. Motsvarande författningsteknik bör användas när det gäller optioner som sällan torde användas i dispensförsäkringsföretag, t.ex. aktivering av förutbetalda anskaffningskostnader och värdering av finansiella instrument till verkligt värde. Därigenom minskar omfånget av dispensföreskriften och gör den lättare att tillämpa för flertalet dispensförsäkringsföretag. Vidare främjas en enhetlig tillämpning av sådana föreskrifter som gäller för alla försäkringsföretag. 4.2 Skillnader i föreslagna förenklingar för ömsesidiga försäkringsbolag respektive understödsföreningar 10
När det gäller utformningen av förenklingarna bör man enligt vår mening sträva efter gemensamma regler för ömsesidiga försäkringsbolag och understödsföreningar. Skillnader kan dock vara befogade med hänsyn till att förstnämnda slag av försäkringsföretag bedriver skadeförsäkringsrörelse och understödsföreningar betraktas som livförsäkringsföretag enligt ÅRFL. Skillnader kan också vara befogade med hänsyn till att försäkringsbolagen tillämpar rörelseregler i FRL och att understödsföreningar för närvarande tillämpar rörelseregler i lagen (1972:262) om understödsföreningar, UFL. 4.2.1 Ömsesidiga försäkringsbolag som är sockenhusdjursbolag Mindre ömsesidiga bolag för husdjursförsäkring (så kallade sockenhusdjursbolag) är idag helt undantagna från FI:s allmänna redovisningsföreskrifter. De omfattas i sig av FRL men får bedriva försäkringsrörelse utan någon formell koncession. I avsaknad av dispenser och förenklingsregler måste dessa företag även tillämpa ÅRFL. En första fråga är därför om dessa företag alls bör tillämpa några andra kompletterande redovisningsregler utöver ÅRFL. Mot bakgrund av de nya reglerna om gränsdragningen mellan större och mindre företag och förändringarna av redovisningsnormgivningen från BFN har till och med de allra minsta ideella föreningarna kommit att omfattas av nya redovisningsregler. Även de förändringar som pågår av BFN:s normgivning kommer att innebära att alla icke-finansiella företag oavsett storlek får nya redovisningsnormer att beakta. Vi anser därför att inte ens sockenhusdjursbolag bör lämnas utanför utvecklingen på redovisningsområdet. Dessa bolag bör dock i stor utsträckning kunna få fortsätta att tillämpa sina tidigare redovisningsprinciper även om det sker inom ramen för ett nytt regelverk i form av särskilda redovisningsföreskrifter. 4.2.2 Andra mindre lokala ömsesidiga försäkringsbolag Det ovan anförda bör gälla också för andra mycket små lokala ömsesidiga försäkringsbolag som närmast kan jämställas med sockenhusdjursbolag och som vi förutsatt ska kunna få dispens även fortsättningsvis. 4.2.3 Understödsföreningar Berörda understödsföreningar har hittills genom individuella dispensbeslut beviljats ett mera generellt undantag från ÅRFL och redovisningsföreskrifterna. De har i avvaktan på det utredningsarbete som nu görs genom denna promemoria fortsatt att tillämpa äldre redovisningsregler i UFL. De lämnar inte heller någon särskild tillsynsrapportering till FI utöver årsredovisningen. Understödsföreningar är för närvarande föremål för ett lagstiftningsarbete. Ett betänkande från Försäkringsföretagsutredningen (SOU 2006:55 Ny associationsrätt för försäkringsföretag) behandlas inom regeringskansliet. Föreningarna föreslås nya associations- och rörelseregler som i större utsträckning motsvarar reglerna för försäkringsbolagen. Däremot föreslås inga ändringar i ÅRFL:s dispensförutsättningar eller andra ändringar i redovisningsreglerna. Det går inte idag att bedöma när en ny lagstiftning på grundval av betänkandet kommer att genomföras. 11
Vi anser att understödsföreningar i avvaktan på ny associations- och rörelselagstiftning i stor utsträckning bör få fortsätta att tillämpa sina tidigare redovisningsprinciper. Det bör dock ske inom ramen för reglerna i de nya dispensföreskrifterna. I likhet med de ömsesidiga försäkringsbolagen bör regleringen ha sin utgångspunkt i ÅRFL med vissa förenklingar. När nya associations- och rörelseregler för understödsföreningar har presenterats i en proposition till riksdagen, bör FI på nytt ta ställning till vilka redovisningslättnader som bör gälla för understödsföreningar. 4.2.4 Tillämpning av K2 eller internationella redovisningsstandarder ÅRFL hänvisar till bestämmelser i ÅRL som i sin tur kompletteras av BFN:s allmänna råd. De allra minsta icke-finansiella företagen omfattas också av BFN:s tillämpningsnormering av Redovisningsrådets rekommendationer. 7 FI:s mera självständigt utformade regler i sina redovisningsföreskrifter har traditionellt varit inriktad på frågor om redovisning av finansiella instrument och försäkringsavtal. Det är därför rimligt att dispensförsäkringsföretag i tillämpliga delar beaktar den kompletterande normgivningen som gäller för mindre icke-finansiella företag. Denna ordning bör framdeles även gälla för sockenhusdjursbolagen som idag är helt undantagna från FI:s föreskrifter. Sockenhusdjursbolagen tillämpar emellertid redan idag ÅRFL med vissa undantag enligt individuella dispensbeslut. Dessa bolag tillämpar dock hänvisningarna till ÅRL utan undantag. Enligt vår mening är det naturligt att den kompletterande normgivningen för dispensförsäkringsföretag baseras på BFN:s nya rekommendationer för mindre företag. Vi anser därför att dispensförsäkringsföretag ska följa reglerna för K2. Alternativet skulle vara att dispensförsäkringsföretag tillämpade IASB:s kommande standard för mindre och medelstora företag. Med utgångspunkt i de beslut som IASB hittills har fattat om inriktningen torde denna rekommendation vara komplicerad att tillämpa av berörda företag. BFN har heller inte valt den lösningen för mindre företag i allmänhet. Sambandet mellan redovisning och beskattning gör det också svårt att tillämpa standarden för juridiska personer utan vissa anpassningar på grund av skattelagstiftningen. Av dessa skäl har vi inte valt denna lösning. Visserligen omfattar K2 ännu inte ekonomiska föreningar, vilka understödsföreningar och ömsesidiga bolag kan jämföras med. Vi anser ändå att rekommendationen går att tillämpa på dispensförsäkringsföretag. De allmänna råden i K2 som specifikt avser aktiebolagsformen blir helt enkelt inte tilllämpliga. K2 bör tillämpas i den mån inte annat krävs enligt ÅRFL eller följer av FI:s förenklade redovisningsföreskrifter. Detta motsvarar vad som gällt enligt äldre redovisningsföreskrifter som hänvisat till BFN:s tillämpningsnormering av Redovisningsrådets rekommendationer. 7 Se bl.a. 1 kap. 1 allmänna råd 3 i FFFS 2003:11. 12
K2 har ännu inte antagits av BFN och kan enligt uppgift komma att gälla tidigast från den 1 juli 2007. De förenklade redovisningsreglerna för dispensförsäkringsföretag måste därför kompletteras med hänvisningar och anpassningar till K2 först under nästa år. I vårt förslag till nya redovisningsföreskrifter har vi emellertid beaktat det av BFN i april 2006 remitterade förslaget till K2 Mindre aktiebolag. Det har vi gjort för att ge en bättre överblick av kommande redovisningsregler för dispensförsäkringsföretag. Vi räknar också med att en ettårig övergångstid kan vara lämplig för nuvarande dispensföretag, vilket innebär att de nya redovisningsföreskrifterna normalt inte kommer att behöva tillämpas förrän från och med den 1 januari 2008 (se vidare avsnitt 8 om ikraftträdande- och övergångsfrågor). Förslaget till K2 saknar regler om värdering av finansiella instrument till verkligt värde. Denna värderingsmetod bör enligt förslaget inte användas i mindre företag. För försäkringsföretag är dock en värdering till verkligt värde mer naturlig. Enligt vår mening bör man därför inte förhindra denna värderingsmetod ens i dispensförsäkringsföretag. Om ett företag väljer den metoden bör dock företaget tillämpa de kompletterande värderingsregler som finns på området i godkända internationella redovisningsstandarder. Om företaget värderar finansiella instrument till verkligt värde bör företaget även lämna mera utvecklade upplysningar om värderingen av och risker från finansiella instrument. Även upplysningsreglerna om finansiella instrument i godkända internationella redovisningsstandarder bör i så fall tillämpas. 13
5. Vad gäller för ett bolag som vill söka dispens eller redan har dispens? SAMMANFATTNING FI kommer att se över redan meddelade dispenser för att dessa så långt möjligt kan hänvisa till den nya redovisningsföreskriften. Vid behov kan en ny dispensansökan bli aktuell. Nuvarande undantag för sockenhusdjursbolag i FI:s allmänna redovisningsföreskrifter för försäkringsföretag utvidgas. Undantaget bör avse alla försäkringsföretag som fått dispens enligt ÅRFL för att tillämpa förenklade årsredovisningsregler. För att främja en enhetlig årsredovisning mellan berörda företag bör äldre dispensbeslut så långt möjligt ändras och hänvisa till den nya förenklade redovisningsföreskriften. FI kommer att se över nuvarande dispensbeslut och vid behov föreslå företag att komma in med nya dispensansökningar. I de allmänna redovisningsföreskrifterna finns ett generellt undantag för sockenhusdjursbolag. Undantaget bör ersättas av ett generellt undantag för alla de dispensförsäkringsföretag som ska börja tillämpa de nya förenklade årsredovisningsföreskrifterna. Undantaget bör dock i vart fall övergångsvis för räkenskapsåret 2007 omfatta alla mindre företag som har eller får dispens enligt 1 kap. 3 ÅRFL, dvs. även om företaget ska tillämpa förenklade årsredovisningsregler enligt vad som anges i dispensbeslutet. I de allmänna redovisningsföreskrifterna bör också föreskrivas att reglerna där tillämpas i fall det följer av hänvisningarna i dispensföreskrifterna. En ansökan om dispens från 1 kap. 1 tredje stycket ÅRFL kostar idag 3 300 kronor 14
6. Nuvarande föreskrifter (BFFS 1988:28) om understödsförenings räkenskaper och årsredovisning SAMMANFATTNING Försäkringsinspektionens föreskrifter (BFFS 1988:28) om understödsförenings räkenskaper och årsredovisning bör upphävas. Vissa bestämmelser där tas in både i de särskilda redovisningsföreskrifterna för dispensförsäkringsföretag och i de allmänna redovisningsföreskrifterna för övriga försäkringsföretag. Som redan tidigare antytts bör nuvarande föreskrifter (BFFS 1988:28) om understödsförenings räkenskaper och årsredovisning upphävas. Vissa frågor som alltjämt är av intresse bör dock tas in i FI:s redovisningsföreskrifter. Det gäller bl.a. vissa upplysningar om förändringar i medlemsantal. Denna upplysning är relevant för alla understödföreningar. Reglerna bör därför tas in både i de förenklade årsredovisningsföreskrifterna för dispensförsäkringsföretag och i de allmänna redovisningsföreskrifterna för övriga försäkringsföretag. Regeln bör emellertid kompletteras så att föreningarna utöver förändringarna också ska ange antalet medlemmar. Enligt vår mening är detta en viktig uppgift som är enkel att ta fram och lämna. Upplysningarna om medlemsantalet och förändringarna under räkenskapsåret bör lämnas i förvaltningsberättelsen och regleras i 6 kap. i respektive föreskrifter. I BFFS 1988:28 finns bestämmelser om hur understödsföreningar ska fördela kapitalavkastning och kapitalkostnader på olika verksamhetsgrenar. Enligt reglerna ska avkastningen av föreningens medel fördelas i förhållande till fondernas storlek, om inte andra grunder för fördelningen av olika fonder ska tillämpas enligt stadgarna. Dessa regler bör alltjämt gälla för alla understödsföreningars redovisning. Reglerna bör framgå av bestämmelserna för balansräkningen i 3 kap. i respektive redovisningsföreskrifter. Det kan i sammanhanget erinras om att informationen om hur bl.a. kapitalavkastningen har fördelats på verksamhetsgrenar ska lämnas inom ramen för resultatanalysen enligt 6 kap. 3 ÅRFL. 15
7. Samordningen med tillsynsrapporteringen SAMMANFATTNING Vårt förslag till nya förenklade redovisningsföreskrifter kräver inte några ändringar i FI:s föreskrifter om inrapportering av bokslutsuppgifter. Sockenhusdjursbolag är idag helt undantagna från skyldigheten att inrapportera årliga uppgifter om ekonomiska förhållanden till FI. De understödsföreningar som är aktuella för dispens behöver endast ge in sin årsredovisning. Vårt förslag beträffande dessa företag kräver därför inte några ändringar i gällande föreskrifter om inrapportering till FI. Andra mindre lokala ömsesidiga försäkringsbolag än sockenhusdjursbolag kan under vissa förutsättningar också få dispens och tillämpa de kommande förenklade redovisningsföreskrifterna (se avsnitt 2.1). Nuvarande föreskrifter och rapporteringsmallar för mindre lokala ömsesidiga försäkringsbolag är dock i hög grad anpassade till FI:s allmänna redovisningsföreskrifter. Dispens kan emellertid också ha beviljats från dessa rapporteringsföreskrifter. En samordning med olika dispenser bör eftersträvas, Detta kan göras vid den omprövning av dispenser enligt redovisningsreglerna som diskuterats i avsnitt 5. 16
8. Ikraftträdande- och övergångsfrågor SAMMANFATTNING De nya förenklade redovisningsföreskrifterna bör träda ikraft den 1 januari 2007. De bör börja tillämpas allt eftersom FI kan ersätta äldre dispensbeslut som hänvisar dit. Även ändringarna i de allmänna redovisningsföreskrifterna för övriga understödsföreningar bör träda ikraft den 1 januari 2007. De nya förenklade redovisningsföreskrifterna bör träda ikraft så snart som möjligt. Detta är viktigt för att dispensförsäkringsföretag ska kunna få information om de nya reglerna och förbereda sig för dessa. FI avser att de nya föreskrifterna ska träda ikraft senast den 1 januari 2007. De nya föreskrifterna bör enligt vår mening inte tillämpas av alla dispensförsäkringsföretag från och med ikraftträdandet. Föreskrifterna bör istället utformas så att de tillämpas när ett dispensbeslut hänvisar dit. Detta innebär ett mer flexibelt förfarande. FI får sin del skälig tid för att ersätta befintliga dispenser med nya beslut. FI kan dessutom ge dispensförsäkringsföretag en skälig övergångstid för att börja tillämpa de nya föreskrifterna. Om dispens saknas i dag men bör medges för framtiden, kan frågan om vilka redovisningsregler som övergångsvis bör gälla för företaget hanteras av FI i dispensbeslutet. FI kan då beakta vilken kompletterande normgivning som företaget tillämpat tidigare. 17
9. Konsekvensanalys Förslagets huvudsakliga innehåll Förslaget innebär i huvudsak att sådana försäkringsföretag som får dispens från ÅRFL ska tillämpa nya förenklade redovisningsföreskrifter från FI. De ska tillämpas endast när ett dispensbeslut hänvisar dit. Redovisningsföreskrifterna ska ge möjligheter till vissa undantag från ÅRFL och därutöver innehålla vissa förenklade årsredovisningsregler i förhållande till Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd (FFFS 2005:34) om årsredovisning i försäkringsföretag. Bestämmelserna i de förenklade redovisningsföreskrifterna ersätter förenklingar som tidigare framgått direkt av dispensbesluten. Dispensförsäkringsföretag bör som princip också tillämpa Bokföringsnämndens kommande allmänna råd för mindre aktiebolag (K2) som kompletterande normgivning. Behovet av föreskriftsändringar FI har redan år 2000 tillkännagett sin avsikt att utforma förenklade årsredovisningsföreskrifter för dispensförsäkringsföretag. Motivet är att sådana företag på ett tydligare och överskådligare sätt än hittills bör inordnas i det regelsystem som finns på redovisningsområdet. Behovet av nya regler har ökat under senare år med hänsyn till ny lagstiftning om finansiella instrument och andra pågående förändringar inom svensk redovisningsnormgivning till följd av godkända internationella redovisningsregler från IASB. Det bör nämligen klargöras i vilken utsträckning dispensföretag ska tillämpa de nya reglerna. Företag som berörs av förslaget Föreslaget berör företrädesvis omkring 125 mindre lokala ömsesidiga skadeförsäkringsbolag som meddelar kreatursförsäkringar och ett 50-tal understödsföreningar. Vi har då gjort en grov uppskattning av hur många företag som har eller kan få dispens för att tillämpa den nya redovisningsföreskriften. Konsekvenserna för ömsesidiga försäkringsbolag när det gäller förutsättningar för dispens I förhållande till tidigare praxis innebär förslaget att något fler förutsättningar bör vara uppfyllda för att ett företag ska kunna få dispens. Skillnaderna framgår av nedanstående tabell. Dispensförutsättningar för ömsesidiga försäkringsbolag Förutsättningar för dispens Företaget är ett skadeförsäkringsbolag Verksamheten är lokalt bedriven Tidigare praxis Förslag till ny praxis 18