ISRN nr K3 utkastet Enstudieavremissvarutifrånkvalitativaegenskaper TheK3draft Astudyofreceivedresponsesbasedonqualitativecharacteristics IvanJovanovic ErikSunbring Vårterminen2011 HandledareSimonLundh C uppsats Företagsekonomi Institutionenförekonomiskochindustriellutveckling
Sammandrag: Titel: Författare: Handledare: Institution: Lärosäte: Kurs: Nyckelord: Syfte: Metod: Resultatochslutsatser: K3utkastet Enstudieavremissvarutifrånkvalitativa egenskaper IvanJovanovic&ErikSunbring SimonLundh Institutionenförekonomiskochindustriellutveckling Linköpingsuniversitet Företagsekonomi3motredovisning K3 utkastet,föreställningsram,kvalitativaegenskaper, remissvar,remissinstanser,relevans,begriplighet, tillförlitlighet,jämförbarhet,korrektbild Utifrån utvalda kriterier från IASBs föreställningsram ska studien undersöka hur remissinstanserna värderar utkastet till K3 regelverket. Kriterierna är föreställningsramens kvalitativa egenskaper begriplighet, relevans, tillförlitlighet och jämförbarhet. Dessutom analyseras remissvaren utifrån IASB och FASBs nya gemensammaföreställningsram. Studienharendeduktivansatsochenkvalitativmetod. Endokumentundersökninghargjortsutifrånsekundära källoriformavremissvarenpåk3 utkastet.synpunkterna systematiseradesiniorubrikerochkategoriserades därefterutifrånföreställningsramenskvalitativa egenskaper. K3 utkastetbehöverenligtremissinstansernagenomgåen mängdförändringarinnandetkantasibruk. Synpunkternaberörsamtligakvalitativaegenskaper.Det finnsfogförattsägaattremissinstansernaförespråkaratt relevansskaprioriterasframförandrakvalitativa egenskaper.
Abstract: Title: TheK3draft Astudyofreceivedresponsesbasedon qualitativecharacteristics Authors: IvanJovanovic&ErikSunbring Tutor: SimonLundh Keywords: Purpose: Method: Results: K3draft,conceptualframework,qualitative characteristics,faithfulrepresentation BasedonselectedcriteriafromtheIASB sframework thisstudywillexaminehowtherespondentsevaluate thek3 draft.thechosencriteriaaretheframework s qualitativecharacteristicsunderstandability,relevance, reliability,andcomparability.thestudyalsoanalyzes theresponsesfromaviewpointofthenewconceptual FrameworkoftheIASBandFASB. Thestudyhasadeductiveapproachandaqualitative method.adocumentanalysiswasmadebasedon secondarysourceswhicharetherepliesfromthe respondentsofthek3 draft.therespondents commentswheresystematizedinnineheadlinesand thereaftercategorizedaccordingtotheframeworks qualitativecharacteristics. TheK3 draftneedstoundergomanychangesbeforeit canbeconsidereddoneandputintopractice.the commentsconcernsallthequalitativecharacteristics. Basedonthecomments,theconclusionwasmadethat therespondentsadvocatethatrelevanceshouldbe givenpriorityoverotherqualitativecharacteristics.
Förord: VivillriktaettstorttacktillSimonLundhsomvaritvårhandledareunder uppsatsprocessen.etttackriktasocksåjörgendahlgrenförsynpunktervid uppstartenavuppsatsarbetet.vivilläventackavårakurskamratersomgettvärdefull kritikunderarbetetsgång. Linköping30Maj,2011 IvanJovanovic ErikSunbring
Förkortningar: BFLBokföringslagen BFNBokföringsnämnden BFNARBokföringsnämndensAllmännaRåd FarFöreningenauktoriseraderevisorer FASBFinancialAccountingStandardsBoard IASBInternationalAccountingStandardsBoard IASCInternationalAccountingStandardsCommittee IFRSInternationalFinancialReportingStandards ILInkomstskattelagen KKategori LRFLantbrukarnariksförbund SHKSydsvenskaHandelskammaren SKVSkatteverket SMESmallandMedium sizedentities SNLSvensktNäringsliv SOUStatensOffentligaUtredningar SRFSverigesRedovisningskonsultersFörbund ÅRLÅrsredovisningslagen
Innehåll: 1.Inledning... 1 1.1Bakgrund... 1 1.2Problemdiskussion... 2 1.3Syfteochfrågeställningar... 3 1.4Avgränsningar... 4 1.5Målgrupp... 4 2.Metod... 5 2.1Kvalitativmetod... 5 2.2Deduktivansats... 5 2.3Sekundärdata... 5 2.4Urvalavinstanser... 6 2.5Metodföranalys... 7 2.6Källkritik... 8 3.Teoretiskreferensram... 9 3.1Lagstiftning... 9 3.2K projektet... 9 3.3K3baseraspåIFRSforSMEs...12 3.4EnöverblickavreglernaiK3...13 3.4Föreställningsramen...14 3.5IASBochFASBsnyaföreställningsram...18 4.Empiri... 20 4.1Far...20 4.2SydsvenskaHandelskammaren...22 4.3Skatteverket...23 4.4SverigesRedovisningskonsultersFörbund(SRF)...24 4.5Lantbrukarnasriksförbund...25 4.6Svensktnäringsliv...27 5.Analys... 29 5.1Begriplighet...29 5.2Relevans...30 5.3Tillförlitlighet...31 5.4Jämförbarhet...32 5.5Analysutifråndennyaföreställningsramen:...33 6.Slutsatser... 36 7.Reflektion... 40 7.1Författarnasreflektioner...40 7.2Förslagtillfortsattforskning...40 8.Källförteckning... 41
Figurförteckning: Figur3.1HurräkenskapsåretavslutasiBFNsolikaregelverk(BFN,2009)...10 Figur3.2Kvalitativaegenskaper(Föreställningsramen,2009)...15 Figur3.3Nyaföreställningsramen(IASB,2008)...18 Figur4.1Sammanställningavproblemensomremissinstansernatarupp...20 Figur5.1Sammanställningavremissinstansernassynpunkterutifråndekvalitativa egenskaperna...29
Inledning 1.Inledning Idettakapitelpresenterasbakgrundenochproblemdiskussionensomlederframtill studiens syfte och frågeställningarna. I kapitlet tar vi även upp avgränsningar och denmålgruppsomstudienriktarsigtill. 1.1Bakgrund Bokföringsnämnden (BFN) har sedan 2004 arbetat med att ta fram ett redovisningsregelverk som är anpassat till internationella redovisningsregler. Detta kallask projektetochtankenärattdessanyareglerskaersättatidigarenormgivning från BFN (BFN, 2011a). Ett annat mål med projektet är att det ska bli lättare för företag att redovisa, bl.a. genom att alla relevanta regler för ett företag av en viss storlekskavarasamlatiettregelverk.förnärvarandearbetarbfnmedattskapaett regelverksomskavarahuvudregelverketförstörreonoteradeaktiebolagochmindre företag som inte väljer ett förenklat regelverk. Detta regelverk kallas K3 (BFN, 2011b). K3 regelverket kommer vara tvingande för större företag medan mindre företag även kan välja K2 som är ett förenklat regelverk där få valmöjligheter ges (BFN,2010a). K3 baseras på International Financial Reporting Standard for Small and Medium sizedentities(ifrsforsmes)somärdetinternationellaregelverketförmindreoch medelstora företag. Definitionen av SME beräknas beröra ca 95% av alla företag i Europa (IFRS, 2011b). Då K3 ska vara huvudregelverket för denna typ av företag i Sverigekommerregelverketsutformningpåverkaförutsättningarnaförmångasom arbetar med redovisningsfrågor. Utkastet till K3 regelverket har remissbehandlats under 2010. BFN fick under hösten 2010 in remissvar där instanserna gett sina synpunkterpåutkastet(kpmg,2011). Dettaäralltsåettaktuelltämnesomäromdiskuteratblandekonomersomarbetar med redovisning(drefeldt, 2011). Som det nu ser ut kommer företag tvingas välja vilketk regelverkdeskatillämpafrån2013(bfn,2011i). Som vägledning vid utformning av redovisningsstandarder används en föreställningsram (Föreställningsramen, 2009). Föreställningsramen som IFRS for SMEs är baserad på antogs av International Accounting Standards Board (IASB) år 2001 (IAS, 2011). I föreställningsramen definieras vad ett regelverk bör innehålla. Den fungerar som en vägledning och behandlar till exempel grundläggande antaganden, information om de finansiella rapporternas innehåll och de kvalitativa egenskaperna definieras. Sammanfattningsvis ska föreställningsramen underlätta konsekvent och logisk utformning redovisningsstandarder (Föreställningsramen, 2009). De kvalitativa egenskaperna i föreställningsramen är begriplighet, relevans, tillförlitlighet och jämförbarhet. Ett grundläggande syfte med redovisningen är att denskavaraanvändbarsombesluts ochkontrollunderlag.dettasyfteuppfyllsom informationen i de finansiella rapporterna återspeglar de kvalitativa egenskaperna (Föreställningsramen,2009). 1
Inledning SomendeliettharmoniseringsprojektavredovisningenarbetarIASBochFinancial Accounting Standards Board (FASB) på en ny gemensam föreställningsram. De har omarbetatdekvalitativaegenskapernaochnumerabestårdeavtvågrundläggande egenskaper, Relevance och Faithful representation samt fyra förbättrande egenskaper, Comparability, Verifiability, Timeliness och Understandability. Föreställningsramen klargör att Relevance och Faithful representation är grundläggande eftersom de tillsammans gör att information är användbar vid beslutsfattande.avdessatvåskaiförstahandhänsyntastillrelevans. 1.2Problemdiskussion Vid utformning av redovisningsregler är det inte möjligt att ta hänsyn till alla intressentersönskemål.olika företagharolika behov vilketgördetsvårtattskapa ettregelverksomallaföretagkananvända.bfnharmedk projektetförsöktsamla samtliga relevanta redovisningsregler för företag i fyra olika regelverk. Detta har gjorts för att det ska bli enklare för svenska företag att redovisa. Både svenska regeringen (Förenklade redovisningsregler, Prop. 2005/06:116) och Europeiska Unionenarbetarförattförenklaförsmåföretageftersomredovisningenblivitalltför avanceradochomfattandeförmindreföretag. HuruvidaK3 utkastetgördetenklareförföretagenattredovisaifrågasättsiendelav remissvaren. Kritik har riktats mot att K3 regelverket har en alltför stor målgrupp. Reglerna är märkbart framtagna för stora företag med externa intressenter. Detta märksäveniochmedattmanutgårfrånkoncernredovisningenivägledningenoch förstiandrahandjuridiskperson(broberg,2010).riskenärattmindreföretagp.g.a. kraven på redovisningsupplysningar kommer att välja K2 som inte är lika resurskrävande. Frågan är dock om detta är önskvärt då K2 inte ger en lika rättvisande bild av verksamheten som K3 regelverket kommer att göra (Broberg, 2010). BFNharvaltattinteantaIFRSforSMEsisinhelhetnärdeutvecklatK3 regelverket. P.g.a.anpassningartillsvenskaförhållandenochp.g.a.förenklingsskälärregelverket mindreutförligt.dettaharletttillattutkastetavvikerpåvissaområdenfrånifrsfor SME och att det inte är fullständig i vissa kapitel. Detta har också kritiserats då regelverketsofullständigtgörattanvändarnaivissafrågormåstevändasigtillandra regelverksåsomårlochdetfullständigaifrs regelverket(kpmg,2010). OvanståendeochandraproblemmedK3 utkastettyderpåattregelverketbehöver genomgå förändringar innan användare upplever att finansiella rapporter, upprättadeienlighetmedk3,motsvarardeinformationsbehovsomföretagenhar. De kvalitativa egenskaperna i föreställningsramen är en utgångspunkt som gör att finansiella rapporter kan användas vid ekonomiska beslut. Då dessa kriterier tagits fram av internationellt ledande redovisningsexperter (IFRS, 2011c) bör de vara en bra utgångspunkt vid värdering av problemen som reminstanserna ser med K3 utkastet. Därför kunde det vara värdefullt att studera problem med K3 utkastet utifrån de kvalitativa egenskaperna. Olika intressenter kommer alltid ha olika önskemål vad gäller redovisning, men de kvalitativa egenskaperna är till för att tillgodose användares behov och är därmed ett bra verktyg vid bedömning av K3 2
Inledning utkastet. Oftafårdesomarbetarmedredovisninggöraavvägningarmellandeolikakvalitativa egenskaperna. Föreställningsramen som K3 regelverketär grundad på, anger ingen prioritetsordningmellandekvalitativaegenskapernautansägerattdetskavaraen bra balans mellan egenskaperna som grundas på en professionell bedömning (Föreställningsramen, 2009). IASB och FASBs nya gemensamma föreställningsram delar anger att relevans är den kvalitativa egenskapen som vid avvägningar ska prioriteras. IASB/FASBsnyaföreställningsramkommerutgöragrundförframtidaregelverkfrån IASB. Det är därför intressant att se om åsikten om att relevans ska prioriteras framförandraegenskaperredanåterspeglasiremissinstansernassynpunkterpåk3 utkastet. Remissinstanserna kan sägas representera redovisningsgemenskapen i Sverige och om de i situationer då avvägningar behöver göras mellan egenskaper väljerattprioriterarelevansgerdetfogförattiasbochfasbärinnepårättspår. Den nya redovisningsramen delar också upp de kvalitativa egenskaperna i grundläggande och förbättrande egenskaper. De förbättrande egenskaperna är egenskaper som kompletterar de grundläggande och kan inte individuellt eller tillsammans kunna göra information beslutsgrundande men de kan höja informationens användarvänlighet. Ger remissinstansernas svar fog för att förbättrande egenskaper inte på egen hand kan göra information användbar vid ekonomiskabeslut? 1.3Syfteochfrågeställningar Syfte: Utifrån utvalda kriterier från IASBs föreställningsram ska studien undersöka hur remissinstanserna värderar utkastet till K3 regelverket. Kriterierna är föreställningsramenskvalitativaegenskaper,begriplighet,relevans,tillförlitlighetoch jämförbarhet. Dessutom analyseras remissvaren utifrån IASB och FASBs nya gemensammaföreställningsram. Frågeställningar: VilkaproblemserremissinstansernamedutkastettillK3 regelverket? Utifrån de brister som remissinstanserna ser med utkastet, hur avviker K3 regelverket från kriterier som begriplighet, relevans, tillförlitlighet och jämförbarhet? Ger remissinstansernas svar uttryck för att de anser att relevans ska prioriterasframförandrakvalitativaegenskaperik3 utkastet? 3
Inledning 1.4Avgränsningar Föreställningsramen behandlar bl.a. redovisningens syfte och definierar diverse begrepp. Denna uppsats fokuserar enbart på att analysera utkastet utifrån de kvalitativaegenskaperna. Att gå in på paragrafspecifika synpunkter skulle leda till att empirin blir mycket omfattande och svår att analysera. Istället ligger fokus på de övergripande synpunkternasomremissinstansernadelgivit. Antalet analyserade remissvar beror delvis på uppsatsskrivandets tidsbegränsning och dessutom att vissa problem återkommer i flera av remissvaren. De återkommandeproblemenbedömdesvarademestrelevantaföruppsatsenochett tillräcklig urval av data för att kunna uppnå uppsatsens syfte ansågs därmed ha insamlats. 1.5Målgrupp Uppsatsensmålgruppärframföralltandrastudenterinomredovisningochpersoner somärintresseradeavämnet. 4
Metod 2.Metod Metodkapitlethandlarommetodenförgenomförandetavarbetet.Härpresenteras ochmotiverasvalavvetenskapligaansatser,urvalsmetoder,metoderföranalysoch källkritik. 2.1Kvalitativmetod Dennastudieharenkvalitativansatsvilketinnebärattenundersökninggörsföratt få fram hur människor tolkar och förstår en viss situation, alltså primärt ett förståendesyfte.dennametodäroftalämpligförattfåennyanseradochdjupare beskrivningavettämne(jacobsen2002,s.145). En fördel med kvalitativa metoder är att de visar på totalsituationen. En sådan helhetsbildgerförståelseförsocialaprocesserochsammanhang.uppsatsensträvar efter att ge ett helhetsintryck av åsikterna om K3 utkastet genom att ta med flera remissvarochdärmedbeskrivafleraolikaperspektiv.kvalitativametoderpräglasav flexibilitetochförfattarenfårvarabereddpåattändrauppläggetefterhand.omdet under arbetets gång upptäcks att frågeställningar formulerats fel eller glömts bort kandettarättastill(holme&solvang1997,ss.79 80).Enökadförståelseförämnet harförvärvatsunderuppsatsarbetetochfrågeställningarnaharutifråndettaändrats ochpreciserats. 2.2Deduktivansats I uppsatsen studeras hur väl de kvalitativa egenskaperna i föreställningsramen återspeglasik3 regelverket.utgångspunktenärteorin,dekvalitativaegenskaperna, vilken prövas i hur den återspeglas i praktiken, dvs. remissvaren(bryman 2002, ss. 20 21).Dockhararbetethaftettinteraktivtinslagdådatainsamlingochanalysskett samtidigt. Efter att ha analyserat data utifrån teorin om föreställningsramens kvalitativaegenskaper,såväcktesnyaidéerochenannananalysmodellmedvilken remissvaren kunde analyseras framtogs. Denna analysmodell utgår från föreställningsramen från 2010 som har en uttalad prioritetsordning mellan de kvalitativa egenskaperna. Analys utifrån denna teori gav en annan förståelse av empirin. 2.3Sekundärdata Dennastudieärenformavdokumentundersökning(Jacobsen2002,186).Förattfå redapåvilkaproblemsominsattasermedk3 remissenkundeintervjuerutförtsmen remissvaren ansågs vara att föredra då tillgång på så sätt gavs till de mest inflytelserika aktörernas åsikter. Dessutom var studie av remissvar den mest tidseffektiva metoden. Det är problemen som tas upp i remissvaren som möjligen kanpåverkadenslutgiltigaversionenavk3 regelverket.attkällanäriskriftligform ärenfördel,dåsynpunkternasomförsframärmerreflekteradeochgenomtänkta (Jacobsen2002,186). Sekundärdata är inte insamlad av forskaren själv (Jacobsen 2002, s 153). Data har redan samlats in i ett annat sammanhang och ett annat syfte än för uppsatsens undersökning.enriskmeddettaärattinformationenkanbristaiöverensstämmelse med det författaren vill använda informationen till(jacobsen 2002, s 186). Mycket 5
Metod information från remissvaren har sållats bort för finna empiri som är användbar i studien. IstudienvärderassekundärdataiformavremissvarenpåK3 utkastet,sominkommit till BFN, utifrån vissa kriterier. (BFN, 2011g). Sekundärdata har även använts t.ex. andradokumentfrånbfn,vetenskapligaartiklarochannanlitteratur. När sekundärdata väljs ut måste ett kritiskt förhållningsätt användas vid urvalet av information.detäravviktattfrågasigvarifrånuppgifternakommer,ochvemsom samlatindem(jacobsen2002,153).idennauppsatshandlardetframföralltomatt haenförståelseförvemdetärsomharskrivitremissvarenochvilkaintressendehar fördetframtidak3regelverket. 2.4Urvalavinstanser Sex remissvar valdes ut: Far, Sydsvenska Handelskammaren (SHK), Skatteverket (SKV), Sveriges Redovisningskonsulters Förbund (SRF), Lantbrukarnas riksförbund(lrf),samtsvensktnäringsliv(snl).dessaärblanddemestutförligaav de ca 30 svar som inkom till Bokföringsnämnden. En del remissvar tar bara upp problem som direkt berör instansens verksamhet, t.ex. Hyresgästföreningen och Riksidrottsförbundet.Andraremissvarärmycketkortaochnågraharbaraangettatt deinteharnågotattinvända.remissvarsombarataruppproblemsominteberör andrainstanservaldesbort. Av ungefär 30 remissvar valdes de första tre remissinstanserna eftersom SKV, SNL ochfarhaftrepresentantermediarbetsgruppensomutformaderegelverket(bfn, 2011b).Dettatyderpåattdeärinsattaiämnetochdärmedvärdefullasynpunkter. Nedanmotiverasremissinstansernaindividuellt: Eftersomredovisningenliggertillgrundförbeskattningensåharredovisningsfrågor storbetydelseförskv.företagensbokföringärgrundenfördenskattekontrollsom skatteverkethariuppdragavregeringochriksdagattutföra(red,2011).därförär derassynpunkteravintresseförstudien. Svenskt näringsliv företräder ca 60 000 svenska företag och arbetar för att alla företag i Sverige ska ha bästa möjliga förutsättningar för att växa och bedriva verksamhet(snl,2011).genomattdeföreträderensåpassstordelavnäringslivet ochp.g.a.arbetemedattförbättravillkorenförsvenskaföretagärderassynpunkter påremissenavintresse. Farärbranschorganisationenförrevisorerochrådgivare.Avde6500medlemmarna ärmångaexperterochspecialisterinomredovisningsområdet(far,2011).därförhar derassynpunkterstorlegitimitetochärintressantaattundersöka. SRFs4500medlemmarutförtjänsterförca200000svenskaföretag.(SRF,2011)De är den ledande branschorganisationen för redovisningskonsulter och representerar alltså många av dem som i praktiken kommer arbeta med K3 regelverket. Ett perspektivfrånredovisningskonsulteräravstortvärdefördennastudie. 6
Metod LRFsmedlemmardriver90000företagochstårför9procentavSverigesBNP(LRF, 2011).Derepresenteraralltsåenmycketviktigdelavsvenskanäringslivetviketgör deras åsikter relevanta för studien och dessutom ges ett perspektiv från de gröna näringarna. SHKrepresenterarca2800företagisödraSverigeocharbetarförattpåverkadessa företagsvillkor(shk,2011).genomatthamedderassynpunktergesytterligareen inblickinäringslivetsperspektivpåk3 utkastet. Validitethandlaromattsetillattobservera,identifieraochmätadetbestämtsigför attmäta.detinnebäratthållasigkritisktillkvalitetenpåmaterialetochattfrågasig om källan har förmåga att ge riktig information om det som studeras (Jacobsen 2002, s 260)? Det är även viktigt att fråga sig huruvida observationerna är överförbara,omdekangeneraliserasförenstörregruppavenheter(jacobsen2002, s 266). Validitet eftersträvas genom att studera utförliga remissvar från de mest inflytelserika instanserna, där Sveriges ledande redovisningsexperter är representerade.dettagerolikaperspektivsomgerfogförattåsikternavälavspeglar vadinsattairedovisninganseromk3 utkastet.dessaargumenttalarocksåföratt reliabilitet även har tagits hänsyn till. Reliabilitet handlar om huruvida det går att upprepatestetochuppvisaliknanderesultat(bryman2002,s42). 2.5Metodföranalys Arbetetmedempirininleddesmedattgöraenredogörelseförproblemsomtasupp i respektive remissvar. Nästa steg blev att koda problemen för att åtskilja och sammanställa data(bryman 2002, s 450). Synpunkterna sammanställdes under nio rubriker.detärenreduktionavmaterialetmenävenenberikning(jacobsen2002,s 217). Ett urval av frågor gjordes för att hitta de viktigaste problemen med K3 utkastet. Urvaletbaseradespåattminsttvåremissinstansermåstehaberörtproblemet.Hade två remissinstanser tagit upp problemet drogs slutsatsen att problemet upplevdes som väsentligt av redovisningsgemenskapen. Ett ytterligare kriterium frågor skulle tasmedistudienvarattdeskullevaraanvändbaraförattuppnåuppsatsenssyfte. Då Fars remissvar är det mest omfattande utgick studien från deras huvudsynpunkter för att systematisera de problem som instanserna upplevde. Dessutom återkom några problem, som inte Far berörde, i andra remissvar och dessatogsocksåmedisystematiseringen.deniosynpunkternaordnadesienfigur där det framgår vilka synpunkterna är och vilka remissinstanser som berört respektive synpunkt (se Figur 4.1). Detta gjordes för att ge en överblick som både hjälpte författarna i analysen av datan och underlättar för läsaren av uppsatsen. Synpunkterna i remissvaren var nyanserade vilket ibland gjorde systematiseringen kompliceraddåolikasynpunkterintealltidvarlättaattsättaunderenrubrik.mycket arbete lades ner på att finna synpunkter med tillräcklig överensstämmelse för att bilda en rubrik. Då de olika instansernas synpunkter skiljde sig åt valde vi att presenterasynpunkternaiempirikapitletmedettavsnittförvarjeremissinstans.det hade det varit svårt att hålla isär och tydligt presentera alla remissinstansernas synpunkter,lösningarochperspektivomuppläggetutgåttfrånrespektiveproblem. 7
Metod Figur 4.1 användes för att sätta ord på observerade fenomenen och gjorde kategorisering utifrån de kvalitativa egenskaperna enklare. Kategorisering av synpunkterna gjordes utifrån de kvalitativa egenskaperna, begriplighet, relevans, tillförlitlighet och jämförbarhet. Denna metod gav en ny förståelse om mönster i insamlad data (Jacobsen 2002, s 218). I analysavsnittet har vardera kvalitativ egenskap ett separat avsnitt där det redogörs för de problem som berör egenskapen. Ofta tvingas upprättare av finansiella rapporter välja mellan olika kvalitativa egenskaper. Enligt föreställningsramen som K3 är baserad på ska den vikt en egenskapharienvisssituationgörasgenomenprofessionellbedömning,meningen hierarkimellanegenskapernaklargörs(föreställningsramen,2009).detgördäremot IASBs och FASBs nya gemensamma föreställningsram enligt vilken relevans ska prioriteras. I fortsättningen av analysen granskades problem i remissvaren där avvägningarmellandekvalitativaegenskapernavaritnödvändiga.dettagjordesför att analysera huruvida remissinstanserna styrker den nya föreställningsramens förespråkande om att relevans ska prioriteras. Dessutom studeras hur sambandet mellangrundläggandeochförbättrandeegenskaperåterspeglasisynpunkternafrån remissinstanserna. Vissaproblemsomtogsuppiremissvarenberördeintedirektnågonavdekvalitativa egenskaperna men kunde leda till att misstag begicks av upprättare av finansiella rapporter. På så sätt kunde t.ex. tillförlitlighet och jämförbarhet indirekt påverkas negativt. Det har eftersträvats att tydligt visa när endast ett indirekt samband föreligger.ifigur5.1hardessasituationermärktsmedx*ochitextenpresenteras desistochiettgemensamtstycke. 2.6Källkritik Vidanalysavdokumentärdetviktigtatttahänsyntillhurdokumentenkommittill (Jacobsen2002,s186).Hänsyntogstillattremissinstansernakanskebarautgårfrån hurregeländringarnakommerattpåverkajustdem.speciellt gällerdettainstanser sominteiförstahandarbetarmedredovisningsfrågor. Vid analys av datan har hänsyn tagits till hur dokumenten kommit till, för att öka generaliserbarheten. Detta är ofta ett problem med kvalitativa ansatser (Jacobsen 2002,144).Ettannatproblemmedmaterialetärattdetärnyanseratochkomplext. Det kan vara svårt att ordna den i överskådliga kategorier (Jacobsen 2002, 144). Remissinstansernaharoftakommenteratliknandeproblemmenhaftolikavinklingar och även olika lösningar på problemen vilket försvårat sammanställningen och kategoriseringenavdatan.dessaproblemhardiskuteratsovaniavsnittetmetodför analys. Ett problem, som ofta uppkommer vid kvalitativa studier, är att man omedvetet filtrerarbortviktiginformationiurvaletavmaterial(jacobsen2002,s144).ettöppet sinneinnehadessålängesommöjligt,innanfiltreringengjordes,ochvilkaproblem som skulle fokuseras på hade inte på förhand bestämts. Filtreringen skedde i ett senareskededärvivaldeproblemsomvarrelevantaförvårtsyfte. 8
Teoretiskreferensram 3.Teoretiskreferensram IdettakapitelbeskrivsnuvaranderegelverkförredovisningsamtdetkommandeK3 regelverket. En översiktbild ges av reglerandet av redovisningsregler genom att beskrivadenormgivandeorganen.föreställningsramar,somanvändsvidbedömning ochutformningavredovisningsregler,beskrivsocksåikapitlet. 3.1Lagstiftning Svensklagstiftning Svenskaföretagharidagettstortantalregler,lagar,rekommendationerochrådatt förhålla sig till. Årsredovisningslagen (ÅRL 1995:1554) och Bokföringslagen (BFL 1999:1078) ska följas. Dessa ramlagar är utgångspunkten för övriga rekommendationerfrånbl.a.bokföringsnämnden(bfn,2011c). I Bokföringslagen bestäms bl.a. bokföringsskyldighet för fysiska och juridiska personer, vad ett räkenskapsår innebär, bestämmelser om löpande bokföring och verifikationer samt utvecklandet av god redovisningssed något som vi återkommer till(bfl,1999). Hur årsredovisning, koncernredovisning och delårsrapporter ska upprättas och offentliggöras, regleras i ÅRL. Lagen tar bl.a. upp vilka delar som årsredovisningen skainnehålla,fastställerattdenskaupprättaspåettöverskådligtsättochienlighet medredovisningssed.viktigaprinciperförredovisningensåsomrättvisandebildoch fortsattverksamhetframgårockså(årl,1995). Bokföringsnämnden Godredovisningssedsomärengrundläggandeprincipisvenskredovisningutvecklas av ett statligt expertorgan, Bokföringsnämnden. De ger ut allmänna råd och informationsmaterial som ska vägleda i tillämpandet av bokföringslagen och årsredovisningslagen(bfn,2011h). BokföringsnämndensallmännarådförkortasBFNARochnamngesmedutgivningsår och ordningsnummer t.ex. BFNAR 2008:1. BFNs råd ska inte ses som formellt bindande föreskrifter. Dock får man endast i undantagsfall frångå råden då de är uttryckfördengodasedenligtvilkenårlochbflskatillämpas(bfn,2011d). GodredovisningssedinnebärinteendasttillämpningavBFNsprinciperutanhänsyn skaäventastillfaktisktförekommandepraxis.dockskaredovisningssedimestamån byggapåföreskrifter(red,2011). 3.2K projektet BFN har sedan år 2004 arbetat med att skapa ett nytt redovisningsregelverk, K projektet, som ska ersätta merparten av den normgivning som finns från BFN på området idag, samt Redovisningsrådets rekommendationer RR1 29. K projektet beståravfyrakategorieravregelverk,k1 K4(BFN,2011a). BFN har slutfört arbetet med K1 Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut, K2 Årsredovisning i mindre aktiebolag samt K2 Årsredovisningen i 9
Teoretiskreferensram mindre ekonomiska föreningar. De arbetar för närvarande med K1 Ideella föreningarsomupprättarförenklatårsbokslutochk3 Årsredovisning.(BFN,2009) K1,ochK2ärstarktförenkladeochgerschablonlösningarvilketgördemoflexibla,de är därmed starkt regelbaserade. K3 och K4 lutar däremot mer åt det principbaserade, där användarna har möjlighet att göra egna tolkningar (BFN, 2010a). Grundenförvilketregelverksomskatillämpasäromföretagetskaupprätta: 1.ettförenklatårsbokslut 2.ettårsbokslut 3.enårsredovisning 4.enårsredovisningenligtIAS/IFRSregler Huravslutasräkenskapsåret? BFNskategoriavregelverk Koncernredov. EnlIas/IFRS (7kap33 ÅRL) 3) K4 IFRS Årsredovisning (6kap3 förstast) K3 ÅRL Bokförings lagen Årsbokslut (6kap3 förstast.) K2 ÅR K2 ÅB 2) FörenklingmotK3 1) Förenklatårsbokslut (6kap3 andrast.) K1 Frivilligavalför: 1) Enskildanäringsidkare,HBmedfysiskaägareochideella föreningarmedenomsättning<3miljonerkronor 2) Mindreföretag(seavsnittomK2) 3) Koncerner Figur3.1.HurräkenskapsåretavslutasiBFNsolikaregelverk(BFN,2009). 10
Teoretiskreferensram K1 K1(BFNAR2006:1)gällerenskildanäringsidkarevarsnettoomsättninginteöverstiger 3miljoner.Dettaärdetregelverksomärmestförenklat.BFNbörjadejobbamedK1 först och det trädde ikraft 1 januari 2007. Det pågår även arbete på liknande regelverkförsmåhandelsbolagägdaavfysiskapersonersamtförideellaföreningar (BFN,2011a). K2 InomK2finnstvåregelpaket,BFNAR2008:1Årsredovisningimindreaktiebolagoch BFNAR2009:1Årsredovisningimindreekonomiskaföreningar.Dessaäralltsåriktade tillmindreaktiebolagsomdefinierasutifrån: 50medelantalanställda, 40miljonerkronoribalansomslutning,och 80miljonerkronorinettoomsättning. (BFN,2011e) Om företaget minst ett av de två senaste räkenskapsåren, understigit två av gränsvärdenadefinierasföretagetsommindreföretagenligtårlochkandåföljak2 (ÅRL, 1995). Detta är dock frivilligt då det är K3 som är huvudregelverket (BFN, 2011a). Företag kan även inte uppfylla kriterierna för ett mindre företag om man har andelar, teckningsoptioner eller skuldebrev som är upptagna till handel på en reglerad marknad eller en motsvarande marknad utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet(årl 3pkt5). Reglerna präglas av förenklingar som ger företaget möjlighet att använda schablonlösningar. En viktig utgångspunkt är försiktighetsprincipen (BFNAR, 2009). Bl.a.fårdettatillföljdatttillgångarbarafårvärderastillanskaffningsvärdeochatt egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar ej får tas upp i balansräkningen. K4 DeföretagsomingåriK4ärdeföretagsomidagtillämparIFRSvidupprättandeav årsredovisning.detgällerframföralltnoteradebolagmenävenandraföretagfårisin koncernredovisning tillämpa dessa regler vid upprättande av koncernredovisning (ÅRL,1995).BFNkommerintepubliceranågranyaregelverkfördessaföretagdåde följerifrsrekommendationersomskavarasammaförallaeuropeiskaföretag. K3 K3 ska gälla större(enligt 50/40/80 regeln) onoterade företag. Den har inte trätt i kraftännumenharvaritpåremissochbfngranskarnuremissvaren.detskavara huvudregelverketföronoteradeaktiebolag.k3ärbaseratpåifrsforsmesochnär K3 börjar gälla förväntas nuvarande råd från BFN och redovisningsrådet sluta gälla (KPMG,2010).K3bestårav35kapitelsamtkommentarertillvarjekapitelsamtvissa exempel, totalt är det ca 230 sidor (BFN, 2011b). Det bör understrykas att det 11
Teoretiskreferensram remissutkastsomlagtsutpåbfnswebbplatsintepånågotsättärfärdigbehandlatav nämnden och att den slutliga utformningen av allmänna råd, uttalanden och vägledningarkankommaattavvikafrånremissversionen(bfn,2011f). Under 2010 har stora resurser lagts ner på projektet förutom av nämndens kansli och ordförande, även av en arbetsgrupp med representanter från Skatteverket, SvensktnäringslivochFar(BFN,2011b). BFNskickadeutK3 remissentillcirka50remissinstanserochladeävenuppdenpå hemsidanförallmänhetenssynpunkter.deremissinstansernasomfickdetskickatär exempelvis olika intresseorganisationer, revisionsbyråer, statliga myndigheter, högskolor,universitetsamtdomstalardvs.partersomberörsavdetnyaregelverket. Remisstiden var från början tänkt att gå ut den 30 september men efter påtryckningar från några remissinstanser förlängdes remisstiden till den 29 november 2010. Efter den 29 november då remisstiden gått ut hade BFN fått 42 remissvar på sammanlagt cirka 200 sidor. Cirka 10 av remissinstanserna valde att avståfrånattlämnasynpunkter.därmedärdetungefär30remissinstansersomvalt attarbetamedutkastetochlämnasynpunkter.fleraremissinstansernaharvaltatt enbart kommentera utvalda delar som är relevanta för respektive instans. Enbart någrafåinstanserharvaltattlämnasvarpåhelautkastet.farharlämnatdetmest omfattande remissvaret på cirka 40 sidor och var en av remissinstanserna som var mestkritisk(kpmg,2011). Regelverket som var ute på remiss kompletterades i början av september med två kapitel,ettomfinansiellainstrumentochettkapitelomaktierelateradeersättningar. BFN har beslutat att K3 ska tillämpas på årsredovisningar som upprättas för räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 2012 och tidigare tillämpningavregelverketärtillåtet.aktiebolagochekonomiskaföreningarsomidag tillämparrr1 RR29måsteden1januari2013tillämpaettK regelverk(bfn,2011a). BFN arbetar för tillfället med att bearbeta remissvaren på K3 och bedömer att det kommerattpågåunderenstordelavår2011(eko,2011). 3.3K3baseraspåIFRSforSMEs International Financial Reporting Standards (IFRS) är en internationellt etablerad redovisningsstandard som tillämpas av börsnoterade företag och regleras av IASB. Den9juli2009gavIASButettnyttregelverk,IFRSforSMEs,somärbaseratpådet fullständigaifrs regelverket.detnyaregelverketinnehållerförenklingarförsmåoch medelstora företag. Definitionen av Small and Medium sized Entities beräknas innefatta95procentaveuropasföretag(ifrs,2011b). IFRS for SMEs är på många sätt förenklad jämfört med det fullständiga IFRSregelverket.T.ex.genomattdenbarataruppämnensomärrelevantaförSMEsoch att upplysningskraven är betydligt lägre, ca en tiondel av kraven i full IFRS. Värderingsmöjligheternaärävenförenklade,dettagällertillgångar,skulder,intäkter och utgifter. Ändringar i regelverket görs endast vart tredje år för att minska komplexiteten för företag som inte har behov av så omfattande redovisning(ifrs, 2011a). 12
Teoretiskreferensram K3baseraspåIFRSforSMEs.IpraktikenharBFNöversattIFRSforSMEstillsvenska med vissa ändringar för att anpassa regelverket efter svenska förhållanden såsom årsredovisningslagen,associationsrättochskatterätt.förutomdessaavvikelserfrån IFRS for SMEs har BFN gjort ändringar på grund av förenklingsskäl exempelvis avseende upplysningskrav. Strukturen i K3 är lik IFRS for SMEs med ett kapitel för varje ämnesområde. I BFNs remissbrev finns en kort beskrivning av väsentliga skillnader mellan K3 och IFRS for SMEs (KPMG, 2010). T.ex. har K3 regler för förvaltningsberättelse och aktivering av egenupparbetade immateriella tillgångar vilkasaknasisme.reglernaavvikerävenfördefinansiellarapporternasutformning, koncernredovisningochfinansiellainstrument(bfn,2010a). 3.4EnöverblickavreglernaiK3 K3äristortsettettprincipbaseratregelverkochvidanvändandetavK3krävsdetatt man gör bedömningar och antaganden för att återspegla transaktionerna i de finansiella rapporterna. Regelverket gäller både för koncernredovisning och årsredovisningen i juridisk person men är skrivet utifrån koncernredovisningen. På grund av att det finns ett samband mellan redovisning och beskattning avviker kravenijuridiskperson.dessaundantagfinnsäveninuvaranderedovisningochär ingetnytt.vissakapitelik3ärintefullständigaomfråganbehandlasiårl.detkrävs därförattk3läsestillsammansmedårl(kpmg,2010). I K3 finns grundläggande definitioner på bland annat tillgångar, skulder, intäkter samt kostnader. Innehållet i förvaltningsberättelsen styrs framförallt av ÅRL och kraven kring förvaltningsberättelsernas innehåll i K3 är detsamma som för större företagidag.uppställningsformernaavdefinansiellarapporternaföljerdekravsom krävsenligtårlochärdärmedocksådetsammasomidag.(kpmg,2010). Värderingsreglerna är i många avseenden detsamma som idag som står i RR 1 29. Upprättandet av kassaflödesanalys liknar det som anges i RR 7 och kan upprättas enligt indirekt metod eller som direkt metod. Varulager ska precis som idag redovisasenligtlägstavärdetsprincip.materiellaanläggningstillgångar,immateriella tillångar och förvaltningsfastigheter ska värderas med utgångspunkt i anskaffningsvärdeprincipen. Förvaltningsfastigheter får alltså inte redovisas till verkligtvärdemendäremotmåsteupplysninglämnasomdetverkligavärdet(kpmg, 2010). För egenupparbetade immateriella tillgångar finns det en valmöjlighet att tillämpa antingen kostnadsföringsmodellen eller aktiveringsmodellen, dessa valmöjligheter gäller både koncernredovisningen och i juridisk person. Den modell som tillämpas måste tillämpas konsekvent och på samtliga internt upparbetade immateriella tillgångar. Kostnadsföringsmodellen innebär att alla utgifter som avser internt upparbetade immateriella anläggningstillgångar kostnadsförs när de uppstår. Tillämpas aktiveringsmodellen ska uppdelning ske i en forsknings respektive utvecklingsfas. I forskningsfasen kostnadsförs utgifterna när de uppstår medan utgifteriutvecklingsfasenaktiverasnärvissakriterieräruppfyllda,motsvarandedei RR15(KPMG,2010). 13
Teoretiskreferensram 3.4Föreställningsramen Mångaföretagivärldenupprättarfinansiellarapporterförexternaanvändare.P.g.a. olikasociala,ekonomiska,legalafaktorerocholikaanvändaresbehovsåskiljersigde finansiella rapporterna åt vad gäller exempelvis definitioner av de finansiella rapporternas huvudgrupper, såsom exempelvis tillgångar, skulder, eget kapital, intäkter och kostnader. IASB arbetar med att minska skillnaderna genom att harmoniseraredovisningen.förattharmoniseraredovisningenfokuserariasbpåatt uppfylla syftet om att finansiell information ska vara användbar för intressenterna vid ekonomiska beslut (IFRS, 2010). Intressenter är användarna av informationen från finansiella rapporter nämligen investerare, anställda, långivare, leverantörer, kunder,statligamyndigheteretc.(föreställningsramen,2009). Förutomattanvändareharettintresseavattinformationenifinansiellarapporterär användbarförekonomiskabeslutsåkanävenregeringarställaandraellerytterligare krav på rapporter, t.ex. krav relaterade till beskattning. Dessa krav ska dock inte enligtförställningsramenförändrarapporternasinnehållomdeinteocksåledertill attandraanvändaresbehovtillgodoses(föreställningsramen,2009). IIASBsföreställningsramframgårdetattdenfinansiellainformationenärämnadtill dem som har kunskap i affärsverksamhet och redovisning och utesluter personer somintebesitterdentypenavkunskap(deegan&unerman2006,s178). IASBs syfte med de finansiella rapporterna är att bidra med information om företagets finansiella position och hur företaget presterar, som har betydelse vid ekonomiskabeslut(deegan&unerman2006,s178). Föreställningsramen behandlar begrepp och grundprinciper för utformning av finansiella rapporter avsedda för externa användares behov. Föreställningsramen ska att vägleda IASBs styrelse vid utformandet av internationella redovisningsstandarder, att främja utvecklingen mot en harmonisering av redovisningenochattvägledanormgivaresåsombokföringsnämndeniarbetetmed attutformanationellaredovisningsstandarderm.m.(föreställningsramen,2009). Föreställningsramen ska underlätta konsekvent och logisk utformning av IASstandarderna (Föreställningsramen, 2009). Den ska även vara en vägledning vid tillämpningaviasvidfrågorsominteharbehandlatsiias.företagsledningenskadå använda sitt omdöme och utifrån Föreställningsramens principer presentera information som är relevant och tillförlitlig. Utgångspunkter är då de definitioner, värderingsmodeller och kriterier för medtagande i redovisningen som angetts i föreställningsramen(föreställningsramen,2009). DetsomFöreställningsramenbehandlarär: Definansiellarapporternassyfte Dekvalitativaegenskaperna Definitioneravbegreppt.ex.tillgång,skuld,egetkapital Kapitalbegreppochbegreppförbibehålletkapital Fokusäridennauppsatspådekvalitativaegenskaperna. 14
Teoretiskreferensram Kvalitativaegenskaperärdeegenskapernasomgörattdenfinansiellainformationen kananvändasföratttaekonomiskabeslut.omdekvalitativaegenskapernaskulle saknas i de finansiella rapporterna skulle det innebära att föreställningsramens huvudsyfteinteskulleuppfyllas.iiasbsföreställningsramhardeprimärakvalitativa egenskaperna identifierats som begriplighet, relevans, tillförlitlighet och jämförbarhet. Detsomgörinformationenifinansiellarapporteranvändbar Begriplighet Relevans Tillförlitlighet Jämförbarhet Väsentlighet Korrekt bild Innebörd ochform Neutralitet Försiktighet Fullständig het Begränsningar Tidsaspekten Avvägningmellan nyttaochkostnad Avvägningmellan skildakvalitativa egenskaper Figur3.2.Kvalitativaegenskaper.(Föreställningsramen,2009) Begriplighet: En viktig egenskap hos informationen i den finansiella rapporten är att den är lättbegripligföranvändaresomharenrimligkunskapomekonomi,redovisningsamt omaffärsverksamheten.detförutsättsocksåattinformationenstuderasmedrimlig grad av noggrannhet. Information av mer komplicerad natur, men av relevant innebörd,skainteuteslutasenbartavskäletattdetkanvarasvårtattförståförvissa användare(deegan&unerman2006,s181). Relevans: Förattinformationenskavaraavvärdesåärdetviktigtattinformationenärrelevant föranvändarna.iföreställningsramenärinformationenrelevant omdenpåverkar 15
Teoretiskreferensram användarnas beslut genom att underlätta bedömningen av inträffade, aktuella och framtida händelser eller genom att bekräfta eller korrigera tidigare bedömningar (Föreställningsramen,2009). Denframåtriktadeochbekräftanderollenhosrapporternaärkoppladetillvarandra. Framåtriktande information är information vid bedömning av ett företags förmåga att utnyttja möjligheter och agera om förutsättningarna skulle ändras. Samma informationkanbekräftaellerkorrigeratidigarebedömningar(deegan&unerman 2006,s181). Relevansen hos informationen påverkas av dess väsentlighet. Information anses varaväsentligomettutelämnandeellerfelaktighetavdenkanpåverkabeslutsom fattasbaseratpårapporten.väsentlighetbeskrivssomentröskelnivåsnarareänen kvalitativ egenskap. Graden av väsentlighet beror på storleken på en post eller ett fel.(föreställningsramen,2009) Tillförlitlighet: Om informationen ska vara användbar måste den vara tillförlitlig. Tillförlitligheten hänger på om informationen innehåller väsentliga felaktigheter eller är vinklad (Föreställningsramen,2009).Användareavinformationenskakunnalitapåattden korrektvisarvaddenutgersigförattvisa. I Föreställningsramen innefattar begreppet tillförlitlighet även ställningstagande kringrelevantamenosäkraposter.dessaposterkangöradefinansiellarapporterna vilseledande om de redovisas i balans och resultaträkning (Föreställningsramen, 2009). En komponent av tillförlitlighet som föreställningsramen beskriver är att redovisningen ger en Korrekt bild. Detta innebär att transaktioner och andra händelser som tagits med i balansräkningen på ett korrekt sätt ska återges. Det handlarhärinteomvinkladinformationutanomidentifieringavtransaktioneroch atthittalämpligamät ochpresentationsmetoder. EnannankomponentärInnebördochformvilketinnebärhänsynintebaraskatas tillentransaktionsjuridiskaformutanävendessekonomiskainnebörd.dettaberor på att den juridiska formen och den ekonomiska innebörden inte alltid överensstämmer. Nästa komponent är Neutralitet vilket innebär att informationen inte får vara vinklad. Detta kan ske genom att urvalet eller presentationen av informationen upprättasisyfteattuppnåettvisstmål. Försiktighet handlar om att hantering av osäkerhet förknippad med vissa transaktionerochhändelser,t.ex.osäkerfordranellersannolik nyttjandeperiodför tillgång. Osäkerheten hanteras genom upplysningar och att försiktighetsprincipen tillämpas vid upprättande av de finansiella rapporterna. Försiktighetsprincipen innebär att tillgångar och intäkter inte överskattas och skulder och kostnader inte underskattas. 16
Teoretiskreferensram Den sista komponenten i tillförlitlighet är Fullständighet vilket innebär att informationen i rapporter ska vara så fullständig som det går i förhållande till kostnadenföratttaframinformationen.ominformationutlämnaskandetledatill oriktiga eller ofullständiga rapporter som därmed inte är tillförlitliga (Föreställningsramen,2009). Jämförbarhet: Jämförbarhetriktarinsigpåattanvändareskakunnajämförarapporterövertidoch setrenderiföretagetsfinansiellaställning.deskaävenkunnajämföraolikaföretags finansiella rapporter. Detta uppnås genom att likartade värderingsprinciper och presentationstekniker används i samma företag och i olika företag. Användareskaenligtföreställningsrameninformerasomvilkaredovisningsprinciper som tillämpas vid upprättandet av rapporten och om några ändringar av redovisningsprinciper har skett och vilka effekter det inneburit. Det poängteras att jämförbarhetinteskaförväxlasmedstriktlikformighetdådettahindrarföretagatt bytaredovisningsprincipävenomdeninteärlikarelevantellertillförlitligsomandra alternativ(föreställningsramen,2009). Avvägningmellanolikaegenskaper Föreställningsramen tar även upp situationer där de kvalitativa egenskaperna kommer i konflikt. Avvägningen mellan relevans och tillförlitlighet kan bli aktuell p.g.a. tidsaspekten. Valet blir då att i en viss tidpunkt välja mellan nyttan av att rapportera väsentlig information mot nyttan av mer tillförlitlig information. Om iställetinformationenhållsinneblirinformationentillförlitlig menavlitennyttadå beslutredanfattats. En annan avvägning som ofta görs är mellan nytta och kostnad. Detta är en övergripande restriktion snarare än en kvalitativ egenskap. Kostnaden för framställandetavinformationenfalleriblandpåenpartsominteharanvändningför informationen, så här görs bedömning mellan intressenters olika behov (Föreställningsramen,2009). Avvägningmellanolikakvalitativaegenskaper Iblandärdetnödvändigtattväljamellanolikaegenskaperochdetgällerdåatthitta en lämplig balans. Bedömningen av vilken egenskap som är viktigast varierar från situation till situation och ska göras med en professionell bedömning (Föreställningsramen,2009). 17
Teoretiskreferensram 3.5IASBochFASBsnyaföreställningsram Detsomgörinformationifinansiellarapporteranvändbar Relevance Faithfulrepresentation Completeness Neutrality Freefrom materialerror Comparability Verifiability Timeliness Understandability Figur3.3Nyaföreställningsramen(IASB,2008). Sedan Oktober 2004 arbetar IASB och FASB på att utveckla en gemensam föreställningsram baserat på de existerande IASB och FASB förställningsramarna kalladconceptualframework.dennyaföreställningsramenskaanvändassomgrund för redovisningsstandarder. Målet är sound foundation for future accounting standards that are principles based, internally consistent and internationally converged (IAS,2010). Projektet består av 8 faser varav fas A blev klar september 2010. Fas A består av föreställningsramens första och tredje kapitel, The objective of financial reporting respektivequalitativecharacteristicsofusefulfinancialinformation(ias2010). Begreppet faithful representation har fått en ny innebörd jämfört med föreställningsramenfrån1989.reliableharvaritettomdebatteratbegreppochiasb ansåg att det inte fanns en gemensam förståelse för begreppet. De menade att faithful representation var en term som innefattade alla de viktiga kvalitéer, complete, neutral and free from material error (IASB, 2008), som i tidigare föreställningsramar var aspekter av reliability, och ersatte därför reliability med faithful representation. En ny term med en tydlig definition (IASB, 2008). Föreställningsramen har ännu inte översatts till svenska, så översättningarna av begreppenäruppsatsförfattarnasegenöversättningbaseradpåföreställningsramen från1989. I föreställningsramen från 1989 finns ingen prioritetsordning av de kvalitativa egenskaperna men det klargörs att det i praktiken ofta är nödvändigt att göra avvägningar mellan egenskaperna. Föreställningsramens rekommendation är att hitta en lämplig balans mellan egenskaperna och att den relativa vikt som 18
Teoretiskreferensram egenskaperna ges i olika situationer ska göras i en professionell bedömning (Föreställningsramen,2009). Idennyaföreställningsramenhardekvalitativaegenskapernaförändrats.Debestår numera av två grundläggande egenskaper, relevans och korrekt bild samt fyra förbättrande egenskaper, jämförbarhet, verifierbarhet, aktualitet och begriplighet. Dessutom finns två egenskaper som är begränsande snarare än kvalitativa, väsentlighetochkostnad. Jämfört med den gamla föreställningsramen har ett nytt begrepp införts. Verifierbarhet innebär att kunniga oberoende granskare ska vara huvudsakligen överens om att ekonomisk information avbildar det den avser sig avbilda utan väsentliga fel och att den valda presentationsmetoden eller mätmetoden använts utan väsentliga fel. Aktualitet motsvarar tidsaspekten i den gamla föreställningsramen alltså att information ska vara beslutsfattare till handa innan den förlorar sin betydelse vid beslutsfattande. Begriplighet har även tydligare beskrivning.begriplighetökarominformationpresenterasklartochkoncistochdet läggstillattjämförbarhetkangörainformationmerbegriplig(iasb,2008). Indelningen grundläggande och förbättrande egenskaper är baserat på hur de påverkaranvändbarhetenavinformationenifinansiellarapporter(iasb,2008).iasb observeradeattrelevansochkorrektbildärgrundläggandeeftersomdetillsammans görattinformationäranvändbarvidbeslutsfattande.enskildringsomgerenkorrekt bild av ett irrelevant ekonomiskt fenomen är inte användbar som beslutsgrund. Detsammagällereninkorrektbildavettrelevantfenomen(IASB,2008). IASBbeslutadeatthänsynförstskatastillrelevansochmotiverardettamedattom information om ett ekonomiskt fenomen inte är relevant i investerings eller kreditbeslut, spelar de övriga kvalitativa egenskaperna inte heller någon roll. Det vore alltså ineffektivt att avväga korrekt bild, jämförbarhet, begriplighet etc. för irrelevanta ekonomiska händelser. IASB beslutade sedan att Korrekt bild är nästa egenskapsomskatashänsyntill.ominformationgerenkorrektbildomettrelevant ekonomisktfenomenärinformationenbeslutsgrundande(iasb,2008). De förbättrande egenskaperna kan inte individuellt, eller tillsammans, göra information beslutsgrundande om informationen är irrelevant eller inkorrekt återgiven. Däremot kan dessa egenskaper höja informationens användbarhet och skauppfyllassågottdetgår(iasb,2008). 19
Empiri 4.Empiri I detta kapitel beskrivs empirin som samlats in från de sex utvalda remissvaren. En sammanställningavderassynpunktergörsienfigur Viharstuderatföljandeorganisationersremissvar: Far SydsvenskaHandelskammaren(SHK) Skatteverket(SKV) SverigesRedovisningskonsultersFörbund(SRF) Lantbrukarnariksförbund,(LRF) SvensktNäringsliv(SNL) Problem/Remissinstans Far SHK SKV SRF LRF SNL Användarvänlighetochstruktur X X X X X X K3förstörrerespektivemindreföretag X X X X K3irelationtillIFRSforSMEs X X X X X BytemellanK regelverken X X InkonsekventhänvisningtillÅRL X X X Avvikelserfrånsvensklag X X X FrågorsominteärregleradeiK3 X X K3principbaserat,intetillräckligtspecifikt X X Sambandetmellanredovisningochbeskattning X X X X Figur4.1.Sammanställningavproblemensomremissinstansernatarupp.Xinnebär attremissinstansbehandlarfrågan. 4.1Far Far är branschorganisationen för revisorer och rådgivare. De arbetar med att utveckla revisions och rådgivningsbranschen genom bl.a. rekommendationer, utbildning och remissverksamhet. De har ca 6 500 medlemmar som är auktoriserade och godkända revisorer, auktoriserade redovisningskonsulter, skattekonsulter,rådgivareochandraspecialister (FAR,2011). Farsremissvar(FAR,2010) FarinledersittremissvarmedattdeklareraattdeintekantillstyrkaK3 remissenisin helhet. De avsnitt de framförallt har synpunkter på är kapitel 11 Finansiella instrument värderade utifrån anskaffningsvärdet, kapitel 19 Rörelseförvärv och goodwillochkapitel35förstagångendettaallmännarådtillämpas.dettamotiveras med att kapitlen är redovisningstekniskt mycket komplicerade och de föreslår en 20