Beskattning av entreprenörer-

Transkript

1 Felix Andrén Beskattning av entreprenörer- Utifrån incitaments- och 3:12 utredningen Taxation of entrepreneurship- Based on the incentive and 3:12 investigation Rättsvetenskap D-uppsats Termin: Handledare: Vt-17 Nick Dimitrievski Karlstad Business School Karlstad University SE Karlstad Sweden Phone: Fax:

2 Sammanfattning Syftet med uppsatsen är att undersöka begreppet entreprenörskap utifrån ekonomiska teorier. Detta för att i sin tur undersöka hur de två lagförslagen Översyn av skatteregler för delägare i fåmansföretag, SOU 2016:75, samt Beskattning av incitamentsprogram, SOU 2016:23, förhåller sig till begreppet entreprenörskap. Genom att etablera entreprenöriell terminologi kommer uppsatsen utreda om lagförslagen gynnar alternativt missgynnar entreprenörer. Avseende översynen av skattereglerna för fåmansföretag vill utredningen skapa en bra balans mellan att begränsa ägarnas möjlighet till skattemässiga inkomstomvandlingar samtidigt som utredningen vill skapa positiva effekter genom ett ökat entreprenörskap, högre tillväxt samt fler arbetstillfällen. Utredningen anser att nuvarande reglering av löneunderlaget i 57 kap. 17 inkomstskattelag (1999:1229) (IL) genererar höga gränsbelopp. För att begränsa delägares möjlighet till inkomstomvandlingar från inkomstslaget tjänst till inkomstslaget kapital föreslår utredningen bl.a. en tredelning av det lönebaserade utrymmet. Denna tredelning kommer att analyseras i syfte att utreda om detta förslag gynnar alternativt missgynnar entreprenörskap. Utredningen avseende beskattning av incitamentsprogram föreslår skattelättnader av personaloptioner genom införandet av kvalificerade personaloptioner. De kvalificerade personaloptionernas syfte är att underlätta för små, nystartade företag som saknar kapital att kunna rekrytera samt behålla kompetent personal. Genom förslaget ges anställda möjlighet att få ett ekonomiskt utbyte genom att ta del av företagets eventuella framtida vinst. Förslaget medger även skattelättnader genom att förvärvaren av de kvalificerade personaloptionerna inte förmånsbeskattas. Båda lagförslagen vill skapa positiva effekter för entreprenörer. Översynen av skattereglerna för fåmansföretagen vill skapa positiva effekter genom ett ökat entreprenörskap, högre tillväxt samt skapa fler arbetstillfällen. Utredningen för beskattning av incitamentsprogram vill underlätta för små, nystartade företag att kunna rekrytera kompetent personal samtidigt som de har möjlighet att ta del av företagets framtida vinst. Uppsatsen kommer utreda ifall de båda utredningarna verkligen kommer gynna entreprenörskap. 1

3 Förkortningslista AB EES EU HFD IBB Aktiebolag Europeiska ekonomiska samarbetsområden Europeiska Unionen Högsta Förvaltningsdomstolen Inkomstbasbelopp IL Inkomstskattelag (1999:1229) NGM NSD NJA Prop. Ref. RÅ SN SOU SvJT Nordic Growth Market Näringslivets skattedelegation Nytt Juridiskt Arkiv Proposition Referatmål Regeringsrättens årsbok Skattenytt Statens Offentliga Utredningar Svensk Juridisk Tidskrift 2

4 Innehållsförteckning SAMMANFATTNING... 1 FÖRKORTNINGSLISTA INLEDNING ÄMNE OCH INRIKTNING ALLMÄNT OM AKTUELL LAGSTIFTNING GÄLLANDE FÅMANSFÖRETAG OCH DESS TILLÄMPNING Definition fåmansföretag Kvalificerade andelar Klyvningsreglerna ALLMÄNT OM AKTUELL LAGSTIFTNING GÄLLANDE INCITAMENTSPROGRAM OCH DESS TILLÄMPNING Värdepapper- och personaloptionsregeln SYFTE OCH FRÅGESTÄLLNINGAR METOD Rättsdogmatisk metod DISPOSITION VAD ÄR EN ENTREPRENÖR? HISTORISK BAKGRUND ENTREPRENÖRSKAPETS FRAMVÄXT UNDER 1900-TALET ENTREPRENÖRSKAPETS BETYDELSE FÖR EKONOMIN SAMMANFATTNING SOU 2016: FÖRENKLINGSREGELN Nuvarande lagstiftning Den föreslagna förenklingsregeln LÖNEBASERAT UTRYMME Nuvarande lagstiftning Förslaget om ett nytt lönebaserat utrymme Förslag om att tre nivåer införs avseende det lönebaserade utrymmet FÖRSLAGETS BEMÖTANDE FÖRSLAGETS PÅVERKAN PÅ ENTREPRENÖRSKAP Lönebaserade utrymmet Förslagets påverkan på entreprenörskap SAMMANFATTNING SOU 2016: KVALIFICERADE PERSONALOPTIONER Nuvarande lagstiftning Förslaget om kvalificerade personaloptioner Utredningens förslag Beskattningskonsekvensen av personaloptioner Definition och kravet att utgöra ett mindre företag Nystartad verksamhet Undantagna verksamheter Optionernas villkor FÖRSLAGETS BEMÖTANDE FÖRSLAGETS PÅVERKAN PÅ ENTREPRENÖRSKAP Fördelar med förslaget om kvalificerade personaloptioner Nackdelar med förslaget om kvalificerade personaloptioner SAMMANFATTNING SLUTSATS

5 5.1 FRÄMJAR FÖRSLAGET OM LÖNEBASERADE UTRYMMET ENTREPRENÖRSKAP? FRÄMJAR FÖRSLAGET OM KVALIFICERADE PERSONALOPTIONER ENTREPRENÖRSKAP? KÄLLFÖRTECKNING

6 1. Inledning I detta kapitel kommer bl.a. en beskrivning av uppsatsens ämne och inriktning presenteras. Läsaren ges en kort introduktion till vad som kännetecknar en entreprenör samt dess betydelse för ekonomin. Med detta som bakgrund kommer i korthet lagförslagen SOU 2016:75 om ett nytt lönebaserat utrymme för fåmansföretag och SOU 2016:23 gällande kvalificerade personaloptioner att presenteras. Huvudsyftet med uppsatsen är att ta reda på om lagförslagen gynnar, alternativt missgynnar entreprenörskap. Kapitlet kommer även behandla de grundläggande bestämmelserna avseende utdelningsbeskattning för fåmansföretag i 57 kap. IL samt värdepapper- och personaloptionsregeln i 10 kap. 11 IL. Detta i syfte att ge läsaren en förståelse för hur gällande rätt ser ut i dagsläget. Därefter behandlas uppsatsens syfte, metod och disposition. 1.1 Ämne och inriktning En entreprenör kännetecknas främst som en innovatör vilket skapar och utvecklar nya drifter. 1 Entreprenörskap har en central betydelse för ekonomisk utveckling och tillväxt. Genom entreprenörskap ökar innovationsbenägenheten, strukturomvandlingarna blir större samt effektiviteten säkerställs i ekonomins utbud. Entreprenörer fungerar som en förändringsagent vilket ständigt söker och experimenterar för att finna bättre alternativ. 2 Studier visar att entreprenörskap inte enbart skapar positiva effekter på marknaden utan minskar även arbetslösheten i mer entreprenöriella länder. 3 Skattereformen år 1990 gjorde att det svenska skattesystemet blev dualistiskt. Det innebar att arbetsinkomster beskattades enligt en progressiv skattesats, medan kapitalinkomster beskattades med en proportionell skattesats. Införandet av det dualistiska skattesystemet krävde därför särskilda regler för fåmansföretag för att förhindra att höga arbetsinkomster togs ut till lägre beskattade kapitalinkomster genom utdelningar eller kapitalvinster. 4 3:12- reglerna har efter detta genomgått flera ändringar som gjort det skattemässigt förmånligare för delägare i fåmansföretag. 5 Detta har medfört att inkomstomvandlingarna från inkomstslaget tjänst till inkomstslaget kapital ökat. 6 Entreprenörer, vilket varit delägare i fåmansföretag, har 1 C. Ljunggren, Entreprenørskap og kjønn, s Henrekson, Stenkula, Entreprenörskap, s Braunerhjelm, Behövs entreprenörerna? Om deras betydelse för kunskapsutveckling, kommersialisering och tillväxt., s SOU 2016:75, Svensson, SN 2015, s SOU 2016:75,

7 utnyttjad möjligheten att ta ut lön upp till brytpunkten för statlig inkomstskatt för att sedan ta ut resten i utdelning och beskattats i inkomstslaget kapital. 7 Med nuvarande reglering kan fåmansföretag, under vissa förutsättningar, tillgodogöra sig ett lönebaserat utrymme enligt 57 kap a IL. Utrymmet utgör 50 procent av kontanta ersättningarna som betalats ut av arbetsgivaren enligt 57 kap. 16 IL. För att komma till rätta med den uppkomna problematiken har en utredning genomförts, SOU 2016:75. Utredningens förslag är att begränsa ägarnas möjlighet till skattemässiga inkomstomvandlingar med stöd av 3:12- reglerna i 57 kap. IL. Utredningen vill även skapa balans mellan att begränsa ägarnas möjlighet till skattemässiga inkomstomvandlingar och samtidigt skapa positiva effekter genom ökat entreprenörskap, högre tillväxt samt fler arbetstillfällen. 8 Enligt utredningen genererar nuvarande reglering av löneunderlaget mycket höga gränsbelopp vilket medfört en kapitalinkomstbeskattad utdelning som i normala fall överstiger företagets vinst. 9 Förslaget som ges är att det lönebaserade utrymmet sker utifrån en beräkning av tre nivåer. 10 Åsa Hansson har framfört kritik mot förslaget och anser att förslaget kommer medföra att kapital kommer låsas in i existerande fåmansföretag i väntan på en regelförändring. Att kapital låses in i fåmansföretag kan, enligt Hansson, medföra samhällsekonomiska kostnader. 11 Förslaget medför en begränsning av det lönebaserade utrymmet vilket kommer få skattemässiga konsekvenser för entreprenörer. Genom förslaget kommer entreprenörer betala än mer skatt än tidigare genom förslaget på en tredelning av det lönebaserade utrymmet. 12 Ytterligare en utredning som berör entreprenörskap är SOU 2016:23, förslag om kvalificerade personaloptioner 13. Incitamentsprogram, även kallat optionsprogram, förekommer på den svenska marknaden och är en tjänsterelaterad förmån där anställda ges möjligheten att förvärva värdepapper i företaget. Beskattningskonsekvenserna av optionsprogrammen blir olika beroende på om optionerna utgör värdepapper eller inte. Om optionsprogrammen utgör värdepapper och de har förvärvats på förmånliga villkor beskattas de vid förvärvstidpunkten enligt 10 kap st. IL. Om optionerna inte utgör värdepapper betraktas de som personaloptioner och beskattas förenligt med 10 kap st. IL. Förmånen beskattas därmed när optionen kan utnyttjas eller överlåts. 14 Då personaloptionen utgör en tjänsteförmån sker beskattningen i inkomstslaget tjänst. Nuvarande reglering av personaloptioner har, enligt utredningen, medfört vissa problem. Om värdet på företaget ökar kraftigt från att optionen utställts, beskattas värdeökningen i tjänst. Detta kan resultera i en beskattning om ca 70 procent för den som uppnår högsta marginalskatt. 15 Kostnaderna för personaloptioner blir högre för företagsanställda vilka vill erhålla personaloptioner. Detta genom att kompenserar den höga skattenivån med att begära en större del av företagets framtida vinst. Företagsägarna kan därmed av skatteskäl avstå med mer än vad den egentligen vill. 7 Svensson, SN 2015, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s Hansson, SN 2017, s SOU 2016:75, s SOU 2016: Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt- en läro- och handbok i skatterätt, s SOU 2016:23, s

8 I SOU 2016:23 framförs förslag på att bl.a. införa skattelättnader för personaloptioner genom att införa kvalificerade personaloptioner. De nya kvalificerade personaloptionernas syfte är att underlätta för små, nystartade företag som saknar kapital att kunna rekrytera samt behålla kompetent personal. Detta för att kunna öka företagets tillväxtmöjlighet. Genom införandet av kvalificerade personaloptionerna ges anställda möjlighet att få ett ekonomiskt utbyte genom att ta del av företagets framtida värdetillväxt. Därmed får anställda incitament att stanna i företaget och prestera bättre. 16 Förslaget medger även skattelättnader genom att förvärvaren inte förmånsbeskattas och påförs inga sociala avgifter. 17 Detta skulle ur ett entreprenöriellt perspektiv kunna medföra positiva effekter. Förslaget underlättar för nystartade företag att kunna rekrytera samt behålla kompetent personal. Genom att entreprenörer erbjuder kvalificerade personaloptioner kommer troligtvis företag på ett snabbt och ekonomiskt sätt etablera sig på marknaden. Ur ett entreprenöriellt perspektiv kommer förslagen troligtvis resultera i olika utfall. Medan förslaget om ett nytt lönebaserat utrymme begränsar entreprenörers möjlighet till att växa genom att föreslå långtgående försämringar för små och medelstora företag föreslår utredningen om kvalificerade personaloptioner skattelättnader för små och medelstora företag. Uppsatsen kommer utreda vilka skattemässiga konsekvenser lagförslagen har för entreprenörer. Om lagförslagen gynnar alternativt missgynnar entreprenörskap. 1.2 Allmänt om aktuell lagstiftning gällande fåmansföretag och dess tillämpning Definition fåmansföretag Begreppet fåmansföretag bestäms utifrån tre definitioner. Två allmänna definitioner, huvuddefinitionen och subsidiära definitionen, samt en definition kopplat till 3:12 reglerna. Huvuddefinitionen och den subsidiära definitionen bestämmer begreppet fåmansföretag utifrån bolagets ägare medan 3:12 definitionen bestäms utifrån ägarens aktivitet i bolaget. 18 Med fåmansföretag enligt huvuddefinitionen i 56 kap. 2 IL avses ett företag eller en ekonomisk förening där fyra eller färre delägare äger mer än 50 procent av rösterna i företaget. Grundtanken med regeln är att identifiera de företag som har ett fåtal delägare med väsentligt inflytande i företaget. 19 Identifikationen av företagen görs genom en bedömning av två kriterier, antalet delägare och rösträtten för aktierna. 20 Med delägare avses enligt 56 kap. 6 1 st. IL en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar aktier i företaget. Ägande kan, beroende på omständigheterna i enskilda fall, jämställas med rätten att förvärva aktier i företaget antingen genom optioner eller konvertibla skuldebrev. 21 Vid bedömningen enligt huvuddefinitionen vägs även delägarnas närståendekrets in. Om delägarna är närstående enligt 2 kap. 22 IL anses de som en enda delägare enligt 56 kap. 5 IL. I närståendekretsen räknas make, far-och morföräldrar, föräldrar, syskon, syskons make, 16 SOU 2016:23, s SOU 2016:23, s Rydin, Båvall, Beskattning av ägare till fåmansföretag, s Prop. 1999/00:15, s Ibid. 21 Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s

9 avkomling, avkomlings make samt dödsbo. Som avkomling räknas barn i rakt nedstigande led vilket innefattar barn, barnbarn, barnbarns barn o.s.v. 22 De personer som ingår i närståendekretsen räknas som en person. Enligt förarbetena utgår lagstiftningen ifrån den äldsta personen för att sedan se vilka närstående denne har. Därefter går man vidare till den äldste personen som inte räknats med i kretsen och beräknar dennes närstående. 23 Aktiebolag vars aktier är upptagna för handel på en reglerad marknad eller en motsvarande marknad utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområden (EES) utgör inte fåmansföretag enligt 56 kap. 3 IL. NasdaqOMX och NGM Equity är exempel på reglerade marknader. 24 Med fåmansföretag enligt den subsidiära definitionen i 56 kap. 2 p.2 IL avses även aktiebolag och ekonomiska föreningar där verksamheten är uppdelad och oberoende av varandra samtidigt som den fysiska personen genom avtal, innehav av andelar eller på ett liknande sätt har den faktiska bestämmanderätten. 25 Detta utgör en subsidiär definition av begreppet fåmansföretag och avsikten är att fånga in de företag som ägs av flertalet delägare men inte faller in under huvudregeln i 56 kap. 2 p.1 IL. Verksamheterna är uppdelade i olika verksamhetsgrenar men fungerar som självständiga fåmansföretag i praktiken. Den utvidgade definitionen stadgas i 57 kap. 3 2 st. IL och omfattar företag vilket bedrivs av flera personer. Paragrafen stadgar om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning ska denne anses som en enda delägare. Exempelvis omfattar regeln sådana företag som bedrivs gemensamt av flera personer t.ex. konsultverksamheter. Syftet med regeln är att fånga in de företag som inte omfattas av huvuddefinitionen eller den subsidiära definitionen men som ändå bör få tillämpa 3:12 reglerna Kvalificerade andelar Att rekvisiten för fåmansföretagen är uppfyllda innebär inte per se att samtliga delägare omfattas av de materiella bestämmelserna i 57 kap. IL. Bestämmelserna i 57 kap. IL innebär att en andelsägare under vissa förutsättningar kan omvandla arbetsinkomster till kapitalinkomster, upp till ett visst gränsbelopp. För att få tillämpa de särskilda klyvningsreglerna i 57 kap. IL ställer lagstiftningen krav på att andelen ska vara kvalificerad. Genom bestämmelserna om kvalificerade andelar begränsas tillämpningsmöjligheterna för aktiva delägare. 27 En andel anses kvalificerad om andelsägaren eller dennes närstående under beskattningsåret alternativt under de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning enligt 57 kap. 4 p.1 IL. Att vara verksam i betydande omfattning kräver enligt förarbetena inte ett heltidsarbete. Arbetsinsatsen ses i relation till företagets storlek och övriga omständigheter. En avgörande faktor vid bedömningen är att andelsägarens eller dennes närståendes arbetsinsats haft stor betydelse för vinstgenereringen i företaget. Det ska dock tilläggas att styrelseledamot som inte utför kontinuerlig arbete inte kan anses som 22 Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s Prop. 1999/00:15, s Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s Prop. 1999/00:15, s Rydin, Båvall, Beskattning av ägare till fåmansföretag, s SOU 2016:75, s

10 verksam i betydande omfattning trots att den gjort stora enstaka insatser av stor betydelse. 28 Karenstiden på fem år förhindrar att regelsystemet kringgås genom att upparbetade arbetsinkomster sparas i företaget för att sedan säljas eller tas ut när företaget avvecklas. 29 Om inte karenstiden funnits hade upparbetade förvärvsinkomster kunnat tas ut när företaget avvecklats eller påföljande beskattningsår utan att träffas av 3:12- reglerna. 30 I RÅ 2000 not 164 ägde en maka 50 procent av andelarna i ett fåmansföretag. Utöver ägandet av andelarna arbetade makan halvtid i företaget med enklare arbetsuppgifter. Hennes make var styrelseledamot i företaget och hade under tiden endast undertecknat köpekontrakt av två butikslokaler. Maken var delaktig som finansiär i företaget men var varken delaktig i den dagliga verksamheten och inte heller delaktig i bolagets långsiktiga arbete att bygga upp verksamheten. HFD ansåg att makens arbetsinsats inte var av stor betydelse för vinstgenereringen i bolaget och kunde därmed inte anses vara verksam i betydande omfattning. Rättsfallet ovan markerar att arbetsinsatsen måste vara av stor betydelse för att anses vara verksam i betydande omfattning. RÅ 2002 ref. 21 gällde ensam ägare tillika enda ordinarie styrelseledamot i ett fåmansaktiebolag. Delägaren hade enbart deltagit i ledningen i fyra månader. HFD ansåg att delägaren inte var att anses som verksam i betydande omfattning. Det räcker inte med att delägaren haft en företagsledande roll utan ska även varit verksam i den omfattningen att det påverkat vinstgenereringen i företaget för att dennes andel ska anses kvalificerad. Som framgått medför inte en företagsledande roll att andelen anses vara kvalificerad. HFD ställer krav på att ägarens arbetsinsats därutöver påverkat vinstgenereringen i företaget. Ett fall där rekvisitet verksam i betydande omfattning uppfylldes var RÅ 1999 not. 87. Fåmansföretagets verksamhet bestod i upplåtelser av immateriella rättigheter samt kapitalförvaltning. Verkställande direktören i företaget, även delägare, administrerade verksamheten och kapitalförvaltningen. Arbetsinsatsen motsvarade en halvtidstjänst. HFD ansåg att delägaren kunde anses verksam i betydande omfattning med hänsyn taget till att han haft en företagsledande roll i företaget samt utfört de flesta centrala arbetsuppgifterna Klyvningsreglerna När ägarens andel anses kvalificerade kan klyvningsreglerna i 57 kap. IL tillämpas. Reglerna innebär att aktiva delägares kapitalinkomster, i form av utdelningar och kapitalvinster, delas upp i inkomstslagen kapital och tjänst. Först bestäms en schablonmässig maximal nivå som beskattas i inkomstslaget kapital, det s.k. gränsbeloppet. 31 Gränsbeloppet stadgas i 57 kap Prop. 1989/90:110 s Rydin, Båvall, Beskattning av ägare till fåmansföretag, s Prop. 1996/97:45 s Prop. 2005/06:40 s

11 IL och består av årets gränsbelopp plus sparat utdelningsutrymme ökat med statslåneräntan med tre procentenheter. Gränsbeloppet utgör ett lågbeskattat utrymme genom att beskattningen av utdelningen sker till två tredjedelar i inkomstslaget kapital enligt 57 kap. 20 IL. Om delägaren i fåmansföretaget tagit utdelning över gränsbeloppet beskattas det överskjutande beloppet i inkomstslaget tjänst enligt 57 kap. 20 IL. Reglerna uppställer en gräns för hur mycket av utdelningen som får beskattas i tjänst. Delägaren beskattas i inkomstslaget tjänst för utdelning som sker upp till 90 inkomstbasbelopp (IBB) enligt 57 kap. 20a IL. Beloppet överstigande 90 IBB beskattas återigen i inkomstslaget kapital. 32 Utdelningen till delägare av kvalificerade andelar kan alltså komma att beskattas i två inkomstslag med olika procentsatser. Två tredjedelar av utdelningen beskattas i inkomstslaget kapital. Överstigande utdelning över gränsbeloppet beskattas i inkomstslaget tjänst upp till 90 IBB. Kapitalvinst utöver detta tak beskattas återigen i inkomstslaget kapital. 33 Grundtanken med beräkningen av gränsbeloppet är att delägaren varje år blir kapitalinkomstbeskattad dels för det belopp som beror på hur mycket kapital som delägaren tillfört bolaget och dels för ett belopp vilket beror på hur mycket sysselsättning företaget skapar. 34 Om delägaren inte utnyttjat hela sitt utrymme upp till gränsbeloppet ett visst beskattningsår kan delägaren spara detta till senare år. 35 Detta utrymme benämns sparat utdelningsutrymme och stadgas i 57 kap. 10 p.2 IL. Beräkningen av det sparade utdelningsutrymmet sker genom en uppräkningsränta, även kallat klyvningsräntan. 36 Klyvningsräntan utgörs av statslåneräntan vid utgången av novemberåret för beskattningsåret ökat med 9 procentenheter. 37 Sparat utdelningsutrymme tillägnas delägare vars företag genererar en ojämn vinstutveckling, detta i syfte att inte delägarna ska missgynnas samt att inte ge incitament till maximering av årliga utdelningar. 38 Vid beräkning av gränsbeloppet räknas även årets gränsbelopp med enligt 57 kap. 10 p.1 IL. Beräkningen av årets gränsbelopp kan ske utifrån två sätt, antingen med stöd förenklingsregeln enligt 57 kap. 11 p.1 IL alternativt enligt huvudregeln i 57 kap. 11 p. 2 IL. Nedan kommer förenklingsregeln och huvudregeln förklaras för en djupare förståelse Förenklingsregeln Tidigare 3:12-regler ansågs vara komplicerade, vilket resulterade i att regeringen införde en förenklingsregel vid beräkningen av årets gränsbelopp. Förenklingsregeln tillkom år 2006 och anses framförallt viktig för delägare vilka har svårt att ta ut lön i företaget. 39 Gränsbeloppet kan med stöd av förenklingsregeln bestämmas utan att hänsyn tas till fåmansföretagens enskilda ekonomisk förhållande. Regeringen ansåg inte det lämpligt för nystartade företag att tillämpa komplicerade regler vilket endast skulle medföra marginell skillnad i 32 Prop. 2011/12:1, s Prop. 2013/14:1, s Prop. 2005/06:40 s Ibid. 36 Prop. 2005/06:40 s Prop. 2005/06:40 s Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt- en läro- och handbok i skatterätt, s Prop. 2005/06:40, s

12 fåmansföretagens ekonomi. 40 Förenklingsregeln berättigar fåmansföretagens delägare att upp till gränsbeloppet, beskatta sin utdelning i inkomstslaget kapital utan att behöva beakta utbetalda löner och insatt kapital i företaget. Förenklingsregeln är oftast förmånligast för mindre företag med få anställda. 41 Årets gränsbelopp, beräknat enligt förenklingsregeln, utgör ett belopp som motsvarar två och tre fjärdedels IBB 42 fördelat med lika belopp på andelarna i företaget enligt 57 kap. 11 p. 1 IL. Följande tabell förtydligar förenklingsregeln. 2,75 x IBB = årets gränsbelopp 2,75 x = Förenklingsregeln får endast tillämpas på ett fåmansföretag enligt 57 kap. 11a IL. En delägare som även innehar aktier i flera fåmansföretag kan således inte tillämpa förenklingsregeln på alla företagen. Utdelningsbeskattningen från de resterande fåmansföretagen sker då enligt huvudregeln. Regeln infördes i syfte att förhindra oönskade skatteplaneringar genom att undkomma karensreglerna i trädabolag Huvudregeln Beräkning av årets gränsbelopp enligt huvudregeln i 57 kap 11 p. 2 IL sker genom en beräkning av en räntebaserad del, bestående av summan av årets gränsbelopp multiplicerad med statslåneräntan ökat med nio procentenheter, samt en lönebaserad del. Det lönebaserade utrymmet återfinns i 57 kap a IL och utgår från fåmansföretagens löneunderlag. Tanken är att små företag ska tillämpa reglerna, men de har i praktiken kommit att tillämpas även på stora fåmansföretag med många delägare och anställda. 45 Enligt 57 kap. 16 IL utgör det lönebaserade utrymmet 50 procent av löneunderlaget enligt 17 och 18 och fördelas sedan med lika belopp på andelarna i företaget. De 50 procent av löneunderlaget räknas sedan med i årets gränsbelopp i 57 kap. 11 p.2 IL. För att delägarna ska få tillgodogöra sig det lönebaserade utrymmet uppställs ett kapitalandelskrav på 4 procent samt ett löneuttagskrav enligt 57 kap. 19 IL. Kapitalandelskravet innebär enligt 57 kap. 19 p. 1 IL att andelsägare ska äga minst 4 procent av andelarna i fåmansföretaget för att kunna tillgodogöra sig ett lönebaserat utrymme. Motivet att införa kapitalandelskravet var att tidigare regler för fåmansföretag medförde en överkompensation till delägare i stora fåmansföretag med många delägare och anställda. 46 Det andra kravet som uppställs är ett löneuttagskrav enligt 57 kap. 19 p. 2 IL, innebärande att andelsägaren eller dennes närstående ska under beskattningsåret tagit ut sådan kontant ersättning som avses i 57 kap. 17 IL. Den kontanta ersättningen får inte understiga sex IBB 40 Prop. 2005/06:40, s Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s års inkomstbasbelopp på Inkomstbasbelopp för Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s Prop. 2013/14:1, s

13 med tillägg på fem procentenheter av det sammanlagda kontanta ersättningen i fåmansföretaget alternativt med ett belopp på 9,6 IBB. Vid beräkningen av löneunderlaget enligt 57 kap. 17 IL beaktas såväl lönerna till ägare av kvalificerade andelar som övriga arbetstagare i fåmansföretaget. 47 Syftet med införandet av löneuttagskravet var minska inkomstomvandlingen samt begränsa 57 kap. IL tillämpningsområde. Utgångspunkten vid formuleringen av löneuttagskravet var att företagsledarens lön beskattas på samma sätt som anställdas löner, vilket medför en progressiv beskattning Allmänt om aktuell lagstiftning gällande incitamentsprogram och dess tillämpning Värdepapper- och personaloptionsregeln Syftet med beskattning av förmåner är att skapa neutralitet i förhållande till andra avlöningsformer. Den skattskyldige ska således beskattas på samma sätt oavsett om han får kontant lön eller en förmån i tjänsten. 49 Företag kan erbjuda sina anställda att förvärva värdepapper i företaget på förmånliga villkor. För att förhindra att förvärv av värdepapper inte beskattas har värdepappersregeln i 10 kap st. IL införts. Av paragrafens första stycke framgår om en skattskyldig förvärvar ett värdepapper på ett förmånligt sätt i tjänsten ska den skattskyldige ta upp intäkten det beskattningsår då förvärvet sker. Skattelagstiftningen har inte gett begreppet värdepapper en enhetlig definition. 50 Enligt förarbetena till lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument anses värdepapper utgöra en handling vilket kan omvandlas till pengar och även tillförsäkrar förvärvaren av handlingen vissa rättigheter. Med värdepapper avses exempelvis förlagsbevis, värdepappersfondsandelar, växlar, aktier, obligationer, checkar och vissa andra skuldebrev. 51 För att kunna betrakta värdepappret som en löneförmån måste förvärvet skett på grund av tjänsten enligt 10 kap st. IL. Vilken personkrets som omfattas av tjänstebegreppet har inte preciserats varken i förarbetena eller lagtexten. Det som avgör om värdepappersregeln är tillämplig är om det finns ett samband mellan den förvärvade förmånen och tjänsten. 52 Beskattningen av värdepappret sker mellan vad den skattskyldige betalat för att få köpa eller teckna optionen och dess marknadsvärde. Om värdepappret har en tillförlitlig marknadsnotering grundas värderingen av aktuellt belopp. Om marknadsnotering saknas, fastställs marknadsvärdet utifrån modeller som används på kapitalmarknaden. 53 Det är vanligt förekommande att företag erbjuder sina anställda s.k. optionsprogram, vilket innebär att de anställda erbjuds rätten att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris. Syftet med dessa förvärv är att knyta de anställda till företaget. 54 Som redogjorts 47 Tivéus, Tretolv- Skatt på kvalificerade andelar, s Prop. 2005/06: 40, s Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt- en läro- och handbok i skatterätt, s Edvardsson, Skatteregler för incitamentsprogram, s Prop. 1990/91:142, s Edvardsson, Skatteregler för incitamentsprogram, s Prop. 1989/90:50, s Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt- en läro- och handbok i skatterätt, s

14 ovan är kravet för att få tillämpa värdepappersregeln att det handlar om värdepapper. Om däremot en option inte utgör ett värdepapper tillämpas den särskilda bestämmelsen om personaloptioner i 10 kap st. IL. Paragrafen stadgar följande: Om det som förvärvas inte är ett värdepapper utan innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till i förväg bestämt pris eller i övrig på förmånliga villkor, ska förmånen tas upp som intäkt det beskattningsår då rätten utnyttjas eller överlåts. Beskattningstidpunkten för förvärvet sker först när förmånen kan utnyttjas eller överlåtas. 55 Personaloptionen utgör en avtalad rättighet att i framtiden kunna förvärva andelar i företaget till ett förväg bestämt pris. Villkoren som ges i avtalet är ofta standardiserade och kostnaderna för transaktionerna är betydligt lägre än för värdepappersprogrammen. Fördelarna med personaloptioner är att optionsinnehavaren vanligtvis inte betalar för den tilldelade optionen och riskerar därmed inga redan intjänande pengar. Optionsinnehavarens risk blir istället att den avstår från lön i utbyte mot eventuell framtida värdeutveckling på företagets andelar. Den tilldelade personaloptionen betraktas som en förmån och beskattas således i inkomstslagets tjänst. 56 Personaloptioner är inte sällan förenade med förfoganderättsinskränkning, antingen genom att optionen inte kan överlåtas eller utnyttjas först efter en bestämd kvalifikationstid. När en anställd som innehar personaloptioner i företaget avslutar sin anställning, förfaller ofta även personaloptionen. Däremot om en anställd erbjuds optioner vilket inte innefattar en ovillkorlig rätt att förfoga över egendomen anses optionen utgöra värdepapper och ska därmed beskattas enligt 10 kap st. IL. 57 I rättsfallet RÅ 2004 ref. 35 II där villkoren för en personaloption ändrades på så vis att förfoganderättsinskränkningarna för personaloptionen tagits bort. HFD ansåg, under förutsättning att kvalifikationstiden löpt ut, att den anställde gjort ett värdepappersförvärv och skulle därmed beskattas enligt 10 kap st. IL. I 10 kap. 11 IL ges tre tänkbara beskattningstidpunkter vid förvärv av värdepapper i tjänsten. Den tidpunkt då värdepappret förvärvas anses vara får-tidpunkten. Värdepapprets löptid sträcker sig från tidpunkten för förvärvet tills sista dagen som den kan utnyttjas. Om förvärvet inte utgör ett värdepapper utan endast en framtida rätt att förvärva värdepappret, sker beskattningen vid utnyttjande-tidpunkten. Den sista beskattningstidpunkten är kantidpunkten och inträder efter kvalifikationstiden och utgör det första tillfället som värdepappret kan utnyttjas Syfte och frågeställningar 55 Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt- en läro- och handbok i skatterätt, s SOU 2016:23, s Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg, Simon-Almendal, Teresa, Inkomstskatt- en läro- och handbok i skatterätt, s Edvardsson, Skatteregler för incitamentsprogram, s

15 Syftet med uppsatsen är tredelat. Med hjälp av ekonomiska teorier ska entreprenöriell terminologi etableras. Detta ger mig verktyg för att kunna beskriva det studerade begreppet entreprenörskap. Denna ansats möjliggör en undersökning av hur det studerade begreppet förhåller sig till gällande rätt. I centrum för denna undersökning kommer jag sätta incitamentsutredningens förslag om kvalificerade personaloptioner samt 3:12 utredningens förslag om en tredelad nivå av det lönebaserat utrymmet i 57 kap. 16 IL. På detta sätt arbetar jag utifrån ett traditionellt juridiskt perspektiv genom användandet av den rättsdogmatiska metoden. Jag betraktar rättssystemet både inifrån men även utifrån genom att undersöka hur entreprenörskapsbegreppet förhåller sig till gällande rätt och även de lege ferenda. Till syftet kommet följande fråga besvaras: v Är lagförslagen utformade på ett sådant sätt att de främjar entreprenörskap? 1.5 Metod Rättsdogmatisk metod För att i möjligaste mån kunna utreda vad entreprenörskap är utifrån de två ovan nämnda utredningarna kommer en rättsdogmatisk metod ligga till grund för uppsatsen. Rättsdogmatiken, enligt Aleksander Peczenik, beskriver gällande rätt samt tolkar och systematiserar denna. 59 Metoden anger lösningen på ett angivet problem genom applicerandet av en rättsregel på densamma. Rättsreglerna som appliceras är accepterade rättskällor vilket utgår från en fastställd hierarki. 60 Denna hierarki benämns rättskälleläran och består, enligt Peczenik av rättskällor som ska, bör och får följas i en juridisk argumentation. Rättskällenormen bidrar till bestämmandet av rättskällornas ställning i den juridiska argumentationen. De rättskällor som ska beaktas är lagar, föreskrifter och fasta sedvanerättsliga regler. 61 Detta krav anses nödvändigt för den juridiska argumentationen och utgör ett bindande krav. 62 Rättskällor som bör följas utgörs av prejudikat, förarbeten och sedvänja. Slutligen är de rättskällor som får följas i den juridiska argumentationen vilket består av doktrin, upphävda lagar, myndighetsbeslut m.fl. 63 Denna tredelning av rättskällor bidrar, enligt Peczenik, till att underlätta förståelsen för den juridiska argumentationen. 64 Att analysera och beskriva gällande rätt anses grundläggande för den rättsdogmatiska metoden samtidigt som det är den mest omdiskuterade punkten. 65 Metoden har genom åren kritiserats bl.a. för att var statisk och otidsenlig. Den rättsdogmatiska metoden intresserar sig för normerna och inte hur dessa tillämpas av underrätter och myndigheter vilket beskrivs som en svaghet i metoden. Metoden negligerar i sig inte omvärldsiakttagelser som exempelvis empiriska studier utan metodologiska problem förekommer när dessa iakttagelser används i rättstillämpningen. 66 Enligt Jan Hellner anses rättsdogmatiken ha till uppgift att fastställa 59 Pezcenik, SvJT 2005, s Korling, Zamboni, Juridisk metodlära, s Peczenik, Vad är rätt? Om demokrati, rättsäkerhet, etik och juridisk argumentation, s Peczenik, Vad är rätt? Om demokrati, rättsäkerhet, etik och juridisk argumentation, s Peczenik, Vad är rätt? Om demokrati, rättsäkerhet, etik och juridisk argumentation, s. 215 f. 64 Peczenik, Vad är rätt? Om demokrati, rättsäkerhet, etik och juridisk argumentation, s Olsen, SvJT 2004, s Korling, Zamboni, Juridisk metodlära, s

16 gällande rätt vid en viss tidpunkt, vilket inte ger rättsvetenskapen möjlighet att utvecklas på annat sätt än genom rättspraxis. Ett statiskt betraktelsesätt dominerar över rättsdogmatiken på bekostnad av det dynamiska. 67 Rättsdogmatiken har även kritiserats för att vara alltför snäv, teknisk och iakttagande för att passa rättsvetenskapen. 68 Claes Sandgren anser det oklokt att i praktiken beteckna dagens rättsvetenskap som dogmatisk. Han anser att i praktiken tillämpas en tämligen fri argumentation där systemet är mottaglig mot omvärlden och tar intryck av den allmänna debatten och samhällsklimatet. Det råder ingen enighet i vari det dogmatiska skulle bestå. Enligt Sandgren är det både mer klargörande och realistiskt att beskriva fåran inom rättsvetenskapen som analytiskt snarare än dogmatisk. 69 Trots den kritik den rättsdogmatiska metoden fått kommer inspiration hämtas från Peczeniks metodologi. Enligt min uppfattning beaktar Peczeniks metodologi de viktiga rättskällor som behövs för att underlätta förståelsen vid framförandet av gällande rätt. I uppsatsens första kapitel kommer den rättsdogmatiska metoden ligga till grund. Detta för att beskriva och systematisera gällande rätt avseende utdelningsbeskattning av fåmansföretag i kap. IL samt reglerna kring värdepapper- och personaloptionsregeln i 10 kap. 11 IL. Framförandet kommer ha stöd i lag, förarbeten, praxis och doktrin. I uppsatsens andra och tredje kapitel kommer den rättsdogmatiska metoden tillämpas men i huvudsak som problemorienterad. 70 Problemorienterad genom att först framföra entreprenörers betydelse för ekonomin utifrån ekonomiska teorier för att sedan kritiskt granska om lagförslagen gynnar entreprenörskap. Begreppet entreprenörskap kommer problematiseras i förhållandet till lagförslagen. Detta för att försöka framföra vilka samhällsekonomiska konsekvenser lagförslagen får. 1.7 Disposition Kapitel ett är det inledande kapitlet i denna uppsats och ger läsaren en inblick i uppsatsens ämne samt en beskrivning av aktuell lagstiftning gällande fåmansföretag och incitamentsprogram. Kapitlet redogör även för uppsatsen syfte och metod. Kapitel två behandlar begreppet entreprenörskap utifrån ekonomiska teorier. Inledningsvis ges en bakgrund till begreppet för att sedan framhäva entreprenörskapets betydelse för ekonomin. Uppsatsens tredje kapitel kommer behandla SOU 2016:75 om översynen av skattereglerna för delägare i fåmansföretag. Här ges en kort beskrivning av det nya lagförslaget gällande förenklingsregeln samt en djupare förklaring om det nya lönebaserade utrymmet i 57 kap. 16 IL. Kapitlet behandlar därefter den kritik som riktats mot förslaget utifrån remissinstanser svar och skatterättsliga artiklar. Utifrån kapitlets framförande kommer en sammanvägd analys genomföras i syfte synliggöra och diskutera utredningsförslagens brister och förtjänsten samt svara på frågan om dessa är utformade på ett sådant sätt att de främjar entreprenörskap. 67 Hellner, Metodproblem i rättsvetenskapen, s Olsen, SvJT 2004, s Sandgren, Vad är rättsvetenskap?, s Tjernberg, Fåmansaktiebolag-en skatterättslig studie av alternativen särreglering och allmän reglering för beskattning av fåmansaktiebolag och dess ägare m.fl., s

17 Kapitel fyra kommer att behandla regeringens förslag om beskattning av incitamentsprogram SOU 2016:23. I detta kapitel redogörs för förlaget om kvalificerade personaloptioner. Därefter kommer kritik att framföras mot förslaget utifrån skatterättsliga artiklar samt remissinstansers svar. Utifrån kapitlets framförande kommer en sammanvägd analys genomföras i syfte synliggöra och diskutera utredningsförslagens brister och förtjänsten samt svara på frågan om dessa är utformade på ett sådant sätt att de främjar entreprenörskap I uppsatsen femte kapitel kommer slutsatsen att presenteras. Slutsatsen grundas på de för och emot avvägningarna som framförts i kapitel tre och fyra sammanvägt med författarens egna kommentarer och slutsatser. 16

18 2. Vad är en entreprenör? I detta kapitel kommer läsaren inledningsvis ges en kort introduktion till entreprenörskapets historiska bakgrund. Detta i syfte att klargöra begreppets ursprung samt hur begreppet definierats genom åren. Slutligen kommer kapitlet behandla entreprenörskapens betydelse för ekonomin. Läsaren ges en uppfattning om de indirektaoch direkta effekterna som entreprenörskap har för ekonomin. 2.1 Historisk bakgrund Ordalydelsen entreprenör härstammar från det franska ordet entrepreneur. Ordet förekom första gången år 1437 i den franska ordboken Dictionnaire de la langue francaise där ordet gavs tre definitioner. Bland annat den mest använda ordalydelsen celui qui entreprend quelque chose vilket innebär en aktiv person som får något gjort. Författare under medeltiden förknippade begreppet med våldsamma krigshandlingar. Franska författare kunde beskriva entreprenören som hård och villig att riskera sitt liv och sin förmögenhet. Begreppet var även förknippat med ordalydelsen entrepreneur, qui entreprend un bastiment pour un certain prix innebärande att entreprenören är kontrakterad till att utföra ett arbete till fast pris. 71 I början av 1600-talet förknippades entreprenörer med risktagande. Det var enbart en minoritet av personer som kunde betraktas som entreprenörer. Minoriteten var personer som var involverade i stora förpliktelser. Entreprenörer ansågs vara personer vilket kunde ingå stora kontrakt med staten i syfte att utföra olika tjänster åt staten som exempelvis uppföra byggnader, tillhandahålla arméutrustning o.s.v. Då priset oftast var en bestämd summa bar entreprenören således risken för den vinst eller förlust som uppkom. 72 I engelska språket var motsvarigheten till franska begreppet för entreprenör undertaker. Begreppet hade en tämligen vag definition och innebar en person, vilket på egen risk, utförde uppdrag åt staten. I mitten av 1700-talet associerades entreprenörer med affärsmän. 73 Den irländska finansmannen Richard de Cantillon var den första som introducerade begreppet entreprenörskap i ekonomiska sammanhang. Att vara en entreprenör innebar även ett risktagande. Inte i den meningen att det enbart omfattade stora arbeten för staten utan även till ekonomisk verksamhet i allmänhet. Cantillon relaterade entreprenörer till personer vilka köpte produkter för att sedan omvandla, paketera, transportera och sälja dem på marknaden. Då marknaden var osäker stod entreprenören risken för den vinst eller förlust som uppkom Entreprenörskapets framväxt under 1900-talet Än idag finns ingen entydig definition av begreppet entreprenörskap. Två definitioner har dock varit mest framträdande för att beskriva begreppet. Den första är att en entreprenör är 71 Landström, Entreprenörskapets rötter, s Ibid. 73 Landström, Entreprenörskapets rötter, s Landström, Entreprenörskapets rötter, s

19 någon som skapar och utvecklar nya drifter och att entreprenören är en innovatör som påverkar ekonomin. 75 Under 1900-talets entreprenörskapsforskning har fyra framstående forskare definierat begreppet entreprenörskap på fyra olika sätt. Den största förgrundsgestalten inom entreprenörskapsforskningen, Josef Schumpeter, lyfter fram den individuelle entreprenören som en primär drivkraft i den ekonomiska tillväxten-och utvecklingsprocessen. Schumpeter ansåg att entreprenören är en innovatör som identifierar och presenterar nya innovativa konstellationer. Detta genom användandet av tillgängliga produktionsfaktorer. De innovativa konstellationerna behöver inte nödvändigtvis vara varor eller tjänster utan kan även vara nya produktionsmetoder, marknader, resurser samt nya organisationer/organisationsformer. 76 Den amerikanske nationalekonomen Israel M. Kirzners syn på entreprenörskap skiljer sig från Schumpeter. Kirzner ansåg att en entreprenör var en jämviktsskapare, även kallat arbitragör, som agerar och upptäcker oupptäckta vinstmöjligheter i ekonomin. Arbitragören kan existera på grund av ineffektiv användning av existerande tillgångar. Till skillnad från Schumpeter behöver inte vinstmöjligheterna härröra från något nytt. 77 Frank Knight, amerikansk nationalekonom och forskare inom entreprenörskap, ansåg att entreprenörer var beslutsfattare och bärare av genuin osäkerhet. Genuin osäkerhet innebär att det inte finns någon kalkylerbar eller bestämd sannolikhetsfördelning över möjliga utfall. Entreprenörer uppfyller genuin osäkerhet genom att fatta beslut under osäkra förhållanden. 78 Den fjärde entreprenörskapsforskaren, Jean-Baptiste Say, ansåg att entreprenören sågs som en koordinator. Koordinator på så vis att en entreprenör övervakar, fattar beslut och koordinerar hur och vad arbetskraft, kapital och kunskap ska planeras och utnyttjas. Det är detta som enligt Jean-Baptiste är en entreprenörs centrala uppgift. Följande figur kan illustrera definitionen av vad som utgör en entreprenör utifrån ovan nämnda forskare. 79 Entreprenör Innovatör Josef Schumpeter Arbitragör Israel M. Kirzners Osäkerhetsbärare Frank Knight Koordinator Jean-Baptiste Say 75 C. Ljunggren, Entreprenørskap og kjønn, s Henrekson, Stenkula, Entreprenörskap, s Ibid. 78 Henrekson, Stenkula, Entreprenörskap, s Ibid. Fotnoten avser även diagrammet under. 18

20 2.3 Entreprenörskapets betydelse för ekonomin Det finns både direkta och indirekta effekter av entreprenörskap vilka har en central betydelse för ekonomisk utveckling och tillväxt. De direkta effekterna innebär att nya strukturer och kapaciteter kan utvecklas genom att den entreprenöriella kommersialiseringen blir lönsam. Detta antingen genom att gamla, icke lönsamma, verksamheter ersätts med ny verksamhet eller att nya verksamheter visar sig vara förlustbringande och därmed måste avvecklas. De indirekta effekterna vilket påverkar ekonomins utbud i en process är en snabbare strukturomvandling, ett säkerställande av effektiviteten, en större variationsmöjlighet samt en ökad innovationsbenägenhet. Det är de indirekta effekterna som är avgörande för utvecklingen av ekonomin i ett längre perspektiv. Entreprenören utgör en avgörande roll genom att fungerar som en förändringsagent. Detta eftersom de ständigt söker och experimenterar för att finna bättre alternativ. 80 Genom att entreprenörskap skapar nya innovationer skapas således nya utvecklingsblock enligt Dahmén, vilket innebär att entreprenörskap skapar kedjereaktioner genom att skapa nya entreprenöriella möjligheter. Entreprenörskap har således en självförstärkande effekt genom att nya produkter och upptäckter genererar nya möjligheter att exploatera. Detta skapar en självförstärkande och dynamisk process hos företagen. De indirekta effekterna är oftast kopplade till nystartade företag. Framväxten av nya entreprenöriella företag är av betydelse för ekonomins omvandling, förnyelse och utveckling. Det är de nya företagen som utsätter inarbetade företag för konkurrens och stimulerar dem till att bli mer effektiva. Det är oftast nya företag som kommer stå för revolutionerande innovationer i samhället. Ny teknologi som utvecklas, kommersialiseras, realiseras och marknadsförs härrör oftast från nya entreprenörer. 81 Genom att fler företag etableras på marknaden skapas inte enbart konkurrens utan även möjligheter för företag att hitta sin egen nisch. 82 Flertalet studier har påvisat att mindre företag växer snabbare än större företag inte minst vad gäller teknikföretag. Både sysselsättningsandelarna och sysselsättningsökningen har ökat för de mindre företagen. Vilket redan har nämnts bär de mindre företagen en större risk men de har också större förutsättningar för tillväxtmöjligheter. 83 Studier visar att entreprenörskap inte bara har en positiv effekt på marknaden utan även minskar arbetslösheten i mer entreprenöriella länder. 84 Inte minst i Sverige har studier visat att små- och nystartade företag skapar jobb- och tillväxtmöjligheter. 85 Entreprenörskap påverkar tillväxten genom att utgöra en ökad efterfrågan på arbetskraft, ökad kommersialisering och en ökad konkurrens Henrekson, Stenkula, Entreprenörskap, s Henrekson, Stenkula, Entreprenörskap, s Henrekson, Stenkula, Entreprenörskap, s Braunerhjelm, Behövs entreprenörerna? Om deras betydelse för kunskapsutveckling, kommersialisering och tillväxt., s Braunerhjelm, Behövs entreprenörerna? Om deras betydelse för kunskapsutveckling, kommersialisering och tillväxt., s Hansson, SN 2017, s Braunerhjelm, Behövs entreprenörerna? Om deras betydelse för kunskapsutveckling, kommersialisering och tillväxt., s

21 2.4 Sammanfattning Ordet entreprenör härstammar från tidigt 1400-tal och har sedan dess inte getts en entydig definition. 87 De två mest framträdande definitionerna av begreppet associeras med en person som skapar och utvecklar nya drifter samt är en innovatör vilket påverkar ekonomin. 88 Entreprenörer påverkar ekonomin genom både direkta och indirekta effekter. Direkta effekter påverkar ekonomin genom att nya strukturer och kapaciteter kan utvecklas genom att den entreprenöriella kommersialiseringen blir lönsam. Antingen genom att gamla, icke lönsamma, verksamheter ersätts mot ny verksamhet eller att verksamheten visar sig vara förlustbringande och därmed måste avvecklas. De indirekta effekterna påverkar ekonomin i ett längre perspektiv. Entreprenörer utgör således en avgörande roll för ekonomin genom att fungera som en förändringsagent som ständigt söker och experimenterar för att finna bättre alternativ. Genom att entreprenörskap skapar innovationer skapas således nya utvecklingsblock Se avsnitt Se avsnitt Se avsnitt

22 3. SOU 2016:75 I detta avsnitt kommer en redogörelse av lagförslaget SOU 2016:75 om översynen av skattereglerna för delägare i fåmansföretag presenteras. Läsaren ges en kort presentation av nuvarande regeringens synpunkter av gällande rätt för utdelningsbeskattning av fåmansföretag i 57 kap. IL. Därefter ges en djupare inblick i regeringens förslag avseende ett nytt lönebaserat utrymme genom att bl.a. exemplifiera med förslag hur fåmansföretag beskattas med de föreslagna reglerna. Med detta som bakgrund kommer förslaget om ett nytt lönebaserat utrymme analyseras utifrån ett entreprenöriellt perspektiv. Analysen presenteras genom egna kommentarer och synpunkter. Detta i syfte att frambringa om förslaget gynnar, alternativt missgynnar entreprenörskap. 3.1 Förenklingsregeln Nuvarande lagstiftning Syftet med reformen 2006 av beskattningsreglerna för utdelning och kapitalvinst för fåmansföretag var bl.a. att förbättra reglernas effekter och risktagandet på marknaden. Samtidigt skulle även skattemässiga inkomstomvandlingar förhindras. Sedan reformen år 2006 har inkomstbasbeloppet för förenklingsregeln i 57 kap. 11 p. 1 IL ändrats vid tre tillfällen. Från ett IBB år 2006 på 1,5 till dagens 2,75. Motivet med ett ökat IBB var att förenkla tillämpningen för de mindre företagen samt att stimulera nyföretagandet. Från att förenklingsregeln infördes år 2006 har kraftiga ökningar av gränsbeloppet genererats, vilket medfört en ökning av utdelningar till fåmansföretag. I SOU 2016:75 framkommer att nuvarande regleringen av förenklingsregeln riskerar att rubba neutraliteten och likformigheten i beskattningsreglerna. Detta genom att den nuvarande nivån är för hög. Den nuvarande regleringen riskerar även att rubba reglernas förebyggande syfte, nämligen att motverka skattemässiga inkomstomvandlingar Den föreslagna förenklingsregeln Förenklingsregelns syfte är att underlätta för nystartade fåmansföretag med få delägare att tillämpa beskattningsreglerna i 57 kap. IL. Förenklingsregeln bör enligt utredningen utgöra en generös nivå utan att underminera systemets legitimitet. Utredningen föreslår att schablonen i förenklingsregeln ändras till 1,75 IBB istället för nuvarande 2,75 IBB. Nivån på 1,75 IBB, anser utredningen vara så pass hög att den fyller en viktig funktion för fåmansföretagen med litet kapital och få anställda samtidigt som nivån minskar utrymmet för skattemässiga inkomstomvandlingar. 91 Den föreslagna regeln gör det möjligt för nystartade företag att samla gränsbeloppet i ett uppbyggnadsskede för att sedan kunna ta utdelning vid ett senare tillfälle. Då schablonbeloppet höjts, har syftet med förenklingsregeln motverkats genom att möjligheterna till inkomstomvandling ökat markant. Utredningen vill därmed hitta en bra 90 SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s

23 balans mellan regelns syfte och samtidigt skapa positiva effekter för ett ökat entreprenörskap, fler arbetstillfällen samt högre tillväxt. Följande tabell illustrerar det nya förslaget: 1,75 x IBB= Årets gränsbelopp. 1,75 x = Ytterligare förslag som anges, kopplat till förenklingsregeln, är att endast andelarna i ett fåmansföretag får beräknas med stöd av förenklingsregeln. Detta innebär om förenklingsregeln redan tillämpats på andelarna i ett fåmansföretag får inte årets gränsbelopp beräknas på andelarna i något annat fåmansföretag. Enligt utredningen förhindrar de nya bestämmelserna att ägare till kvalificerade andelar bildar extra bolag för kapitalförvaltning, vilket skulle kunna dela ut vinsten med stöd av förenklingsregeln Lönebaserat utrymme Nuvarande lagstiftning Reglerna för det lönebaserade utrymmet har vid ett flertal tillfällen gjorts mer generösa. Nuvarande reglering, med stöd av huvudregeln i 57 kap p. IL, berättigar att 50 procent av hela löneunderlaget i fåmansföretaget får tillgodoräknas i gränsbeloppet. Fåmansföretag vilka har företagsledare med hög inkomstförmåga och många aktiva delägare kan tillgodoräkna sig ett stort lönebaserat utrymme. Dessa företags gränsbelopp kan motsvara en utdelningsnivå vilket kraftigt överstiger företagets vinster genom att 50 procent av löneunderlaget ingår i det lönebaserade utrymmet. 94 Att nuvarande reglering inkluderar ägarnas löner i löneunderlaget anser utredningen kunna leda till att löneunderlaget ökar risken för inkomstomvandling. Därmed ifrågasätter utredningen om delägarnas löner bör räknas med i det lönebaserade utrymmet. Att delägares löner i fåmansföretag med få delägare med många anställda räknas med är av liten betydelse. Det är fåmansföretag med många aktiva delägare i förhållande till övriga anställa som effekten blir betydande för löneunderlaget. 95 Vid utformningen av den nya regleringen anser utredningen det viktigt att beakta Sveriges behov av snabbväxande, innovativa och högpresterande företag. Avvägning behöver göras mellan behovet av sådana företag och att motverka skattemässiga inkomstomvandlingar Förslaget om ett nytt lönebaserat utrymme Utredningen har presenterat fyra skilda förslag för hur det lönebaserade utrymmet kan beräknas. Gemensamt för samtliga förslag är att beräkningen individualiseras samt att nivåerna sänks. I de tre första förslagen kommer delägarnas löner att undantas. Delägarnas löner räknas dock med i fjärde alternativet med begränsningar. Förslagen som anges är följande: 92 Inkomstbasbelopp för SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s

24 1. Delägarnas löner undantas helt från löneunderlaget och det lönebaserade utrymmet minskas. 2a. Delägarens egen lön ska inte ingå i löneunderlaget. Från det löneunderlag som efter uppdelning belöper på en delägare räknas dennes egen lön av från underlaget. 2b. Delägarens egen lön ska inte ingå i löneunderlaget. Andels- ägarens lön dras av från företagets sammanlagda löneunderlag, som därefter fördelas på andelsägarna innan det lönebaserade utrymmet beräknas. 3. Löner till kvalificerade ägare ingår i löneunderlaget och tre nivåer införs avseende det lönebaserade utrymmet. 96 Samtliga alternativ fördelar företagets sammanlagda löneunderlag på andelsägarna innan den lönebaserade utrymmet beräknas. Detta ligger i linje med 3:12- reglernas syfte, nämligen att motverka inkomstomvandling. Genom att löneunderlaget fördelas mellan delägarna innan beräkningen av det lönebaserade utrymmet motverkas att företag med många delägare gynnas. I alternativ 1 utesluts delägarnas lön helt från löneunderlaget. Utredningen anser att detta förslag skulle minska incitamentet om att starta, driva och utveckla företag där flera delägare är aktiva. 97 Förslaget om att undanta ägares löner kan komma att bli administrativt betungande för företagen. 98 Genom att undanta ägares löner kan ägares vilja att erbjuda anställda att bli delägare motverkas. Möjligheterna för företagen att behålla nyckelpersoner och kvalificerade personer kan därmed försvåras. 99 Att utesluta delägares löner helt från löneunderlaget medför att syftet med att motverka inkomstomvandlingar får för negativa konsekvenser för att kunna genomföras. 100 I alternativ 2a dras delägarens lön av från företagets löneunderlag vilket belöper på delägaren. Följden av detta skulle medföra att delägare som äger en stor andel, men vars lön utgör en liten del av löneunderlaget, kan tillgodoräkna sig ett stort lönebaserat utrymme. För den som däremot äger en liten andel blir konsekvenserna större. Följden kan bli att delägaren inte får något lönebaserat utrymme alls. Detta skulle även enligt utredningen medföra att företagen får svårt att rekrytera nyckelpersoner till företagen. 101 Utredningen ger i 2b förslag om delägarnas lön dras från företagets sammanlagda löneunderlag, vilket därefter fördelas på andelsägaren innan det lönebaserade utrymmet beräknas. Detta förslag skulle, enligt utredningen, inte medföra samma negativa konsekvenser som 2a. Detta då andelsägaren med ett mindre andelsinnehav samt nyckelpersoner ofta kan erhålla ett lönebaserat utrymme. 102 I alternativ 3 ges förslag om att tre nivåer införs avseende det lönebaserade 96 SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s

25 utrymmet. Förslaget kommer vidare att behandlas nedan för en djupare genomgång. Exempel kommer även att ges för att förtydliga regelns olika nivåer Förslag om att tre nivåer införs avseende det lönebaserade utrymmet Förslaget som ges i alternativ medför att företagets löneunderlag fördelas med lika belopp på andelarna i företaget. Beloppet som fördelas på andelarna utgör andelsägarnas löneunderlag. Beräkningen av lönebaserade utrymmet beräknas för respektive delägare enligt följande: - 10 procent av andelsägarens löneunderlag som inte överstiger 8 inkomstbasbelopp, 25 procent av andelsägarens löneunderlag som överstiger 8 inkomstbasbelopp men inte 60 inkomstbasbelopp, och 50 procent av andelsägarens löneunderlag som överstiger 60 inkomstbasbelopp. 104 Genom den tredelade nivån sker en balans mellan att motverka risken för inkomstomvandlingar samtidigt som förslaget inte försvårar för fåmansföretag att knyta kvalificerad personal genom att exempelvis erbjuda delägarskap. Att lönerna till kvalificerade delägare ingår i löneunderlaget balanseras genom att sammanlagda löneunderlaget för företaget fördelas på delägarna innan ett lönebaserat utrymme beräknas, löneuttagskavet höjs till viss del samt tre olika skikt införs. 105 Vid bestämmandet av hur omfattande första skiktgränsen ska vara bör en harmonisering 106 ske mellan förenklingsregeln och löneuttagskravet. Utredningen föreslår att löneuttagskravet höjs till åtta IBB med tillägg på fem procentenheter, detta för att minska risken för inkomstomvandlingar. Löneuttagskravet ligger då i närheten av taket för pensionsgrundande inkomst samt nedre skiktgränsen för statlig inkomstskatt. 107 Ett rimligt antagande, enligt utredningen, är att fåmansföretagare strävar efter att ta ut lön upp till denna nivå för att tillgodogöra sig högsta möjliga arbetsbaserade förmåner från socialförsäkringen. Utgångspunkten bör därmed vara att löneuttag som når upp till denna nivå endast ger ett begränsat lönebaserat utrymme vilket beräknas enligt första skiktgränsen. Genom att första skiktgränsen bestäms till 10 procent motsvarar detta cirka hälften av ett fullt schablonbelopp enligt förenklingsregeln. 108 För andra och tredje skiktgränsen sker beräkningen utifrån två nivåer, 25 procent av löneunderlaget upp till 60 IBB respektive 50 procent av löneunderlaget över 60 IBB. När 103 Se avsnitt SOU 2016:75, s Ibid. 106 Ibid. 107 SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s

26 företagets löneunderlag konstaterats fördelas de på delägarna innan det lönebaserade utrymmet beräknas. De som ingår i närståendekretsen beräknas i det lönebaserade utrymmet gemensamt. 109 Enligt utredningen kommer ingen nämnvärd komplikation ske av regelsystemet. Nivån anses fortfarande tillräckligt förmånliga för att kunna stimulera till nyanställningar. Fåmansföretagens sammanlagda löneunderlag fördelas mellan andelsägarna innan deras lönebaserade utrymme beräknas. Genom detta motverkas att företag med många aktiva delägare gynnas. Förändringen medför även att delägare vars löneunderlag inte når upp till 60 IBB får ett mindre lönebaserat utrymme. Att fördelningen av det lönebaserade utrymmet sker på individnivå istället för på företagsnivå ligger i linje med syftet att motverka inkomstomvandling. Fördelningen blir även konsekvent i och med att beskattningen avser den enskilde delägares utdelningsinkomster. Syftet med att införa den högre nivån på 50 procent av löneunderlaget över 60 IBB är nämligen att fåmansföretag med stora löneunderlag ska utfasas från 3:12- reglerna. Det är inte många företag som kommer beröras av denna ändring. 110 I följande avsnitt kommer exempel att presenteras för att illustrera hur det nya lönebaserade utrymmet beräknas. Exempel 1 Kalle äger ett fåmansföretag och innehar 100 procent av andelarna. Kalle är även verksam i betydande omfattning vilket medför att hans andelar anses kvalificerade. Företaget har inga anställa förutom Kalle. Fåmansföretagets aktiekapital uppgår till kr. Enligt förenklingsregeln har Kalle rätt till ett schablonbelopp på ca kr ,75 x IBB= Årets gränsbelopp. 1,75 x = Om Kalle däremot gör ett löneuttag för att få tillämpa det lönebaserade utrymmet kommer detta beräknas enligt följande. Kalles lön under inkomståret uppgår till kr. Då lönen ligger över 8 IBB med tillägg på fem procentenheter kan Kalle tillgodogöra sig ett lönebaserat utrymme. Det lönebaserade utrymmet blir kr och ett gränsbelopp på totalt ,5 kr x 10 % = x 25 % = 6 457, x 10 % = , = ,5 I förevarande fall blir det fördelaktigare för Kalle att tillämpa förenklingsregeln. För att beräkningen skulle skett på förmånligare vis med huvudregeln hade Kalle behövt ta ut en lön på ca kr. under året. Exemplet visar att ensamma delägare och inga anställda behöver lyfta en hög lön under inkomståret för att huvudregeln ska vara fördelaktigare än förenklingsregeln SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s Inkomstbasbelopp för SOU 2016:75, s

27 Exempel 2 Ett fåmansföretag ägs till lika delar av Anders och Bertil, vilka inte är närstående. Företaget har förutom delägarna en anställd. Deras lönesumma tillsammans har under beskattningsåret uppgått till 10 miljoner kr. Anders och Bertils löneunderlag uppgår till 5 miljoner kr. vardera. Upp till 8 IBB beräknas det lönebaserade utrymmet till 10 procent x 10 % = Därefter är procentsatsen 25 procent upp till 60 IBB X 25 % = Sista nivån blir därmed 50 procent över 60 IBB x 50 % = Anders och Bertil kan därmed tillgodoräkna sig ett lönebaserat utrymme kr vardera. Det ställs dock krav på att delägarna under beskattningsåret lyfter en lön i enlighet med löneuttagskravet. Båda skulle behöva ta ut en lön motsvarande kr. Detta eftersom löneuttagskravet höjts till 8 IBB med tillägg på fem procentenheter av det sammanlagda kontanta ersättningen i företaget. Genom att Anders och Bertil måste lyfta en hög lön kommer de nå den övre skiktgränsen för statlig inkomstskatt. Att kunna utnyttja löneunderlaget balanseras mot en skyldighet att betala statlig inkomstskatt över den övre skiktgränsen Förslagets bemötande Nämnda förslag har fått kritik från flertal håll för att bland annat hämma entreprenörskap. Fritsch, Hellenius och Werkell har i ett särskilt yttrande till utredningen kommenterat förslaget om ett nytt lönebaserat utrymme. De anser att utredningen föreslagit långtgående försämringar för små och medelstora företag när det gäller hur stor del av löneunderlaget som ska utgöra det lönebaserade utrymmet. För många delägare kommer reglerna innebära en kraftig skärpning. För delägare med ett löneunderlag på 60 IBB kommer en halvering av det lönebaserade utrymmet ske. En sådan skärpning kommer enligt Fritsch, Hellenius och Werkell slå hårt mot reglernas legitimitet. 116 Företaget Scantech har i ett remissyttrande poängterat förslagets effekter. Förslaget skulle medföra att utdelning till delägare skulle sjunka med ca 50 procent i och med det nya lönebaserade utrymmet. För att få ut samma utdelningsinkomst som tidigare skulle företaget 114 SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s SOU 2016:75, s

28 behöva dela ut väsentligt mer. Utöver detta behöver någon av delägarna höja sin lön kraftigt för att ens kunna beakta löneunderlaget detta år. 117 Vad som kan förväntas av det nya förslaget enligt Hansson, är att fåmansföretag kommer svara på skärpningen med ett förändrat beteende. Enligt Hansson är det osannolikt att utredningens beräknade skatteintäktsökning på 4,9 miljarder kr kommer införlivas. Förslaget kommer troligtvis medföra att mindre kapital delas ut och mer kapital låses in i existerande bolag. Detta i väntan på en ny regelförändring alternativt att man avvecklar sig själv från företaget. Att låsa in kapital i redan existerande företag kan, enligt Hansson, leda till samhällsekonomiska kostnader. 118 Enligt Näringslivets skattedelegation (NSD) har utredningen lagt allt för liten vikt vid reglernas betydelse för ett ökat entreprenörskap, högre tillväxt och fler arbetstillfällen. En bakomliggande orsak kan enligt NSD vara att utredaren inte anser att 3:12-reglerna ska främja företagande. 119 Utredningens förslag skulle leda till ett minskat nyföretagande, lägre sysselsättning samt färre investeringar. Detta skulle enligt NSD slå hårt mot den svenska samhällsekonomin Förslagets påverkan på entreprenörskap Lönebaserade utrymmet Förslaget som utredningen anger är en tredelad nivå vid beräkningen av det lönebaserade utrymmet. Utredningen anser att genom förslaget skapas en bra balans mellan att motverka risken för skattemässiga inkomstomvandlingar samtidigt som förslaget inte försvårar för fåmansföretag att knyta kvalificerad personal genom att exempelvis erbjuda delägarskap. 121 I detta avsnitt kommer, ur entreprenörens perspektiv, utredningsförslagen analyseras. Detta i syfte att synliggöra och diskutera utredningsförslagets brister och förtjänster Förslagets påverkan på entreprenörskap Ur ett entreprenöriellt perspektiv anser jag att förslaget medför vissa brister. Detta genom att utredningen, enligt min mening, inte tagit hänsyn till betydelsen av entreprenören ur ett ekonomiskt perspektiv. Som ovan framförts har entreprenörer betydelse för ekonomin, inte minst avseende de indirekta effekter som entreprenörer medför. Entreprenörer utgör en avgörande roll inom ekonomin genom att fungera som en förändringsagent. De är innovatörer och söker ständigt efter förnyelse. De har en självförstärkande effekt genom att nya produkter och upptäckter genererar nya möjligheter att exploatera. 122 Utifrån ett entreprenöriellt perspektiv föreslår utredningen långtgående försämringar för små och medelstora företag när 117 Remissyttrande, Scantech, Betänkande: Översyn av skatteregler för delägare i fåmansföretag, SOU 2016:75, Hansson, SN 2017, s Remissyttrande, Näringslivets skattedelegation, Remissyttrande avseende betänkande Översyn av skattereglerna för delägare i fåmansföretag, s Remissyttrande, Näringslivets skattedelegation, Remissyttrande avseende betänkande Översyn av skattereglerna för delägare i fåmansföretag, s Se avsnitt Se avsnitt

29 det gäller hur stor del av löneunderlaget som ska utgöra det lönebaserade utrymmet. Jag finner stöd i mitt argument i Scantech Strategy Advisors AB s remissvar daterad den 18 januari Företagsägarna förklarar hur de skulle påverkas av förslaget utifrån senaste inlämnade deklaration. Senaste räkenskapsåret uppgick företagets kontanta löneutbetalningar till kr sammanlagt. Hälften avsåg löner till delägare och resterande till anställda. Med nuvarande reglering har företaget från årets resultat tagit ut en utdelning på kr. vilket efter skatt blir ca kr. Med utredningens förslag hade det lönebaserade utrymmet sjunkit till kr. För att Scantech skulle fått ut samma utdelningsinkomst som tidigare skulle företaget behövt dela ut väsentligt mer. Enligt företaget skulle förslaget medföra en ökad beskattning med ca kr. Utöver detta skulle även någon av delägarna få höja sin lön väsentligt för att delägarna överhuvud taget kunna beakta de föreslagna reglerna. 124 Enligt min uppfattning kommer de nya reglerna slå hårt mot delägare i just sådana fåmansföretag. Som tidigare nämnts växer små företag snabbare än större. Genom att mindre företag har större tillväxtmöjligheter skapas därmed fler arbetstillfällen. Enligt min mening kommer de föreslagna 3:12 reglerna begränsa tillväxtmöjligheten. För Scantech kommer en mindre del kunna tillgodoräknas som ett lönebaserat utrymme vilket resulterar i ett lägre gränsbelopp. Scantech skulle därmed få beskatta större del i inkomstslaget tjänst än med nuvarande reglering. Jag delar min uppfattning med Hansson vad gäller konsekvenserna av förslaget. Med största sannolikhet kommer förslaget medföra att mindre kapital delas ut och mer kapital låsas in i företagen i väntan på en regelförbättring. 125 I det långa perspektivet leder detta till en låsningseffekt genom att det begränsar entreprenörers möjligheter att växa. Det skulle inte göra det lönsamt för entreprenörer att nyanställa då en mindre del av företagets sammanlagda löneunderlag får räknas med i det lönebaserade utrymmet. NSD anser att förslaget kommer leda till minskat företagande, färre investeringar och lägre sysselsättning. Detta skulle, enligt NSD, slå hårt mot den svenska samhällsekonomin. 126 Skadorna av reglerna skulle dessutom vara svårare att läka genom att förbättra 3:12-reglerna i ett senare skede. Istället för att försämra reglerna borde Regeringen försöka förbättra regelsystemet. Det lönebaserade utrymmet är enligt NSD en central betydelse för ett väl fungerande regelverk. 127 Nuvarande reglering fungerar bra i dagsläget. Det lönebaserade utrymmet har på senare tid gjorts mer generösa och i nuvarande regler utgör det lönebaserade utrymmet 50 procent av löneunderlaget enligt 57 kap. 16 IL. Jag anser likt NSD att utredningens förslag om en tredelad nivå, skulle medföra att anställda med begränsade andelsinnehav riskerar att få så gott som hela utdelningen beskattat i inkomstslaget tjänst. Exempelvis skulle anställda som omfattas av incitamentsprogram få låga gränsbelopp. Efter reformen av 3:12-reglerna 2006 har utdelningar till delägare i fåmansföretag ökat för varje år. Figur 1 visar förändringen. 123 Se avsnitt Remissyttrande, Scantech, Betänkande: Översyn av skatteregler för delägare i fåmansföretag, SOU 2016:75, Se avsnitt Se avsnitt Remissyttrande, Näringslivets skattedelegation, Remissyttrande avseende betänkande Översyn av skattereglerna för delägare i fåmansföretag, s

30 128 Att utdelningarna ökat har inte enbart att göra med 3:12-reglernas utveckling. Även konjunkturen, beteendeförändringar och påverkan från andra regler har påverkat förändringen. Men i det stora hela har utdelningarna succesivt ökat. Enligt min uppfattning skulle utdelningarna från fåmansföretagen minska markant om utredningens förslag om ett nytt lönebaserat utrymme går igenom. Nuvarande reglering främjar entreprenörskap genom generösa beloppsgränser i det lönebaserade utrymmet. Reglering har inte endast medfört att utdelningen ökat. Genom att utdelningarna ökat har även skatteintäkterna till staten ökat. Figur 2 visar hur skatteintäkterna ökat efter 3:12 reformen Remissyttrande, Näringslivets skattedelegation, Remissyttrande avseende betänkande Översyn av skattereglerna för delägare i fåmansföretag, s