RAPPORT D2010:01. Erfarenheter från avfallsskatterevisioner på avfallsupplag ISSN 1103-4092

RAPPORT D2010:01 Erfarenheter från avfallsskatterevisioner på avfallsupplag ISSN 1103-4092

Förord En skatt på avfall som deponeras infördes år 2000. Sedan dess har Skatteverket genomfört revisioner på avfallsanläggningar och en praxis har växt fram som inte är spridd bland anläggningarna. I projektet har ansvariga på avfallsanläggningar samt Skatteverket intervjuats för att underlätta för anläggningsägarna att göra rätt avdrag och undantag. Resultatet av studien visar att material som används för konstruktions- och sluttäckningsarbeten är de material som vållar störst problem. Det viktigaste för avfallsanläggningarna är att dokumentera konstruktions- och sluttäckningsarbeten samt att kontakta tillsynsmyndigheten för att få arbetena godkända. Studien har genomförts av Ylva Eriksson (Lunds tekniska högskola). Malmö juni 2010 Carl Odelberg Ordförande Avfall Sveriges Utvecklingssatsning Deponering Weine Wiqvist VD Avfall Sverige

Författarens förord Det här projektet har genomförts under hösten 2009 och vintern 2010. Under projektets gång har jag fått mycket hjälp och stöd från alla inblandade. Först och främst vill jag rikta ett stort tack till Carl Odelberg och Hans-Erik Olsson som har svarat på alla typer av frågor och kommit med värdefulla kommentarer. Dessutom vill jag tacka Anders Hedenstedt på Avfall Sverige som hjälpt mig att komma igång och som stöttat mig på alla tänkbara sätt. Peter Flyhammar och Sven Lundgren på Avfall Sverige har varit till stor hjälp vid korrekturläsning, tack så mycket! Ytterligare ett stort tack till Jan Amnebjer och hans kollegor på Skatteverket i Göteborg som svarat på många frågor och som lagt mycket tid på mig och det här projektet. Till sist, ett väldigt stort tack till alla som ställt upp på intervjuerna och som gjort projektet möjligt att genomföra! Lund, den 28 februari 2010 Ylva Eriksson

Sammanfattning 2000 infördes en skatt på avfall som deponeras. Skatteverket har sedan dess gjort revisioner på avfallsanläggningar för att kontrollera undantag och avdrag från skatteplikten. Under åren har en praxis växt fram som inte är spridd bland avfallsanläggningarna och skatten är en stor kostnadspost, varför det är en viktig fråga. Projektet syftar till att sprida aktuell praxis till anläggningarna i Sverige. En intervjustudie genomfördes, där ansvariga på 31 avfallsanläggningar intervjuades. En intervju gjordes också med revisorer på Skatteverket i Göteborg. Skatteverket uppskattar att ett 150-tal revisioner genomförts totalt i Sverige, på några anläggningar har revision skett mer än en gång. Flest revisioner skedde i början av perioden, 2001-2003. Skatteverket påpekar att det var avsiktligt, för att underlätta för anläggningarna att göra rätt från start. I lagen (1999:673) om skatt på avfall anges att vissa typer av avfall och material är undantagna från skatteplikt. Det finns också anläggningar som helt är undantagna från skatteplikt om de uppfyller vissa krav, såsom att den totalt deponerade mängden per år inte får överstiga 50 ton eller förvaras under längre tid än tre år. Avfallsanläggningar som ingått i studien uppger att de gör undantag främst för avfall som, inom anläggningen, behandlas biologiskt eller förbränns, alternativt går till tillverkning av fast lagringsbart bränsle. Många avfallsslag är avdragsgilla, främst för att deponering av dessa avfallsslag är det bästa sättet att ta hand om dem. Även avfall som används för permanenta konstruktionsarbeten och avfall som används vid sluttäckning är avdragsgilla. Det framgick under intervjuerna att det finns viss tveksamhet kring avdrag som görs, framför allt för material som används vid konstruktionsarbeten och som sluttäckningsmaterial. Vissa konstruktioner och sluttäckningsarbeten anses av Skatteverket vara mellantäckning av deponin och det är inte avdragsgillt. Skatteverket menar att det är tillsynsmyndigheten som avgör vad som är godkända konstruktioner och att det är viktigt att dokumentera de arbeten som görs. Erfarenheter från revisioner visar också att om konstruktionerna kan dokumenteras på en karta och om de är godkända enligt tillsynsmyndigheten så underlättas avdraget. Flera anläggningar anser att det skattetillägg som tas ut om deklarationen är felaktig är oskäligt. Skatteverket hänvisar dock till att tillägget är reglerat i lag och att det därför alltid ska påföras. När avfallsskatten var ny togs inte alltid skattetillägget ut eftersom anläggningarna var i en inlärningsfas. Skatterevisionerna har varit positiva för många anläggningar. Under revisionen framkommer vilka avdrag som får göras och hur dokumentationen ska gå till. Det är många som anger att redovisningen är lättare att genomföra efter revisionen och att det görs mindre fel.

SUMMARY A landfill tax was introduced in Sweden 2000. Since then, audits of the waste treatment facilities have been carried out by the taxation authority in order to control exceptions and deductions from the tax. The audits have led to a practice that is not commonly known and the tax is a large expense for the waste treatment facilities which is why it is an important issue. The aim of this project is to spread common practice through the waste treatment facilities in Sweden. A study was carried out where representatives from about 30 waste treatment facilities were interviewed. Representatives from the tax authority in Gothenburg were also interviewed. The tax authority estimates that 150 audits have been performed in Sweden and some facilities have been audited more than once. The intention was that most of the audits were to be carried out during the first two years so as to help the facilities to get started. According to the landfill tax law, some types of waste are excepted from the taxation duty. There are also facilities that are excepted from the law, with the prerequisite that the total amount of landfilled waste does not exceed 50 tons per year. The waste treatment facilities that are included in the study state that waste that is treated biologically, combusted or converted into solid fuels are being excepted from the tax. Landfill of waste can sometimes be the best treatment alternative, which is why deductions are allowed for some types of waste. Different types of waste that is used for permanent constructions and for final coverage of the landfill is also allowed for deductions. Deductions for constructions and final coverage are dubious according to the results of the interviews. Some construction and coverage works are considered by the tax authority as intermediate coverage, which is not allowed for deductions. The tax authority points out that it is the permission authority that decides what constructions that are allowed and that documentation of all constructions are important. Experiences from the audits show that documented constructions that are allowed according to the permission authority are easier to deduct. A fee is added to the tax in the case when the declaration is incorrect. Several facilities find this levy irrational. However, the tax authority points out that law regulate the fee. In the beginning when the waste treatment facilities were in a learning state, the fee was not always levied. The landfill tax audits have had a positive effect for several of the interviewed facilities. During the audit the allowed deductions and the importance of documentation is pointed out. Many representatives also state that the declaration is easier to perform after the audit and fewer mistakes occur.

INNEHÅLLSFÖRTECKNING 1 Inledning 1 1.1 Metod 1 2 Bakgrund 2 2.1 Lagen om skatt på avfall 2 2.2 Rättspraxis 3 2.2.1 Flytt av avfall som deponerats innan skatten trädde i kraft 3 2.2.2 Stabilisering av aska 3 2.2.3 Skatt på material som är under kompostering 4 2.2.4 Avfall i biocellsreaktorer 4 3 Skatterevisionen 5 4 Erfarenheter från revisioner 6 4.1 Antal revisioner 6 4.2 Undantag 7 4.3 Avdrag 7 4.3.1 Konstruktionsmaterial 7 4.3.2 Material för sluttäckning 8 4.4 Skattetillägg 8 4.5 Reflektioner 8 4.5.1 Miljösäker deponering 8 4.5.2 Avfall från återvinningscentraler 9 4.5.3 Avfall i rötceller 9 4.5.4 Dokumentation av konstruktionsarbeten 9 4.5.5 Skatteverkets reflektioner 10 5 Diskussion 11 6 Slutsatser 12 7 Litteraturförteckning 13 Bilaga 1 Anläggningar som intervjustudien 14 Bilaga 2 Avdrag som godkänts och inte godkänts 15

1 Inledning Sedan den 1 januari år 2000 ska skatt betalas för avfall som deponeras på en avfallsanläggning. Skatten syftar till att minska mängden deponerat material och styra mot andra behandlingsmetoder för avfall. I lagen (1999:673) om skatt på avfall ( LSA ) beskrivs vilka avfallsslag som skatten avser och beskrivs också vilka avfallsslag som är undantagna från skatteplikt och vilka som är avdragsgilla. I deklarationen, som ska lämnas till Skatteverket, anges vilka avfallsslag som anläggningen yrkar avdrag för och vilka mängder det rör sig om. Skatteverket har reviderat avfallsanläggningar sedan skatten infördes. Vid dessa tillfällen kontrolleras de avdrag och undantag som gjorts. Många av erfarenheterna från revisionerna har inte kommit svenska avfallsanläggningar till kännedom. Skatten är en betydande kostnadspost för avfallsanläggningarna och den har därför blivit en viktig fråga. Syftet med projektet är att sprida aktuell praxis till samtliga anläggningsägare samt att ge ett antal exempel på skatteavdrag som godkänts vid revisioner och sådana som inte har godkänts. Målsättningen är att skapa en trygghet hos anläggningsägarna att utnyttja möjliga avdragsmöjligheter utan ekonomiskt risktagande. För att uppfylla målet med projektet ska ett antal frågeställningar besvaras: Finns det anläggningar som helt undantas från skattskyldighet och i vilken utsträckning kontrollerar Skatteverket dessa? Vilka typer av avfall har undantagits från kravet på skatt? För vilka avfallstyper har avdrag tillåtits? För vilka avfallstyper har avdrag inte tillåtits? 1.1 Metod En e-post skickas till samtliga aktiva svenska avfallsdeponier med frågan om det har genomförts någon revision på anläggningen och i sådana fall när. Utifrån svaren på denna förfrågan väljs ett antal anläggningar ut, där revision skett, för att granskas ytterligare. Granskningen sker via intervjuer med anläggningsansvarig. Anläggningarna som ingår i studien bör vara väl spridda över landet och också vara av varierande storlek. Utöver intervjuer med anläggningsansvariga intervjuas Skatteverket för att ta reda på mer om deras rutiner vid revisioner. Under de år som Skatteverket reviderat avfallsanläggningarna har revisionerna utmynnat i ett antal beslut och prövningar. Detta sammanställs för att ge ytterligare ett perspektiv. 1

2 Bakgrund De avfallsmängder som förts in och ut från anläggningen samt de avdrag som gjorts redovisas kvartalsvis till Skatteverket. Vilka avdrag som kan göras regleras i LSA. 2.1 Lagen om skatt på avfall I LSA anges att skatt ska betalas för avfall som förs in till anläggningar där farligt avfall eller annat avfall till en mängd av mer än 50 ton per år deponeras. Med deponering menas slutlig förvaring eller förvaring under längre tid än tre år. LSA innebär också att skatt ska betalas för avfall som uppkommer inom en anläggning där det i huvudsak inte bedrivs avfallshantering om mängden uppgår till mer än 50 ton per år och om förvaringen är slutlig eller pågår under en längre tid än tre år. Enligt 4 LSA är skatten idag 435 kronor per ton avfall. Det finns ett antal undantag för avfall som innebär att anläggningen inte är skattskyldig. Avfallet kan antingen vara undantaget skatteplikt eller så är avdrag för avfallet berättigat. I det fall då undantag tillämpas hanteras inte avfallet i skattesystemet och i det fall det görs avdrag betalas skatt för den mängd avfall som inkommer och avdrag görs i efterhand (prop. 1998/99:84 Lag om skatt på avfall s. 28). Det finns anläggningar som helt är undantagna från skatteplikt. Det är anläggningar som uteslutande deponerar något av följande material (3 LSA): ett eller flera av följande avfallsslag: a) jord, grus, lera, skiffer, kalkstoft, kalksten eller annan sten, b) bergrester från gruvindustriell verksamhet, c) avfallssand från gruvindustriell verksamhet och avfall från vattenrening vid sådan verksamhet samt järnhaltigt avfall från rökgasrening vid tillverkning av järnmalmspellets, radioaktivt avfall vattenverksslam i slambassäng, eller flytande avfall i vassbädd. Även anläggningar som är skattepliktiga kan ta emot avfall som är undantaget skatteplikt. Dessa avfall är, enligt 6 LSA: material som är avsett att användas för driften av en avfallsanläggning eller som förs in till en sådan anläggning utan direkt samband med avfallshanteringen, avfall som är avsett att inom en anläggning a) behandlas genom kompostering eller reaktorbaserad rötning, b) förbrännas, c) användas för tillverkning av fast lagringsbart bränsle, d) avvattnas e) renas, under förutsättning att avfallet är flytande flytande avfall som inom en anläggning är avsett att behandlas i vassbädd. 2

Avfall som avvattnas och flytande avfall som renas eller behandlas i vassbädd undantas skatteplikt endast om det vatten som avgår från behandlingen inte deponeras inom anläggningen. Avdrag för skatt på avfall får göras för avfallsslag som kan delas in i ett antal kategorier. Dels får avdrag göras för avfall som förs ut från anläggningen och som inte är lak- och reningsvatten eller gas som bildats vid nedbrytning av organiskt material. Avdrag kan också göras för avfall som använts vid driften av anläggningen eller som konstruktions- eller sluttäckningsmaterial. I 11 LSA listas också de konventionella 1 och branschspecifika 2 avfallstyper för vilka avdrag kan göras. I ett slutbetänkande av deponiskatteutredningen (SOU 1996:139) poängteras att endast avfall som slutdeponeras ska beläggas med skatt och därmed ska införandet av skatten leda till en minskad deponering av avfall. I Europaparlamentet och rådets direktiv 2008/98/EG av den 19 november 2008 om avfall och om upphävande av vissa direktiv beskrivs den prioritetsordning som ska gälla vid lagstiftning som rör avfallshantering. I första hand ska uppkomsten av avfall minimeras, sedan ska avfallet i fallande ordning återanvändas, materialåtervinnas, energiåtervinnas och till sist deponeras. I Sverige har man sedan flera år arbetat utefter denna hierarki och genom införseln av skatt på deponerat avfall styrs avfallshanteringen uppåt i hierarkin. Utöver deponiskatten infördes förbud mot deponering av brännbart och organiskt avfall 2002, respektive 2005, för att styra avfallshanteringen bort från deponering. Enligt utvärderingen av lagen om skatt på avfall (SOU 2005:64) visar statistik att mängden deponerat avfall har minskat sedan skatten infördes och även att mängden avfall som energi- och materialåtervinns har ökat. 2.2 Rättspraxis Under de år som avfallsskatten funnits har några fall prövats i domstol. Nedan presenteras ett urval av dessa fall. 2.2.1 Flytt av avfall som deponerats innan skatten trädde i kraft Ett bolag skulle flytta slam från ett kommunalt reningsverk som deponerats på en anläggning och ansökte om förhandsbesked om slammet var undantaget skatteplikt eftersom det tidigare varit deponerat på annan anläggning. Skatterättsnämnden och senare också Regeringsrätten menade att avfallet inte var undantaget skatteplikt eftersom det tidigare deponerats innan lagen om skatt på avfall trätt i kraft och därmed hade aldrig någon skatt betalats (Regeringsrätten, mål 6918-2000). 2.2.2 Stabilisering av aska Ett bolag tog in aska som stabiliserats med bindemedel/cement och vatten, för deponering. Efter att de fått förhandsbeskedet att avfallet, eftersom det stabiliserats utanför anläggningen, inte kan bli föremål för avdrag överklagade bolaget till Regeringsrätten som gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden (Regeringsrätten, mål 302-2001). I ett förarbetesuttalande anges att aska som stabiliserats utanför en anläggning inte kan utgöra grund för avdragsrätt, på grund av kontrollskäl (proposition 1998/99:84). Efter här nämnt avgörande gjordes dock en lagändring där en punkt under 11 lades till som klargör att avdrag får göras för skatt på vatten eller stabiliserande ämnen som utanför anläggningen tillsatts till aska. 1 Konventionellt avfall är sådant som inte är en direkt följd av en industriell produktionsprocess eller verksamhet (SOU 2005:64). 2 Branschspecifikt avfall är sådant som är en direkt följd av en industriell produktionsprocess eller verksamhet (SOU 2005:64). 3

2.2.3 Skatt på material som är under kompostering Ett bolag ansökte om förhandsbesked från Skatterättsnämnden angående kompostering av kompostrester. Bolaget tog in material för kompostering, efter något år sållades materialet och ris och pinnar som inte komposterats lades i en ny kompost för ytterligare behandling, totalt tog behandlingen längre tid än 3 år. Skatterättsnämnden gav besked att företaget inte var skattskyldigt och att avfall som är under behandling inte ska beskattas. Enligt LSA ska skatt inte betalas för avfall som ska behandlas inom en anläggning, däremot för de rester som uppstår. Skatt ska då betalas när behandlingen är slutförd men ingen tidsgräns för behandlingen finns angiven. Därför anses inte avfall som är föremål för behandling utgöra samma sak som restavfall från behandling och det ris och de pinnar som uppstår grundar därför inte någon skattskyldighet. Riksskatteverket överklagade förhandsbeskedet, de ansåg att behandling som pågår under längre tid än tre år inte kan vara kompostering i lagens mening. Regeringsrätten fastställde dock Skatterättsnämndens förhandsbesked och slog också fast att material som är under kompostering eller som förvaras inför senare kompostering inte ska anses förvarat inom anläggningen i LSA:s mening. (Regeringsrätten, mål 2189-2000). 2.2.4 Avfall i biocellsreaktorer Vid ett mål i Kammarrätten i Sundsvall (mål 3490-03) fastställdes att avfall som behandlas i biocellsreaktorer är undantaget från skatteplikt. Skatteverket menade att behandlingen utgjorde deponering medan bolaget menade att det var reaktorbaserad rötning. I målet konstateras att behandlingen utgjorde reaktorbaserad rötning eftersom den under största delen av tiden sker i slutet kärl. I ett senare mål fann dock Miljööverdomstolen (MÖD 2005:65) att ett bolag inte får deponera utsorterat brännbart avfall i biocellsreaktorer. Bolaget menar att avfallet, som består av restavfall och organiskt avfall inte är utsorterat brännbart avfall och skulle därför inte falla under förbudet att deponera brännbart avfall. Dessutom påpekar bolaget att behandling i biocellsreaktor inte kan jämställas med deponering eftersom inga utsläpp i form av lakvatten uppstår (lakvattnet recirkuleras till cellerna), mängden gas som kan tas ut är betydligt högre än i en deponi, ingen mellantäckning sker, restprodukten kan användas som jordförbättringsmedel och inga gasfickor uppstår. Miljööverdomstolen menar att behandlingen inte kan anses som återvinning utan som bortskaffande eftersom syftet med biocellsreaktorerna inte kan anses vara att bidra till bevarande av naturresurser och klassar det därför som bortskaffande. 4

3 Skatterevisionen Avfallsskatten hanteras av Ludvikakontoret inom Storföretagsregionen på Skatteverket. Avfallsskatten behandlas av Punktskatteenheten och dess revisionsverksamhet bedrivs i Stockholm, Göteborg och Malmö. När Skatteverket ska göra en revision på en anläggning tar revisorerna del av den årliga miljörapporten som upprättats, tillstånd och ritningar för avfallsanläggningen. Uppgifterna i miljörapporten jämförs med redovisade uppgifter i avfallsdeklarationen. Vågrapporter över de avfallsslag som förs in och ut från anläggningen gås igenom och jämförs med lämnade uppgifter i avfallsdeklarationen. Revisorerna besöker avfallsanläggningen under de dagar som revisionen pågår för att bilda sig en uppfattning om vilka fraktioner som förs in och ut från anläggningen, hanteras och lagras inom anläggningen samt redovisas. Den ansvarige på anläggningen redogör för verksamheten och visar anläggningen. I miljörapporterna redovisas de mängder som behandlats och deponerats, vilket kan jämföras med de mängder som redovisats i deklarationen. I tillståndet och i ritningarna för anläggningen finns tillåtna mängder, konstruktioner och olika deponeringsetapper redovisade. Dessa kan jämföras med underlaget till avfallsdeklarationen för att bedöma om de avdrag som yrkats kan godkännas enligt lagen om skatt på avfall och är i enlighet med givna tillstånd. Kontakt sker efter behov med den som är tillsynsansvarig för avfallsanläggningen Länsstyrelsen eller den person som Länsstyrelsen utsett som tillsynsansvarig. Tillsynsmyndigheten kan ge besked om inom vilka ramar verksamheten får bedrivas, vilka konstruktionsarbeten det finns tillstånd för att utföra, vilka massor som får användas, sluttäckning samt miljösäker deponering. Revisorerna har ingen specifik utbildning i avfallshantering utöver lagen om skatt på avfall, anvisningar, erfarenhetsmöten och tillgång till specialister på området inom Skatteverket. Kontakt sker med tillsynsmyndigheten i de fall avfallsanläggningen inte kan uppvisa tillstånd för de arbeten som utförs. 5

4 Erfarenheter från revisioner 31 anläggningar har ingått i studien, dessutom har två revisorer från Punktskatteenheten på Skatteverket i Göteborg intervjuats. Intervjuerna med ansvariga på avfallsanläggningar har skett via telefon och i några fall via e-post. Från vissa anläggningar har kompletterande information använts, i form av dokumentation från revisionstillfället. I bilaga 1 listas alla anläggningar som ingått i intervjustudien. Intervjun med revisorerna på Skatteverket skedde på plats i Göteborg. Nedan följer en sammanställning av de erfarenheter som framkommit under intervjuerna med anläggningsansvariga samt de erfarenheter som finns hos Skatteverket. 4.1 Antal revisioner I ett förstadium till projektet skickades en e-post ut till samtliga deponianläggningar i Sverige där frågorna ställdes om det skett en revision på anläggningen och i sådana fall när den skedde. Av 80 inkomna svar är det 57 som uppger att de haft revision, ett fåtal uppger att de haft revision mer än en gång. I figur 1 redovisas när revisionerna har skett på anläggningarna, enligt svaren på e-posten. Det är tydligt att flera revisioner skedde strax efter att skatten infördes 2000, flest skedde 2002. Skatteverket uppger också att de försökte komma ut på avfallsanläggningarna i ett så tidigt skede som möjligt efter avfallsskattens införande för att kontrollera tillämpningen av LSA. Figur 1. Antal revisioner per år, enligt enkätsvar, sedan skatten infördes. Skatteverket gör en uppskattning att mellan 60 och 70 revisioner gjorts i Göteborgs distrikt sedan skatten infördes. Vidare uppskattar de att det troligtvis har gjorts ett antal fler i Stockholmsregionen och ett antal färre i Malmöregionen. Sammanlagt har ca 150 revisioner utförts runtom i landet. 6

4.2 Undantag På många av de anläggningar som ingår i studien har undantag gjorts för trädgårdsavfall och liknande som går till biologisk behandling inom anläggningsområdet. Undantag görs även för träavfall som flisas och förs ut som bränsle. Ett fåtal anläggningar har en förbränningsanläggning och gör därmed undantag för hushållsavfall och liknande som går till förbränning inom området. Skatteverket påpekar att det alltid är bra att bifoga dokumentation till deklarationen för avfallsslag som förs in på anläggningen och inte redovisas av det skälet att undantag yrkas i deklarationen. Av dokumentationen bör det framgå vilka avfallsslag som förts in på avfallsanläggningen och varför de inte är redovisade i deklarationen. Skatteverket har då möjlighet att ta ställning till om införda fraktioner på avfallsanläggningen ska redovisas i deklarationen eller inte. 4.3 Avdrag I princip alla anläggningar som ingått i studien yrkar avdrag för någon typ av avfall. Utfört material, konstruktionsmaterial, asbesthaltigt avfall och avfall avsett för sluttäckning är de vanligaste. Även material såsom gjuterisand, förorenade jordmassor och vatten som tillsatts som stabiliseringsmedel till aska är avfall som det yrkas avdrag för på ett flertal anläggningar. I bilaga 2 listas de avdrag som gjorts, enligt intervjusvaren. Där listas även de avdrag som inte blivit godkända. 4.3.1 Konstruktionsmaterial Över 90 procent av anläggningarna som ingått i studien yrkar avdrag för konstruktionsarbeten så som vägar och planer; många påpekar också att det kan vara svårt att få dessa avdrag godkända. På de anläggningar där konstruktionsarbeten inte blivit godkända har det varit av anledningen att de inte är permanenta eller att det anses vara mellantäckning av deponin. I regeringens proposition 1998/99:84 Lag om skatt på avfall framgår att det bör finnas ritningar som getts in till tillståndsmyndigheten där permanenta vägar, vallar, ledningar och liknande finns inritade. Dessa konstruktioner kan betraktas som permanenta och är därmed avdragsgilla. I Skatteverkets handledning för punktskatter (2009) står det också att det i tillståndet för verksamheten bör framgå vilka olika åtgärder som är att betrakta som konstruktionsarbeten. Även Skatteverket menar att permanenta konstruktioner ska framgå av ritningar och tillstånd som tillsynsmyndigheten godkänt. I Skatteverkets handledning för punktskatter (2009) listas exempel på material som kan användas för konstruktionsarbeten eller för att åstadkomma en miljösäker deponering: cefyll och bentonit för tätning, matjord och bark för sluttäckning, släntbeklädnad, planterings- och vegetationsytor, schaktmassor, tegel- och betongkross samt slaggrus som, i enlighet med tillståndshandlingar och konstruktionsritningar, används för utfyllnad, byggande av permanenta vägar, vallar och ledningar m.m. inom anläggningen, askor, kalk, specialsediment och liknande tillsatsmedel som används för att stabilisera och solidifiera avfall som deponeras. I flera av intervjuerna påpekas det också att dokumentation av konstruktionsmaterial vilket material som används var är viktigt för att få avdragen godkända. Det underlättar för både bolaget och Skatteverket. 7

4.3.2 Material för sluttäckning Drygt hälften (52 procent) av anläggningarna uppger att de yrkat avdrag för material som förts in på anläggningen och använts för sluttäckning. Tre anläggningar har haft svårt att få sluttäckningsmaterialet godkänt för avdrag, två av dem fick betala restskatt för avdragna mängder. I dessa fall bedömde Skatteverket att materialet använts för mellantäckning och inte sluttäckning. Skatteverket menar att det är viktigt för anläggningen att göra klart med tillsynsmyndigheten när sluttäckningsfasen börjar och vilka material som får användas till de olika skikten. I den avslutningsplan som ska finnas när sluttäckningen börjar ska det också framgå vilka konstruktioner som behövs samt de nivåer och lutningar som deponin slutligen ska ha (Avfall Sverige, 2004). Skatteverket anger i Handledning för punktskatter (2009) att mellanlagring av sluttäckningsmassor som förs in på avfallsanläggningen kan godkännas om sluttäckningsmassorna är jord, grus, lera skiffer, kalkstoft, kalksten eller annan sten. Avdrag för massorna får göras då massorna förs in på anläggningen under förutsättning att de där förvaras på en plats som är skild från annat avfall. 4.4 Skattetillägg Vid ett flertal tillfällen under intervjuerna kommenterades det skattetillägg som inträder om deklarationen är felaktig och skatten som betalats inte är tillräcklig. Flera av bolagen anser att det är oskäligt att ta ut en tilläggsavgift utöver att den skatten korrigeras med det belopp som fattas. Enligt 15 kap. 4 (1997:483) är skattetillägget 20 procent av den mellanskillnad som fattas för att skatten ska vara korrekt. Enligt 7 i samma kapitel finns några undantag listade då skattetillägg inte ska tas ut. Det kan röra sig om fall när felet ändrats frivilligt av bolaget, om det är ett skriv- eller räknefel som uppenbart framgår av skattedeklarationen eller i de fall då skattetillägget beräknas till en obetydlig summa. Skatteverket prövar inte om ont uppsåt föreligger utan konstaterar enbart om de uppgifter som lämnats i underlaget är riktiga. Skattetillägget är reglerat i lagstiftning och ska tas ut om oriktig uppgift lämnats i deklarationen. När skatten på avfall nyligen hade införts påfördes inte skattetillägg de första redovisningsperioderna eftersom avfallsskatten var ny och okänd för bolagen. I dagsläget påförs dock alltid skattetillägg om oriktig uppgift lämnats i underlaget till deklarationen och beloppen inte är ringa. 4.5 Reflektioner Under intervjustudien uppstod frågor som var gemensamma för flera anläggningar. Nedan redovisas några av de frågorna. 4.5.1 Miljösäker deponering Av 10 LSA framgår det att avdrag får göras på avfall som inom anläggningen använts för konstruktionsarbeten eller för att där åstadkomma en miljösäker deponering eller förvaring. En fråga som uppstått är vad som klassas som miljösäker deponering. I avsnitt 4.3.1 ovan listas material som, enligt Skatteverkets handledning för punktskatter (2009) kan användas för att åstadkomma en miljösäker deponering. Skatteverket menar också att det är tillsynsmyndigheten som avgör vad som är miljösäker deponering, Skatteverkets bedömning grundar sig på det tillstånd som finns och kontaktar tillsynsmyndigheten om det finns oklarheter. 8

4.5.2 Avfall från återvinningscentraler Under intervjustudien var det flera bolag som uppgav att de gjort fel angående avfall som kommer från återvinningscentralen på området. Privatpersoner kör in på anläggningen utan att passera en våg och lämnar sitt avfall. Avfallet sorteras och det som ska deponeras har inte passerat en våg för registrering eftersom det redan befinner sig inom området. Alltså tas inte detta avfall upp i deklarationen. Avfallet som sorteras för att gå till återvinning passerar vågen och registreras när det transporteras ut från anläggningen och därmed gör bolaget avdrag för de mängderna. När detta uppmärksammas vid en revision leder det till att skatt får betalas för en mängd som uppskattas komma från återvinningscentralen. Flera bolag har, efter revisio nen, ändrat sitt system för att registrera avfallet från återvinningscentralen. På några av an läggningarna påpekades att varje bil som kör in på anläggningen bör vägas. Dock är det inte rimligt av praktiska skäl, vilket resulterade i att en av anläggningen har infört ett system där det finns en genomsnittsvikt för en personbil och bilarna som kör in på anläggningen räknas. Ett annat, vanligare sätt är att väga de containrar som innehåller avfall från återvinnings centralen och registrera materialet som både in- och utvägt. 4.5.3 Avfall i rötceller Rötceller har tidigare använts för biologisk behandling av avfall. Under ett par av intervjuerna framkom också att det gjorts avdrag och undantag för material som behandlats i rötceller. Dock har flera rättsfall lett till ett förbud mot att behandla avfall i rötceller och idag används det i princip inte alls. 4.5.4 Dokumentation av konstruktionsarbeten Många av de intervjuade påpekade vikten av att dokumentera alla konstruktionsarbeten som görs inom anläggningen. På ett bolag uppmärksammades vissa konstruktioner under en revision, revisorerna menade att de inte var permanenta och därmed fick avdrag inte göras. Bolaget hade dokumenterat konstruktionerna och meddelat tillsynsmyndigheten, vilket gjorde att avdraget senare godkändes. Ett annat bolag har också erfarenheter som visar att konstruktionsarbeten som är godkända enligt tillsynsmyndigheten är godkända avdrag. Som nämnts i avsnitt 4.3.1 påpekar också Skatteverket vikten av att kunna dokumentera de konstruktioner och vägar som byggs för att få avdrag godkända. Vid större konstruktionsarbeten och sluttäckningsarbeten är det också bra att bifoga ett underlag till avfallsdeklarationen över de massor som avdrag yrkas för. 9

4.5.5 Skatteverkets reflektioner Skatteverket har, under de år som de gjort revisioner på avfallsanläggningar, uppmärksammat följande. Vid avfallsskattens införande i januari år 2000 fanns på ett flertal avfallsanläggningar massor upplagda i form av bland annat trä, skrot, jord och lermassor. När massorna fördes ut från anläggningen eller användes för konstruktion och sluttäckning inom anläggningen var det inte möjligt att yrka avdrag i avfallsdeklarationen för dessa massor eftersom någon avfallsskatt inte betalts när massorna fördes in på anläggningen. Vidare har massor förts in på anläggning arna efter att avfallskatten infördes som mellanlagrats för att senare föras ut eller användas för avdragsgilla ändamål. Ett problem har då varit att i redovisningen hålla isär massor som dels fanns på anläggningarna när avfallsskatten infördes och dels införts löpande för att senare föras ut igen eller användas för avdragsgilla ändamål. Ansvaret för redovisning av verksam heten på avfallsanläggningen och för att upprätta deklarationen ligger ofta på den som är an läggningsansvarig, som i regel är tekniker och som inte har kunskap och erfarenhet från redo visning. Detta har i många fall varit orsaken till felaktigheter i redovisningen och upprättandet av deklarationer. Skatteverket har uppmärksammat en generationsväxling på avfallsanlägg ningarna där ung personal med god utbildning och goda förutsättningar tagit vid. Skatteverket påpekar att det är vanligt att mellanlagra massor inom avfallsanläggningen. Det kan röra sig om schaktmassor från kommunens arbetsplatser och liknande som ska användas i kommande vägbyggnationer. Massorna läggs på deponin för mellanlagring i avvaktan på att de ska föras ut från anläggningen. I en del fall har massorna inte tagits upp till beskattning när de fördes in på anläggningen. Enligt Skatteverkets uppfattning ska endast avfall föras in på anläggningen. Avfallsanläggningen bör inte användas som mellanlager för byggnadsmaterial eller massor som inte betraktas som avfall. När massor väl förts in på en avfallsanläggning är de att betrakta som avfall. 10

5 Diskussion På Skatteverket i Göteborg uppskattas att det skett ungefär 150 revisioner i hela Sverige. Det innebär att det, i genomsnitt, skett revision på drygt hälften av de anläggningar som deponerar avfall idag. Av de 290 deponier som finns i Sverige var det 80 som svarade på en första e-post med frågan om det skett en revision på anläggning och av dessa var det 57 som uppgav att de haft revision. De 31 anläggningar som sedan valts ut för intervjustudien är väl spridda över Sverige och är av varierande storlek, varpå resultatet av intervjustudien kan sägas vara representativt. Att det verkar som att fler revisioner skett i början av perioden kan vara en slump som beror på att inte alla anläggningar intervjuats. Dock verifierar skatteverket att det gjordes fler när skatten var ny. Ingen av anläggningarna anger att de gör undantag för avfall som ska avvattnas eller flytande avfall som ska renas eller behandlas i vassbädd. Det är dock troligt att sådant avfall tas in på anläggningar och att undantag görs men att det inte dykt upp under intervjuerna. Undantagen tas heller inte upp i deklarationen och det blir därför inte naturligt att ta upp dessa när avfallsskatten diskuteras. Skattetillägget som tas ut vid felaktig deklaration menar många anläggningar är oskälig. Dock står det i Skattebetalningslagen att tillägget ska tas ut, med undantag för några situationer. För att skattetillägget inte ska tas ut krävs alltså en lagändring, vilket inte är motiverat i det här fallet. Allteftersom skatten blir äldre och system utvecklas på anläggningarna för att hantera alla in- och utgående mängder bör felen bli färre och färre. Många anläggningar påpekar svårigheterna att få konstruktionsmaterial godkända och ett flertal har även fått konstruktioner bedömda som mellantäckning eller icke-permanenta konstruktioner. Skatteverket menar att det är i kontakten med tillsynsmyndigheten som det avgörs vad som är godkända och permanenta konstruktioner. I fall där konstruktioner blivit godkända under en revision men inte i en annan kan det handla om att det inte finns tillräcklig dokumentation för att bevisa att det är en permanent konstruktion. Flertalet anläggningar anger att skatterevisionen var värdefull eftersom det då framkom vilka avdrag som får göras och hur redovisningen ska gå till. De flesta anger också att kontakten med Skatteverket är mycket bra. En god dialog med Skatteverket och samarbete med tillsynsmyndigheten kan göra att redovisningen av avfallsanläggningen blir enkel att genomföra och att avdrag och undantag kan godkännas. 11

6 Slutsatser Genom revisionerna på avfallsanläggningar har många frågetecken kring skatten klarats ut och det är ett bra sätt för de ansvariga att lära sig hur deklarationen ska göras. Idag är i princip alla anläggningar medvetna om att allt material som kommer in på området ska registreras. De allra flesta är också medvetna om de avdrag som kan göras. De avfall som undantas skatteplikt, och som utnyttjas av anläggningarna, är i första hand avfall som förbränns eller behandlas biologiskt inom anläggningen, samt avfall som går till tillverkning av fast lagringsbart bränsle inom anläggningen. Anläggningar som helt är undantagna från skatteplikt kontrolleras inte av Skatteverket. Det är upp till tillsynsmyndigheten att se till att deras tillstånd följs och därmed att de inte tar in avfall som är skattepliktigt. Avdrag tillåts för alla typer av avfall som finns listade i 10 LSA: avfall som förs ut, som används för driften av anläggningen, som används för konstruktionsarbeten eller för att åstadkomma miljösäker deponering (dock inte som används som mellantäckning) och för avfall som används för sluttäckning. Det finns situationer när avfall som, enligt anläggningen, använts för något av ovanstående ändamål men när Skatteverket ansett att det är mellantäckning. Kommunikation mellan anläggningen, tillsynsmyndigheten och Skatteverket är av största vikt för att undvika missförstånd eller att felaktiga avdrag och liknande görs. Dokumentation av konstruktioner och byggnationer är minst lika viktigt. Vägar ska vara inritade på kartor och godkända av tillsynsmyndigheten, sluttäckningsmaterial ska vara godkänt och en avslutningsplan ska finnas. 12

7 Litteraturförteckning 1. Avfall Sverige. (2004). Deponeringsplan. i Deponihandbok. 2. Europaparlamentet, rådet. (den 22 November 2008). Europaparlamentets och rådets direktiv 2008/98/EG av den 19 november 2008 om avfall och om upphävande av vissa direktiv. Europeiska unionens officiella tidning, ss. 312/3-312/30. 3. MÖD 2005:65, M3579-04 (Miljööverdomstolen den 14 September 2005). 4. SFS 1997:483. (1997). Skattebetalningslag. Stockholm: Finansdepartementet. 5. SFS 1999:673. (1999). Lagen om skatt på avfall. Stockholm: Finansdepartementet. 6. Skatteverket. (2009). Handledning för punktskatter 2009. Hämtat från Skatteverket: http://www. skatteverket.se/rattsinformation/handbockerochhandledningar/punktskattehandledning/2009/ innehall.4.2e56d4ba1202f950120800011726.html den 20 Oktober 2009 7. SOU 1996:139. (1996). Skatt på avfall: slutbetänkande. Stockholm: Finansdepartementet. 8. SOU 2005:64. (2005). En Bra Skatt - beskattning av avfall som deponeras: slutbetänkande. Stockholm: Finansdepartementet. 13

Bilaga 1 Anläggningar som ingått i intervjustudien Anläggningsnamn Adlerskogs Avfallsanläggning Ahla Deponi och Återvinningscentral Atleverket Avfallsupplag Djupdalen Barnamossen Blåbergets Avfallsanläggning Boda Avfallsanläggning Bösarps Avfallsanläggning Flishults Avfallsanläggning Forsbacka Avfallsanläggning Gräfsåsens Deponi Gärstad Avfallsanläggning Havskurens Avfallsanläggning Holmby Avfallsanläggning Hovgårdens Avfallsanläggning Hyllstofta Avfallsanläggning Häringetorp Behandlingsanläggning Karlslunds Avfallsanläggning Kartåsens Avfallsanläggning Landskrona-Svalövs Renhållnings AB Långtå Avfallsanläggning Mosjötippens Återvinningsanläggning Mosserud Deponi Norraby Deponi Risängen Deponi Stomsjö Deponi Strandmossens Avfallsanläggning Väddika Avfallsanläggning Änglarps Avfallsanläggning Östby Miljöstation Östersättersdeponin Bolag/Kommun Kinda kommun Kinda kommun Laholms kommun Tekniska förvaltningen, Örebro kommun Karlstads Energi Kungsbacka kommun Reko Sundsvall AB Nässjö Affärsverk AB Varbergs kommun Vetlanda Energi och Teknik AB Gästrike Avfallshantering AB, Gävle Tekniska förvaltningen, Östersunds kommun Tekniska Verken, Linköping Uddevalla kommun Sunne kommun Uppsala kommun Nårab, Klippan Växjö kommun Avesta kommun Lidköpings kommun LSR AB, Landskrona Söderhamn Vatten Renhållning AB Laxå Vatten AB Karlskoga Miljö AB Tranås kommun Avfallshantering Östra Skaraborg, Skövde Värnamo kommun Kristinehamns kommun Östhammar kommun Svenljunga kommun Åmåls kommun Kumla kommun 14

Bilaga 2 Avdrag som godkänts och inte godkänts Godkända avdrag Allt utgående material Asbesthaltigt avfall Avfall till biologisk behandling Bränsleflis (utsorterat från bygg o industri) Avfall till förbränning Förorenade jordar Gipsslam från uppkolningsverksamhet Gjuterisand Grönlutslam HH-avfall till förbränning Industrislam för avvattning Konstruktionsarbeten Metallhydroxidslam RT-trä (flisat) Slagger från metallurgiska processer Sluttäckningsmaterial (lagrat) Sluttäckningsmateral Vatten som tillsatts till aska Icke godkända avdrag Avfall som inte tagits upp i deklarationen Invallning på deponi Konstruktionsarbeten (mellantäckning) Schaktmassor som låg utanför deponin Sluttäckning (mellantäckning alternativt väg på sluttning) Vägbygge som inte ansågs permanent 15

Rapporter från Avfall sverige 2010 avfall SVerigeS utvecklingssatsning U2010:01 Import of combustible waste and its impact on emissions of climate gases U2010:02 Filterteknik för fastläggning av metaller i dagvatten från sorteringsanläggningar för avfall Laborativ förstudie U2010:03 Kartläggning av IT-stöd och optimering av insamlingssystem i kommunal renhållning U2010:04 Insamling av återvinningsbart material i blandad fraktion - en ekonomisk bedömning U2010:06 Rötning med inledande biologiskt hydrolyssteg för utökad metanutvinning på avloppsreningsverk och biogasanläggningar. Förstudie U2010:07 Utformning av biogödsellager på svenska biogasanläggningar nulägesbeskrivning och smittskyddsrekommendationer avfall SVerigeS utvecklingssatsning, BiologiSk Behandling avfall SVerigeS utvecklingssatsning, deponering D2010:01 Erfarenheter från avfallsskatterevisioner på avfallsupplag AVFALL SVERIGES UTVECKLINGSSATSNING, AVFALLSFÖRBRÄNNING F2010:01 Survey of analysis results from preservation tests on condensation water F2010:02 Mätning av totalt suspenderat material Hur påverkar salthalt och mängden sköljvatten resultatet?

Vi är Sveriges största miljörörelse. Det är Avfall Sveriges medlemmar som ser till att svensk avfallshantering fungerar - allt från renhållning till återvinning. Vi gör det på samhällets uppdrag: miljösäkert, hållbart och långsiktigt. Vi är 9 000 personer som arbetar tillsammmans med Sveriges hushåll och företag. Avfall Sverige Utveckling D2010:01 ISSN 1103-4092 Avfall Sverige AB Adress Telefon Fax E-post Hemsida Prostgatan 2, 211 25 Malmö 040-35 66 00 040-35 66 26 info@avfallsverige.se www.avfallsverige.se