2014-09-01 REMISSVAR Justitiedepartementet FI Dnr 14-8479 Enheten för fastighetsrätt och associationsrätt (Anges alltid vid svar) 103 33 STOCKHOLM Finansinspektionen Box 7821 SE-103 97 Stockholm [Brunnsgatan 3] Tel +46 8 787 80 00 Fax +46 8 24 13 35 finansinspektionen@fi.se www.fi.se (Ju2014/2963/L1) Yttrande över Redovisningsutredningens betänkande Genomförande av EU:s nya redovisningsdirektiv (SOU 2014:22) Sammanfattning Finansinspektionen (FI) är i stor utsträckning positiv till de förslag som läggs fram i utredningens delbetänkande. FI anser dock att det är synnerligen angeläget att förslaget ändras i följande avseenden: Definitionen av företag av allmänt intresse behöver utökas med fondbolag och AIF-förvaltare som har sidotillstånd som innebär att de bedriver samma eller likartad verksamhet som bland annat värdepappersbolag, för att förhindra regelarbitrage. FI anser det angeläget att även övriga fondbolag och AIF-förvaltare som har tillstånd att ta emot medel från s.k. icke-professionella investerare ska anses utgöra företag av allmänt intresse. Dessutom bör även inlåningsföretagen inkluderas. Möjligheterna att avvika från de grundläggande redovisningsprinciperna i årsredovisningslagens (ÅRL:s) andra kapitel behöver utökas. Utredningen föreslår att alla nuvarande möjligheter att avvika, med undantag för vad avser kvittning, tas bort. Istället för att definiera oväsentlig ska väsentlig definieras och begreppet behöver definieras tydligare. Bestämmelserna om möjligheten att göra oväsentliga avvikelser från samtliga paragrafer i kapitel 3, 4 och 5 i ÅRL, lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag (ÅRKL), och lagen om årsredovisning i försäkringsföretag (ÅRFL) behöver reduceras till en enda bestämmelse som placeras i lagarnas andra kapitel. Särskilda kommentarer kring detta ska framgå av författningskommentarerna. En specifikation av förändringen i eget kapital ska krävas för samtliga aktiebolag och ekonomiska föreningar både i årsredovisningen och koncernredovisningen och det kravet ska gälla oavsett om ett förslag till vinstdisposition lämnas eller inte. Nedan behandlas även andra angelägna ändringar av utredningens förslag. Först lämnas synpunkterna avseende förslagen till ändringar av ÅRL. Därefter följer synpunkterna avseende övriga lagar som är berörda. 1(15)
Med beaktande av FI:s verksamhetsområden har utredningens förslag främst kommenterats vad avser de regler som föreslås för de finansiella respektive de noterade företagen. 1. ÅRL Företag av allmänt intresse En tillförlitlig och enhetlig extern redovisning är av stor betydelse för FI:s arbete med att främja väl fungerande marknader, finansiell stabilitet och ett gott konsumentskydd. FI anser därför att de företag som står under FI:s tillsyn ska fortsätta att ha höga krav på sin redovisning och revision. Många av de företag som står under FI:s tillsyn har idag de högsta möjliga kraven på sin redovisning. Detta gäller alla värdepappersbolag, kreditinstitut och försäkringsföretag med undantag för de försäkringsföretag som, av FI, medgivits dispens från ÅRFL. Alla dessa företag föreslås också i utredningen att omfattas av det nya begreppet företag av allmänt intresse, se förslaget till 1 kap. 3 4 ÅRL. Företag av allmänt intresse föreslås få samma minimikrav på redovisningen som de stora företagen. För värdepappersbolag, kreditinstitut och försäkringsföretag innebär det ingen skillnad mot nuvarande krav på den externa redovisningen. Den av EU nyligen fastställda revisionsförordningen 1 och det nya revisionsdirektivet 2 kommer däremot innebära att nya särskilda krav kommer att ställas på företag av allmänt intresse och dess revisorer. FI har övervägt huruvida fler företag än de som utgör ett minimikrav enligt det nya redovisningsdirektivet borde utgöra företag av allmänt intresse. Utöver vad utredningen föreslår anser FI det synnerligen ängeläget att definitionen av företag av allmänt intresse utökas med fondbolag och AIF-förvaltare som har sidotillstånd som innebär att de bedriver samma eller likartad verksamhet som bland annat värdepappersföretag, för att förhindra regelarbitrage. FI anser det angeläget att även övriga fondbolag och AIF-förvaltare som har tillstånd att ta emot medel från s.k. icke-professionella investerare ska anses utgöra företag av allmänt intresse. Dessutom bör även inlåningsföretagen inkluderas. Nedan framgår de väsentligaste övervägandena FI har gjort för att komma till ställningstagandena i föregående stycke. Övervägandena har begränsats till de företag över vilka FI har tillsyn och de företag som är registrerade hos FI. 1 Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 537/2014 av den 16 april 2014 om särskilda krav avseende lagstadgad revision av företag av allmänt intresse och om upphävande av kommissionens beslut 2005/909/EG 2 Europaparlamentets och rådets direktiv 2014/56/EU av den 16 april 2014 om ändring av direktiv 2006/43/EG om lagstadgad revision av årsbokslut och sammanställd redovisning 2
Värdepappersbolag Jämfört med minimikraven i det nya redovisningsdirektivet innebär utredningens förslag till definition av företag av allmänt intresse en utökning. Minimikraven omfattar inte de värdepappersbolag som saknar tillstånd för sidotjänsten ta emot kunders medel på konto för att underlätta värdepappersrörelsen. FI delar utredningens uppfattning att dessa företag ska utgöra företag av allmänt intresse. Det ligger också i linje med hur regeringen resonerat i samband med genomförandet av kapitaltäckningsdirektivet 3 och nuvarande ÅRKL där dessa värdepappersbolag har samma krav som övriga värdepappersbolag. Fondbolag och AIF-förvaltare med diskretionär förvaltning Vid genomförandet av kapitaltäckningsdirektivet utökades tillämpningsområdet för direktivets regler inte bara med värdepappersbolagen som omnämns ovan utan även med fondbolag och AIF-förvaltare som bedriver diskretionär förvaltning, dvs. fondbolag och AIF-förvaltare som har sidotillstånd som innebär att de bedriver samma eller likartad verksamhet som bland annat värdepappersbolag. Enligt utredningens förslag utgör dessa fondbolag och AIF-förvaltare inte företag av allmänt intresse. Eftersom lika krav bör gälla för likartad verksamhet, anser FI det synnerligen angeläget att dessa fondbolag och AIF-förvaltare också ska betraktas som företag av allmänt intresse, för att undvika regelarbitrage. Övriga fondbolag och AIF-förvaltare Sammantaget sparar 76 procent av den vuxna befolkningen i Sverige i fonder, utöver det sparande som görs genom premiepensionssystemet. 4 Fondbolag och AIF-förvaltare ansvarar således för fondförvaltning som berör en stor grupp människor och som uppgår till betydande belopp. Detta väcker frågan om inte fler än de fondbolag och AIF-förvaltare som bedriver diskretionär förvaltning borde kategoriseras som företag av allmänt intresse. Det är inte ovanligt att dessa övriga företag, idag och framöver, kommer att kategoriseras som små företag. I och med genomförandet av det nya redovisningsdirektivet kommer kraven på vilken information som måste framgå av årsredovisningen i stor utsträckning att sänkas för de små företagen. FI anser det otillfredsställande att företag som vänder sig till privatpersoner för att förvalta deras pengar inte får högre informationskrav på sin årsredovisning i de fall företagen är små. Lagstiftaren kan, på grund av maximiharmoniseringen för små företag, bara lösa detta genom att inkludera dessa företag i kategorin företag av allmänt intresse. FI anser således att alla fondbolag och de AIF-förvaltare som har tillstånd att ta emot medel från s.k. icke-professionella investerare ska anses utgöra företag av 3 Europaparlamentets och rådets direktiv 2013/36/EU av den 26 juni 2013 om behörighet att utöva verksamhet i kreditinstitut och om tillsyn av kreditinstitut och värdepappersföretag och om ändring av direktiv 2002/87/EG och om upphävande av direktiv 2006/48/EG och 2006/49/EG 4 Se Fondspararundersökningen 2014, Fondbolagens Förening 3
allmänt intresse (de som bedriver diskretionär förvaltning utgör en delmängd av dessa företag). De AIF-förvaltare som endast har tillstånd att vända sig till professionella investerare kommer således inte utgöra företag av allmänt intresse. De AIF-förvaltare som bara är registrerade hos FI kommer därmed inte heller utgöra företag av allmänt intresse, eftersom de endast får vända sig till professionella investerare i sin marknadsföring. Däremot kommer alla fondbolag att utgöra företag av allmänt intresse då deras tillstånd inte kan begränsas till att enbart vända sig till professionella investerare. Inlåningsföretag Även inlåningsföretag (får ta emot insättningar från allmänheten på maximalt 50.000:- per person) borde utgöra företag av allmänt intresse, enligt FI. FI vill härigenom säkerställa att alla intressenter har möjligheten att inhämta väsentliga uppgifter från dessa företags årsredovisningar. Inlåningsföretagen vänder sig till privatpersoner, dvs. inlåningsföretagen tar i likhet med fondbolag och vissa AIF-förvaltare emot medel från icke-professionella investerare. Börs och clearing Vad gäller företag inom börs och clearing ser FI, i detta sammanhang, inte någon anledning att kategorisera dem som företag av allmänt intresse trots att företagen inom börs och clearing är av mycket stor betydelse för finansmarknaden. Dessa företag förvaltar emellertid inte andras pengar, deras kunder är s.k. professionella (dvs. de är inte privatpersoner) vars informationsbehov framförallt tillgodoses genom att börs- och clearingföretagen har långtgående transparenskrav på sig enligt andra regelverk. Dessutom är FI:s tillsyn över dessa företag mer omfattande än vad gäller t.ex. värdepappersbolag, fondbolag och AIF-förvaltare. Strategiskt andelsinnehav I förslaget till 1 kap. 4 a ÅRL definieras det nya begreppet strategiskt andelsinnehav ("participating interest" är den engelska benämningen i det nya redovisningsdirektivet). Utredningen har valt en annan benämning än den svenska översättningen i det nya redovisningsdirektivet (där används ägarintresse) mot bakgrund av att ägarintresse används i flera olika direktiv men med olika innebörd. FI har noterat att i utkastet till solvens 2-förordning (nivå 2-regler, version daterad den 14 mars 2014) nämns begreppet "strategic participations" 5. Det är viktigt att samordning sker med regeringens arbete med att granska de förslag till översättningar av solvens 2-förordningen som företas av EU så att, om beteckningen strategiska andelinnehav ska användas i 5 "Strategic participations" omnämns i artikel 71POF1 (sidan 73) som handlar om hur man ska göra avdrag från solokapitalbasen för vissa innehav. Begreppet framgår också av artikel 152ER4 (sidan 152, begreppet framgår av rubriken) som innehåller en definition av innehav som är "strategic participations". Den sist nämnda artikeln utgör en del av de bestämmelser som behandlar hur man ska tillämpa regler om lägre kapitalkrav på innehav som är strategic participations. 4
ÅRL, inte problemet med olika definitioner av samma begrepp kvarstår, fast i ny skepnad. FI har inte funnit uttrycket "strategic participations" i några nivå 1-regler (solvens 2-direktivet) så någon översättning av hela uttrycket torde inte finnas sedan tidigare. Lika väl som det är önskvärt att ett och samma begrepp inte ges olika betydelse i olika regelverk är det önskvärt att inte olika beteckningar används i olika regelverk på något som har en identisk definition. I EU:s tillsynsförordning för kreditinstitut och värdepappersföretag 6 används beteckningen ägarintresse och har samma definition som i det nya redovisningsdirektivet. I det nya redovisningsdirektivet är den engelska beteckningen participating interest medan den i tillsynsförordningen är participation. Här är alltså den svenska översättningen inget problem trots ett olyckligt ordval i de engelska versionerna av de två rättsakterna från EU. Noteras kan att tillsynsförordningen, eftersom det är en förordning, blir direkt tillämplig utan att först implementeras i svensk lag. Begreppet ägarintresse finns således redan nu i regelverk som ska tillämpas av svenska kreditinstitut och värdepappersbolag och har där samma innebörd som det som föreslås betecknas strategiskt andelsinnehav i ÅRL. På försäkringssidan är det annorlunda. Där används i solvens 2-direktivets 7 artikel 13.20 beteckningen ägarintresse för något som inte har samma definition som i det nya redovisningsdirektivet. Här är de engelska beteckningarna participation i solvens 2-direktivet att jämföra med det nya redovisningsdirektivets participating interest. Här har således den svenska översättningen skapat ett problem så tillvida att samma beteckning används på svenska för något som har olika definitioner och där den engelska beteckningen skiljer sig mellan direktiven. Solvens 2-direktivet är under implementering för närvarande. Noteras kan också att det som på engelska betecknas participation har olika definition i en jämförelse mellan solvens 2-direktivet och tillsynsförordningen för kreditinstitut och värdepappersbolag. Begreppsförvirringen är således inte något som kan lösas utan att ändring sker i EU:s rättsakter. FI är av den uppfattningen att det, mot bakgrund av vad som beskrivits ovan, torde skapa minst förvirring om ÅRL inte inför beteckningen strategiskt andelsinnehav utan i stället använder ägarintresse. 6 Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 575/2013 av den 26 juni 2013 om tillsynskrav för kreditinstitut och värdepappersföretag och om ändring av förordning (EU) nr 648/2012. Se artikel 4.1 led 35 för definitionen av ägarintresse. 7 Europaparlamentets och rådets direktiv 2009/138/EG av den 25 november 2009 om upptagande och utövande av försäkrings- och återförsäkringsverksamhet (Solvens II) 5
Andra grundläggande redovisningsprinciper I utredningen föreslås att företag framgent endast ska få kunna avvika från en av de grundläggande principerna, den om kvittningsförbud, och då enbart om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed och rättvisande bild. I nuvarande ÅRL kan avvikelse ske från samtliga grundläggande principer angivna i 2 kap. 4, om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed och rättvisande bild. FI anser att denna bestämmelse ska kvarstå i ÅRL eftersom utredningens förslag annars gör det omöjligt för företag att t.ex. byta redovisningsprinciper utan att bryta mot lag. Detta är en orimlig konsekvens och inget som utredningen har kommenterat. Utredningen hänvisar till artikel 6.2 i det nya redovisningsdirektivet där det anges att avvikelse från de grundläggande principerna endast får tillåtas vad avser kvittningsförbudet. Det finns emellertid en möjlighet för medlemsländerna att i enlighet med artikel 4.4 tillåta att avvikelse från bestämmelser i direktivet om tillämpningen är oförenlig med rättvisande bild. FI anser, med stöd av artikel 4.4, att företag även framgent ska kunna avvika från de grundläggande principerna i 2 kap. 4 ÅRL om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed och rättvisande bild. Angående möjligheten att byta redovisningsprincip måste det dessutom anses vara underförstått, såväl enligt det nya redovisningsdirektivet som enligt förslaget till ÅRL, att ett företag under vissa omständigheter kan behöva ändra redovisningsprinciper. Varför finns det annars regler om att räkna om jämförelsetal vid ändrade redovisningsprinciper? Hur kan ett företag annars följa lag om en lagändring innebär att redovisningsprinciperna måste ändras? Regler kring väsentligt och oväsentligt Utredningen föreslår att det i 2 kap. 4a ÅRL införs en definition av begreppet oväsentlig. Det nya redovisningsdirektivet, liksom IFRS, definierar istället begreppet väsentlig. FI anser att ÅRL ska följa direktivet och, i likhet med internationell men också nationell normgivning (se Bokföringsnämndens K3- reglverk), ska definiera väsentlig och inte oväsentlig. Definitionen i förslaget bygger på att det som inte är väsentligt enligt nu gängse definition av väsentlig, är oväsentligt. I praktiken finns det emellertid en gråzon mellan vad som är väsentligt respektive oväsentligt. Genom den föreslagna lydelsen av ÅRL finns således en mycket stor risk för att begreppen får en ny innebörd som innebär att mindre information kommer att lämnas framöver. Att döma av förslaget till ny lydelse av 7 kap. 3 a ÅRL tycks även utredningen anse att det finns en gråzon mellan vad som är väsentligt och vad som är oväsentligt. I den aktuella paragrafen, som är en av de paragrafer som reglerar skyldigheten att upprätta koncernredovisning, stadgas att koncernredovisning ska upprättas om två eller flera dotterföretag tillsammans är av mer än oväsentlig betydelse. Utredningen motiverar varför den valt att definiera oväsentlig istället för väsentligmed att den fann det naturligt med tanke på att utredningen hade att 6
införa en generell möjlighet att avvika från ÅRL:s bestämmelser när en effekt av en sådan avvikelse är oväsentlig, se sidan 240 i utredningen. FI konstaterar dock att såväl IFRS-regelverket som det nya redovisningsdirektivet definierar väsentlig trots att dessa regelverk också har en bestämmelse som ger en generell möjlighet att avvika om avvikelsen är oväsentlig. Ett annat problem med formuleringen av förslaget till 2 kap. 4a ÅRL är att paragrafen i sin inledning enbart fokuserar på bestämmelser i ÅRL som handlar om effekten av en avvikelse. Flera paragrafer i ÅRL handlar även om att något (t.ex. en upplysning i 7 kap. 14 eller ett strategiskt andelsinnehav i 7 kap. 25 ) är oväsentligt. FI anser att definitionen skulle vinna på att även klargöra att något är väsentligt om utelämnande av information eller annan avvikelse från lagen kan antas påverka de beslut som användare fattar, se nedan för förslag till ny formulering av den aktuella paragrafen. FI anser också att sista meningen i den aktuella paragrafen är svår att förstå. FI föreslår följande nya lydelse av paragrafen: Vid tillämpningen av bestämmelser i denna lag om att ett företag får avvika från bestämmelser i lagen om effekten av avvikelsen är oväsentlig eller något är oväsentligt gäller följande: Utelämnande av information eller annan avvikelse från lagen ska anses väsentlig om ett utelämnande eller avvikelse, sett enskilt eller tillsammans med andra utelämnanden eller avvikelser från lagen, kan antas påverka de beslut som användare fattar. I avsnitten nedan om de övriga årsredovisningslagarna kommenteras möjligheten att göra oväsentliga avvikelser från vissa regler i dessa lagar. I avsnittet rubricerat ÅRKL kommenteras även motsvarande regler i ÅRL. Vinstdisposition Utredningen föreslår att ÅRL ska innehålla regler om att aktiebolag och ekonomiska föreningar ska lämna förslag till vinstdisposition i såväl not (5 kap. 38 ) som i förvaltningsberättelse (6 kap. 2 ). Det är emellertid enbart de aktiebolag och ekonomiska föreningar som är att kategorisera som medelstora, stora respektive företag av allmänt intresse som blir tvungna att lämna vinstdisposition i såväl not som i förvaltningsberättelsen. Kravet på information i not är nytt och följer av det nya redovisningsdirektivet. Det nya redovisningsdirektivet tillåter inte att ett krav på sådan notinformation ställs på de små företagen. FI anser att det är bra att de små aktiebolagen och ekonomiska föreningarna även framgent ska lämna förslag till vinstdisposition i förvaltningsberättelsen. För att övriga aktiebolag och ekonomiska föreningar ska slippa att lämna informationen på två ställen i årsredovisningen föreslår FI att det införs en möjlighet för dessa företag att bara lämna informationen i not givet att en hänvisning till noten lämnas i förvaltningsberättelsen. Specifikation av förändringen i eget kapital Utredningen föreslår att aktiebolag och ekonomiska föreningar ska specificera förändringen i eget kapital i förvaltningsberättelsen (6 kap 2 ÅRL). 7
Specifikationen behöver bara lämnas om det föreligger ett förslag om värdeöverföring. FI anser att aktiebolag och ekonomiska föreningar alltid ska specificera förändringen i eget kapital och att specifikationen alternativt ska kunna lämnas i en egen räkning eller i not. K3-regelverket tillåter att uppgifterna lämnas antingen i not eller i egen räkning (se punkt 6.2 i de allmänna råden) och de noterade företagen ska sedan flera år, i linje med IFRS-regelverket, lämna specifikationen av förändringen i eget kapital i en egen räkning. Specifikationen är viktig framförallt när det förekommer transaktioner och händelser som redovisas direkt mot eget kapital, eller, såsom i företag som följer RFR 2, transaktioner/händelser som redovisas i övrigt totalresultat. Det är i annat fall svårt att veta varför de olika posterna inom eget kapital har förändrats. Utöver de faktiska vinstdispositionerna (vilka kan avvika från de föreslagna) kan det t.ex. vara fråga om kassaflödessäkringar, värdeförändringar på finansiella instrument som tillhör kategorin finansiella tillgångar som kan säljas (värdeförändringarna ska redovisas mot fonden för verkligt värde istället för i resultaträkningen), utgivande av personaloptioner och omräkningsdifferenser hänförliga till utländska filialer. Specifikationen är extra viktig vad avser förändringen av koncernens egna kapital då det i koncernredovisningen finns ännu fler transaktioner/händelser som inte redovisas i resultaträkningen. Till skillnad från nuvarande ÅRL innehåller utredningens förslag inget krav på specifikation av koncernens egna kapital. FI anser det synnerligen angeläget att ÅRL även framgent innehåller ett krav på specifikation av förändringen i koncernens egna kapital. Upplysning om kvotvärde På sidan 316 i utredningen motiveras ett krav på upplysning om kvotvärde, för alla utom de små företagen, med att Kvotvärdet kan förhållandevis enkelt förändras från en tid till en annan, t.ex. genom en fondemission. Utredningen framhäver emellertid att det i ett tidigare lagstiftningsärende inte ansetts nödvändigt att kräva upplysning om aktiernas nominella belopp, eftersom detta lätt kunde räknas fram genom att aktiekapitalet dividerades med antalet aktier. Således har nuvarande bestämmelse i 5 kap. 14 tredje stycket ÅRL inget krav på upplysning om kvotvärde trots artikel 43.1 led 4 i det fjärde direktivet. FI menar på att ett kvotvärde är lika lätt att räkna ut som det var att räkna ut det nominella beloppet. Ska upplysningar krävas om kvotvärde behöver således motivet för att nu införa ett sådant krav i 5 kap. 37 vara ett annat än det som framförs på sidan 316 i utredningen. Regler om redovisning av förvärvade egna aktier Utredningen föreslår att de nuvarande reglerna i 5 kap. 14 andra stycket ÅRL om redovisning av förvärvade egna aktier flyttas till 6 kap. 2. FI finner det 8
mer naturligt att de flyttas till 4 kap. 14 som också handlar om egna aktier och hur sådana ska hanteras i företagets redovisning. Eventualförpliktelser, ställda säkerheter m.m. På sidan 295 i utredningen, stycket före rubriken Utredningen, konstateras att kompletterande normgivning inte innehåller något absolut förbud mot att upplysning om ansvarsförbindelser utelämnas med hänvisning till att det är osannolikt att åtagandet behöver infrias. FI vill framhäva att Rådet för finansiell rapportering i sin rekommendation RFR 2, den version som uppdaterades januari 2014, i punkt 1 avseende IAS 37 skriver att Det får anses följa av förarbetena till ÅRL att ett företag alltid ska lämna upplysning avseende tecknade borgensåtaganden och liknande åtaganden som ansvarsförbindelse. Detta ska läsas mot bakgrund av att IAS 37 punkt 86 kräver att upplysning ska lämnas om alla eventualförpliktelser såvida inte sannolikheten för reglering av dessa är ytterst liten. Denna uppdaterade version av RFR 2 kommenteras inte av utredningen. I sammanhanget är det också av betydelse att Bokföringsnämnden i ett yttrande till Blekinge tingsrätt den 15 februari 2013 på sidan 5 skriver att När det gäller ett borgensåtagande kan dock sannolikheten för ett utflöde aldrig anses vara så liten att det kan komma ifråga att underlåta att upplysa om åtagandet, se Bokföringsnämndens hemsida under Skrivelser/Yttranden till domstol. 2. ÅRKL och ÅRFL Generellt ÅRKL och ÅRFL De synpunkter som FI, tidigare i detta yttrande, framfört avseende ÅRL, berör, med ett undantag 8, även lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag (ÅRKL) och lagen om årsredovisning i försäkringsföretag (ÅRFL) eftersom dessa två lagar hänvisar till de reglerna i ÅRL. Härutöver noteras att i förslagen till ändringar av ÅRKL och ÅRFL saknas en hänvisning till 3 kap. 4 andra stycket ÅRL, ett stycke som är nytt i förslaget till ändring av ÅRL. Enligt detta lagrum ska ett företag, om en tillgång, avsättning eller skuld avser flera än en post i balansräkningen, upplysa om förhållandet till andra poster antingen under den post där den tas upp eller i not. Den föreslagna regeln i ÅRL har tillkommit till följd av artikel 12.1 i det nya redovisningsdirektivet. Den artikeln jämställs i bilaga VII till det nya redovisningsdirektivet med artikel 13.1 i det fjärde direktivet, en artikel som ingår i den lista av bestämmelser som ska följas enligt bank- respektive försäkringsredovisningsdirektivet. Hänvisningar i bank- och försäkringsredovisningsdirektiven, till de upphävda fjärde och sjunde direktiven, ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga VII till det nya redovisningsdirektivet, enligt artikel 52 i det nya redovisningsdirektivet. 8 Synpunkterna som lämnats avseende företag av allmänt intresse. 9
Vad gäller införandet av den nya definitionen av intresseföretag och införandet av begreppet gemensamt styrda företag föreslår FI att en samordning sker med regeringens arbete med att genomföra solvens 2-direktivet för försäkringsföretag. FI delar utredningens uppfattning att posterna Extraordinära intäkter och Extraordinära kostnader ska tas bort från uppställningsformerna för resultaträkningen i ÅRKL och ÅRFL. FI har redan beaktat den internationella utvecklingen på detta område i sina egna föreskrifter på redovisningsområdet. Synpunkter på ytterligare ett område som berör såväl ÅRKL som ÅRFL behandlas under ÅRKL nedan. Synpunkterna har placerats där då de, för att förstås rätt, behöver en introduktion som går in på detaljer i ÅRKL eller ÅRFL. Det handlar om de generella bestämmelserna om oväsentliga avvikelser ÅRKL FI anser att de olika paragraferna om oväsentliga avvikelser behöver begränsas i flera avseenden eller så behöver det klargöras att de i många fall inte är tillämpliga. FI gör följande noteringar: 3 kap. 5 (avvikelse från 1-4 och bilagorna 1 och 2 till lagen) borde tas bort helt. Att vissa avvikelser tillåts framgår redan av 3 kap. 2 genom hänvisning till 3 kap. 13 i ÅRL (och får följdeffekt på 3 kap. 1 första stycket ÅRKL och bilagorna till lagen) samtidigt som dessa avvikelser begränsas i 3 kap. 3. Bestämmelserna i 3 kap. 1 andra och tredje styckena ÅRKL är får-regler (dvs. bestämmelser som tillåter något) och det kan således inte finnas något behov att göra avvikelser från dessa regler. 4 slutligen, innehåller bestämmelser om vilka poster inom eget kapital som olika typer av kreditinstitut och värdepappersbolag ska redovisa och vilka av dessa poster som utgör bundet eget kapital. Dessa bestämmelser är, enligt FI, inte av en sådan karaktär att avvikelser från lagen kan anses vara oväsentliga. Bestämmelsen i 4 kap 7 (avvikelse från 1-6 ) borde inte omfatta bland annat 1. 1 innehåller (se hänvisningen till 4 kap. 17 ÅRL) möjligheten att göra oväsenliga avvikelser från de regler i ÅRL som ÅRKL hänvisar till i just 1. Bestämmelsen i 4 kap. 7 borde inte heller omfatta någon möjlighet att göra oväsentliga avvikelser från 2 1 (klargör att en bank inte får skriva upp enläggningstillgång utan medgivande av FI), 2 (begränsar möjligheten att skriva upp vissa poster till ett högre värde än vad som medges av FI), 3 (begränsar användningen av uppskrivningsfonden), 4 (klargör att det är allmän domstol som ska pröva huruvida ett kreditmarknadsbolag får ta uppskrivningsfonden i anspråk för att täcka förlust), 5 (tillåter viss värderingsmetod om FI medger det) och 7 (är en får-regel ). Alla dessa bestämmelser är, enlig FI, av en sådan karaktär att de ska följas utan någon som helst avvikelse eller är får-regler. 10
Bestämmelsen i 4 kap. 7 borde inte heller omfatta någon möjlighet att göra oväsentliga avvikelser från 4. Enligt den paragrafen begränsas möjligheten att ta upp vissa utgifter som tillgångar. Enligt FI är bestämmelsen av sådan karaktär att den ska följas utan någon som helst avvikelse. Bestämmelsen i 5 kap. 8 (avvikelse från 1-7 ) borde inte omfatta bland annat 1. 1 innehåller (se hänvisningen till 5 kap. 5 ÅRL) möjligheten att göra oväsenliga avvikelser från de regler i ÅRL som ÅRKL hänvisar till i just 1. Bestämmelsen i 5 kap. 8 borde inte heller omfatta vissa bestämmelser i 2, exempelvis de i punkt 1 (reglerar att det är FI som kan ge tillstånd att utelämna uppgift om dotterföretag) och 2 (en får-regel ). Bestämmelsen i 5 kap. 8 borde inte heller omfatta flera av bestämmelserna i övriga paragrafer i det femte kapitlet. Ett uppenbart exempel är den i 5 2 som stadgar att posten Kreditförluster, netto (post 12) ska delas upp i nedskrivningar respektive återföringar av nedskrivningar. För ett kreditinstitut är detta en mycket central upplysning där beloppen, även om de skulle vara små, är av stort intresse. Noteras kan också att 5 1 enbart innehåller ett krav på att specificera vissa större belopp. En sådan typ av bestämmelse innebär att informationen som krävs inte kan anses vara oväsentlig. Såsom framgår av noteringarna avseende möjligheten att göra oväsentliga avvikelser från vissa regler i ÅRKL ovan, och enligt vissa regler i ÅRFL nedan, har FI kommit till slutsatsen att den generella bestämmelsen om oväsentliga avvikelser i 3 kap. 5 ÅRKL respektive 3 kap. 6 ÅRFL i sin helhet inte fyller någon funktion. FI anser det därför synnerligen angeläget att denna paragraf tas bort ur respektive lag. Förekomsten av en bestämmelse skapar rimligen en förväntan hos företagen att bestämmelsen skulle kunna vara applicerbar. Om bestämmelsen inte kan tänkas vara det, skapar den förvirring och onödig komplikation för företagen och andra. Såsom noterats har FI även kommit till slutsatsen att de generella bestämmelserna om oväsentliga avvikelser i de övriga kapitlen i ÅRKL och ÅRFL i stor utsträckning saknar funktion. Det kan möjligen hävdas att det inte kan göra någon skada av att i en bestämmelse om att oväsenliga avvikelser får göras, inkludera t.ex. får-regler, eftersom det inte är applicerbart att göra avvikelser från sådana regler. Det kan också tyckas att företagen själva måste kunna komma till slutsatsen att en avvikelse från en viss bestämmelse aldrig kan vara oväsentlig. FI anser dock att det är olämpligt att ha de föreslagna generella avvikelsereglerna i respektive kapitel då de är tillämpliga i så liten utsträckning. Det ger en skev bild av applicerbarheten. Det är många aspekter 11