SVARSMALL REVISORSEXAMEN Del I Maj 2010 Revisorsnämnden 2010
1. Zodoc AB (24 poäng) Deluppgift 1.1 a) Revisorn får inte till en enskild aktieägare eller till någon utomstående obehörigen lämna upplysningar (9 kap 41 ABL). Om de nya ägarnas frågor till dig ställs på ett styrelsemöte i deras funktion som styrelse och inte som enskilda aktieägare kan du däremot lämna dem upplysningar (9 kap 6 ABL). EtikR 1 Yrkesetiska regler Regel 5 stöder resonemanget genom att uttala att revisorn ska verka för att revisionskunden iakttar gällande regler i sin löpande förvaltning. Revisorn har härvid att påtala dessa för de personer som berörs inom företaget. b) Du förklarar att vad gäller auktoriserad revisor och godkänd revisor som avlagt examen (tillsammans benämnda särskilt kvalificerade revisorer) finns det inte några skillnader avseende vilka aktiebolag de kan vara revisorer i, vare sig enligt lag eller enligt t ex Börsens Regelverk för emittenter. En godkänd revisor som inte avlagt examen (kvalificerad revisor) får inte ensam skriva under så kallade större bolags eller större koncerners revisionsberättelse. Bolagsverket kan efter ansökan besluta om att bolag istället för särskilt kvalificerad revisor får utse viss kvalificerad revisor. Ett sådant beslut gäller högst fem år (Se 9 kap 15 ABL, 12 och 15 Revisionslagen samt EtikU 7 Vilket företag ska ha vilket slag av revisor?). Deluppgift 1.2 a) Om Zodoc väljer att tillämpa BFNAR 2000:4 betraktas bägge hyresformerna som operationella leasingavtal. Hyran/leasingavgiften intäktsförs i den period som avses. För Zodoc innebär det att tillgångarna finns med i balansräkningen och att resultatet redovisas linjärt i resultaträkningen över hyresperiodens längd. Om Zodoc i stället väljer att tillämpa RR är det avgörande om de ekonomiska riskerna och fördelarna som förknippas med ägandet av ett objekt i allt väsentligt övergår till kunden. I sådant fall utgör hyresformen finansiell leasing (RR 6:99 p 35 38): Tillverkare eller återförsäljare som ingår ett finansiellt leasingavtal med en kund ska redovisa försäljningsvinst eller förlust i enlighet med de principer som annars tillämpas vid försäljning Utöver detta tillkommer en finansiell intäkt som redovisas över leasingperioden Skillnad mellan försäljningsintäkten och kostnad såld vara utgör vinst eller förlust vid försäljningen Skotrarna redovisas ej i balansräkningen hos Zodoc, däremot redovisas en fordran på leasetagaren När de ekonomiska riskerna och fördelarna som förknippas med ägandet kvarstår hos Zodoc, utgör hyresformen operationell leasing (RR 6:99 p 43-48): Intäkterna periodiseras och intäktsförs linjärt Kostnaderna redovisas när de uppstår Skotrarna redovisas som anläggningstillgångar och skrivs av över nyttandeperioden
b) Exempel på fördelar och nackdelar: En fördel avseende både finansiell och operationell leasing är att köparen av snöskotern inte behöver ha finansiella resurser för mer än de hyror som efterhand ska betalas. Detta ger kunden fler alternativ och borde leda till att skotrarna blir lättare att sälja. Beroende av hur Zodoc vill visa sitt resultat är den ena eller den andra formen av finansieringslösning att föredra. Med finansiell leasing tas resultatet av transaktionen direkt med undantag för den finansiella intäkten som redovisas över kontraktets löptid, vid operationell leasing fördelas hela intäkten på kontraktets löptid. Kostnaden tas i form av avskrivningar. En potentiell nackdel för både operationell och finansiell leasing är att likviden inte kommer in omedelbart utan sprids över kontraktets löptid. Detta kompenseras dock av ränteintäkter. En annan nackdel är att det finns en risk för att Zodoc kan bli tvungen att ta tillbaka skotrar från kunder som inte kan betala. Beroende av skick kan dessa vara svåra att sälja. c) Påverkan på nyckeltal sett ur leasegivarens perspektiv: Operationell leasing: Soliditet skotrarna redovisas som anläggningstillgångar till anskaffningsvärde, intäkterna tas löpande under hyresperioden. Balansomslutningen är lägre än vid finansiell leasing och eget kapital är motsvarande lägre vilket initialt ger en lägre soliditet än vid finansiell leasing. Rörelsekapitalet rörelsekapitalet påverkas ej av vald hyresform då vare sig anläggningstillgångar eller finansiella fordringar/skulder ingår i rörelsekapitalet. Finansiell leasing: Soliditet fordran på leasetagaren ökar balansomslutningen, dock redovisas hela intäkten (exklusive ränteintäkt) vid försäljningen vilket ökar eget kapital och soliditeten blir således högre initialt än vid operationell leasing. Över tiden utjämnas skillnaden. Rörelsekapitalet rörelsekapitalet påverkas av vald hyresform då kortfristig del av finansiella fordringar kommer att ingå i rörelsekapitalet. d) Med anläggningstillgång förstås tillgång som är avsedd att stadigvarande brukas eller innehas i verksamheten. Med omsättningstillgång avses annan tillgång (4 kap 1 ÅRL). Avsikten med innehavet är avgörande för tillgångens klassificering. Dessa skotrar säljs som begagnade vid slutet av säsongen, d v s säljs i den normala rörelsen, och bör därför klassificeras som omsättningstillgångar (BFN U 87:4). Deluppgift 1.3 Transaktionen kan genomföras utan några negativa aktiebolagsrättsliga konsekvenser. Förutsättningarna är att det finns full täckning för bolagets bundna egna kapital i Gejlof AB för hela värdeöverföringen, att inga borgenärsintressen kan bli åsidosatta och att beslutet är försvarligt med hänsyn till bolagets ställning i övrigt. Det handlar om annan värdeöverföring enligt 17 kap 1 p 4 ABL och denna värdeöverföring har beslutats av de båda aktieägarna i samförstånd och den är därmed tillåten.
Deluppgift 1.4 a) De 15 % av aktierna som förvärvades 1 januari 2008 redovisas fram till den 31 december 2009 enligt anskaffningsvärdemetoden i Zodoc AB (4 kap 3 ÅRL). Något koncernförhållande existerade inte. b) Det sammanlagda innehavet, efter förvärvet av ytterligare 45 %, uppgår till 60 %, d v s Mestra är efter detta ett dotterbolag till Zodoc och hela innehavet ska redovisas enligt förvärvsmetoden (7 kap 20 ÅRL). Detta innebär att Zodoc ska göra två förvärvsanalyser, en för det första och en för det andra förvärvet (RR 1:00 p 78). Vägledningen i RR 1:00 är knapphändig och istället får jag söka vägledning i RR 13 Intresseföretag, bilaga 1 om successiva förvärv. Tillgångsvärdet beräknas till det belopp som skulle ha redovisats om metoden hade använts redan från respektive förvärvstidpunkt. Den eventuella förändring som uppstår redovisas direkt mot eget kapital som en justeringspost. Vid förvärvet av den första andelen motsvarade köpeskillingen andelen av nettotillgångarna i Mestra, varför inga justeringar behöver göras. Vid det andra förvärvet beräknas goodwill som köpeskillingen minus andelen av nettotillgångarna. c) I och med att Mestra nu är ett dotterbolag till Zodoc så ska hela dess balans- och resultaträkning konsolideras i Zodoc-koncernen. Minoritetsintresset på 40 % är den del av Mestras nettotillgångar och resultat som inte ägs av moderföretaget. Minoritetsintresset beräknas på basis av de värden som redovisas i dotterföretagets redovisning, vid behov justerat till koncernmässiga redovisningsprinciper. Minoritetsintresset redovisas som en särskild post mellan eget kapital och skulder i balansräkningen och i koncernresultaträkningen som en justeringspost omedelbart före periodens nettoresultat (RR 1:00 p 11). Mestras förvärvade eget kapital elimineras i enlighet med förvärvsanalysen och avskrivning görs på den koncerngoodwill som uppkommit.
2. Qimla AB Deluppgift 2.1 a) Vägledning går att finna i RS 401 Revision i en datorstödd informationssystemmiljö. Med generella IT-kontroller menas kontroller som har generell påverkan på de program som används i IT-miljön. Exempel på områden i IT-miljön för generella kontroller är: Programutveckling och underhåll Systemprogramvarustöd Drift Fysisk säkerhet Åtkomstbehörigheter b) De generella IT-kontrollerna bidrar indirekt till att jag kan uppfylla många eller samtliga räkenskapspåståenden. Generella IT-kontroller är själva basen för att jag ska kunna förlita mig på att övriga kontroller i verksamheten fungerar effektivt och på avsett sätt. Detta gäller både automatiserade och manuella kontroller. Jag börjar med att ta ställning till om det behövs specialistkunskaper avseende ITsystem, vilket är troligt om inte bolaget använder enkla standardsystem. I det fortsatta arbetet kartlägger och bedömer vi bolagets kontroller, med fokus på nyckelkontroller, och noterar samtidigt eventuell avsaknad av kontroller eller brister i kontrollerna. Vi avgränsar oss dock till system och kontroller med påverkan på den finansiella rapporteringen. För att försäkra oss om att identifierade befintliga kontroller fungerar effektivt ska vi testa dessa. c) Vid brister i generella IT-kontroller är ett första steg att kartlägga vilka eventuella kompenserande kontroller som kan finnas. Om inga kompenserande kontroller finns på plats ökar sannolikt revisionsrisken och därmed behöver jag utöka detaljgranskningen. Detta kan leda till att granskningen kan bli mycket omfattande och revisionen mindre effektiv. Deluppgift 2.2 a) Inför varje uppdrag måste jag pröva mitt oberoende i enlighet med Revisorlagen 21 och analysmodellen. Tänkbara hot är partsställningshot och självgranskningshot. I enlighet med EtikR 1 Yrkesetiska regler 290.204 är vissa tjänster utförda av byråns Corporate Finance-avdelning av sådan art att de hot mot oberoendet som uppstår är så betydande att inga åtgärder kan vidtas för att hoten ska reduceras till en acceptabel nivå. Exempel på sådana tjänster är t ex handel med kundens aktier. I den här situationen ser jag två alternativ, antingen avstår vi från att åta oss försäljningsuppdraget eller så avgår jag som revisor.
b) Skillnaden mellan olika typer av intygande med avseende på uppdragets karaktär, uttalanden och mottagare av intyget framgår i Ramverk för bestyrkandeuppdrag samt RS 800, SÖG 2410 och SNT 4400 och illustreras nedan: RS 800 Revisors rapport avseende revisionsuppdrag med särskilt syfte SÖG 2410 Översiktlig granskning av finansiell delårsinformation utförd av företagets valda revisor SNT 4400 Uppdrag att utföra granskning enligt särskild överenskommelse rörande finansiell information Bestyrkandeuppdrag Bestyrkandeuppdrag Icke-bestyrkandeuppdrag Uttalande med hög men inte Uttalande med begränsad Rapportering av faktiska absolut säkerhet Trepartsrelation uttalar en slutsats som andra användare förlitar sig på säkerhet (negativt uttalande) Trepartsrelation uttalar en slutsats som andra användare förlitar sig på iakttagelser Två- eller trepartsrelation Rapporten är förbehållen de parter som kommit överens om uppdraget Deluppgift 2.3 a) Moderbolagets bokförda värde på innehavet i Distrikus uppgår till 750 tkr. Realisationsresultatet i moderbolaget blir 15 000 tkr minskat med bokfört värde 750 tkr, d v s 14 250 tkr. b) År A Resultat efter skatt i Distrikus AB B Återläggning av avskrivningar på goodwill C Justering för uppskjuten skatt A+B+C Summa koncernmässigt resultat Summa nettotillgångar, ackumulerat Distrikus IB - 750 2007 1 250 1 000-300 1 950 2 700 2008 1 500 1 000-300 2 200 4 900 2009 500 500-150 850 5 750 Summa 3 250 2 500-750 5 000 Försäljningslikviden, 15 000 tkr, minskat med koncernmässiga nettotillgångar om 5 750 tkr ger 9 250 tkr i realisationsresultat för koncernen. c) Vid beräkningen av resultatet i moderbolaget jämförs köpeskillingen enbart med anskaffningsvärdet för aktierna i dotterbolag. I koncernen jämförs köpeskillingen med de koncernmässiga nettotillgångar som kan hänföras till dotterbolaget. Vad avser Distrikus består summa nettotillgångar som tillkommit i koncernen efter förvärvet av inkråmet av resultat efter skatt på 3 250 tkr, återläggning av de avskrivningar som görs på inkråmsgoodwill i juridisk person eftersom koncernen tillämpar IFRS med 2 500 tkr samt avdrag för den skatteffekt om summa 750 tkr som bokas i takt med återläggning av avskrivningarna på goodwill i Distrikus. Till detta ska läggas nettotillgångar i Distrikus som vid tidpunkten för förvärvet uppgick till 750 tkr.
Skillnaden mellan realisationsresultatet i moderbolaget respektive koncernen är minus 5 000 tkr som måste justeras genom att minska resultatet i koncernen med 5 000 tkr. Försäljningslikvid 15 000 Bokfört värde i moderbolaget -750 Realisationsresultat i 14 250 moderbolaget Förändring av nettotillgångar -5 000 i koncernen Realisationsresultat i 9 250 koncernen Deluppgift 2.4 Nej, den tänkta hanteringen är inte korrekt enligt IFRS. Kraven i IAS 37 Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar uppfylls inte. Förpliktelser som på balansdagen är säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till belopp eller tidpunkt ska redovisas som avsättningar. Detta krav uppfylls inte av Qimla. Enligt denna ska ett bolag ha en befintlig förpliktelse som en följd av en inträffad händelse vilket inte är fallet. De specifika kraven för avsättningar för omstruktureringar är inte heller uppfyllda (p 70-83). Qimla har inte gjort något av följande: Fattat något beslut Kommunicerat beslutet Upprättat en detaljerad plan Preciserat belopp Påbörjat genomförande Att reservera för säkerhets skull är inte korrekt.