IFRS i fokus Mars 2014 Innehåll Nya och ändrade standarder 2014 Nya och ändrade standarder efter 2014 Sammanställning över nya och ändrade standarder Sid 2 4 6 I detta nummer av IFRS i fokus går vi igenom de nya reglerna som ska tillämpas från 1 januari 2014 och som kan påverka delårsrapporten för första kvartalet 2014. Syftet är att du snabbt ska kunna få en översikt av dessa nyheter och ändringar. Vi beskriver kortfattat det så kallade Package of five, dvs. de nya och ändrade standarderna avseende koncernredovisning, samarbetsarrangemang, intresseföretag samt upplysningar relaterat till dessa standarder (för en fördjupad genomgång av dessa nya standarder hänvisar vi till IFRS i fokus oktober 2011). Vidare innehåller detta nummer av IFRS i fokus ändringarna avseende kvittningsregler, upplysningar om återvinningsvärde vid nedskrivningar samt ändrade regler vid byte av motpart vid tillämpning av säkringsredovisning. Vi går även igenom det nya tolkningssuttalandet IFRIC 21 Levies. Därefter beskriver vi de nya och ändrade standarder och tolkningar som ska börja tillämpas efter 2014. Avslutningsvis presenterar vi en sammanställning över samtliga nya och ändrade standarder och tolkningar som ska tillämpas från 2014 eller senare. Ansvarig för IFRS i fokus: Jessica Engman E-post: jengman@deloitte.se Tel: 075-246 21 93
Nya och ändrade standarder 2014 The package of five Företag inom EU ska tillämpa IASB:s (International Accounting Standards Board) paket om fem standarder avseende koncernredovisning, sammarbetsarrangemang, intresseföretag samt upplysningar; tre nya standarder IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12 samt ändringar i två befintliga standarder, IAS 27 och IAS 28 från och med 1 januari 2014. De huvudsakliga kraven i dessa fem standarder beskrivs nedan: IFRS 10 Koncernredovisning ersätter de delar av IAS 27 Koncernredovisning och separata finansiella rapporter som inriktar sig på när och hur ett ägarföretag ska upprätta koncernredovisning. IFRS 10 ersätter också SIC-12 När ska ett företag för särskilt ändamål, ett SPE, omfattas av koncernredovisningen? i sin helhet. Syftet med IFRS 10 är att det endast ska finnas en grundförutsättning för konsolidering av samtliga företag oavsett karaktären på investeringsobjektet. Den grundförutsättningen är bestämmande inflytande. Definitionen av bestämmande inflytande innefattar följande tre delkomponenter: a) inflytande över investeringsobjektet, b) exponering för, eller rätt till, rörlig avkastning från engagemanget i investeringsobjektet, samt c) möjlighet att använda inflytandet över investeringsobjektet till att påverka sin avkastning. IFRS 10 innehåller detaljerad vägledning om hur ett företag ska tillämpa principen om bestämmande inflytande i ett antal olika situationer, inklusive agentrelationer och innehav av potentiella rösträtter. IFRS 11 Samarbetsarrangemang ersätter IAS 31 Andelar i Joint Ventures och SIC-13 Överföring av icke-monetära tillgångar från en samägare till gemensamt styrt företag. IFRS 11 klassificerar samarbetsarrangemang antingen som en gemensam verksamhet eller som ett joint venture. Avgörande för klassificeringen som en gemensam verksamhet eller ett joint venture är parternas rättigheter och förpliktelser enligt samarbetsavtalet/-n. Enligt IFRS 11 ska kapitalandelsmetoden användas för redovisning av andelar i joint ventures. Det är därmed inte längre tillåtet att använda klyvningsmetoden för joint ventures. För gemensam verksamhet ska en metod som påminner om klyvningsmetoden tillämpas. IFRS 12 Upplysningar om andelar i andra företag ska tillämpas för företag som innehar andelar i dotterföretag, samarbetsarrangemang, intresseföretag eller strukturerade företag som inte konsolideras. IFRS 12 fastställer mål för upplysningar och specificerar de upplysningar som ett företag måste lämna som minimum för att uppfylla dessa mål. Företag ska lämna information som hjälper användare av dess finansiella rapporter att bedöma karaktären av och risker hänförliga till innehav i andra enheter, samt den påverkan som dessa innehav har på företagets finansiella rapporter. I juni 2012 publicerade IASB ändringar i IFRS 10, IFRS 11 och IFRS 12 för att tydliggöra vissa övergångsbestämmelser vid första tillämpningen av dessa standarder. I november 2012 publicerade IASB ytterligare ändringar i IFRS 10, IFRS 12 och IAS 27 avseende investmentföretag. När ett företag uppfyller definitionen av ett investmentföretag ska företaget inte konsolidera sina dotterföretag utan innehaven ska värderas till verkligt värde i enlighet med reglerna i IFRS 9 Finansiella instrument (eller IAS 39 Finansiella Instrument: Redovisning och värdering). Nya upplysningskrav i delårsrapportering När ett företag blir eller upphör att vara ett investmentföretag ska det lämna upplysningar om statusändringen och orsakerna till ändringen. Ett företag som blir ett investmentföretag ska dessutom lämna upplysningar om statusändringens effekt på den redovisade periodens finansiella rapporter, bland annat följande: totalt verkligt värde per dagen för statusändringen för de dotterföretag som inte längre tas in i koncernredovisningen total vinst eller förlust, i förekommande fall, beräknat i enlighet med punkt B 101 i IFRS 10 den post eller de poster i resultatet i vilken vinsten eller förlusten redovisas (om den inte redovisas separat). Ändringar i IAS 32 Finansiella instrument: Klassificering Ändringarna i IAS 32 avseende kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder förtydligar hur kvittningsreglerna i IAS 32 ska tillämpas. Notera att med tillämpning 1 januari 2013 infördes utökade upplysningskrav i IFRS 7 avseende kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder. IFRS i fokus 2
Ändringar i IAS 36 Nedskrivningar I samband med att IFRS 13 togs fram, tillkom ett upplysningskrav avseende återvinningsvärdet. Detta upplysningskrav har nu tagits bort, och upplysningen behöver endast lämnas i samband med att nedskrivningar har skett. Upplysningskraven avseende varje väsentlig nedskrivning som redovisats under perioden har ändrats. I de fall återvinningsvärdet är verkligt värde efter avdrag för kostnader vid försäljning/utrangering, ska särskilda upplysningar lämnas mot bakgrund av införandet av IFRS 13. Nedan presenteras i korthet de upplysningskrav som ska lämnas: nivån i hierarkin för verkligt värde (enligt IFRS 13) som värderingen till verkligt värde av tillgången (den kassagenererande enheten) hänförs till i sin helhet (utan hänsyn till huruvida det finns observerbara indata för kostnader för försäljning/utrangering ). för värderingar till verkligt värde som hänförs till nivå 2 och nivå 3 i hierarkin för verkligt värde, en beskrivning av den värderingsteknik eller de värderingstekniker som används för värdering till verkligt värde efter avdrag för kostnader för försäljning/utrangering. Om det har skett en ändring av värderingsteknik ska företaget upplysa om denna ändring och anledningen eller anledningarna till ändringen. för värderingar till verkligt värde som hänförs till nivå 2 och nivå 3 i hierarkin för verkligt värde, uppgift om alla viktiga antaganden som ligger till grund för företagsledningens fastställande av verkligt värde efter avdrag för kostnader för försäljning/utrangering. Viktiga antaganden är sådana antaganden som mest påverkar tillgångens (de kassagenererande enheternas) återvinningsvärde. Företaget ska också lämna upplysningar om vilken kalkylränta (eller vilka kalkylräntor) som använts för den aktuella värderingen och tidigare värderingar om verkligt värde efter avdrag för kostnader för försäljning/utrangering beräknas med hjälp av en nuvärdesberäkning. Ändringar i IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering Ändringen innebär att säkringsredovisningen inte behöver avbrytas vid byte av motpart om vissa förutsättningar är uppfyllda. Den behöver inte avbrytas vid förfall eller avveckling av säkringsinstrumentet, om parterna till följd av gällande lagar och andra regler avtalar om att en eller flera clearingmotparter ersätter deras ursprungliga motpart och blir den nya motparten till var och en av parterna. IFRIC 21 Levies Tolkningen ger vägledning vid redovisning av avgifter och skatter (som inte är inkomstskatter) som staten eller liknande organ har påfört företaget. Tolkningen klargör vid vilken tidpunkt en skuld för sådana avgifter och skatter ska redovisas. Den förpliktigande händelsen som utlöser skyldigheten att betala avgiften eller skatten är den händelse som medför att en skuld ska redovisas. Ett vanligt exempel på en levy är fastighetsskatten. En skuld redovisas ej vid delårsperiodens slut om den förpliktigande händelsen inte har inträffat. Exempelvis, om den förpliktigande händelsen uppstår enbart vid slutet av räkenskapsåret, redovisas en skuld först vid den tidpunkten. Nya upplysningskrav i delårsrapportering Företag bör beakta kraven i IAS 34 avseende att lämna upplysningar om levies som är redovisade i delårsrapporten eller som kommer redovisas i framtida delårsrapporter. Exempelvis bör skuldförda levies kommenteras och så även den effekt det fått på kvartalets resultat och ställning. Notera att IFRIC 21 ännu inte är godkänd av EU. Den förväntas att bli godkänd under kvartal 2 2014. IFRS i fokus 3
Nya och ändrade standarder efter 2014 Förbättringar av IFRSer 2010 2012 cykel I IASB:s årliga förbättringsprojekt 2010-2012 cykel görs mindre ändringar i ett antal standarder som ska tillämpas från den 1 juli 2014 med retroaktiv tillämpning. Ändring i IFRS 2 Aktierelaterade ersättningar Definition av intjäningsvillkor Ändrar definitionen av intjäningsvillkor och marknadsvillkor samt lägger till separata definitioner för resultatvillkor och tjänstevillkor (vilka tidigare var en del av definitionen för intjäningsvillkor ). Ändring i IFRS 3 Rörelseförvärv Redovisning av villkorad köpeskilling i ett rörelseförvärv Tydliggör att villkorad köpeskilling som klassificeras som en tillgång eller skuld ska värderas till verkligt värde vid varje balansdag, med värdeförändringar via resultatet oavsett om den villkorade köpeskillingen är ett finansiellt instrument i enlighet med IAS 39 eller en icke-finansiell tillgång eller skuld. Ändringar i IFRS 8 Rörelsesegment Sammanslagning av rörelsesegment samt avstämning mellan de sammanlagda tillgångarna för rapporterbara segment och företagets tillgångar Kräver att företaget lämnar upplysningar om de bedömningar som företagsledningen gjort vid tillämpning av reglerna för sammanslagningar av rörelsesegment, inklusive en beskrivning av de sammanslagna rörelsesegmenten och de ekonomiska indikationer som bedömts vid fastställandet av huruvida rörelsesegmenten har liknande ekonomiska egenskaper. Vidare tydliggörs att ett företag enbart ska redovisa avstämning mellan de sammanlagda tillgångarna för rapporterbara segment och företagets tillgångar om segmenttillgångar regelbundet rapporteras till företagets högste verkställande beslutsfattare. Ändring i IFRS 13 Värdering till verkligt värde Kortfristiga fordringar och skulder Tydliggör att utgivandet av IFRS 13 samt ändringar I IFRS 9 och IAS 39 inte tar bort möjligheten att värdera ej räntebärande kortfristiga fordringar och skulder till nominellt belopp, om effekten av att inte diskontera är oväsentlig. Ändringar i IAS 16 Materiella anläggningstillgångar samt IAS 38 immateriella tillgångar Omvärderingsmetoden: proportionell omräkning av ackumulerad avskrivning Tydliggör att vid omvärdering behandlas tillgången på ett av följande två sätt: tillgångens uppskrivna anskaffningsvärde justeras på ett sätt som är konsekvent med omvärderingen av tillgångens redovisade värde. Ackumulerade avskrivningar justeras för att motsvara skillnaden mellan tillgångens uppskrivna anskaffningsvärde och redovisat värde, efter beaktande av ackumulerad nedskrivning, eller Ackumulerad avskrivning elimineras mot tillgångens uppskrivna anskaffningsvärde. Ändring i IAS 24 Upplysningar av närstående Nyckelpersoner i ledande ställning Tydliggör att ett företag som tillhandahåller tjänster i form av nyckelpersoner i ledande ställning till det rapporterande företaget eller till dess moderföretag, är närstående till det rapporterande företaget. Förbättringar av IFRSer 2011 2013 cykel Även i IASB:s Förbättringar av IFRSer 2011-2013 cykel görs mindre ändringar i ett antal standarder som ska tillämpas från den 1 juli 2014 med retroaktiv tillämpning. Ändring i IFRS 1 Första gången IFRS tillämpas Innebörden av gällande standarder Tydliggör att ett företag som tillämpar IFRS för första gången får välja att förtidstillämpa en standard som ännu inte har trätt ikraft om standarden tillåter tidigare tillämpning. Om ett företag väljer att förtidstillämpa en standard måste standarden tillämpas retroaktivt såvida inte IFRS 1 medger undantag till retroaktiv tillämpning. Detta innebär att ett företag som tillämpar IFRS för första gången inte kan tillämpa eventuella övergångsregler i en ny standard som företaget väljer att förtidstillämpa. Ändring i IFRS 3 Rörelseförvärv Tillämpningsområde undantag för sammarbetsarrangemang Tillämpningsområdet ändrades för att tydliggöra att IFRS 3 inte är tillämplig vid redovisning av bildandet av sammarbetsarrangemang i sammarbetsarrangemangets egna finansiella rapporter. IFRS i fokus 4
Ändring i IFRS 13 Värdering till verkligt värde Tillämpningsområde för paragraf 52 (undantag för grupper av finansiella tillgångar/skulder) Tillämpningsområdet för det undantag som finns i paragraf 52 avseende möjligheten att värdera en grupp av finansiella tillgångar och finansiella skulder till verkligt värde på nettobasis, ändrades för att tydliggöra att det omfattar alla avtal som omfattas av, och redovisas i enlighet med IAS 39 eller IFRS 9. Detta gäller även om dessa avtal inte uppfyller definitionen av finansiella tillgångar och finansiella skulder enligt IAS 32. Ändring i IAS 40 Förvaltningsfastigheter Tydliggör förhållande mellan IFRS 3 Rörelseförvärv och IAS 40 vid klassificering av en fastighet som en förvaltningsfastighet eller rörelsefastighet Ändringen tydliggör att om en transaktion uppfyller definitionen av både ett rörelseförvärv enligt definitionen i IFRS 3 samt definitionen av förvaltningsfastighet enligt definitionen i IAS 40, krävs tillämpning av båda standarderna var för sig, oberoende av varandra. Ändringar i IAS 19 Ersättningar till anställda Ändringen avser redovisning av avgifter från deltagare i förmånsbestämda pensionsplaner. Ändringen klargör kraven avseende hur avgifter från anställda eller tredje part som är kopplade till tjänstgöring ska fördelas på tjänsteperioder. Dessutom tillåts en praktisk lösning om avgiftsbeloppet är oberoende av antalet tjänsteår. Det är tillåtet att redovisa avgifter som är oberoende av antalet tjänsteår som en reducering av kostnaden avseende tjänstgöring i samma period som de betalas (exempelvis när avgiften utgör fast procent av en anställds lön). IFRS 9 Finansiella instrument IFRS 9 Finansiella instrument utgiven i november 2009 introducerar nya krav för klassificering och värdering av finansiella tillgångar. I oktober 2010 ändrades IFRS 9 med krav för klassificering och värdering av finansiella skulder samt bortbokning. I december 2011 ändrades IFRS 7 vilket innebär utökade upplysningskrav i den period när IFRS 9 tilllämpas för första gången. I november 2013 utkom IASB med IFRS 9 Säkringsredovisning. Tidpunkten för obligatorisk tillämpning av IFRS 9 har också tagits bort från standarden (tidigare 1 januari 2015). IASB har preliminärt fattat beslut om att standarden ska tillämpas från och med 1 januari 2018. De huvudsakliga kraven i IFRS 9 beskrivs nedan: IFRS 9 kräver att alla redovisade finansiella tillgångar, som omfattas av IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering, fortsättningsvis ska värderas till antingen upplupet anskaffningsvärde eller verkligt värde. Finansiella tillgångar som hålls inom en affärsmodell vars syfte är att uppbära de kontrakterade kassaflödena, och instrument som endast har kontrakterade flöden i form av kapitalbelopp och räntor på utestående kapitalbelopp, ska värderas till upplupet anskaffningsvärde vid rapportperiodens slut. Alla andra finansiella tillgångar ska värderas till verkligt värde vid rapportperiodens slut. Den mest betydelsefulla påverkan av IFRS 9 vad gäller klassificering och värdering av finansiella skulder är relaterat till förändringar i verkligt värde som beror på förändringar i kreditrisk för en finansiell skuld (identifierad till verkligt värde via resultaträkningen). Enligt IFRS 9 ska, för finansiella skulder som klassificeras till verkligt värde via resultaträkningen, det belopp av förändring i verkligt värde som beror av förändring i kreditrisk för skulden presenteras i övrigt totalresultat. Detta gäller givet att redovisningen av effekterna av förändring i skuldens kreditrisk i övrigt totalresultat inte skapar eller ökar fel av matchningen i redovisningen av resultatet. Förändringar i verkligt värde beroende på skuldens kreditrisk kommer inte att klassificeras om till resultaträkningen efterföljande period. Tidigare, under IAS 39, presenterades hela beloppet av förändring i verkligt värde för en finansiell skuld, klassificerad till verkligt värde via resultaträkningen, i resultaträkningen. Avsnittet om säkringsredovisning i IFRS 9 innehåller ett frivilligt val mellan att fortsätta tillämpa reglerna om säkringsredovisning i den nuvarande IAS 39 eller de nya reglerna som införs i IFRS 9. IASB har för avsikt att se över denna valfrihet i samband med arbetet avseende makrohedging. Tre typer av säkringsredovisning kvarstår i IFRS 9: kassaflödessäkring, verkligt värdesäkring eller säkring av nettoinvesteringar. Det har dock införts betydande förändringar vid tillämpning av säkringsredovisning och i synnerhet utökat scopet för vilka typer av risker som är möjliga att säkringsredovisa relaterat till icke finansiella poster. I tillägg inför IFRS 9 ett mer principbaserat synsätt för att mäta effektivitet i en säkringstransaktion jämfört med de nuvarande reglerna i IAS 39. IFRS 14 Regulatory deferral accounts Den nya standarden IFRS 14 är tillämplig för företag som har rate regulated activities och som tillämpar IFRS för första gången. Standarden tillåter, med vissa begränsningar, företag att fortsätta att redovisa regulatory deferral account balances i enlighet med tidigare redovisningsprinciper, både när IFRS börjar tillämpas och när finansiella rapporter upprättas för efterföljande perioder. IFRS i fokus 5
Sammanställning över nya och ändrade standarder och tolkningar IASB samt IFRS Interpretations Committee har publicerat ett flertal nya och ändrade standarder och tolkningar som ska börja tillämpas 2014 eller under de kommande åren. I nedanstående tabell ser ni en sammanställning över dessa. Standarder och tolkningar IFRS 10 Koncernredovisning** IFRS 11 Samarbetsarrangemang** IFRS 12 Upplysningar om andelar i andra företag** Ändringar i IFRS 10, IFRS 11 och IFRS 12 (Övergångsbestämmelser)** Ändringar i IAS 27 Separata finansiella rapporter** Ändringar i IAS 28 Innehav i intresseföretag och joint ventures** Investmenföretag (ändringar i IFRS 10, IFRS 12 och IAS 27)** Ändringar i IAS 32 Finansiella instrument: Klassificering (Kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder) Ändringar i IAS 36 Nedskrivningar (Upplysningar om återvinningsvärdet för icke finansiella tillgångar) Ändringar i IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering (Byte av motpart för derivat och förlängning av säkringsredovisning) IFRIC 21 Levies* Förbättringar av IFRSer 2010-2012 cykel* Förbättringar av IFRSer 2011-2013 cykel* Ändringar i IAS 19 Ersättningar till anställda (Förmånsbestämda planer: Avgifter från anställda)* IFRS 9 Financial Instruments och efterföljande ändringar i IFRS 9 och IFRS 7 Finansiella Instrument: Upplysningar och IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering * IFRS 14 Regulatory deferral accounts* Skall tillämpas för räkenskapsår som börjar: 1 juli 2014 eller senare 1 juli 2014 eller senare 1 juli 2014 eller senare Ej fastställt 1 januari 2016 eller senare * Ej godkända inom EU ** IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12, IAS 27 och IAS 28 trädde enligt IASB ikraft från räkenskapsår som börjar 1 januari 2013, men inom EU träder de ikraft först från räkenskapsår som börjar. IFRS i fokus 6
IFRS i fokus 7
Deloitte refers to one or more of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, a UK private company limited by guarantee, and its network of member firms, each of which is a legally separate and independent entity. Please see www.deloitte.com/about for a detailed description of the legal structure of Deloitte Touche Tohmatsu Limited and its member firms. Deloitte provides audit, tax, consulting, and financial advisory services to public and private clients spanning multiple industries. With a globally connected network of member firms in more than 150 countries. Deloitte brings world-class capabilities and high-quality service to clients, delivering the insights they need to address their most complex business challenges. Deloitte has in the region of 200,000 professionals, all committed to becoming the standard of excellence. This communication contains general information only, and none of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, its member firms, or their related entities (collectively, the Deloitte Network ) is, by means of this publication, rendering professional advice or services. Before making any decision or taking any action that may affect your finances or your business, you should consult a qualified professional adviser. No entity in the Deloitte Network shall be responsible for any loss whatsoever sustained by any person who relies on this communication. 2014 Deloitte AB IFRS i fokus 8