IFRS: Kokbok eller principer?

IFRS: Kokbok eller principer? - en studie om utvecklingen av jämförbarhet mellan företags koncernredovisning i enlighet med IFRS Kandidatuppsats i företagsekonomi Författare: Linda Kristoffers Redovisning Camilla Sjökvist Höstterminen 2008 Handledare: Gunilla Myreteg

Förord Vi vill rikta ett stort tack till vår handledare Gunilla Myreteg för de råd och det stöd vi fått under arbetet med denna uppsats. Vi vill också tacka våra opponenter för de värdefulla tips de givit oss. Slutligen vill vi tacka alla dem som möjliggjort denna uppsats genom att ha ställt upp med sin tid och kunskap och låtit oss intervjua dem: George Pettersson, auktoriserad revisor på KPMG och ledamot i Rådet för finansiell rapportering, Johan Ericsson, auktoriserad revisor på Öhrlings PricewaterhouseCoopers och teknisk sekreterare i Expertpanelen för finansiell rapportering, Marie Larsson, redovisningsexpert på Finansinspektionen och Thomas Carrington, lektor på Företagsekonomiska institutionen vid Uppsala Universitet och exekutiv ledamot i Svenska Revisionsakademin. Uppsala den 29 januari 2009 Linda Kristoffers Camilla Sjökvist ii

Sammandrag Sedan år 2005 är noterade företag skyldiga att följa internationella redovisningsstandarder, IFRS. IFRS är ett principbaserat system vilket medför att standarderna tillämpas olika. Därmed försvåras jämförbarheten mellan företags koncernredovisning. Jämförbarhet är en av de kvalitativa egenskaper som redovisningen bör uppfylla enligt IASB, organisationen som tar fram IFRS. Syftet med den här uppsatsen är att utreda vilka förväntningar redovisningsexperter har på utvecklingen av jämförbarheten mellan företags koncernredovisning samt identifiera vad experterna anser talar för och emot en förändrad jämförbarhet. I arbetet presenteras teorier som kan förutspå olika utvecklingar av jämförbarheten. Genom djupgående intervjuer med fyra redovisningsexperter har vi kommit fram till att de olika teorierna i varierande grad förmår förutspå experternas förväntningar. Experterna förväntar sig ingen större förändring av jämförbarheten mellan företags redovisning. Troligen blir det en något ökad jämförbarhet, tror de. Det finns visserligen argument som talar för en mindre homogen och jämförbar redovisning, exempelvis att fler valmöjligheter införs i några standarder. Det finns emellertid mer som talar för en ökad jämförbarhet, menar experterna. Bland annat utvecklas branschpraxis, företag imiterar varandra och i vissa standarder tar IASB bort valalternativ och därmed tvingas företagen att redovisa mer homogent. iii

Förkortningar IASB IFRIC IFRS RFR SRA ÅRL International Accounting Standards Board International Financial Reporting Interpretations Committee International Financial Reporting Standards Rådet för finansiell rapportering Svenska Revisionsakademin Årsredovisningslagen iv

Innehållsförteckning 1 INLEDNING... 1 1.1 UTVECKLING MOT ETT GLOBALT FINANSIELLT SPRÅK... 1 1.2 TILLFÄLLIGA ELLER VARAKTIGA SKILLNADER I IFRS-TILLÄMPNING?... 1 1.3 SYFTE... 2 2 TEORETISK REFERENSRAM... 3 2.1 NYINSTITUTIONELL TEORI... 3 2.1.1 Tvingande isomorfism... 3 2.1.2 Imiterande isomorfism... 3 2.1.3 Normativ isomorfism... 4 2.2 REDOVISNINGENS ANVÄNDARE PÅVERKAR DE FINANSIELLA RAPPORTERNA... 4 2.3 NYTTO- OCH KOSTNADSASPEKTEN SPELAR OCKSÅ IN... 5 2.4 SAMMANFATTNING TEORI... 5 3 METOD... 6 3.1 KVALITATIV METOD MED DEDUKTIV ANSATS... 6 3.2 TILLVÄGAGÅNGSSÄTT... 6 3.2.1 Intervjubaserad empiri... 6 3.2.2 Val av respondenter... 7 3.2.3 Intervjuupplägg och bearbetning av insamlade data... 8 3.3 ALTERNATIV METOD... 9 4 RESULTAT FRÅN INTERVJUERNA... 10 4.1 HOMOGENISERANDE KRAFTER... 10 4.1.1 Företag anpassar sig efter tryck från omgivningen... 10 4.1.2 Företag imiterar andra... 11 4.1.3 Revisorers samstämmighet... 12 4.2 PÅVERKAR REDOVISNINGENS ANVÄNDARE DE FINANSIELLA RAPPORTERNA?... 13 4.3 NYTTO- OCH KOSTNADSASPEKTEN PÅ REDOVISNINGEN... 13 5 ANALYS AV RESULTAT FRÅN INTERVJUERNA... 15 5.1 NYINSTITUTIONELL TEORI... 15 5.1.1 Tvingande isomorfism... 15 5.1.2 Imiterande isomorfism... 16 5.1.3 Normativ isomorfism... 17 5.2 REDOVISNINGENS ANVÄNDARE PÅVERKAR INTE DE FINANSIELLA RAPPORTERNA... 18 5.3 NYTTO- OCH KOSTNADSASPEKTEN PÅ REDOVISNINGEN... 19 6 SLUTSATSER... 21 6.1 ARGUMENT FÖR ÖKAD JÄMFÖRBARHET... 21 6.2 ARGUMENT FÖR MINSKAD JÄMFÖRBARHET... 21 6.3 ARGUMENT FÖR OFÖRÄNDRAD JÄMFÖRBARHET... 22 6.4 INGEN STÖRRE FÖRÄNDRING AV JÄMFÖRBARHETEN ÄR ATT VÄNTA... 22 6.5 FÖRSLAG TILL VIDARE FORSKNING... 22 KÄLLFÖRTECKNING... 23 BILAGA - INTERVJUFRÅGOR... 26 v

1 Inledning I denna inledande del av uppsatsen redogör vi först kort för uppsatsämnets bakgrund. Därefter följer en problemdiskussion där det framgår varför vi tycker valda forskningsfrågor är intressanta att undersöka. Problemdiskussionen mynnar sedan ut i formuleringen av uppsatsens syfte. 1.1 Utveckling mot ett globalt finansiellt språk Vi lever idag i en globaliserad värld med allt mer integrerade marknader. Det har medfört att behovet av ett gemensamt finansiellt språk och en önskan om en internationell standardisering på redovisningsområdet vuxit allt starkare bland marknadens aktörer och redovisningsforskare (Tweedie och Seidenstein, 2005). Mot bakgrund av det grundades International Accounting Standards Board (IASB), som är en oberoende expertorganisation som verkar för en internationell harmonisering av olika länders nationella redovisningspraxis genom att arbeta fram internationella redovisningsstandarder, benämnda International Financial Reporting Standards (IFRS). Sedan år 2005 är noterade företag inom EU skyldiga att vid upprättande av koncernredovisning tillämpa IFRS så som de antagits av EU (EG nr 1606/2002, Artikel 4). IFRS har ett principbaserat synsätt som ger företag visst tolkningsutrymme och möjlighet att verksamhetsanpassa redovisningen. Följden har blivit att företags redovisning skiljer sig åt, såväl internationellt som nationellt (Finansinspektionen 2006:2). 1.2 Tillfälliga eller varaktiga skillnader i IFRS-tillämpning? Konsekvensen att företag tillämpar redovisningsstandarder olika blir att jämförbarheten mellan företag försvåras (Lundqvist, Marton, Pettersson och Rehnberg, 2008). Jämförbarhet av redovisningen mellan olika företag och i ett och samma företag mellan olika perioder är en av de kvalitativa egenskaper som IASB anser att redovisningen bör uppfylla. 1 Denna egenskap liksom de övriga kvalitativa egenskaperna är viktiga för de påverkar redovisningens roll som beslutsunderlag för dess användare 2. Låg jämförbarhet bidrar till att redovisningens användare får problem med att skapa sig en korrekt bild av hur olika företags resultat och finansiella ställning relaterar till varandra (IASBs föreställningsram, punkt 1 De andra är begriplighet, relevans och tillförlitlighet, se IASBs föreställningsram, punkt 24. 2 För information om olika användargrupper och deras informationsbehov, se IASBs föreställningsram, punkt 9. 1

46). Det kan i sin tur innebära att användarna fattar andra beslut än de skulle ha gjort om företags redovisning hade varit mer jämförbar. Låt oss illustrera jämförbarhetens betydelse med ett exempel. Om en riskovillig investerare granskar företags redovisning för att avgöra vilka företag han eller hon ska investera i, kommer investeraren att vara intresserad av vilka risker företagen är exponerade för. I IFRS 7, som behandlar upplysningar om finansiella instrument, anges bland annat att företag ska lämna upplysningar som gör det möjligt för redovisningens användare att bedöma karaktären och omfattningen av de risker som uppstår genom företagens finansiella instrument (IFRS 7, punkt 1). Standarden lämnar visst utrymme för tolkningar av vad som bör redovisas. Undersökningar har visat att företag tolkar standarden olika och att omfattningen av upplysningar om riskexponering därför varierar mellan företag (Benkel och Moa, 2008 och Carlsson och Kjell, 2008). Följden kan bli att investeraren får en missvisande bild av vilka företag som är mest riskfyllda att investera i. Därmed finns risk att investeraren väljer en mindre trygg placering än vad han eller hon skulle ha gjort med en mer jämförbar redovisning. Exemplet belyser att jämförbarheten mellan företag är viktig och av intresse för redovisningens användare. Eftersom IFRS endast har varit tvingande för noterade svenska företag i ett par år (EG nr 1606/2002, Artikel 4) kan den skillnad som idag finns mellan hur företagen tillämpar IFRS komma att förändras. Det finns tre möjliga händelseförlopp: skillnaderna i IFRStillämpning och därmed jämförbarheten mellan företags redovisning kan antingen öka, minska eller bli oförändrade. Vad anser redovisningsexperter tala för och emot de olika händelseförloppen? Vilka förväntningar har experterna på utvecklingen av jämförbarheten? 1.3 Syfte Syftet med denna uppsats är att utreda vilka förväntningar redovisningsexperter har på utvecklingen av jämförbarheten mellan svenska företags koncernredovisning samt identifiera vad experterna anser talar för och emot en förändrad jämförbarhet. 2

2 Teoretisk referensram Det finns teorier som kan förutsäga att skillnaderna i företags IFRS-tillämpning och därmed jämförbarheten mellan företag antingen kan öka, minska eller bli oförändrad. I detta avsnitt redogör vi för tre teorier som kan förutspå dessa olika händelseförlopp. 2.1 Nyinstitutionell teori Nyinstitutionell teori är en teori som kombinerar olika vetenskapsgrenar som exempelvis ekonomi, organisationsteori och sociologi för att bland annat förklara vad institutioner är, hur de uppstår och vilket syfte de tjänar (International Society for New Institutional Economics, 2008). Nyinstitutionell teori har använts för att förklara organisationers homogeniseringsprocess, det vill säga varför organisationer tenderar att bli mer homogena med tiden (DiMaggio och Powell, 1983). DiMaggio och Powell (1983) kallar denna process isomorfism och identifierar tre typer: tvingande, imiterande och normativ isomorfism. I verkligheten är de tre typerna av isomorfism inte alltid tydligt åtskilda utan gränserna kan flyta samman. Typerna tenderar emellertid, vilket beskrivs nedan, att härröra från olika krafter och resultera i olika utfall (DiMaggio och Powell, 1983). 2.1.1 Tvingande isomorfism Tvingande isomorfism härrör från politiska krafter och organisationers strävan efter legitimitet och följer av samhällets förväntningar och både formella och informella påtryckningar från andra organisationer som företaget är beroende av. Företag tävlar inte bara om kunder och resurser, utan även andra företag är en viktig faktor att ta hänsyn till. Resultatet blir att företag anpassar sig efter påtryckningarna, som kan uppfattas som tvång, övertalning eller en inbjudan till ett hemligt samförstånd (DiMaggio och Powell, 1983). 2.1.2 Imiterande isomorfism Till skillnad från tvingande isomorfism härrör imiterande isomorfism inte från tvingande auktoritet utan är organisationers standardrespons på osäkerhet. Osäkerheten kan vara kopplad till exempelvis otydliga mål, svårförstådd teknologi eller osäkerhet avseende omgivningen. Konsekvensen av en organisations osäkerhet tenderar att vara att organisationen 3

imiterar liknande organisationer inom samma bransch som upplevs som framgångsrika. Imiteringen kan ske medvetet eller omedvetet genom exempelvis överföring av personal mellan företag. Det finns också ekonomiska aspekter på imiterande beteende, att imitera andra kan vara ett kostnadseffektivt sätt att hantera osäkerhet för organisationer (DiMaggio och Powell, 1983). 2.1.3 Normativ isomorfism Normativ isomorfism härrör primärt från professionalismen. Professionalismen tolkas av DiMaggio och Powell (1983) som en kollektiv kamp bland människor verksamma inom ett visst yrke för att definiera deras arbetsvillkor och arbetsmetoder, och för att göra yrket legitimt. Det finns två viktiga aspekter av professionalismen; den första är stödjandet på formella universitetsutbildningar, och den andra på professionella nätverk, genom vilka nya modeller snabbt sprids. Normativ isomorfism uppmuntras genom att det bara är en viss sorts personer som väljs ut, t.ex. de som befinner sig inom samma bransch eller de som har genomgått samma utbildning. Det kommer att leda till att organisationer kommer att bli mer lika varandra (DiMaggio och Powell, 1983). 2.2 Redovisningens användare påverkar de finansiella rapporterna Syftet med företags finansiella rapporter är att tillhandahålla information om resultat, finansiell ställning och förändring i ekonomisk ställning till olika användare. Bland användarna ingår nuvarande och potentiella investerare, anställda, långivare, leverantörer och andra kreditgivare, kunder, statliga myndigheter samt samhället i övrigt (IASBs föreställningsram, punkt 9 och 12). Eftersom företag inte kan tillgodose alla dessa användares hela informationsbehov kommer förväntningarna från de användargrupper som har störst inflytande över företaget att få störst genomslag på de upplysningar företaget väljer att redovisa (Deegan, 2003). Den eller de grupper som är mest kritiska för ett företags existens kommer att få mest inflytande (Salancik och Pfeffer, 1977) och de kan skilja sig åt mellan företag (Mitchell, Agle och Wood, 1997). Exempelvis kan kreditgivare bli en viktig användargrupp för företag med brist på kapital (Deegan, 2003). 4

2.3 Nytto- och kostnadsaspekten spelar också in Att producera finansiella rapporter innebär både nytta och kostnader för företag. Nyttan är värdet av de förbättrade beslut som en förändring av redovisningsinformationen kan medföra för redovisningens användare och kostnaderna är de utgifter som krävs för att producera och kommunicera informationen (Smith, 2006). För att företag ska ändra vad som redovisas i de finansiella rapporterna bör nyttan vara större än kostnaderna (IASBs föreställningsram, punkt 44). Om en förändring skulle medföra ökad nytta i form av högre jämförbarhet mellan företag kan den ändå utebli på grund av att företag upplever att kostnaderna för förändringen blir större än nyttan (Smith, 2006). 2.4 Sammanfattning teori I den teoretiska referensramen redogörs för tre teorier. Varje teori förutspår ett visst händelseförlopp i företag med olika resultat på likheten och därmed jämförbarheten mellan företag. Nyinstitutionell teori förutspår att företag blir mer homogena och jämförbara till följd av krafter inom och utanför företagen. Företag kan även drivas mot en redovisning som blir mindre jämförbar om de användare som har mest inflytande skiljer sig åt mellan företag och har olika krav de driver igenom för vad som ska redovisas i de finansiella rapporterna. Den tredje teorin förutspår ett oförändrat beteende i företagen om nyttan med en förändring av redovisningen uppskattas vara mindre än kostnaderna. Resultatet blir då en oförändrad jämförbarhet mellan företags redovisning. 5

3 Metod För att läsaren ska kunna bedöma uppsatsens kvalitet lämnas i detta avsnitt information om hur vi gick tillväga i arbetet med denna uppsats, vilka val vi gjorde och varför vi gjorde dem. 3.1 Kvalitativ metod med deduktiv ansats Vi använde oss i denna studie av kvalitativ metod genom användning av ett fåtal men öppna och nyanserade intervjuer för att försöka få en helhetsförståelse för våra forskningsfrågor. Begränsningen till ett fåtal respondenter medförde visserligen inskränkningar i möjligheten till att generalisera insamlade data, men å andra sidan blev intervjuerna mer djupgående. Därmed fick vi bättre förståelse för respondenternas uppfattningar av hur utvecklingen av IFRS-tillämpningen påverkar jämförbarheten mellan företag och vad de tror talar för och emot en ökad respektive minskad jämförbarhet. Vi utgick från en deduktiv ansats, det vill säga vi gick från teori till empiri (Jacobsen, 2002) eftersom vi ville testa om de teorier som vi har presenterat i den teoretiska referensramen kunde förutsäga våra insamlade data. Dessa teorier valdes därför att de förutspår hur företag utvecklas och vad som påverkar företags redovisning och vi ville se om de även kan relateras till våra forskningsfrågor. Informationen samlade vi in från facklitteratur, artiklar i vetenskapliga tidsskrifter och IASBs föreställningsram. 3.2 Tillvägagångssätt 3.2.1 Intervjubaserad empiri Vår empiri är baserad på intervjuer, genom vilka vi avsåg få fram respondenternas uppfattning av hur utvecklingen av IFRS-tillämpningen påverkar jämförbarheten mellan företag och vad de tror talar för och emot en ökad respektive minskad jämförbarhet. Intervjuerna var semistrukturerade med några inledande huvudsakligen öppna frågor. Utifrån de svar respondenterna gav oss fick vi kunskap om deras uppfattningar kring våra forskningsfrågor och kunde ställa följdfrågor för att ta reda på varför de var av de uppfattningarna. Följdfrågorna anpassades efter våra utvalda teorier för att möjliggöra en jämförelse mellan dessa teorier och lämnade svar. 6

3.2.2 Val av respondenter Vi intervjuade två stycken auktoriserade revisorer, George Pettersson och Johan Ericsson på revisionsbyråerna KPMG respektive Öhrlings PricewaterhouseCoopers. Vi ville intervjua personer med erfarenhet av IFRS som har sett hur tillämpningen av standarderna hittills har utvecklats i svenska företag. Den erfarenheten har Pettersson och Ericsson. De har även erfarenhet av IFRS från sina roller som ledamöter i Rådet för finansiell rapportering (RFR) respektive den Expertpanel för finansiell rapportering som finns till Rådets hjälp. Rådet för finansiell rapportering är ett av redovisningens normgivande organ och arbetar med att komplettera IFRS och International Financial Reporting Interpretations Committee s tolkningar (IFRIC-tolkningar) som antagits av EU genom rekommendationer och uttalanden (Rådet för finansiell rapportering, 2008). Vi ville även intervjua en expert på Finansinspektionen eftersom den myndigheten, ihop med Rådet för finansiell rapportering är de normgivande organen som finns för svenska noterade företags koncernredovisning (Rådet för finansiell rapportering, 2008 och Bokföringsnämnden, 2004). Därför intervjuade vi Marie Larsson, redovisningsexpert på Finansinspektionen. Finansinspektionen är en myndighet som övervakar företagen på finansmarknaden för att säkerställa effektivitet och stabilitet i det finansiella systemet (Finansinspektionen, 2008). Vidare intervjuade vi Thomas Carrington, lektor i Företagsekonomi vid Uppsala universitet som även är exekutiv ledamot i Svenska Revisionsakademin (SRA), vilken verkar för kunskapsförsörjning och kunskapsutveckling inom redovisning och revision (Svenska Revisionsakademin, 2008). Vi valde att intervjua Carrington eftersom han representerar en forskares syn och vi ville se på våra forskningsfrågor från olika vinklar. Carringtons svar skiljde sig dock inte markant från övriga respondenters, men han har också tidigare arbetat som revisor. Det vi observerade var att Carrington i större omfattning än andra respondenter ville motivera sina åsikter och förklara varför han tyckte som han gjorde. Hans svar var även i något större utsträckning grundade på teoretiska resonemang än, som var fallet för revisorerna, yrkeserfarenheter. 7

3.2.3 Intervjuupplägg och bearbetning av insamlade data Vi försökte så långt det var möjligt att hålla intervjuerna på respondenternas arbetsplats eftersom omgivningar som inte är naturliga för respondenter tenderar att ge konstlade svar (Jacobsen, 2002). Intervjun med Larsson genomfördes emellertid av tidsskäl över telefon, liksom den andra, kompletterande intervjun. Vi kunde inte uppmärksamma några tendenser till konstlade svar från Larsson. Intervjuerna genomförde vi tillsammans; en ställde frågorna och den andra ansvarade för att ta anteckningar. I direkt anslutning till intervjuerna sammanställde vi våra anteckningar och huvudintryck och skickade dessa för genomläsning till respondenterna för att vara säkra på att vi uppfattat respondenternas upplysningar rätt. Fördelen med detta tillvägagångssätt är att empirin blir tillförlitlig men risken är att respondenterna tar tillbaka uppgifter de lämnat. Den möjligheten utnyttjades också till viss del av respondenterna. När respondenterna hade accepterat våra sammanställningar påbörjade vi en systematisering av insamlade data. Vi kategoriserade varje sammanställning efter de teoretiska rubrikerna med hjälp av nyckelord som till exempel härma och nytta/kostnad. Efter det färgkodade vi de kategoriserade sammanställningarna för att kunna särskilja de olika respondenternas svar, sammanfogade dessa i ett dokument och jämförde svaren. Jämförelsen bestod i att vi undersökte vilka förväntningar som olika respondenter delade och vilka som skiljde sig åt. Resultatet av jämförelsen presenteras i avsnittet Resultat från intervjuerna. Resultaten från intervjuerna jämförde vi därefter i analysavsnittet mot teorierna i den teoretiska referensramen, för att se om dessa kunde användas på vårt empiriska material. I uppsatsens avslutande avsnitt, Slutsatser, besvarar vi uppsatsens forskningsfrågor. I uppsatsen presenteras ett urval av insamlat material. Alltför omfattande information gör att läsaren får svårt att urskilja vad som är väsentligt och därför finns endast information som vi har ansett har starkast anknytning till våra forskningsfrågor med. 8

3.3 Alternativ metod Ett komplement till intervjuerna skulle kunna vara att ta ett äldre regelverk som reglerar redovisning och är av ramlagskaraktär, exempelvis Årsredovisningslagen (ÅRL), och studera hur jämförbarheten mellan företags redovisning påverkats över tiden. Av tidsskäl fick vi emellertid begränsa oss till ett tillvägagångssätt och då fann vi att intervjuer var lämpligare eftersom vi då i större utsträckning kunde få fram information kring varför jämförbarheten mellan företag kan förväntas gå i en viss riktning. 9

4 Resultat från intervjuerna I detta empiriavsnitt redovisas resultaten från genomförda intervjuer. För att underlätta för läsaren har vi samma struktur som i den teoretiska referensramen såtillvida att vi har snarlika rubriker som behandlar samma teman. 4.1 Homogeniserande krafter 4.1.1 Företag anpassar sig efter tryck från omgivningen Thomas Carrington, lektor på Företagsekonomiska institutionen vid Uppsala Universitet och exekutiv ledamot i Svenska Revisionsakademin, tror inte att vi kan förvänta oss någon större förändring av jämförbarheten mellan företags redovisning enligt IFRS. Han berättar att IASB visserligen arbetar på att försöka ta bort de valmöjligheter för hur redovisningen kan se ut som idag finns i ett flertal av IASBs utfärdade standarder, vilket skulle tvinga företag att redovisa mer likartat. Det är emellertid en komplicerad politisk process där IASB måste kompromissa med olika länder och påtryckande grupper, förklarar han. Även Marie Larsson, redovisningsexpert på Finansinspektionen, nämner vid den första intervjun IASBs arbete med att reducera de valmöjligheter som idag finns i standarderna som en omständighet som talar för en mer homogen tillämpning. Hon tror att det är en av förklaringarna till varför vi om några år kommer se en mer jämförbar redovisning mellan företag. Johan Ericsson, auktoriserad revisor på Öhrlings PricewaterhouseCoopers och teknisk sekreterare i Expertpanelen för finansiell rapportering och George Pettersson, auktoriserad revisor på KPMG och ledamot i RFR berättar också att IASB arbetar med att ta bort valmöjligheter i vissa IFRS. I andra IFRS inför IASB istället fler valmöjligheter, säger de. Pettersson tycker att IFRS generellt går mot att bli en kokbok. Med kokbok menar Pettersson att redovisningen blir mer detaljreglerad. Det är en konsekvens, säger han, av att IASB försöker ta in mer regler och av att standarderna fylls ut med tolkningar av bland annat IFRIC och Finansinspektionen. Pettersson själv och RFR vill att systemet ska fortsätta vara principbaserat och inte gå mot att bli en kokbok, även om detaljreglering medför ökad jämförbarhet mellan företags finansiella rapporter. 10

Även Carrington upplever att standarderna inte är fullt så principbaserade som det ibland framförs och hävdar att det endast är en gradskillnad mellan det principsystem som IFRS ska ge uttryck för och ett mer regelbaserat system. Han säger vidare att valmöjligheterna som idag finns i standarderna kommer begränsas av att god redovisningssed utvecklas. Ericsson upplever inte att Finansinspektionen och RFR begränsar företagens tolkningsutrymme. Något som han istället tror kan begränsa antalet tolkningar är att företag inom en bransch utbyter idéer, diskuterar ihop sig och skapar branschpraxis, vilket gör att de redovisar mer likartat. Utveckling av praxis inom branscher är något som även Carrington och Larsson om några år tror kommer att bidra till att företag redovisar mer likartat. Under den andra intervjun berättar Larsson att ju längre en standard funnits på marknaden, desto troligare är det att redovisningen mellan företag blir mer likartad. Hon påpekar att IASB nyligen gett ut ett Discussion Paper som föreslår att ledningens avsikter ska styra företags uppställning och presentation av de finansiella rapporterna. Om detta Discussion Paper antas kommer företags redovisning i början se olika ut eftersom avsikterna skiljer sig åt mellan företags ledningar, förklarar Larsson. Över tiden kommer emellertid branschpraxis utvecklas som gör att företagen redovisar mer likartat och jämförbart, trots att ledningars avsikter kan skilja sig åt, tror Larsson. 4.1.2 Företag imiterar andra Larsson förklarar under den första intervjun att den osäkerhet som följer av att IFRS är principbaserade och kan tolkas något olika medför att företag tittar på och diskuterar med varandra för att veta hur redovisningen ska se ut och vad den ska omfatta. Även Ericsson tror att företagen tar hjälp av varandra när de är osäkra på hur standarderna bör tolkas och tillämpas. Pettersson säger att företag härmar varandra, närmare bestämt är det så att mindre företag tittar på hur större företag redovisar och tar de idéer som de tycker är bra. Dessa anpassas till den egna redovisningen. På så vis slipper de mindre företagen med mindre resurser lägga ner arbete på att utreda hur redovisningen bör utformas och kan dra nytta av de större företagens nedlagda resurser, förklarar han. 11

Även Carrington tror att företag härmar andra företag. Han tror att om utvecklingen kommer att gå mot en mer jämförbar redovisning mellan företag är nog detta den viktigaste förklaringen. Att företagen härmar varandra tror han beror på att det känns tryggt att göra som andra. Skulle det visa sig att ett företag har redovisat felaktigt har det åtminstone inte varit ensamt om att ha gjort det. På frågan om vilka företags redovisning som i så fall kommer att imiteras svarar Carrington att det är de största företagens redovisningar och så kallade Best Practice-årsredovisningar som får stå modell. Best Practice-årsredovisningar kan exempelvis vara årsredovisningar som revisionsbyråer framlyfter som exemplariska. Företagen följer också diskussioner i relevanta forum och debatter i tidskrifter som exempelvis Balans för att få uppslag till hur redovisningen ska läggas upp, säger han. Att imitera andra företags redovisning kan också förklaras, menar Carrington, utifrån grundhypotesen att de som arbetar med redovisning är där för att utforma finansiella rapporter. De är inte där för att fundera över vad en riktig redovisning bör innehålla och hur den bör se ut. Redovisningsansvariga letar därför ofta efter rätt sätt att redovisa på istället för att själva fundera på hur en rätt redovisning bör se ut. Det gör de genom att först titta på vilka regler och rekommendationer som finns och om det fortfarande finns oklarheter tittar de på hur andra företag har valt att redovisa. Att härma andra är också billigare än att arbeta fram egna modeller för upprättande av finansiella rapporter, påpekar han. 4.1.3 Revisorers samstämmighet När revisorer ger råd till företag kan de till viss del påverka jämförbarheten mellan företagen eftersom de har en likartad syn på vad redovisningen bör omfatta, tror Carrington och Pettersson. Pettersson berättar att de fyra stora, det vill säga revisionsbyråerna KPMG, Öhrlings PricewaterhouseCoopers, Ernst & Young och Deloitte, arbetar med att förmedla en gemensam syn på hur redovisningen ska se ut. De träffas och diskuterar hur de anser att IFRS bör tillämpas. Också Ericsson säger att revisionsbyråerna har hög grad av samstämmighet, men påpekar att byråernas åsikter även kan gå isär. Ericsson säger att revisionsbyråer också kan påverka företags redovisning genom att de är remissinstanser när nya redovisningsstandarder ska införas och genom att de ger ut böcker där de beskriver hur de tolkar standarderna. Larsson berättar i den andra intervjun att hon 12

tror att revisionsbyråerna med all sannolikhet påverkar mot en mer enhetlig redovisning. Hon berättar att de har interna riktlinjer för hur IFRS bör tolkas. 4.2 Påverkar redovisningens användare de finansiella rapporterna? Pettersson tror inte att företagens olika intressenter, exempelvis anställda, investerare och långivare, kommer att påverka jämförbarheten mellan företags redovisning. Han tror att flertalet intressenter är för dåligt insatta i dagens komplexa redovisning för att kunna påverka företagen att redovisa annorlunda och mer differentierat. Skulle utvecklingen gå mot att redovisningen blir mindre homogen kommer förklaringen istället vara att företag väljer en redovisning vars innehåll och form passar företaget och dess verksamhet, menar Pettersson. Han tror att formen på redovisningen kommer att bli mer företagsindividuell, vilket kan försämra jämförbarheten mellan företag. Årsredovisningslagen ger tydliga regler för uppställningsformer i finansiella rapporter, medan IFRS begränsar sig till minimirekvisit. Därmed ges företagen större frihet att välja en form på redovisningen som passar dem, något som Pettersson tror att de kommer att utnyttja. Carrington och Larsson tror inte heller att företags intressenter kommer att påverka jämförbarheten av redovisningen mellan företag. Carrington tror inte att företagens intressenter ställer så mycket krav på redovisningen överhuvudtaget. Skulle krav på en mer jämförbar redovisning riktas mot företagen tror han emellertid att företagen skulle anpassa redovisningen och börja redovisa mer likartat. Ericsson tror att intressenter, som exempel nämner han kreditgivare, aktieägare och analytiker, kan ha inflytande över företagens redovisning eftersom de är viktiga för företagen. Möjligen skulle också motstridiga krav från intressenterna kunna göra att jämförbarheten mellan företags redovisning försämras, säger han. 4.3 Nytto- och kostnadsaspekten på redovisningen Eftersom IFRS är principbaserade måste företag göra subjektiva och moraliska bedömningar över hur mycket information de bör redovisa, förklarar Ericsson. Han berättar att företagen gör cost-benefit-analyser för att inte lägga ner mer kostnader på redovisningen än 13

nödvändigt, men att det i många fall är problematiskt att fastställa såväl kostnader som nytta. Carrington tror också att företagen gör en avvägning mellan nytta och kostnader innan de beslutar om att förändra redovisningen. Skulle en förändrad redovisning göra att företag framstod i bättre dager bland investerarna tror han emellertid att företag skulle förändra sin redovisning oberoende av kostnaderna. Pettersson delar inte Carrington och Ericssons åsikt. Han hävdar att företag inte gör någon avvägning mellan nytta och kostnad och tror inte att en utveckling av jämförbarheten mellan företags koncernredovisning kan hindras av att företag inte tycker att nyttan väger upp kostnaderna. 14

5 Analys av resultat från intervjuerna Resultaten från intervjuerna ska i detta avsnitt jämföras med de teorier vi redogjort för i den teoretiska referensramen. Vi ska undersöka i vilken mån teorierna förmår förutsäga respondenternas förväntningar. 5.1 Nyinstitutionell teori 5.1.1 Tvingande isomorfism Redovisningsexperterna menar att det finns tvingande krafter som påverkar redovisningen. Den främsta tvingande kraften upplever de är organisationen IASB, som utövar formellt tryck på företagen genom att ändra i standarderna. Experterna är eniga om att IASB arbetar med att reducera de valmöjligheter att redovisa på som idag finns i IFRS. Färre valalternativ tvingar företag att redovisa mer likartat. Experterna säger emellertid att IASB samtidigt i vissa standarder öppnar upp för fler sätt att redovisa på, vilket istället kan göra företags redovisning mer differentierad när företag väljer en redovisning som passar just dem. På så vis blir IASB en tvingande kraft som kan driva företag mot en såväl mer som mindre homogen redovisning. Även andra redovisningsinstanser utgör påtryckande krafter enligt majoriteten av redovisningsexperterna. Exempelvis ger IFRIC och Finansinspektionen ut egna tolkningar av IFRS, som företagen ska anpassa sin redovisning efter. På så vis begränsas företagens tolkningsmöjligheter vilket får till konsekvens att jämförbarheten mellan företags redovisning ökar. En tredje tvingande kraft är branschpraxis. Inom branscher utvecklas enligt redovisningsexperterna praxis när företagen diskuterar och kommer överens om hur redovisningen bör se ut. Redovisningsexperterna redogör med andra ord för tre tvingande krafter som driver företag mot en mer homogen redovisning: IASB tar bort valmöjligheter i vissa IFRS. 15

Det tolkningsutrymme som idag finns i IFRS begränsas av tolkningar av IFRIC och Finansinspektionen. Branschpraxis utvecklas. Redovisningsexperterna redogör även för två krafter som istället sannolikt driver företag mot en mindre homogen och jämförbar redovisning. I analysen ovan har en av de två nämnts, att IASB i vissa IFRS inför fler valmöjligheter att redovisa på. Den andra kraften är ett Discussion Paper som IASB nyligen gett ut och som föreslår att ledningens avsikter ska styra företags uppställning och presentation av de finansiella rapporterna. Om IASBs Discussion Paper antas kommer företags redovisning se olika ut innan praxis utvecklas, eftersom avsikterna skiljer sig åt mellan företags ledningar, förklarar en redovisningsexpert. De två krafterna som driver företag mot en mindre homogen och jämförbar redovisning är således: IASB inför fler valmöjligheter i vissa IFRS. IASB har gett ut ett Discussion Paper som föreslår att ledningens avsikter ska styra företags uppställning och presentation i de finansiella rapporterna. Nyinstitutionell teoris tvingande isomorfism förutspår att tvingande krafter driver företag mot att bli mer homogena. Vår analys visar att det finns tvingande krafter som driver företag mot en såväl mer som mindre homogen och jämförbar redovisning mellan företag. 5.1.2 Imiterande isomorfism I och med att IFRS är principbaserade och därmed ger utrymme för olika sätt att redovisa på, råder viss osäkerhet bland företag kring hur standarderna ska tillämpas. Det är något som redovisningsexperterna är eniga om. De är också eniga om att: Företag imiterar varandra. Imitationen förklarar experterna är ett sätt för företag att hantera osäkerheten på. Det är i linje med den nyinstitutionella teorins imiterande isomorfism som anger imitering som en standardrespons på osäkerhet. 16

En av redovisningsexperterna tror till och med att företags imiterande beteende kommer att vara den viktigaste förklaringen till att jämförbarheten mellan företag ökat, om så blir fallet om några år. I enlighet med nyinstitutionell teori säger experten att det kan vara ekonomiskt fördelaktigt att härma andra istället för att arbeta fram egna modeller för hur redovisningen ska se ut. Experten säger också att redovisningsansvariga imiterar andra eftersom det inte är deras uppgift att fundera över vad som är rätt redovisning utan endast att ta fram finansiella rapporter. Något sådant motiv anges inte i nyinstitutionell teori, som emellertid inte utgår specifikt från redovisning utan studerar organisationers homogeniseringsprocess ur ett bredare perspektiv. Nyinstitutionell teoris imiterande isomorfism förutspår att det är de framgångsrika företagen inom samma bransch som tenderar att bli imiterade. Vår undersökning har visat att redovisningsexperterna istället framhåller betydelsen av de imiterande företagens storlek. Några av experterna utvecklar detta och förklarar att anledningen till att det är stora företag som imiteras är att de lägger ner mer resurser på att utreda hur redovisningen bör utformas. Att härma dem blir därför billigare än att ta fram egna modeller för redovisningens utformning. Av analysen ovan framgår att såväl redovisningsexperternas uppfattning att företag imiterar varandra som experternas förklaringar till varför företagen gör det överensstämmer med nyinstitutionell teoris imiterande isomorfism. 5.1.3 Normativ isomorfism Redovisningsexperterna är överens om att revisorer kan påverka redovisningen. De säger att revisorerna i stort har en likartad syn på vad redovisningen bör omfatta. Att revisorerna har likartad syn kan enligt nyinstitutionell teori och normativ isomorfism förutspås utifrån att de har samma grundutbildning. Teorin förutspår även att verksamma inom en viss yrkesgrupp strävar efter att ha likartad syn för att göra yrket legitimt. Vi tolkar detta som att om revisionsbyråer skulle förmedla alltför skilda åsikter om hur redovisningen bör se ut riskerar revisorsyrket att få skadat anseende. En expert förklarar att det finns en strävan bland revisorer att visa upp en likartad syn på redovisningen, i alla fall bland landets största revisionsbyråer. Denna strävan bidrar i linje med institutionell teoris normativa isomorfism, till en utveckling mot en mer jämförbar redovisning mellan företag. 17

Samma expert berättar att de fyra största revisionsbyråerna i Sverige brukar träffas och diskutera idéer sinsemellan. Revisionsbyråerna kan då ses som parter i ett nätverk, inom vilket idéer sprids. Genom att revisionsbyråerna är aktiva i ett nätverk bidrar de till att enhetliga uppfattningar om hur IFRS ska tillämpas skapas och sprids. Detta leder till att kunder får likartade råd och därmed bör redovisa mer jämförligt. Redovisningsexperterna har berättat hur företag diskuterar med varandra och utbyter idéer för hur de ska redovisa. Detta har vi redogjort för i empirin under rubrik 4.1.1 där experterna förklarar att detta leder till att branschpraxis utvecklas. Att företagen träffas och utbyter idéer tolkar vi även som att de som arbetar med redovisning i företagen, precis som revisorerna, ingår i professionella nätverk. Att organisationer blir mer homogena till följd av att idéer sprids via professionella nätverk, förutspås inom den nyinstitutionella teorins normativa isomorfism. Normativ isomorfism, liksom tvingande och imiterande isomorfism, är grundad på studier av organisationers tendens att utveckla en mer homogen struktur och likartat beteende. Vår undersökning pekar på att den även är tillämpbar på företags redovisning. En summering av analysen av normativa homogeniserande faktorer i företag visar att: Revisorerna har likartad syn på hur redovisningen bör se ut och ger likartade råd till sina kunder på hur de bör utforma sin koncernredovisning. Redovisningsexperterna ingår i nätverk där de utbyter idéer. 5.2 Redovisningens användare påverkar inte de finansiella rapporterna Att företag kan drivas mot en redovisning som blir mindre jämförbar om de intressenter som har mest inflytande skiljer sig åt mellan företag och har olika krav de driver igenom för vad som ska redovisas i de finansiella rapporterna, betvivlar majoriteten av redovisningsexperterna. Endast en expert tror att motstridiga krav från olika intressenter kan leda till en mer differentierad redovisning mellan företag, i enlighet med vad teorin om att redovisningens användare påverkar de finansiella rapporterna förutspår. Två andra experter 18

säger visserligen att de tror att intressenter har makt att kunna påverka företagens redovisning men att de inte utnyttjar den. Experterna tror inte att intressenter är tillräckligt insatta i företags redovisning för att kunna ställa krav på grund av att redovisningen idag är alltför komplex. Med undantag för en redovisningsexpert förefaller det som att experterna ifrågasätter teorins antagande om att redovisningsanvändargruppers förväntningar influerar företagens redovisning. Åtminstone tror inte experterna att intressenters förväntningar får genomslag till följd av att intressenterna ställer krav på företagen för hur redovisningen ska se ut. Därmed finns det skäl att ifrågasätta teorins förmåga att förutspå en utveckling mot en mer differentierad och mindre jämförbar redovisning om några år. Att teorin om att redovisningens användare kan påverka företags redovisning mot minskad jämförbarhet saknar stöd från majoriteten av experterna innebär emellertid inte att redovisningen inte kan bli mindre jämförbar mellan företag. Precis som en expert förklarar så kan det finnas andra faktorer än de som teorin berör, som talar för att redovisningen kommer att utvecklas mot att bli mindre homogen mellan företag. Exempelvis kan det bli så som experten nämner, att företag i större utsträckning utnyttjar utrymmet för olika tillämpningar av IFRS som IASB tillåter. På så vis kan företag anpassa redovisningen så att den passar de egna önskemålen och den egna verksamheten. Därmed kan företagen komma att ändra sin redovisning så att den blir mindre jämförbar med andra företags redovisning utan att för den skull strida mot IASBs bestämmelser. Kortare uttryckt kan det bli så att: Företag utnyttjar att IFRS är principbaserade och väljer en redovisning som passar dem. 5.3 Nytto- och kostnadsaspekten på redovisningen Majoriteten av experterna säger att företag gör någon form av avvägning mellan nytta och kostnad när de fattar beslut om redovisningens utformning. Vår tolkning av experternas lämnade upplysningar är trots det att nytto- och kostnadsanalyser inte är något som tydligt präglar företags redovisningsarbete på grund av svårigheterna med att bedöma den nytta och de kostnader som följer av ett redovisningsbeslut. En expert förklarar också att företag kan fatta beslut som innebär att en ändring av redovisningen görs trots att beräknade kost- 19

nader är större än nyttan som följer med förändringen. Det tolkar vi som att nytto- och kostnadsavvägningar inte fyller någon större funktion vid beslutsfattande kring redovisning. Därmed är teorin om att nytto- och kostnadsaspekten på redovisningen spelar in vid redovisningsbeslut inte överensstämmande med våra empiriska data, det vill säga experternas uppfattningar. Teorin förmår därmed inte förutspå en oförändrad jämförbarhet mellan företags koncernredovisning. 20

6 Slutsatser I denna avslutande del av uppsatsen presenteras de slutsatser vi dragit och svaren på de forskningsfrågor som vi inledningsvis ställde, och som legat till grund för arbetet: Vad anser redovisningsexperter tala för en ökad, minskad alternativt oförändrad jämförbarhet mellan företags koncernredovisning? Vilka förväntningar har experterna på utvecklingen av jämförbarheten? 6.1 Argument för ökad jämförbarhet Det här anser redovisningsexperter tala för en ökad jämförbarhet mellan företags koncernredovisning om några år: IASB tar bort valmöjligheter i vissa IFRS. Det tolkningsutrymme som finns i IFRS begränsas av tolkningar av IFRIC och Finansinspektionen. Branschpraxis utvecklas. Företag imiterar varandra. Revisorerna har likartad syn på hur redovisningen bör se ut och ger likartade råd till sina kunder på hur de bör utforma sin koncernredovisning. Redovisningsexperterna ingår i nätverk där de utbyter idéer. 6.2 Argument för minskad jämförbarhet Det här anser redovisningsexperter tala för en minskad jämförbarhet mellan företags koncernredovisning om några år: IASB inför fler valmöjligheter till hur redovisningen kan se ut i vissa IFRS. IASB har gett ut ett Discussion Paper som föreslår att ledningens avsikter ska styra företags uppställning och presentation av de finansiella rapporterna. Företag utnyttjar att IFRS är principbaserade och väljer en redovisning som passar dem. 21

6.3 Argument för oförändrad jämförbarhet IASB inför fler valmöjligheter i vissa IFRS, vilket troligen bidrar till minskad jämförbarhet eftersom företag väljer det alternativ som passar dem bäst. Valen kommer sannolikt skilja sig åt mellan företag. Samtidigt reducerar IASB valmöjligheterna i andra IFRS, vilket bidrar till mer homogen och jämförbar redovisning mellan företag. IASBs agerande öppnar med andra ord upp för en såväl ökad som minskad homogenitet och jämförbarhet mellan företags koncernredovisning. Hur det blir beror på om valalternativen i standarderna totalt sett kommer att öka eller minska. Kanske blir det ingen större förändring i antalet valmöjligheter som företag ges. På så vis kan jämförbarheten bli i det närmaste oförändrad. 6.4 Ingen större förändring av jämförbarheten är att vänta Tillfrågade redovisningsexperter tror inte på någon större förändring av jämförbarheten mellan företags koncernredovisning eftersom det finns krafter som verkar såväl mot ökad som också minskad jämförbarhet mellan företags koncernredovisning. Sannolikt tror experterna emellertid att jämförbarheten kommer att öka något eftersom argumenten för ökad jämförbarhet väger tyngre. Vilka argument som väger tyngst varierar mellan experterna. En expert betonar den ökade regleringen som ett argument för mer homogen redovisning, en annan expert betonar företags imiterande beteende. Två experter framhåller utvecklingen av branschpraxis som ett starkt argument för ökad jämförbarhet. 6.5 Förslag till vidare forskning Vårt arbete handlar om framtidens redovisning och även om det är experters förväntningar uppsatsen är baserad på, kan vi inte säkert veta vad som kommer att hända med jämförbarheten mellan företags koncernredovisning. Det är något framtiden får utvisa. Det vore därför intressant, anser vi, att om några år undersöka vad som faktiskt har skett med jämförbarheten och hur det kan förklaras. 22

Källförteckning Benkel, H. och Moa, M. 2008. IFRS 7 Finansiella instrument: Upplysningar leder ny standard till förändringar i lämnade upplysningar?, Magisteruppsats, Göteborg: Handelshögskolan vid Göteborgs Universitet. Bokföringsnämnden BFNAR 2004:5, Ändring i Bokföringsnämndens allmänna råd om tillämpning av Redovisningsrådets rekommendationer och uttalanden (BFNAR 2000:2). Hämtad 7 december, 2008 från http://www.bfn.se/redovisning/nyutt/utt-redovisningsradet.pdf Carlsson, C och Kjell, A. 2008. IFRS 7 Finansiella instrument: Upplysningar En studie av fyra svenska industriföretags tillämpning, Kandidatuppsats, Uppsala: Företagsekonomiska institutionen vid Uppsala Universitet. Deegan, C. 2003. Financial Accounting Theory. Berkshire: McGraw-Hill Publishing Co. DiMaggio, P. och Powell, W. 1983. The Iron Cage Revisited: Institutional Isomorphism and Collective Rationality in Organizational Fields. American Sociological Review, vol. 48 nr. 2. Hämtad 12 november, 2008, från Business Source Premier databas. EG nr 1606/2002, Internationell redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2008. Avesta: FAR Förlag. Finansinspektionen 2006:2 DNR 06-1225-399, Företagens tillämpning av internationella redovisningsregler. Hämtad 10 november, 2008 från http://www.fi.se/upload/20_publicerat/30_sagt_och_utrett/10_rapporter/2006/rapport2006_2.pdf Finansinspektionen, 2008. Om Finansinspektionen Hämtad 25 november, 2008 från http://www.fi.se/templates/startsectionpage 168.aspx 23

IASBs föreställningsram, Internationell redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2008. Avesta: FAR Förlag. IFRS 7, Internationell redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2008. Avesta: FAR Förlag. International Society for New Institutional Economics, 2008. What is New Institutional Economics. Hämtad 12 november, 2008 från http://www.isnie.org/ Jacobsen, D I. 2002. Vad, hur och varför? Om metodval i företagsekonomi och andra samhällsvetenskapliga ämnen. Lund: Studentlitteratur. Lundqvist, P. Marton, J. Pettersson, A-K. Rehnberg, P. 2008. IFRS Implementation in Listed Companies Identification of Factors Leading to Inconsistent Application Hämtad 10 november, 2008 från http://gupea.ub.gu.se/dspace/bitstream/2077/10357/1/ifrs%20implementation%20in%20 Listed%20Companies.pdf Mensah, M., Nguyen, H. och Prattipati, S. 2006. Transparency in Financial Statements: A Conceptual Framework from a User Perspective. Journal of American Academy of Business, Cambridge, vol. 9 nr. 1. Hämtad 10 November, 2008, från Business Source Premier databas. Mitchell, R., Agle, B. och Wood, D. 1997. Toward a Theory of Stakeholder Identification and Salience: Defining the Principle of Who and What Really Counts. Academy of Management Review, vol. 22 nr. 4. Hämtad 22 november, 2008, från Business Source Premier databas. Rådet för finansiell rapportering, 2008. Förord till rekommendationer och uttalanden från Rådet för finansiell rapportering. Hämtad 25 november, 2008 från http://www.radetforfinansiellrapportering.se/userfiles/reviderat%20f%20publ%20förord %20till%20RR30-RR32-efterGenomgångAndersU070813_EjUTKAST_I_Mall.pdf 24

Salancik, G.R. och Pfeffer, J. 1977. Who Gets Power and How They Hold on to It: A Strategic-Contingency Model of Power. Organisational Dynamics, vol. 5, nr. 3. Hämtad 11 december, 2008 från Business Source Premier databas. Smith, D. 2006. Redovisningens Språk. Lund: Studentlitteratur. Svenska revisionsakademin, 2008. Om Revisionsakademin. Hämtad 25 november, 2008 från http://www.revisionsakademin.se/index.html Tweedie, D. och Seidenstein, T. 2005. Setting a Global Standard: The Case for Accounting Convergence. Northwestern Journal of International Law & Business, vol. 25 nr. 3. Hämtad 7 november, 2008 från Business Source Premier databas. Intervjuer Carrington, T., Lektor vid Företagsekonomiska institutionen vid Uppsala Universitet och exekutiv ledamot i Svenska Revisionsakademin. Uppsala den 1 december, 2008. Personlig intervju. Ericsson, J., Auktoriserad revisor på PricewaterhouseCoopers och teknisk sekreterare i Expertpanelen för finansiell rapportering. Stockholm den 8 december, 2008. Personlig intervju. Larsson, M., Redovisningsexpert på Finansinspektionen. Telefonintervju den 26 november, 2008a (första intervjun). Larsson, M., Redovisningsexpert på Finansinspektionen. Telefonintervju den 5 december, 2008b (andra intervjun). Pettersson, G., Partner och auktoriserad revisor på KPMG och ledamot i Rådet för finansiell rapportering. Stockholm den 2 december, 2008. Personlig intervju. 25