Regeringen Finansdepartementet finansdepartementet.registrator@regeringskansliet.se HEMSTÄLLAN OM TILLSÄTTANDE AV UTREDNING Stockholm 3 november 2016 Så som framgår av sista sidan är denna skrivelse undertecknad av flertalet organisationer och föreningar. Utsedda kontaktpersoner är: Svenskt Näringsliv Johanna Hållén Telefon: 08-553 430 65 johann.hallen@svensktnaringsliv.se Almega AB Gabriella Sebardt Telefon: 08 762 7035 gabriella.sebardt@almega.se
2 HEMSTÄLLAN OM TILLSÄTTANDE AV UTREDNING 1. Hemställan Vi, undertecknade organisationer och föreningar, har under många år följt utvecklingen av regelverket kring avdrag för ökade levnadskostnader och utgivande av kostnadsersättning till anställda vid arbete på annan ort, och har kunnat konstatera att lagstiftningen inte har följt med i näringslivets utveckling med dess ökade krav på arbetskraftsrörlighet. Det finns därmed en påtaglig risk att reglerna medför att såväl företagandet som arbetsmarknaden påverkas negativt. Utöver det förhållandet att regelverket inte är anpassat efter dagens förutsättningar, har vi identifierat vissa särskilda problemområden inom regelverket som bör ses över. Mot ovanstående bakgrund anser vi att det är angeläget att genomföra en översyn av regelverket kring avdrag för ökade levnadskostnader och kostnadsersättningar. Vi hemställer därför att regeringen tillsätter en utredning med detta uppdrag och redogör nedan för skäl som motiverar en sådan översyn. 2. Problemställning Utvecklingen i dagens näringsliv går mot allt högre grad av specialisering. Fokus ligger på kärnområden och tjänster och kompetenser köps vid behov. Detta medför att personalens arbetsplatser växlar och att rörlighet är en förutsättning för fungerande verksamheter. Många är idag anställda av en arbetsgivare men utför arbete på många arbetsplatser hos olika kunder. En effektiv försörjning av näringslivet med arbetskraft är grunden för en positiv samhällsutveckling i landets alla delar. En viktig frågeställning i sammanhanget är regelverket kring avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresor, tillfälligt arbete på annan ort och dubbel bosättning, dvs. det regelverk som syftar till att göra det ekonomiskt möjligt, eller åtminstone inte motverka, att anställda arbetar på varierande orter. Även de närliggande bestämmelserna om utgivande av kostnadsersättning till anställda, och som möjliggör för arbetsgivare att inom vissa ramar ersätta anställda för dessa ökade levnadskostnader, är av stor betydelse. Reglerna om avdrag för ökade levnadskostnader har varit föremål för förändringar vid ett flertal tillfällen under årens lopp. 1 Dessa förändringar har dock endast inneburit mindre materiella justeringar i regelverket i form av införande av undantag, justeringar i schablonbelopp, tidsgränser m.m. Det har emellertid inte gjorts någon övergripande översyn över regelverket där hänsyn också tagits till hur väl reglerna fungerar i dagens samhälle. Utredningen Förmåner och ökade levnadskostnader (SOU 1999:94) hade visserligen till uppdrag att se över reglerna om avdrag för ökade levnadskostnader, men utredningens lagförslag ledde endast till begränsade lagstiftningsåtgärder. 1 Se bl.a. prop. 1989/90:50, prop. 1992/93:127, prop. 1993/94:90, prop. 1998/99:83, prop. 2002/03:123.
3 En av hörnstenarna i regelverket är begreppet tjänsteställe. Var den skattskyldige ska anses ha sitt tjänsteställe avgör nämligen i vilken utsträckning en resa från bostaden till den plats där arbetet utförs är att anse som tjänsteresa, något som i sin tur påverkar rätten att göra avdrag för merkostnader och resekostnader. Denna avdragsrätt avgör i sin tur om socialavgifter ska utgå. Riktigt så enkelt är det dock inte i praktiken. Regelverket är snårigt, tillämpningen spretar och det är mycket svårt att göra rätt. Eftersom utfallet påverkar kostnadsbilden blir konsekvenserna lätt förödande för företagandet. Reglerna hämmar både affärer och sysselsättning och även den geografiska rörligheten. Problematiken förklaras vidare i bifogad rapport Fastställande av tjänsteställe när arbetsplatser växlar en analys av rättsläget. 3. Regelverket kring avdrag för ökade levnadskostnader Huvudregeln vid inkomsttaxeringen är att avdrag inte får göras för den skattskyldiges levnadskostnader och liknande utgifter 2. Undantag gäller dock för ökade levnadskostnader i samband med tjänsteresor, tillfälligt arbete på annan ort och dubbel bosättning. Bestämmelserna om avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresor, tillfälligt arbete på annan ort och dubbel bosättning finns i 12 kap. 6 22 IL. När det gäller enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag återfinns bestämmelsen om avdrag för ökade levnadskostnader i 16 kap. 28 a IL, som till stor del hänvisar till bestämmelserna om tjänsteresor i 12 kap. IL. Utöver bestämmelserna om avdrag för ökade levnadskostnader, finns i 12 kap. 5 IL bestämmelser om avdrag för utgifter vid tjänsteresor med egen bil eller förmånsbil. Den gemensamma utgångspunkten för de nämnda bestämmelserna är att en ökning av levnadskostnaderna på grund av att den skattskyldige arbetar på en annan ort än den vanliga verksamhets- eller bostadsorten under vissa förutsättningar, och inom vissa ramar, är avdragsgill. Kostnadsökningen kan avse utgifter för logi, ökade utgifter för måltider och småutgifter samt transport. Ökade utgifter för måltider och småutgifter beräknas som regel schablonmässigt med utgångspunkt i ett helt eller halvt maximibelopp (inrikes tjänsteresor) respektive normalbelopp (utrikes tjänsteresor). Särskilda bestämmelser gäller för det fall en skattskyldig kan visa att kostnadsökningen under en tjänsteresa varit större än det schablonmässigt beräknade avdraget. Utgiften för logi beräknas däremot som regel till belopp som motsvarar den faktiska utgiften. Om logiutgiften inte kan visas, ges avdrag med ett halvt maximibelopp respektive normalbelopp per natt. I det fall den skattskyldige erhållit ekonomisk ersättning för ökade utgifter som understiger eller motsvarar nämnda schablonbelopp eller såvitt gäller utgifter för logi, det faktiska utlägget, sker en s.k. tyst kvittning. Detta innebär att arbetsgivaren inte behöver redovisa traktamentet som underlag för skatteavdrag och sociala avgifter, och att den anställde inte behöver deklarera traktamentsersättningen som skattepliktig intäkt. Tyst kvittning sker emellertid enligt skatteförfarandelagen (2011:1244) och 2 9 kap. 2 första stycket inkomstskattelagen (1999:1229).
4 socialavgiftslagen (2000:980) bara vid ersättningar som utges vid tjänsteresa. Ersättning till anställda som omfattas av reglerna om tillfälligt arbete på annan ort eller dubbel bosättning betraktas som lön och ligger till grund för såväl skatteavdrag som sociala avgifter, trots att den anställde kan ha rätt till avdrag med motsvarande belopp enligt bestämmelserna i 12 kap. IL. Vad som avses med tjänsteresa är inte definierat i lagtexten. Normalt avses dock att arbetsgivaren beordrar den anställde att företa en resa för att utföra arbete för arbetsgivarens räkning på en viss plats. 3 För att den anställde ska ha rätt till avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa krävs därutöver att resan är förknippad med övernattning och att arbetet sker utanför den vanliga verksamhetsorten. Den vanliga verksamhetsorten omfattar ett område inom 50 kilometer från den skattskyldiges tjänsteställe eller bostad. Även om det i lagtexten inte finns någon direkt koppling mellan tjänsteresa och tjänsteställe, är fastställandet av var den skattskyldige har sitt tjänsteställe således en avgörande faktor vid bedömningen av om det är fråga om en tjänsteresa eller ej. 4 Bestämmelserna om avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresor gäller så länge resan inte varar mer än tre månader på samma ort. När arbetet utanför den vanliga verksamhetsorten pågått längre tid än tre månader på samma ort bedöms rätten till avdrag för ökade levnadskostnader i stället enligt bestämmelserna om avdrag vid tillfälligt arbete på annan ort. 4. Skäl för översyn av regelverket 4.1 Inledning Som nämnts inledningsvis har regelverket kring avdrag för ökade levnadskostnader inte varit föremål för någon större översyn sedan bestämmelserna tillkom. Vi, undertecknade organisationer och föreningar, anser att det är angeläget att en sådan översyn nu görs. För det första anser vi att reglerna inte är anpassade efter dagens näringsliv och arbetsmarknad då reglerna har en felaktig utgångspunkt (se avsnitt 4.2 nedan) Vidare är reglerna enligt vår mening såväl tekniskt komplicerade som svåra att tolka (se avsnitt 4.3 och 4.4 nedan). Slutligen är reglerna inte konsekventa då det endast är vissa kostnadsersättningar som kan utges utan att ligga till grund för skatteavdrag och arbetsgivaravgifter, trots att den anställde kan ha rätt till avdrag med motsvarande belopp (se avsnitt 4.5 nedan). 4.2 Reglerna har en felaktig utgångspunkt De nuvarande reglerna om avdrag för ökade levnadskostnader har som utgångspunkt att avdrag inte ska medges för merkostnader som uppkommer enbart för att en skattskyldig bor och arbetar på skilda orter. Frågan är dock om denna utgångspunkt är adekvat i dagens samhälle. Den utveckling som skett på arbetsmarknaden med en 3 Se SOU 1999:94 s. 110 ff. 4 Se SOU 1999:94 s. 106.
5 ökad rörlighet innebär enligt vår uppfattning att det behövs ett förnyat synsätt när det gäller avdrag för ökade levnadskostnader vid arbete på annan ort. Rimliga utgångspunkter i detta avseende är dels att de flesta arbetstagare föredrar att ha ett arbete som ligger i anslutning till bostadsorten, dels att en arbetsgivare inte utger ersättning till en anställd för att denna arbetar på annan ort om det inte vore nödvändigt för verksamheten. Med dessa utgångspunkter kan de merkostnader som uppkommer för en anställd vid arbete på annan ort, och som arbetsgivaren ersätter, anses som skattefria kostnadsersättningar. Ersättningen skulle därmed inte beskattas hos den anställde och inte heller ingå i underlaget för sociala avgifter. Eftersom det får antas att de flesta arbetstagare föredrar att ha ett arbete som ligger nära bostadsorten kommer ett förändrat förhållningssätt i detta avseende sannolikt inte att få några större ekonomiska konsekvenser. Däremot kan ett ändrat förhållningssätt skapa förutsättningar för att rörligheten på arbetsmarknaden ökar, att det därmed blir lättare att rekrytera kompetent personal till såväl glesbygden som till storstadsområdena och att näringslivets utveckling främjas. 4.3 Reglerna är tekniskt komplicerade Förutom att nuvarande regelverk enligt vår mening har en felaktig utgångspunkt, kan det konstateras att bestämmelserna är tekniskt komplicerade och därmed svåra att tillämpa för de skattskyldiga. Reglerna om avdrag för ökade levnadskostnader innebär att avdrag medges med vissa schablonmässigt bestämda belopp, förutsatt att samtliga villkor för avdrag är uppfyllda. Beloppens storlek är dock beroende av en rad olika omständigheter. Det kan bl.a. konstateras att en anställd som initialt gör avdrag för tjänsteresa men därefter enligt bestämmelserna om tillfälligt arbete på annan ort eller dubbel bosättning, kommer att göra avdrag utifrån minst tre olika beloppsnivåer. Beloppsnivåerna kan vidare komma att justeras beroende på om traktamente utgår eller inte. Ännu mer komplicerat blir det om den anställde företar tjänsteresor i andra länder, eftersom detta medför att den anställde och arbetsgivaren måste hålla reda på normalbeloppen för respektive land. Vidare måste hänsyn tas till den tid som tillbringas i respektive land eftersom avdrag kan medges för halv eller hel dag. Det ovanstående innebär sammanfattningsvis att avdragsbestämmelserna är tekniskt synnerligen komplicerade, och ställer höga krav på de skattskyldiga för att de ska förstå och kunna inrätta sig efter reglerna. Skatteverket har visserligen gett ut ett stort antal ställningstaganden, meddelanden samt broschyrer i syfte att underlätta för de skattskyldiga, men dessa förtydliganden har snarast fått motsatt effekt och reglerna är fortfarande svåra att tillämpa.
6 4.4 Reglerna är svåra att tolka Förutom att regelverket är tekniskt komplicerat innehåller bestämmelserna begrepp vars innebörd inte är helt enkla att fastställa. Som nämnts är ett sådant begreppet tjänsteställe, som är av väsentlig betydelse för tillämpningen av bl.a. reglerna om avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa. De förändringar som näringslivet och därmed arbetsmarknaden varit utsatta för under senare tid tar sig bl.a. uttryck i svårigheterna att avgöra var en anställd enligt nuvarande regler ska anses ha sitt tjänsteställe. Frågor om bestämmande av tjänsteställe har som en konsekvens av detta blivit allt vanligare hos Skatteverket och förvaltningsdomstolarna. Detta har också fått till följd att arbetsgivare många gånger har svårt att avgöra om den traktaments- eller reseersättning som betalas ut till anställda ska redovisas som lön, och därmed ingå i avgiftsunderlaget, eller inte. I många fall kan detta ha stor ekonomisk betydelse för såväl arbetsgivare som anställda. På uppdrag av Svenskt Näringsliv och Almega har advokaterna Karl-Johan Nörklit och Lynda Ondrasek Olofsson, Setterwalls Advokatbyrå, tagit fram en rapport som innehåller en redogörelse för regelverket och som åskådliggör den problematik som uppstår vid fastställandet av tjänsteställe för personal med växlande arbetsplatser, se bilaga. Av rapporten framgår sammanfattningsvis att praxis är såväl svårtolkad som inkonsekvent. Vidare framgår att skattskyldiga som arbetar under i princip identiska förhållanden behandlas olika beroende på anställningsform och branschtillhörighet. 4.5 Reglerna om tyst kvittning är inkonsekventa Som framgått ovan innebär reglerna om s.k. tyst kvittning att vissa ersättningar som ges till anställda inte blir föremål för skatteavdrag och sociala avgifter. Motivet till detta synes ha varit att förmåner som kan antas motsvara en avdragsgill kostnad för mottagaren inte bör läggas till grund för beräkning av skatteavdrag och arbetsgivaravgifter. Lagstiftaren har dock valt att begränsa den tysta kvittningen till kostnadsersättning avseende ökade levnadskostnader vid tjänsteresa (så länge ersättningen ryms inom de schablonmässigt fastställda beloppen). Någon tyst kvittning medges exempelvis inte i de fall en arbetsgivare utger ersättning till en anställd som gör avdrag enligt reglerna för tillfälligt arbete på annan ort eller dubbel bosättning. 5 Vi kan inte se något bärande skäl till varför kostnadsersättningar ska behandlas olika beroende på om den anställde omfattas av reglerna för tjänsteresa eller reglerna om tillfälligt arbete på annan ort eller dubbel bosättning. Utgångspunkten bör vara att samtliga ersättningar som utges av arbetsgivare till arbetstagare ska omfattas av den tysta kvittningen, förutsatt att den anställde har rätt till avdrag för dessa kostnader. 5 Frågan om att utvidga den tysta kvittningen till att omfatta samtliga de kostnadsersättningar som motsvaras av avdragsrätt för den skattskyldige utreddes i SOU 1999:94 (s. 138-142), men något sådant förslag lämnades inte. Anledning till detta var bl.a. en farhåga för att en utvidgning skulle leda till ett intresse att benämna en del av lönen som kostnadsersättning för att härigenom undslippa framför allt arbetsgivaravgifter.
7 Medföljande bilaga: Bilaga: Fastställande av tjänsteställe när arbetsplatser växlar en analys av rättsläget. (Rapporten publicerades ursprungligen den 12 maj 2015, och finns även att läsa online på: https://www.almega.se/politik-och-ekonomi/rapporter/faststallande-av-tjanstestalle-nar-arbetsplatser-vaxlar Den till denna skrivelse bifogade rapporten har uppdaterats med anledning av senare tillkommen praxis och ställningstagande från Skatteverket. Stockholm 3 november 2016 Svenskt Näringsliv Almega Tjänsteförbunden Visita Svensk Handel Transportföretagen Medieföretagen Bemanningsföretagen Vårdföretagarna Sveriges Byggindustrier (BI) Sveriges Managementkonsulter Glasbranschföreningen Installatörsföretagen TMF Trä- och Möbelföretagen PLR/Entreprenadföretagen Almega Tjänsteföretagen IT & Telekomföretagen Språkföretagen Svenska Teknik&Designföretagen (STD)