R-2005/1802 Stockholm den 30 mars 2006 Till Finansdepartementet Fi2005/6016 Sveriges advokatsamfund har genom remiss den 21 december 2005 beretts tillfälle att avge yttrande över Vissa företagsskattefrågor slutbetänkande av 2002 års företagsskatteutredning (SOU 2005:99). Sammanfattning Advokatsamfundet ställer sig bakom stora delar av utredningens förslag. Rent allmänt kan sägas att utredningen är mycket tekniskt komplex och innefattar lagförslag som inte är alldeles enkla att överblicka. I vissa delar föreslår Advokatsamfundet kompletteringar och i andra görs påpekanden. Beskattning vid underprisöverlåtelser Advokatsamfundet delar utredningens uppfattning att det finns ett behov av en lagreglering avseende justering av anskaffningsvärden vid s.k. uttagsbeskattning och utdelningsbeskattning. Advokatsamfundet anser att förslagen avseende s.k. konsekvensändringarna vid uttagsoch/eller utdelningsbeskattning verkar riktiga. Emellertid innebär såväl ämnesområdets komplexitet som den allt större mängden ny och förändrad lagtext att särskild uppmärksamhet måste riktas mot lagens tillämpning. Lagförslaget är så utformat att det enligt Advokatsamfundet krävs mycket betydande kunskaper inom området för att genom lagstiftningen kunna få kunskaper om gällande rätt. Lagtexten är också så sammanflätad att en ändring på ett ställe kan leda till oönskade konsekvenser på annat håll. Regeringsrätten har i plenum vacklat fram och tillbaka avseende bedömningen vad som utgör skatterättslig utdelning vid transaktioner mellan två aktiebolag. Utredningen föreslår
2 att en stor mängd transaktioner, som är att betrakta som skatterättslig utdelning inte skall beskattas som utdelning, se förslaget till 3 23 kap. IL. Det framgår dock inte i vilka fall utredningen vill att beskattning skall ske och vilka skälen är för sådan beskattning. Med det förslag utredningen presenterar är sannolikt rättsläget i allt väsentligt detsamma som ansågs gälla efter RÅ 1992 ref 56, Sipano I. Skillnaden är möjligen att det nu är flera företeelser som är skatterättslig utdelning, men lika många som beskattas som utdelning. Enligt Advokatsamfundets uppfattning vore det bättre att definiera vad som är utdelning och som skall beskattas. Det vore dessutom önskvärt att försöka samordna aktiebolagslagens nomenklatur med den som tillämpas i IL. I nu aktuellt avseende borde övervägas om inte termen värdeöverföring borde användas i stället för utdelning. Beträffande ett särskilt område avseende uttagsbeskattning har framförts önskemål om förtydligande. I samband med upplåtelse/överlåtelse av en immateriell rättighet kan ibland uppstå frågeställningar om rättshandlingen är tillhandahållande av tjänst eller inte. Regelsystemet innehåller inte någon uttrycklig bestämmelse som likställer tillhandahållande av tjänst genom en kvalificerad underprisöverlåtelse med en överlåtelse av en tillgång genom en kvalificerad underprisöverlåtelse. I detta sammanhang borde enligt Advokatsamfundet en sådan bestämmelse införas. Lundinreglerna Advokatsamfundet delar utredningens uppfattning om att de s.k. Lundinreglerna bör avskaffas. För skattskyldiga som haft en kunskap om regelsystemet har reglerna kunnat undvikas. Förluster på andelar till följd av värdeöverföringar Utredningen föreslår begränsningar avseende avdragsrätt för förluster vid överlåtelser av andelar i aktiebolag och ekonomiska föreningar i de fall förlusten inte är verklig. Förslaget innebär att företag som innehar andelar som lagerandelar skall nekas avdrag för såväl förluster som nedskrivningar som inte motsvaras av någon verklig förlust eller verklig värdenedgång. Advokatsamfundet har principiellt inget att invända mot förslaget. För fysiska personer föreslås en kvoterad avdragsrätt för icke verkliga förluster, men enbart till den del den avsett av en kvalificerad underprisöverlåtelse. Motiveringen för utredningens förslag i denna del är oklar. Om en fysisk person förvärvar aktier i ett bolag för 1.000 och det skattemässiga värdet på bolagets tillgångar är 500 skulle en skattskyldig kunna överföra verksamheten för 500 till ett nybildat bolag och erhålla ett kvoterat avdrag om 350 (70% av 500) när det överlåtande bolaget likvideras. Om tillgångarna överlåts för 400 blir dock förlusten fortfarande 350 trots att den icke verkliga förlusten är 600. Utredningen skriver att det saknas skäl att
3 gynna de sista 100 i denna del. Varför det finns skäl att över huvud gynna icke verkliga förluster motiverar inte utredningen. Beträffande förluster avseende handelsbolagsandelar konstaterar utredningen att den inte på grund av tidsskäl kunnat prioritera denna del. Detsamma gäller när andelen i handelsbolaget utgör lager. Utredningen har arbetat i nästan tre år. Sett ut regeringens och finansdepartementets perspektiv kommer det sannolikt att visa sig att utredningen måhända i denna del felprioriterat sin arbetsinsats. Regelkonkurrensen mellan den s.k. korrigeringsregeln och uttagsbeskattningsregler Utredningen föreslår att en uttrycklig regel införs som hanterar rubricerad regelkonkurrens. Advokatsamfundet har i sig inget att invända mot förslaget. Det finns däremot rättsliga beskrivningar i avsnittet som inte Advokatsamfundet delar. Utredningen skriver, s. 197: De regler som vid sidan om korrigeringsregeln kan bli tillämpliga är allmänna regler om att transaktioner skall beskattas efter sin verkliga ekonomiska innebörd. Denna skrivning är mycket vid och har inget egentligt stöd i rättspraxis. Regeringsrätten har vid flera tillfällen tillbakavisat försök att skatterättsligt omklassificera civilrättsligt giltiga avtal. I avsnittet om vilka skillnader som föreligger vid tillämpning av de olika reglerna, korrigeringsregeln och uttagsbeskattningsregeln, är inte argumentationen kring de s.k. kompensationsinvändningarna särskilt övertygande. Definitionen av en underprisöverlåtelse är att en tillgång sålts under marknadspris utan att detta är affärsmässigt motiverat. En stor del av kompensationsinvändningarna tar just sikte på att visa varför priset satts lägre än marknadspriset t.ex. för att senare kunna erhålla ökade intäkter. Överlåtelse till underpris av kapitalbeskattad egendom till utländsk juridisk person Utredningen föreslår att det skall bli möjligt att överlåta kapitalbeskattad egendom till utländsk juridisk person. Nuvarande begränsningsregler har haft till syfte att skydda den svenska beskattningssfären. Utredningen konstaterar att det är svårt att finna ett sätt att skapa ett önskat skydd för beskattningssfären inom ramen för EG-rätten och de svenska dubbelbeskattningsavtalen. Utredningen konstaterar att det svenska inkomstskattesystemet inte kan förhindra rubricerade överlåtelser. Något uppgivet föreslår därför utredningen att nuvarande förhindrande regler helt och hållet tas bort. Advokatsamfundet delar utredningens uppfattning att verkningslösa regler bör tas bort. Däremot känns det inte som om utredningen arbetat igenom frågeställningen på samma engagerade sätt som i andra avsnitt.
4 Avdrag för likvidationsförluster Utredningen föreslår att avdrag i vissa fall skall medges för likvidation eller konkursförluster på näringsbetingade andelar. Endast avdrag för definitiva och verkliga förluster skall medges. Advokatsamfundet är i princip positivt till förslaget som syftar till att uppmuntra till investeringar och ökat risktagande både utom och inom Sverige. Den föreslagna rätten till förlustavdrag får ses som ett komplement och utökad möjlighet till reglerna om koncernbidrag. De föreslagna reglerna innehåller dock en stor mängd begränsningar och kvalifikationer. Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomträtter Utredningen föreslår omfattande förändringar av svensk byggnadsrörelse som bedrivs i aktiebolagsform. Förslaget är en kompromiss mellan önskan att avskaffa den särskilda beskattningsformen och att tillfredsställa byggindustrins önskan om konsolideringsmöjligheter genom lagernedskrivningar under entreprenadfasen och en tid därefter. För fysiska personer föreslås en viss utformning av byggnadsrörelse om fastigheten ägs under längre tid och därefter säljs. Därutöver föreslås viss uppmjukning av den s.k. fållningen av fastighetsförluster. Advokatsamfundet ansluter sig principiellt till att avskaffa den särskilda beskattningsformen för byggnadsrörelse i all synnerhet som den idag inte är särskilt effektiv. Den av utredningen föreslagna ordningen kommer sannolikt att medföra att byggindustrins möjligheter till skatteplanering kommer att minska. I praktiken innebär inte förslaget någon lindrigare beskattning kanske istället tvärtom. Dock blir regelsystemet något enklare med bortseende från den nya uppdelningen av lagerfastigheter och förvaltningsfastigheter. Utredningen tar dock, med undantag för nedskrivningsförbud, inte ställning till den genom HB/KB bedrivna förvaltningsverksamheten inom byggnadsindustrin. Det kan konstateras att det genom förslaget kommer att finnas en skillnad mellan fastighetsförvaltning i HB/KB-form och aktiebolagsform. Detta slag av asymmetrier brukar inte visa sig vara hållbara i ett längre perspektiv. Beträffande regelsystemet för fysiska personer har Advokatsamfundet konstaterat att det beträffande handel med fastigheter och tomtrörelse i jämförelse med kapitalförvaltning i värdepapper inte synes föreligga några bärande skäl för att upprätthålla en skillnad. För byggnadsrörelse föreligger dock en skillnad, som möjligen kan utgöra ett skäl till en beskattningsform. Fråga är dock om den byggrörelse som bedrivs, eller kommer att bedrivas i enskild firma eller i enkelt bolag är av sådan omfattning att särskild beskattning är påkallad. Utredningen ger i detta avseende inget starkt stöd för att bibehålla den särskilda beskattningsformen.
5 Värdepappersrörelse Advokatsamfundet tillstyrker utredningsförslaget som innebär att alla inkomster från innehav och överlåtelse av värdepapper är undantagna från skatteplikt för vissa stiftelser och ideella föreningar m.fl. SVERIGES ADVOKATSAMFUND Anne Ramberg