Externredovisning Provmoment: Ladokkod: Tentamen ges för: Ten SEX01B CE15 och EK15 Kod: Tentamensdatum: 2017-03-24 Tid: 9.00 13.00 Hjälpmedel: FAR:s samlingsvolym redovisning och revision, IFRS/IAS, lagtexthäfte: Den nya affärsredovisningen, Liber lagtexter, Revisorslag samt övriga lagtexter (kopierade utdrag från t ex FAR komplett), och räknedosa. I lagtext tillåts lappar med hänvisning till resp. lag och kapitel, ej hänvisning till enskilda paragrafer och ord/stycken. I IAS/IFRS får ni hänvisa/markera resp. standard, ej text i övrigt. I texten är det tillåtet att skriva under, använda "märkningspenna". Ej tillåtet att ha ord/meningar i texten. Totalt antal poäng på tentamen: 40 För att få respektive betyg krävs: Betyg G 20 poäng, betyg VG 30 poäng Allmänna anvisningar: Resultat anslås senast efter 20 arbetsdagar Nästa omtentamenstillfälle ges den 11 maj 2017 Viktigt! Glöm inte att skriva Tentamenskod eller namn på alla blad du lämnar in. Lycka till! Ansvarig lärare: Birgitta Påhlsson (0733 565424), Jürgen Claussen (0705 164134) gäller del 1 gäller del 2 1
DEL II Fråga 8 15 (18p) Kod: 2
8. Frågan gäller moment revision (4p) Revisorns agärande och ansvar: Allra fallet. Allra är en svensk finansiell koncern som grundades 2008 under namnet Svensk Fondservice och erbjuder finansiella tjänster till privatpersoner, bland annat inom pension, försäkring, lån och sparande. Verksamheten bedrivs i huvudsak i de helägda dotterbolagen Allra Pension AB, Allra Försäkring AB, Allra Finans AB, Allra Asset Management S.A. och Allra Capital Markets Ltd. Koncernen omsatte cirka 700 miljoner kronor under 2015 och hade omkring 250 medarbetare på kontor i Stockholm, Gävle, Luxemburg samt Dubai. Jan Erik Palmqvist är huvudansvarig revisor i bolaget. Revisorn lämnar Allra i förtid I ett kortfattat pressmeddelande skriver Deloitte att revisionen för Allra Sverige-koncernen för 2016 har pågått i Sverige, Luxemburg och Dubai. Under det arbetet har det framkommit omständigheter som gör att misstanke om brott föreligger. Därför har Deloitte på torsdagen lämnat in en anmälan till Ekobrottsmyndigheten. Som en konsekvens avsäger sig Deloitte revisionsuppdraget. Under arbetet med revisionen för 2016 har det framkommit omständigheter som gör att vi kan misstänka att brott föreligger. Det är den information vi kan ge idag, säger Christer Ahlgren, presskontakt på Deloitte. Deloittes anmälan är helt fristående från den anmälan som Pensionsmyndigheten på torsdagens presskonferens meddelade att den skulle lämna in i närtid. Deloitte vill inte gå in på i vilket land de misstänkta omständigheterna har skett i. Vilka regler gäller för revisorn i samband med brottsmisstanke hos en klient? Diskutera även revisorns dilemma i samband med ovanstående agerande i Allra bolaget. (1,5p) 3
Revisorns rapportering: Ett nytt regelverk för revision av börsnoterade företag införs nu (2,5p) Revisionen utförs enligt International Standards om Auditing (ISA) och god revisionssed i Sverige. En revisionsberättelse för noterade och finansiella företag ska alltid belysa de mest betydande riskerna för väsentliga fel i företagets rapportering. Vad menas med god revisionssed i Sverige? Vad menas med betydande risker Exemplifiera och koppla ditt svar till SAS AB eller företaget som du analyserade i seminarieuppgiften. Hur påverkar de mest betydande riskerna för väsentliga fel revisionsprocessen? Vilken roll har revisionsutskottet när det gäller revisionsprocessen? 4
9. Vid en bolagsstämma i AB Socker presenteras följande balansräkning i sammandrag (1,5p) Tillgångar Skulder Maskiner 1 000 000 Aktiekapital 2 400 000 Inventarier 1 100 000 Reservfond 820 000 Varulager 2 390 000 Kundfordringar 1 750 000 Dispositionsfond 20 000 Kassa 10 000 Balanserad vinst 10 000 Årets vinst 20 000 Summa 6 250 000 Diverse kortfristiga skulder Summa 2 980 000 6 250 000 Hur stort belopp får bolaget maximalt dela ut vid bolagsstämma? Diskutera styrelsens ansvar och möjliga begränsningar i samband med en vinstutdelning i ett börsnoterat bolag! 5
10. Redovisningsprinciper Föreställningsramen (1,5p) SAS AB ( Bolaget ) och dess dotterföretag (kallas kollektivt för Koncernen ) tillhandahåller transporttjänster. Koncernens huvudsakliga verksamhet är att bedriva passagerarflyg i ett omfattande nordiskt och internationellt nätverk. Koncernens tre viktiga knutpunkter i Köpenhamn, Oslo och Stockholm utgör fundamentet i flygnätverket. Förutom passagerarflyg erbjuder koncernen flygfrakttjänster och andra flygrelaterade tjänster på utvalda flygplatser i koncernens linjenätverk. SAS AB är ett svenskt publikt aktiebolag med säte i Stockholm och adressen till huvudkontoret är Frösundaviks allé 1, Solna, Stockholm. SAS AB är moderföretag i SAS koncernen. Följande citat är hämtat ur SAS s årsredovisning för november 2015 oktober 2016 (se nedan) NOTER TILL DE FINANSIELLA RAPPORTERNA UPPSKATTNINGAR OCH BEDÖMNINGAR I DE FINANSIELLA RAPPORTERNA För att upprätta de finansiella rapporterna i enlighet med IFRS krävs att företagsledningen gör bedömningar och uppskattningar samt gör antaganden som påverkar tillämpningen av redovisningsprinciperna och de redovisade beloppen av tillgångar, skulder, intäkter och kostnader. Det verkliga utfallet kan avvika från dessa uppskattningar och antaganden. Reflektera över hur citatet knyter an till IASB s föreställningsrams kvalitativa egenskap tillförlitlighet. Exemplifiera! 6
11. Några frågeställningar till koncernredovisning: (3,5p) A) A-Moder AB förvärvar 100 % av aktierna i D-Dotter AB den 1/1 år 2015 för 800 mkr vid en tidpunkt då D-Dotter AB enligt sin redovisning har tillgångar på 3 550 mkr, skulder på 2 750 mkr och eget kapital på 800 mkr Ett år efter förvärvet av D-Dotter AB skall A-Moder AB upprätta en koncernbalansräkning och koncernresultaträkning för koncernen. Under året har A-Moder AB sålt varor till D-Dotter AB för 100. Nedan presenteras därför i arbetsblad 2015 års balansräkningar och resultaträkningar för A-Moder AB och D-Dotter AB. Bolagsskatten är 22 %. (A) Upprätta en koncernredovisning med hjälp av förvärvsmetoden. (1,5p) Arbetsblad för sammanställning av koncernbalansräkningen BR (belopp i mkr) 31/12 år 2015 A-Moder AB D-Dotter AB Summa Justeringar Koncern Aktier i DB 800 800 Goodwill 0 Fastigheter 825 2470 3295 Korta fordringar 580 650 1230 Bank 410 330 740 Summa tillgångar 2615 3450 6065 Eget kapital 1134 840 1974 Obeskattade reserver 200 200 Avsättningar Långa skulder 670 1800 2470 Korta skulder 611 810 1421 Summa skulder och eget kapital 2615 3450 6065 Arbetsblad för sammanställning av koncernresultaträkningen RR (belopp i mkr) år 2015 A-Moder AB AB-Dotter AB Summa Justeringar Koncern Verksamhetens intäkter 1550 1190 2740 Verksamhetens kostnader -1728-1020 -2748 Avskrivningar -25-130 -155 Verksamhetens nettokostnader -203 40-163 Finansiella intäkter 273 30 303 Finansiella kostnader -16-20 -36 Resultat före extraordinära poster 54 50 104 Skattekostnader -10-10 Årets resultat 54 40 94 7
B) Ange om nedanstående påståenden är sanna eller falska (X-markera i rätt ruta). Varje riktigt svar ger 0,5 p. a) En koncern kan sluta avtal om köp eller försäljning b) En koncern kan vara noterad på en aktiebörs sant falskt C) Varför riktas det primära intresset vid börsanalyser och andra bedömningar av externa intressenter mot koncernens årsredovisning? (0,5 p) D) I figuren betecknar varje kvadrat en juridisk person och varje pil ett ägande. Siffran vid varje pil anger procentuell röstandel i det hel- eller delägda företaget. Vilka företag ingår i den koncern i vilken A är moderföretag? (0,5p) 8
12. SSAB:s svaga balansräkning med en hög nettoskuld, stora goodwillposter och svaga stålmarknader ledde till allt intensivare spekulationer om att stålbolaget ska tvingas göra nyemission (helst till överkurs). Vad innebär en nyemission för SSAB:s balansräkning och hur påverkas bolagets resultat genom en nyemission till överkurs? (0,5p) 9
13. Kris i företaget - kontrollbalansräkning (4p) En balansräkning i AB Päron uppvisar följande ställning 2016-11-30. AB Päron är inte börsnoterade. Tillgångar Industrifastighet 700.000 Goodwill 20.000 Utvecklingskostnader 40.000 Pågående arbeten 150.000 Kundfordringar 200.000 Varulager 400.000 Bankmedel 63.000 Summa 1.573.000 Skulder Aktiekapital 200.000 Checkräkningskredit 300.000 Banklån 850.000 Leverantörer 50.000 Pensionsåtaganden 200.000 Löneskulder 200.000 Summa 1.800.000 Upplysningar: 1. Varulager beräknas ha ett försäljningsvärde på 460 tkr. Försäljningskostnaderna beräknas till 50 tkr 2. Utvecklingskostnaderna avser en projektering för en utbyggnad av industrifastigheten. Kostnaderna på totalt 45 tkr har nedlagts under det senaste räkenskapsåret. 3. Goodwill betalades vid rörelseförvärvet för två år sedan med 100 tkr efter en kort utredning kommer styrelsen fram till att det finns anledning till att skriva värdet upp till 30. 4. Industrifastigheten beräknas ha ett saluvärde på 500 tkr. Det relativt låga priset beror på att fastigheten är specialinredd för en viss typ av verksamhet. Ett återanskaffningsvärde/återvinningsvärde för fastigheten skulle uppgå till 1500 tkr. När fastigheten förvärvades för fem år sedan uppgick köpeskillingen till 900 tkr. Den ekonomiska livslängden beräknas till 25 år och med ett restvärde på 400 tkr 10
Uppgifter a) Vad är syfte med en kontrollbalansräkning? b) Vilka problem kan uppstå i samband med upprättelsen av en kontrollbalansräkning? c) Upprätta en kontrollbalansräkning för AB Päron! Kommentera situationen och diskutera styrelsens ansvar! 11
14. Denna uppgift berör hållbarhetsredovisning (HR) i börsnoterade företag (2p) 2006-10-26 SAS får bäst betyg för sin hållbarhetsredovisning 2017-03-24 SAS får även i år bäst betyg för sin hålllbarhetsredovisning i en granskning av revisionsföretaget Deloitte. SAS uppfyller dessutom i princip alla Global Reporting Initiatives kriterier. Ett nytt inslag i 2005 års SAS-redovisning är den välutvecklade informationen om intressenter och den dialog som förts samt vad den resulterat i. Dessutom uppfyller SAS i princip alla GRI:s kriterier för "in accordance reporting" och lämnar redogörelse i korsreferenslistan för varför vissa indikatorer enbart är delvis redovisade eller inte alls. Vad menas med indikatorer och varför behöver vissa indikatorer bara delvis eller inte alls redovisas? Koppla svaret till innehållsmässiga principer i GRI (Väsentlighet, kommunikation med intressenterna, hållbarhetssammanhang och fullständighet)! 15. HR (1p) I Frostenssons (m fl) forskningsrapport och i Grays o. Milnes forskningsartikel ifrågasätts hållbarhetsredovisningens användbarhet och betydelse. Nämn en gemensam kritik från båda eller en kritisk synpunkt från respektive rapport/artikel. 12
Högskolan i Borås Tentamen 2017-03-24 Akademi 1/Birgitta Påhlsson Externredovisning DEL 1 BP 7 uppgifter om sammanlagt 22 poäng OBS! Lämna, om möjligt, dina svar direkt i svarshäftet. Försök att begränsa dig till det utrymme som ges. 13
Uppgift 1 (1,5 p) Som redovisningskonsult har du fått följande två frågor som du ska besvara kortfattat: A/ Ett företag har under 2015 bokfört en nedskrivning på sitt bokförda varumärke (prognos om minskad försäljning p.g.a. ökad konkurrens) från 3 mkr till beräknat återvinningsvärde 2 mkr. Inga avskrivningar görs. År 2016 ändras förutsättningarna och nedskrivningen 2015 anses inte längre motiverad. Återvinningsvärdet fastställs i bokslutet 2016 till 3,3 mkr. Hur påverkas 2016 års resultat av det ökade värdet? Ange +/- och eventuellt belopp eller oförändrat. B/ Tillverkningsföretagen AB HOJT och AB OJ är identiska utom på en punkt. HOJT har köpt in sina maskiner och finansierat köpet med lån medan OJ leasat sina maskiner (finansiell leasing). De båda företagens redovisning för det första räkenskapsåret visas nedan (i sammandrag) BR 31/12 AB HOJT AB OJ Maskiner 2 000 0 Övriga tillgångar 6 000 6 000 Summa tillgångar 8 000 6 000 Eget kapital 4 000 4 000 Skulder 4 000 2 000 Summa EK och S 8 000 6 000 Fråga 1: Hur påverkas soliditeten respektive kapitalomsättningshastigheten av skillnaden i redovisning enligt ovan? Omsättningen antas vara lika i de båda företagen. Svara oförändrad/högre/lägre. Soliditeten i OJ är (jämfört med HOJT) Kapitalomsättningshastigheten i OJ är.. (jämfört med HOJT) Fråga 2 Ange berörd redovisningsprincip som innebär att OJ:s redovisning, enligt ovan, inte accepteras samt förklara kort. 14
Uppgift 2 (2 p) A/ Smith har i sin bok resonerat kring olika tillgångsvärderingsmetoder och konsekvenser för redovisat resultat. Du ska i nedanstående tabell fylla i påverkan på resultatet vid användandet av två skilda värderingsmetoder (teoretiskt). Bortse således här från gällande lagar/normer. Anta att kongruensprincipen följs. År 1 köps ett lager av handelsvaror in för 500 tkr. Anta att varorna säljs för 600 tkr år 2. Anta vidare att lagret den 31/12 år 1 värderas till 1. Historiskt värde 2. Det framtida värdet som antas vara 540 Redovisa resultatpåverkan respektive år nedan (Ange 0 eller +/- och belopp): Tillgångsvärdering i BR år 1 Resultatpåverkan år 1 Resultatpåverkan år 2 1. Historiskt värde 2. Framtida värde B/ Anta nu att gällande lagar/normer för värdering följs. Vad är det högsta värde lagret kan tas upp till 31/12 år 1 utifrån informationen om lagervärden i A/ ovan? Ange också tillämpad värderingsprincip: C/ Företaget har också ett lager av tillverkade produkter med följande självkostnadskalkyl. Direkt material 100 Direkt lön 200 Tillverkningsomkostnader 50 Tillverkningskostnad 350 Adminstrationsomkostnader 20 Försäljningsomkostnader 10 Självkostnad 380 Vinstpålägg 40 Försäljningspris 420 (per styck) Vilket anskaffningsvärde ska fastställas för en produkt utifrån kalkylen ovan enligt gällande redovisningsnormer? 15
Uppgift 3 (1,5 p) Ett företag som bedriver handel med värdepapper har anskaffat en värdepapperspost i oktober 2016 för 400 tkr som bokförts enligt nedan (motkonto likvida medel). BR 2016-12-31 RR 2016 D OT Värdepapper K D Värdeförändring K (LM) 400 Tillgångsposten värderas till verkligt värde med redovisning av alla värdeförändringar i resultaträkningen. Inför bokslutet (2016-12-31) fastställs marknadsvärdet till 430 tkr. A/ Hur påverkas balans och resultat av värderingen i bokslutet? Visa på kontona ovan. B/ Följs realisationsprincipen vid användning av denna värderingsmetod? Motivera kort! C/ Anta att aktieposten säljs för 450 under 2017. Hur påverkas resultatet 2017 av denna försäljning? (+/- och belopp) 16
Uppgift 4 (2,5p) Ett företag har fått i uppdrag av en kund att utveckla en ny produkt utifrån en teknisk specifikation. Uppdraget sträcker sig över två räkenskapsår med start den 1 juli 2015 och med avslut den 31/12 2016, då uppdraget faktureras. Uppdraget är på fast räkning och intäktsbokförs när uppdraget är klart, se redovisning på intäktskontot år 2016 nedan (motkonto = kundfordringar). De löpande kostnaderna för projektet, totalt 1 500 tkr, beräknas uppträda jämnt fördelade över uppdragsperioden, d.v.s. med en tredjedel 2015 och två tredjedelar 2016, vilket framgår av bokförda kostnadsposter (i sammandrag) nedan. A/ Företaget redovisar denna typ av projekt enligt metoden för successiv vinstavräkning. Visa på kontona nedan de bokföringstransaktioner som görs i bokslutet för respektive år. Fyll även i ingående balans 2016 samt ange resultatet för respektive år.. (Belopp i tkr) 2015 2016 D Projektkostnader K D Projektkostnader K Saldo 500 Saldo 1 000 D Projektintäkter K D Projektintäkter K 31/12 (KF) 2 100 D Ofakturerad kundfordr K D Ofakturerad kundfordran K Resultat = Resultat = B/ Ange den redovisningsprincip som motiverar bokslutskonteringen ovan och förklara kort vad principen innebär/syftar till. 17
C/ Hade resultatet år 2015 påverkats om kunden erlagt en förskottsbetalning på 800 tkr till företaget i november 2015? Ange om resultatet ökat/minskat/blivit oförändrat! Uppgift 5 (1,5 p) Ett företag har blivit uppköpt av en koncern för 6 200 tkr direkt efter bokslutet 2015. Balansräkningen (i sammandrag) för det köpta företaget redovisas nedan. BR 2015-12-31 (tkr) Tillgångar 7 000 Skulder 4 500 Eget kapital 2 500 Totala tillg. 7 000 Totalt kapital 7 000 Det verkliga värdet på företagets tillgångar har fastställts till 8 000 tkr i samband med förvärvet. Samtidigt har tillgången varumärke identifierats och ett sannolikt och mätbart värde på varumärket har fastställts till 1 500 tkr. Denna tillgång har brutits ut och redovisas som separat tillgångspost i koncernens balansräkning efter förvärvet. A/ Vad uppgår goodwillposten till i koncernens balansräkning efter beaktande av informationen ovan? Visa beräkningen. B/ Anta nu att koncernen efter köpet har genomfört en större marknadsföringssatsning i syfte att öka de framtida ekonomiska fördelarna kopplade till varumärket. Kostnaden för marknadsföringen har beräknats till 2 000 tkr. Kan koncernen aktivera denna post som tillgång i balansräkningen och skriva av den mot framtida intäkter kommande år? Svara ja/nej och motivera kort! 18
Uppgift 6 (4,5 poäng) Ett aktiebolag har i sin ingående balansräkning 2016-01-01 följande maskinredovisning (tkr):... Maskiner Obeskattade reserver Anskaffningsvärde 8 000 Ack överavskrivningar 2 000 Ack avskrivningar enl. plan - 2 000 6 000.. Maskinerna har samtliga anskaffats år 2014. Inga inköp år 2015. Nyttjandetid är 8 år. För år 2016 gäller följande (tkr): - Inga nya maskiner köps in under året. Räkenskapsenlig avskrivning tillämpas - Företaget har hittills inte gjort någon periodiseringsfondsavsättning men vill år 2016 skjuta upp skattebetalningen maximalt. Max periodiseringsavsättning är 25% av skattepliktig vinst (efter beaktande av skattemässig överavskrivning). Skattesats = 22%. - Resultatet före bokslutsdispositioner och skatt framgår av resultatutdraget nedan. - Representation på 50, som inte är ett godkänt avdrag skattemässigt/i deklarationen, har bokförts som rörelsekostnad och belastat redovisat resultat nedan. A/ Fyll i balansräkningsposterna och avsluta resultaträkningen nedan. Beräkningar på nästa sida. BR 2016-12-31... Maskiner Obeskattade reserver Anskaffningsvärde. Ack överavskrivningar Ack avskrivningar enl. plan -. PF-avsättning 2016...... RR 2016 Resultat före bokslutsdispositioner och skatt 1 150 Bokslutsdispositioner Avskrivning över plan PF-avsättning Resultat före skatt Skatt 19
Årets resultat. 2017-03-24 B/ Vad uppgår den uppskjutna skatteskulden till 2016-12-31 utifrån din redovisning i A/? C/ Anta att företaget ingår i en koncern och därför ska följa principer för skatteredovisning i koncernen (fullskatteredovisning) Vad uppgår i så fall den redovisade skattekostnaden till? Beräkningar uppgift 6 20
Uppgift 7 (8,5 p) A/ (7,5 p) Ett företag behöver din hjälp med att upprätta en kassaflödesanalys för år 2016 enligt direkt metod på bifogad analysblankett (inga krav på ifyllande av arbetsblad i denna del). Du får följande kompletterande upplysningar gällande år 2016 (belopp i tkr): - Inventarier har sålts för 100, vilket överensstämmer med bokfört/redovisat värde. - En nedskrivning av företagets immateriella anläggningstillgång Hyresrätt har skett, vilket framgår av RR nedan. - En nyemission har genomförts och bidragit till ny finansiering med 3 000 tkr (kredit aktiekapital 2 000 och kredit överskursfond 1000). Rekonstruera konton för anläggningstillgångar och eget kapital och visa beräkningar B- och C-uppgift, se nästa sida! Resultaträkning tkr 2016 L-poster ILR-poster Rörelsens intäkter Fakturerad försäljning 64 460 Rörelsens kostnader Diverse rörelsekostnader - 51 900 Rörelseresultat före avskrivning 12 560 Avskrivning enligt plan Byggnader - 80 Inventarier - 318 Nedskrivning av hyresrätt - 100 Rörelseresultat efter avskrivningar och 12 062 nedskrivningar Finansiella poster Ränteintäkter 554 Räntekostnader - 1 756 Resultat efter finansiella poster 10 860 Bokslutsdispositioner Överavskrivningar - 74 21
Förändring periodiseringsfond - 326 Resultat före skatt 10 460 Skatt - 3 118 Årets resultat 7 342 2017-03-24 22
Balansräkning tkr 2016 12-31 2015 12-31 UB- IB Direkt Indirekt UB IB + - Anläggningstillgångar Materiella Byggnader 33 900 33 980 Inventarier 4 672 2 252 Immateriella anläggningstillgångar Hyresrätt 500 600 Summa anläggningstillgångar 39 072 36 832 Omsättningstillgångar Varulager 960 700 Kortfristiga fordringar Kundfordringar och övriga 15 554 16 014 rörelsefordringar Kassa och bank Likvida medel 1 900 2 280 Summa omsättningstillgångar 18 414 18 994 Summa tillgångar 57 486 55 826 Eget kapital Aktiekapital 9 800 7 800 Reservfond 7 940 7 940 Överkursfond 1 000 Balanserade vinstmedel 860 782 Årets resultat 7 342 2 582 Summa eget kapital 26 942 19 104 Obeskattade reserver Ack. överavskrivningar 696 610 Periodiseringsfond 4 156 3 842 Summa obesk.. reserver 4 852 4 452 Avsättningar 400 400 Långfristiga skulder Banklån 12 150 15 550 Summa långfristiga skulder o avsättn. 12 550 15 950 Kortfristiga skulder Leverantörsskulder o. övriga 13 046 16 250 rörelseskulder Ränteskulder 76 50 Skatteskuld 20 20 Summa kortfristiga skulder 13 142 16 320 Summa eget kapital och skulder 57 486 55 826 23
Svarsblad rekonstruktioner/beräkningar A/ 24
B- och C-uppgifter, se nästa sida Uppgift 7 B/ (0,5 p) Anta att företaget i samband med nyemissionen också gjort en fondemission med 500 tkr genom omföring av balanserade vinster inom eget kapital (debet balanserade vinster, kredit AK). Ange om detta i så fall skulle ha påverkat följande: (svara oförändrat/ökat/minskat) Kassaflödet från finansieringsverksamheten? Soliditeten? Uppgift 7 C/ (0,5 p) Har företaget i A/ lyckats självfinansiera årets inköp av inventarier? Svara ja/nej och motivera kort med hänvisning till post/-er i kassaflödesanalysen som är relevanta för bedömningen. 25