Förslaget om utflyttningsbeskattning av fysiska personer från ett EU-rättsligt perspektiv

Transkript

1 UTKAST 21 december 2017 Förslaget om utflyttningsbeskattning av fysiska personer från ett EU-rättsligt perspektiv 1. Vårt uppdrag Syftet med denna promemoria är att utreda om Skatteverkets lagförslag Exitbeskattning för fysiska personer Beskattning av orealiserade kapitalvinster som upparbetats i Sverige av den 27 november 2017 kan ifrågasättas från ett EU-rättsligt perspektiv och anses stå i strid med de fria rörligheterna. Promemorian innehåller en kort sammanfattning av lagförslaget och relevant EU-rättslig reglering. Därefter följer en bedömning av om lagförslaget generellt kan ifrågasättas utifrån ett EU-rättsligt perspektiv samt om vissa specifika delar kan ifrågasättas. 2. Sammanfattning Skatteverkets förslag om utflyttningsbeskattning innebär att en fysisk person som flyttar från Sverige ska beskattas för orealiserad vinst på kapitaltillgångar vid utflyttningstidpunkten. Detta utgör ett hinder mot fri rörlighet men kan rättfärdigas om reglerna om utflyttningsbeskattning syftar till att säkerställa att beskattningsrätten fördelas mellan olika stater enligt territorialitetsprincipen. Reglerna behöver dessutom vara proportionerliga vilket innebär att omedelbar beskattning inte får förekomma vid flytt inom EES utan anstånd måste beviljas utan att ytterligare villkor uppställs. Vi bedömer att Skatteverkets förslag på en mer övergripande nivå är förenligt med EU-rätten. Vi anser således att det principiellt, under vissa förutsättningar, är förenligt med EU-rätten att utflyttningsbeskatta personer som blir begränsat skattskyldiga eller enligt skatteavtal får hemvist i en annan avtalsslutande stat. Vi anser emellertid att vissa delar av förslaget kan ifrågasättas från ett EU-rättsligt perspektiv. De delar vi särskilt har identifierat är (i) kravet på årlig uppgiftsskyldighet som är en förutsättning för att anstånd inte ska upphöra, (ii) bestämmelserna om att anstånd ska tidsbegränsas till fem år och får vara villkorat vid flytt utanför EES, (iii) att en person kan beskattas hårdare än om denne stannar kvar i Sverige även om anstånd medges, samt (iv) att tillgångar som överlåts benefikt till en person som inte är skattskyldig i Sverige ska beskattas hos överlåtaren utan möjlighet till anstånd. 3. Kort om Skatteverkets förslag om utflyttningsbeskattning LEGAL# v6 Förslaget syftar till att säkerställa att kapitalvinster som har upparbetats i Sverige ska kunna beskattas här även om den fysiska personen, som äger de vinstbärande tillgångarna eller förpliktelserna, har flyttat ut och blivit begränsat skattskyldig eller fått skatteavtalsrättslig hemvist i ett annat land när värdeökningen realiseras.

2 UTKAST 21 december (8) Tioårsregeln i 3 kap. 19 inkomstskattelagen ( IL ) föreslås slopas och kapitaltillgångar som ägs av en fysisk person ska i stället anses avyttrade om personen flyttar ut från Sverige och upphör att vara obegränsat skattskyldig i Sverige eller enligt ett skatteavtal får hemvist i en annan avtalsslutande stat. Reglerna ska dock bara tillämpas om den fysiska personen har varit skattskyldig för inkomst av detta slag under sammanlagt mer än fem av de tio föregående åren innan utflyttningen och om den sammanlagda beskattningsbara vinsten uppgår till minst kronor. Utflyttningsskatten ska beslutas för det beskattningsår när utflyttningen äger rum. Den som flyttar till en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet ( EES ) ska beviljas anstånd med skattebetalningen till dess tillgången faktiskt avyttras. Anstånd med betalningen ska beviljas även för den som flyttar till en stat utanför EES förutsatt att Sverige har ett skatteavtal med denna stat och att avtalet innehåller bestämmelser om informationsutbyte. I sistnämnda fall får anståndet villkoras av att säkerhet ställs och anståndstiden ska bestämmas till längst fem år efter dagen för skattebeslutet. Alla anståndshavare ska varje år lämna särskilda uppgifter för att Skatteverket ska kunna pröva om förutsättningarna för anstånd fortfarande är uppfyllda eller om anståndsbeloppet ska betalas. I samband med att anståndet upphör ska skatteanspråket sättas ned om den underliggande egendomen förlorat i värde efter utflyttningstillfället. Det föreslås även att tillgångar som överlåts benefikt (exempelvis genom gåva eller arv) till en person som inte är skattskyldig i Sverige ska anses avyttrade för marknadsvärdet och därmed beskattas hos överlåtaren. Enligt lagförslaget finns inte någon möjlighet att få anstånd med betalningen av skatten i dessa situationer. Förslaget föreslås träda ikraft den 1 januari EU-rättsliga aspekter på fri rörlighet 4.1 Allmänt om fri rörlighet EU:s inre marknad kännetecknas bl.a. av ett avskaffande av handelshinder mellan medlemsstaterna och fri rörlighet inom hela unionen för varor, tjänster, personer och kapital. Den fria rörligheten för dessa grundläggande produktionsfaktorer brukar benämnas de fyra friheterna. En grundprincip är att säkerställa likabehandling (icke-diskriminering) avseende dessa friheter. Fri rörlighet för personer, som är indelad i underfriheterna fri rörlighet för arbetstagare och etableringsfrihet, innebär att en person har rätt att förflytta sig fritt mellan olika medlemsstater. 1 Fri rörlighet för kapital innebär att ett stort antal transaktioner (kapitalrörelser) ska kunna ske fritt över gränserna. 2 Till skillnad från de andra friheterna gäller fri rörlighet för kapital även i förhållande till länder utanför unionen, s.k. tredjeländer. Motsvarande regler om fri rörlighet för personer och kapital tillämpas inom EES. 3 Nationella regler som är diskriminerande i förhållande till dessa friheter, vare sig öppet eller dolt, är otillåtet. Det gäller inte bara nationella bestämmelser som hindrar personer från andra medlemsstater att fritt röra sig och uppehålla sig, att etablera sig eller investera i landet utan 1 Se artiklarna 45 och 49 i Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt (FEUF). Numera har alla unionsmedborgare dessutom en generell rätt till fri rörlighet för personer, vilket framgår av artikel 21 och det allmänna diskrimineringsförbudet i artikel 18 FEUF. 2 Se artikel 63 FEUF. 3 Se artiklarna 29, 31 och 40 i EES-avtalet.

3 UTKAST 21 december (8) också sådana bestämmelser som avhåller egna medborgare från att bosätta sig i en annan medlemsstat. Även om nationell lagstiftning skulle stå i strid med grundläggande friheter kan denna begränsning tillåtas om den kan rättfärdigas. För att en negativ särbehandling ska kunna godtas måste den vara ägnad att säkerställa tvingande hänsyn av allmänintresse och får aldrig gå utöver vad som är nödvändigt för att uppnå denna målsättning. Den nationella regleringen måste alltså vara proportionerlig. 4.2 EU-praxis om utflyttningsbeskattning EU-domstolen ( EUD ) har i två mål prövat hur nationella bestämmelser om utflyttningsbeskattning av fysiska personer förhåller sig till fördragets friheter. Det är framförallt dessa domar som innehåller EUD:s tolkning av EU-lagstiftningen och dess allmänna slutsatser om utflyttningsskatter. I mål C-9/02 ( Lasteyrie-domen ) prövades de franska reglerna som beskattade orealiserad värdeökning på vissa bolagsandelar när andelsägaren flyttade utomlands. EUD fann att skatten innebar en negativ särbehandling av personer som flyttade utomlands, eftersom de p.g.a. flytten blev tvungna att betala en skatt på en inkomst som ännu inte realiserats och som de därmed inte förfogade över. Skatten ansågs därför utgöra ett hinder för etableringsfriheten. Det faktum att de skattskyldiga kunde få anstånd med att betala skatten till dess att andelarna faktiskt avyttrades förändrade inte domstolens bedömning, eftersom denna möjlighet var förenad med villkor om att bl.a. att ställa tillräcklig säkerhet för skatternas betalning. Det ansågs ha en begränsande verkan på etableringsfriheten och kunde inte rättfärdigas. I det efterföljande målet C-470/04 ( N-domen ), där nederländska regler om utflyttningsbeskattning prövades, bekräftade EUD utgången i Lasteyrie-domen. Det konstaterades att säkerställandet av fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna är ett legitimt syfte som kan motivera att den fria rörligheten begränsas. Det bekräftades vidare att kravet på ställande av säkerhet för uppskjutning av beskattningen inte är proportionerligt, men att uppställa krav på skattedeklaration vid tidpunkten för utflyttning är proportionerligt. 4.3 Kommissionens meddelande Den 19 december 2006 publicerade Europeiska kommissionen ( Kommissionen ) ett meddelande om utflyttningsbeskattning och behovet av samordning av medlemsstaternas skattepolitik, KOM(2006) 825 slutlig. 4 Meddelandet innehåller Kommissionens analys av den rättsliga ramen för utflyttningsbeskattning som fastställs i Fördraget och utifrån Lasteyrie- och N-domen. Enligt Kommissionen kan staten inte vidta åtgärder som hindrar den fria rörligheten även om en medlemsstat hävdar sin rätt till skatteintäkter som uppstått under en skattskyldigs vistelse på statens territorium. Därigenom utesluts omedelbar skatteuppbörd av orealiserade vinster när skattskyldiga personer flyttar sin skatterättsliga hemvist till en annan medlemsstat. EU-rätten hindrar dock inte utflyttningsstaten från att bedöma vilken inkomstnivå den vill bevara sin 4 Ett meddelande är inte ett juridiskt bindande, utan syftar endast till att ge medlemsstater viss vägledning. Det kan dock nämnas ett Europeiska unionens råd har visat sitt stöd för Europeiska kommissionens meddelande genom en resolution av den 2 december 2008.

4 UTKAST 21 december (8) beskattningsrätt för, under förutsättning att detta inte leder till omedelbar beskattning och att uppskjutandet inte är kopplat till ytterligare villkor. Vidare anser Kommissionen att om två medlemsstater väljer att beskatta samma inkomst två gånger, måste de också se till att det inte leder till dubbelbeskattning. Ett alternativ för att komma tillrätta med detta är att ha ett system med avdrag för de skatter som den nya hemviststaten tagit ut på samma vinster. Då effektivt administrativt samarbete mellan medlemsstater är av mycket hög vikt vid utflyttningsbeskattning, bör medlemsstaterna dessutom fullt ut använda de möjligheter som ges i direktivet om ömsesidigt bistånd och direktivet om indrivning. 5. Skatteverkets förslag om utflyttningsbeskattning dess förenlighet med EU-rätten 5.1 Förslagets förenlighet med EU-rätten på en övergripande nivå Beskattning av orealiserade vinster i samband med en utflyttning är inte helt främmande, utan förekommer idag i flera EES-länder, exempelvis Danmark, Norge, Frankrike och Tyskland. Skatteverket har tittat på hur dessa länders regelverk är utformade och föreslagit regler som enligt Skatteverket bör vara förenliga med EU-rätten. Utifrån vad som framgår av EU-praxis samt Kommissionens meddelande kan det först konstateras att det är ett hinder mot fri rörlighet för personer och kapital att införa regler om utflyttningsbeskattning i Sverige. Det har dock fastslagits av EUD, och bekräftats av Kommissionen, att ett sådant hinder kan rättfärdigas under förutsättning att utflyttning inte leder till omedelbar beskattning och att uppskjutandet av skattebetalningen inte är kopplat till ytterligare villkor. Vi bedömer att Skatteverket vid framtagandet av lagförslaget har beaktat de mest centrala delarna i EU-rätten avseende utflyttningsbeskattning. Det föreslagna regelverket tar sin utgångspunkt i att en person som flyttar till en stat inom EES ska kunna beviljas anstånd med skattebetalningen till dess exittillgången faktiskt avyttras och därför inte behöver beskattas omedelbart vid utflyttningstidpunkten. Anståndet är inte förenat med krav på att ställa en säkerhet för skattebetalningen och värdenedgång efter utflyttning ska beaktas när skatten tas ut. Vidare finns möjlighet till avräkning vid dubbelbeskattning. Även om vi inte bedömer att förslaget i sin helhet är förenligt med EU-rätten (se vidare avsnitt 5.2) anser vi att lagförslaget i vart fall på en övergripande nivå är en inskränkning i de fria rörligheterna som kan rättfärdigas och som därmed bör vara förenligt med EU-rätten. 5.2 Delar av förslaget som kan ifrågasättas från EU-rättsligt perspektiv Det finns vissa delar av Skatteverkets förslag vars förenlighet med EU-rätten kan ifrågasättas. Nedan behandlas de delar som vi anser som mest framträdande Tidsbegränsat och villkorat anstånd vid flytt utanför EES En person som flyttar till ett land utanför EES kan beviljas anstånd med skattebetalningen, men anståndet är både villkorat och tidsbegränsat. Anstånd kan endast beviljas den som flyttar till och får hemvist i en stat med vilken Sverige har ett skatteavtal som innehåller bestämmelser om informationsutbyte avseende exittillgångarna. Anståndet får dessutom vara villkorat med krav

5 UTKAST 21 december (8) på säkerhet. Vidare ska anståndet begränsas till fem år, vilket skiljer sig från fallet vid flytt inom EES där anstånd ska beviljas tills att exittillgången faktiskt avyttras. Enligt Skatteverket har en person som flyttar till tredjeland inte samma rätt att senarelägga skattebetalningen eftersom utflyttningsbeskattning inte anses strida mot den fria rörligheten för kapital. 5 Vid en transaktion till eller från ett tredjeland kan fri rörlighet för kapital inte åberopas om en annan fördragsfrihet kan anses dominera i det aktuella fallet. Detta gäller trots att den dominerande fördragsfriheten inte är tillämplig gentemot tredjeland, vilket bl.a. följer av mål C- 452/04 ( Fidium Finanz-domen ). Då syftet med utflyttningsbeskattningen är att möjliggöra beskattning av orealiserade vinster som upparbetats medan den utflyttade var skattskyldig i Sverige, anser Skatteverket att den föreslagna regleringen inte bör utgöra hinder för någon kapitalrörelse i första hand. Om finansiella flöden skulle minska på grund av att människor avstår från att flytta från Sverige för att undgå utflyttningsbeskattning får det ses som en oundviklig konsekvens av inskränkningen av den fria rörligheten för personer. Den fria rörligheten för personer får därmed anses överordnad den fria rörligheten för kapital. Mot denna bakgrund skulle skatteanspråk som uppkommer på grund av utflyttning till tredjeland i princip kunna krävas in omedelbart. Skatteverket anser dock att i de fall det finns rimliga förutsättningar för att säkerställa att skatten betalas i rätt tid bör även dessa personer ges tillfälle att senarelägga skattebetalningen, men begränsningar får förekomma. Vi bedömer att Skatteverket har visst fog för sin slutsats, men att det inte är helt klart att fri rörlighet för kapital inte kan tillämpas och att anstånd som beviljas vid flytt till tredjeland får vara tidsbegränsat eller villkorat. Kommissionen har i sitt meddelande angett att emigration av enskilda kan omfatta vissa transaktioner som omfattas av bestämmelserna om fri rörlighet för kapital. Eftersom resultatet av tillämpningen av de olika friheterna bör vara samma verkar det som att en omedelbar skatteuppbörd vid tidpunkten för överföringen av sådana tillgångar utgör en begränsning av den fria rörligheten för kapital. Kommissionen nämner ingenting om den doktrin som utvecklats utifrån Fidum Finanz-domen. Dock anser Kommissionen att bristande administrativt samarbete kan motivera en begränsning av den fria rörligheten för kapital, varför vi anser att det borde vara förenligt med EU-rätten att endast bevilja anstånd för den som flyttar till en stat med vilken Sverige har ett skatteavtal som innehåller bestämmelser om informationsutbyte avseende exittillgångarna. Det kan emellertid ifrågasättas om inte inskränkningen att tidsbegränsa och villkora anstånd vid flytt till länder med vilka Sverige har informationsutbytesavtal är för långtgående. Trots att det går att ifrågasätta riktigheten i Skatteverkets motivering kan det nämnas att regeringen vid revidering av reglerna om uppskov vid andelsbyte inte utvidgade uppskovsmöjligheten till att omfatta flytt till tredjeland med samma motivering som Skatteverket anfört här. Regeringen kommer därför troligtvis att inta samma inställning vid införandet av reglerna om utflyttningsbeskattning. Dessutom kan det noteras att även om fri rörlighet för kapital är tillämpligt kan möjligheten att rättfärdiga nationella hinder i vissa fall vara större i relation till tredjeländer Saknad möjlighet till anstånd vid benefika överlåtelser Skatteverket föreslår att benefika överlåtelser till begränsat skattskyldiga ska behandlas som avyttrade och medföra att överlåtaren ska ta upp kapitalvinsten eller dra av kapitalförlusten vid 5 Som nämnt i avsnitt 4.1, gäller fri rörlighet för personer endast inom unionen, medan fri rörlighet för kapital även gäller i förhållande till länder utanför unionen d.v.s. tredjeländer.

6 UTKAST 21 december (8) äganderättsövergången. Kontinuitetsprincipen som annars gäller vid benefika överlåtelser ska alltså inte gälla. 6 Det ska inte finnas någon möjlighet alls till anstånd med skattebetalningen. Enligt Skatteverket är beskattning av benefika överlåtelser visserligen ett hinder mot fri rörlighet för kapital men inskränkningen kan rättfärdigas då syftet, liksom vid utflyttningsbeskattning, är att säkerställa att beskattningsrätten fördelas mellan olika stater enligt territorialitetsprincipen. Dessutom anges i förslaget att en sådan beskattning är mindre ingripande än utflyttningsbeskattning eftersom en benefik överlåtelse utlöser en faktisk överlåtelse. Skatteverket anser inte att anstånd med skattebetalningen i avvaktan på att tillgången säljs skulle fylla någon funktion när överlåtaren och förvärvaren är olika personer. Avsikten med att skjuta upp betalningen i de renodlade utflyttningsfallen är att motverka de likviditetsproblem som annars kan uppstå genom att skatten tas ut först när inkomsten har realiserats. Detta resonemang förutsätter att det är samma person som betalar skatten som också får del av ersättningen när egendomen avyttras. Om det inte är samma person kommer de avsedda fördelarna med anstånd att utebli. Att regelverket förses med en anståndsmöjlighet kan enligt Skatteverket därför knappast vara en förutsättning för att den nationella lagstiftningen ska vara proportionerlig. Vi instämmer inte med Skatteverkets bedömning och anser inte att det är klart att beskattning av benefika överlåtelser kan rättfärdigas på det sätt Skatteverket anför och framförallt inte om anståndmöjlighet saknas. En skattskyldig person som genom gåva överlåter en tillgång till en fysisk person, som är begränsat skattskyldig eller enligt skatteavtal har sin hemvist i en annan avtalsslutande stat, behandlas sämre än en person som överlåter tillgången till en person som är obegränsat skattskyldig. Den skattskyldiga personen blir skyldig att betala skatt på orealiserade värdeökningar enbart på grund av att mottagaren är begränsat skattskyldig. Om den skattskyldige överlåter tillgången till en obegränsat skattskyldig fysisk person gäller istället kontinuitetsprincipen vilket innebär att mottagaren beskattas för värdeökningarna när denne säljer tillgången och överlåtaren beskattas inte alls. Denna skillnad i behandling när det gäller beskattningen av värdeökningar vid benefika överlåtelser, som kan få stor ekonomisk betydelse för en som vill överlåta en tillgång till en begränsat skattskyldig person, kan avskräcka denne från att genomföra den benefika överlåtelsen. Vi anser därför att Skatteverkets förslag i denna del utgör ett hinder mot fri rörlighet för kapital. Det kan även ifrågasättas om förslaget inte även strider mot fri rörlighet för personer då det exempelvis kan omöjliggöra en flytt utomlands om en förälder med betydande tillgångar bundna i exempelvis familjeföretaget är svårt sjuk eller åldersstigen. Genom att införa en möjlighet för överlåtaren att beviljas anstånd med skattebetalningen fram tills att tillgången avyttras blir särbehandlingen mindre ingripande (även om det inte är helt okomplicerat att genomföra). Liksom i ett fall när mottagaren är obegränsat skattskyldig skulle en orealiserad värdeökning med anståndsmöjligheten realiseras först vid en senare avyttring. En sådan anståndsmöjlighet borde tillämpas inte endast vid benefika överlåtelser till begränsat skattskyldiga personer inom EES, utan även utanför EES då denna inskränkning till stor del borde avse den fria rörligheten för kapital. Mot bakgrund av detta kan det ifrågasättas om inte Skatteverkets förslag går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå syftet med beskattningen av benefika överlåtelser. 6 Kontinuitetsprincipen innebär att den som förvärvar en tillgång genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt (benefikt förvärv) inträder i den tidigare ägarens skattemässiga situation, se 44 kap. 21 inkomstskattelagen.

7 UTKAST 21 december (8) Även om anståndmöjlighet för en överlåtare skulle innebära att beskattningen blir mindre ingripande, kan det fortfarande ifrågasättas om denna åtgärd är tillräcklig för ett rättfärdigande av hindret för fria kapitalrörelser. Exempelvis kan nämnas att skillnaden i att överlåtaren ska beskattas för den orealiserade vinsten istället för mottagaren jämfört med den annars gällande kontinuitetsprincipen kommer att kvarstå Ändrade förhållanden efter utflytt beaktas ej fullt ut I vissa fall medför lagförslaget att en person blir strängare beskattad till följd av att skatten slutligt bestäms dagen innan utflytt. Omständigheter som inträffar därefter och som i vissa fall kan medföra en lägre beskattning beaktas således inte. Exempelvis finns i 57 kap. IL bestämmelser om kapitalvinster på andelar i fåmansföretag, de s.k. 3:12-reglerna. Enligt dessa regler ska en kapitalvinst på kvalificerade andelar hos fysiska personer tas upp i inkomstslaget tjänst i stället för i inkomstslaget kapital i viss utsträckning, dvs. till betydligt högre skatt. 3:12-reglerna kan efter fem år upphöra att gälla om t.ex. delägaren slutar att vara aktiv i företaget. Då beskattas all kapitalvinst istället enligt vanliga regler i inkomstslaget kapital. Enligt Skatteverkets förslag ska dessa regler om fåmansföretag gälla vid utflyttningsbeskattning. Dock ska man inte beakta att utflyttningsbeskattade andelar i fåmansföretag, som vid beskattningstillfället träffades av 3:12-reglerna vid tiden för avyttring kan ha bytt karaktär och inte längre omfattas av 3:12-reglerna. Det kan ifrågasättas om detta inte är ett hinder mot fri rörlighet för personer eftersom det kan hindra en person som innehar 3:12-aktier från att flytta från Sverige. Det borde vara mer förenligt med EU-rätten att beakta ett karaktärsbyte av 3:12-aktier när kapitalvinsten faktiskt realiseras och skatten ska betalas. Det kan dock noteras att EUD i mål C-503/14 Kommissionen mot Portugal inte beaktade en invändning om att ursprungsstaten skulle vara skyldig att räkna om skatt som blivit slutligt fastställd vid utflyttningen Krav på årlig uppgiftsskyldighet vid anstånd Skatteverket föreslår att rätten till anstånd med skattebetalningen ska villkoras med en skyldighet att löpande lämna uppgifter som visar att förutsättningarna för anstånd alltjämt är uppfyllda. De uppgifter som Skatteverket behöver för att kunna bedöma om anståndet helt eller delvis ska upphöra rör förändringar som inträffat efter utflyttningen och kan t.ex. avse om den skattskyldige har flyttat vidare eller om innehavet av exittillgångar ändras. EUD har i N-domen angett att det inte är oproportionerligt att lämna deklarationer vid utflyttning. Dock har det inte prövats ifall det är proportionerligt att kräva en person som flyttar från Sverige att årligen lämna uppgifter till Skatteverket och som en förutsättning för att behålla ett anstånd med skattebetalningen. Vi anser att det kan ifrågasättas om en årlig uppgiftsskyldighet är nödvändigt för utflytningsbeskattningen och framförallt om det är förenligt med EU-rätten i det avseende att uppgiftsskyldigheten ställs som ett villkor för få anstånd. EUD har trots allt i både Lasteyrie- och N-domen tydligt angett att utflyttningsbeskattning kan rättfärdigas under förutsättning att anstånd med skattebetalningen inte är villkorat. Det kan även noteras att även Kommissionen understrukit att anstånd med skattebetalningen inte bör förenas med särskilda villkor. Kommissionen har även framhållit att ett välfungerande samarbete mellan skattemyndigheterna i olika länder är mycket viktigt för att utflyttningslandet ska få kännedom om när utflyttningsbeskattade tillgångar avyttras. Det kan ifrågasättas om inte

8 UTKAST 21 december (8) detta informationsutbyte stater emellan är tillräckligt och om ett villkor om en årlig uppgiftsskyldighet därför är för långtgående och en inskränkning som inte kan rättfärdigas. 5.3 Övrigt Enligt lagförslaget utflyttningsbeskattas inte bara värdeökning på tillgångar som har uppstått medan en person har varit bosatt i Sverige. Om en person har flyttat in till Sverige och efter fem år väljer att flytta ut från Sverige så ska Sverige enligt lagförslaget ha beskattningsrätten för hela den orealiserade värdeökningen på de utflyttningsbeskattningsbara tillgångarna, dvs. även värdeökning på tillgångarna som skett under tiden innan personen flyttade till Sverige. Undantag från detta görs endast om personen har blivit utflyttningsbeskattad i ursprungslandet i samband med att denne flyttade till Sverige. Då får personen tillgodoräkna sig det beskattade beloppet som anskaffningsvärde på tillgångarna när denne flyttar till Sverige. Som framgått ovan så utgör utflyttningsskatten i sig ett hinder mot fri rörlighet men kan i vissa fall rättfärdigas om reglerna syftar till att säkerställa att beskattningsrätten fördelas mellan olika stater enligt territorialitetsprincipen. I denna del kan det ifrågasättas om inte reglerna går längre än detta syfte då de inte bara skyddar den svenska skattebasen eftersom även värdeökningar som uppstått i ett annat land utflyttningsbeskattas. Det kan dock noteras att Sverige redan i dagsläget har liknande regler vad gäller s.k. beskattningsinträde som är tillämpliga i näringsverksamhet. Det är därför osannolikt att regeringen skulle anse att denna del av förslaget är för långtgående.