Föreläsning i intern internationell skatterätt

Transkript

1 Professor Mattias Dahlberg Uppsala universitet Juridiska institutionen Terminskurs 5 Föreläsning i intern internationell skatterätt 1. Ämnesområdet internationell skatterätt Internationell skatterätt: a) Intern internationell skatterätt b) Skatteavtalsrätt c) EU-skatterätt Internationell skatterätt är skatterätt med en internationell anknytning. Internationell ekonomi. Omfattande gränsöverskridande aktiviteter. Valutaavregleringen i slutet av 1980-talet. 2. Intern internationell skatterätt Bestämmelser i intern skatterätt med en internationell anknytning. Grundläggande beskattningsprinciper: hemvistprincipen källstatsprincipen territorialitetsprincipen nationalitetsprincipen 1

2 Obegränsad skattskyldighet (hemvistprincipen) Skattesubjektets anknytning till en viss stat Aktiebolag: registrering Fysiska personer: bosatt, stadigvarande vistas, väsentlig anknytning Begränsad skattskyldighet (källstatsprincipen) Inkomstens anknytning till en viss stat 3. Internationell juridisk dubbelbeskattning Innebörden av internationell juridisk dubbebeskattning: samma person skattepliktig i två eller flera stater för samma inkomst, och för samma tidsperiod. Allvarligt hinder mot internationell handel och gränsöverskridande transaktioner. Skilj från ekonomisk dubbelbeskattning: beskattning av bolagsvinster på både bolagsnivå och aktieägarnivå. Kan också förekomma i internationella sammanhang. Tre huvudmetoder för att lindra eller undanröja internationell juridisk dubbelbeskattning: a) Friställningsmetoden (även undantagandemetoden eller exempt-metoden) b) Avräkningsmetoden (även credit-metoden) c) Avdragsmetoden 2

3 Samtliga tre metoder finns i intern svensk rätt. Sexmånders- respektive ettårsregeln. Avräkningslagen. Kostnadsavdrag enligt 16 kap IL. 4. Ekonomisk dubbelbeskattning och kedjebeskattning Ekonomisk dubbelbeskattning: Beskattning av bolagsvinst på både bolagsnivå och aktieägarnivå Kedjebeskattning: Beskattning av bolagsvinster i fler led än två (t.ex. på dotterbolagsnivå, moderbolagsnivå, och på nivån för aktieägare i moderbolaget) I Sverige upprätthålls ekonomisk dubbelbeskattning, men kedjebeskattning undanröjs. Det gäller även i internationella förhållanden, se 24 kap. IL. 5. Kamp mot internationell skatteflykt Interna motverkansregler: Transfer pricing, 14 kap IL CFC-lagstiftning, 39 a kap. IL Ränteavdragsbegränsningarna, 24 kap. IL Avtal om informationsutbyte med skatteparadis Det EU-rättsliga sparandedirektivet Uppförandekoder mot illojal skattekonkurrens (OECD och EU) 3

4 Skatteavtalsrätt 1. Folkrättsliga avtal Bilaterala eller multilaterala Det nordiska skatteavtalet Monism eller dualism Införlivandelagar Lindencronas gyllene regel : skatteavtal kan endast lindra beskattning, ej utvidga intern beskattningsmakt Hur förhåller sig skatteavtal till rent intern skatterätt? Regeringsrättens avgörande i RÅ 2008 ref. 24 ( OMX-fallet ). Ordningen återställd: RÅ 2012 ref. 112 ( Greklandsfallet ). Skatteavtal har normalt sett företräde framför rent intern rätt. Gängse uppfattning: skatteavtal är lex specialis i förhållande till rent intern rätt. Skatteavtalen är ju två staters reglering av en bilateral situation. Intern lagstiftning är endast en stats uppfattning. Nya avgöranden att vänta från Högsta förvaltningsdomstolen vad gäller förhållandet skatteavtal och rent intern rätt. Exempel: svenskt bolag etablerar en filial i Danmark som har ett överskott om 100. Artikel 27 i Wienkonventionen (pacta sunt servanda) 4

5 2. Syften Syften: lindra eller helt undanröja internationell dubbelbeskattning främja internationellt utbyte av upplysningar (notera nytta avtal med Schweiz samt nordiska handräckningsavtalet) förhindra internationell skatteflykt Generellt mål att främja internationell handel och gränsöverskridande transaktioner 3. Sveriges skatteavtalspolitik Sverige har skatteavtal med ett åttiotal stater. Avtal med samtliga EU-stater. Ej avtal med utpräglade skatteparadis (jfr parallellskattestater som dels har normalt skattesystem, del ett skattesystem som utpräglade skatteparadis) Avtal om informationsutbyte med skatteparadis: nordiskt projekt Skatteavtal av två slag: dels lindra eller undanröja internationell dubbelbeskattning, dels informationsutbyte. 4. OECD:s modellavtal OECD i Paris. Internationell organisation. Ej bindande rättsakter. Loose legal binding effect eller soft law. OECD:s modellavtal. Första version från år Uppdateras numera ungefär vart tredje år. FN:s modellavtal, USA:s modellavtal, svenskt modellavtal 5. Betydelsefulla artikeltyper i skatteavtal Definitionsartiklar, t.ex. artiklarna 2-5, särskilt hemvistbegreppet i artikel 4 Fördelningsartiklar, artiklarna

6 Av särskild betydelse är artikel 7 (inkomst av rörelse), artikel 10 (utdelning), artikel 11 (ränta), artikel 12 (royalty), artikel 13 (kapitalvinst), artikel 15 (enskild tjänst) Metodartikel, artikel 23 A och B Förbud mot diskriminering, artikel 24 Ömsesidig överenskommelse, artikel 25 Utbyte av upplysningar, artikel 26 Tumregel 1: hemviststaten får primär beskattningsrätt, och källstaten begränsad beskattningsrätt Tumregel 2: enligt metodartikeln är det hemviststaten som undanröjer dubbelbeskattningen OBS! Ett skatteavtal är omöjligt att tillämpa om man inte inledningsvis har bestämt vilken stat som är hemviststat (artikel 4) Reservera termen hemmahörande för obegränsad skattskyldighet enligt intern rätt, och reservera termen hemvist för den stat som är hemviststat enligt artikel 4 i ett skatteavtal. 6. Artiklar mot skatteflykt Uteslutningsartiklar Limitation on benefits-artiklar, särskilt i USA:s skatteavtal Hur förhåller sig intern lagstiftning mot skatteflykt i förhållande till skatteavtalen? 7. Metod att tillämpa skatteavtal Metoden för att tillämpa dubbelbeskattningsavtal: 1) Föreligger en dubbelbeskattningssituation? 2) Vilka är de inblandade stater som ställer beskattningsanspråk? 3) Vilket svenskt skatteavtal är tillämpligt? 4) Omfattas den aktuella skatten av skatteavtalet? 6

7 5) Vilken stat är hemviststat respektive källstat enligt skatteavtalet? 6) Vilken fördelningsartikel är tillämplig? 7) Vad medför avtalets metodartikel? EU-skatterätt Artikel 113 EUF-fördraget Rådet fattar beslut med enhällighet i ärenden om skatter. Ett fåtal direkt har antagits på den direkta beskattningens område: moder- /dotterbolagsdirektivet, fusionsdirektivet och ränte-/royaltydirektivet. De fria rörligheterna har i betydande grad påverkat nationell skattelagstiftning i medlemsstaterna. Artikel 45 EUF: fri rörlighet för arbetstagare Artiklarna 49 och 54 EUF: etableringsfriheten Artikel 56 EUF: fri rörlighet för tjänster Artikel 63 EU: fri rörlighet för kapital (OBS! gäller också i förhållande till tredje land) EU-domstolen har utvecklat den så kallade rule of reason-doktrinen ( förnuftsdoktrinen ). Den har följande huvudsakliga steg: 1) Föreligger ett hinder mot grundläggande friheter (diskriminering eller restriktion)? 2) Kan hindret rättfärdigas? 3) Är det rättfärdigande hindret proportionerligt med hänsyn till de ändamål den nationella bestämmelsen i fråga skall uppfylla? 7

8 Några välkända rättfärdigandegrunder inom skatterättens område är: 1) Motverka skatteflykt. 2) Upprätthålla skattesystemets inre sammanhang. 3) Territorialitetsprincipen. 4) Effektiv skattekontroll. Hinder mot grundläggande friheter kan föreligga ur både ursprungsstatens och etableringsstatens perspektiv. I det övervägande antalet fall har EU-domstolen förklarat att nationell skatterätt strider mot grundläggande friheter. Det mest välkända fallet är mål C-446/03 Marks & Spencer. Särskilda frågor att beakta i analysen av en skatterättslig dom från EU-domstolen 1. Vilka var de faktiska omständigheterna i det underliggande rättsfallet vid den nationella domstolen som hänvisade en fråga om tolkning till EU-domstolen? 2. Vad kännetecknar den nationella skattelagstiftningen i fråga? 3. Vilken grundläggande frihet i EUF-fördraget är aktuell? 4. Hur bestämde EU-domstolen objektivt jämförbara situationer (objectively comparable situations)? Vilken betydelse har familjeomständigheter? Vad anser Du om den tyska lagstiftning om skattelättnader för gifta par som behandlades i Schumackermålet? 5. Vilken form av diskriminering fann EU-domstolen vara aktuell? 6. Vilka rättfärdigandegrunder åberopade de inblandade medlemsstaterna? 7. Hur bedömde EU-domstolen dessa rättfärdigandegrunder? 8