K2 i årsredovisningsprogram

Transkript

1 1.1 K2 i årsredovisningsprogram Är årsredovisningsprogrammen anpassad för K2? Helena Sjödén 2012 Examensarbete, kandidatnivå, 15 hp Företagsekonomi Examensarbete i företagsekonomi C-nivå Handledare: Fredrik Hartwig Examinator: Stig Sörling 1

2 ABSTRACT Titel: K2 i årsredovisningsprogram - Är årsredovisningsprogrammen anpassad för K2? Nivå: Examensarbete, kandidatnivå, 15 hp i ämnet företagsekonomi Författare: Helena Sjödén Handledare: Fredrik Hartwig Datum: Syfte: Syftet med studien är att undersöka om årsredovisningsprogrammen har anpassats så att ett mindre aktiebolag kan upprätta sin årsredovisning enligt BFNAR 2008:1 (K2). Mina forskningsfrågor är: - Har årsredovisningsprogrammen anpassats till att upprätta årsredovisning utifrån kraven i K2? - Finns möjligheten att ge fler upplysningar i årsredovisningen är minimikravet i K2? Metod: Utifrån skillnaderna i K2 och Årsredovisningslagen (ÅRL) har årsredovisningsprogram på marknaden undersökts i syfte att se om man kan upprätta en årsredovisning utifrån K2-reglerna. Jag har valt ett hermeneutiskt förhållningssätt då jag utgått från teori och min förförståelse för att gå vidare med att bearbeta och tolka mina undersökningar. 2

3 Resultat och slutsats: Utifrån min undersökning av tre utvalda årsredovisningsprogram anser jag mig kunna konstatera att för de allra minsta företagen med en okomplicerad redovisning har årsredovisningsprogrammen anpassats till att kunna upprätta en årsredovisning utifrån K2. Vissa tilläggsupplysningar saknas dock i programmen så företag med mer komplicerade förhållanden får problem. Inget av programmen har bra möjligheter till att lämna ytterligare, frivilliga upplysningar än minimikravet i K2. För lite större företag som har en mer komplicerad redovisning är mindre företag anser jag att årsredovisningsprogrammen inte är fullt anpassade till att upprätta en årsredovisning enligt K2. Förslag till vidare forskning: Det blir intressant att se externa läsares respons på årsredovisningar som upprättats enligt K2 när det blir tvingande och fler kommer att upprätta årsredovisningar enligt K2. Eftersom K2 förutsätter att läsarna har relativt god kännedom om K2-regelverket skulle en intressant studie vara att undersöka intressenternas åsikter om informationsvärdet i årsredovisningen. Uppsatsens bidrag: Studien har varit rolig, givande och lett till många diskussioner bland mig och mina kollegor. Det är snart dags att göra ett aktivt val om man ska tillämpa K2 eller K3 och uppsatsen kan ge en bra överblick över K2 och vad man bör tänka på när man upprättar en årsredovisning enligt K2-reglerna. Årsredovisningen är ett viktigt instrument för företagaren när den vill informera intressenterna om företagets resultat och ställning. Intressenterna kan få förståelse för hur en K2- årsredovisning är uppbyggd genom uppsatsen. För tillverkare av årsredovisningsprogram kan uppsatsen ge ett praktiskt bidrag och ge uppslag till idéer över vad som kan förbättras. Nyckelord: K2, Årsredovisning, BFN 3

4 ABSTRACT Title: K2 in annual report software - Is the annual report software adapted for K2? Level: Final assignment for Bachelor Degree in Business Administration Author: Helena Sjödén Supervisor: Fredrik Hartwig Date: Aim: The aim with the study is to see if the annual report software have been adapted so that a smaller limited company can prepare its annual report according to BFNAR 2008:1 (K2). My research questions are: Has the annual report software been adapted to prepare an annual report on the basis of the requirements in K2? Is there any possibility to give more information in the annual report then the minimum requirement in K2? Method: Based on the differences in K2 and Annual Accounts Act has annual report software s on the market been tested to see if you can prepare en annual report from the rules of K2. I have chosen a hermeneutic approach when I started from the theory and my pre-understanding to proceed with the process and interpret of my research. Results and conclusion: Based on my examination of three annual report software, I think I can say that for the smallest companies whit an uncomplicated accounting has annual report software adapted to be able to prepare an annual report based on K2. Some supplementary disclosures are missing in the software so companies with more complex conditions will have problems. None of the annual report software has great opportunities to make additional, voluntary information than the minimum 4

5 requirement of K2. For larger companies with more complex accounting than smaller companies, I believe that annual report software are not fully adapted to prepare an annual report according to K2. Suggestions for future research: It will be interesting to see external reader s response to the financial statements prepared in accordance with K2 when it becomes mandatory and more companies will prepare annual reports in accordance with K2. Since K2 assumes that the reader have fairly good knowledge of the K2-regulation it would be an interesting study to investigate stakeholders views on the value of the information in the annual reports. Contribution of the essay: The study has been fun, rewarding and led to much discussion among me and my colleagues. It s almost time to decide whether to apply the K2 or K3, and the study can give a good overview of K2 and what to consider when preparing an annual report of the K2-rules. The annual report is an important document for the entrepreneur when it wants to inform stakeholders about the company s financial position and performance. The stakeholders can gain an understanding of how a K2-annual report is organized by the essay. For manufactures of the annual report software, the essay will be a spread of ideas of what they could improve. Key words: K2, Annual Accounts Act, BFN 5

6 Innehållsförteckning 1 Inledning Bakgrund Problemdiskussion Syfte och frågeställning Avgränsning Målgrupp Disposition 13 2 Metod Tillvägagångssätt Kvalitativ metod Hermeneutik Deduktion Urval Sammanställning av empiri Kvalitet Triangulering Kommunikativ validitet 17 3 Teoretiskt ramverk Tidigare forskning K2 är frivilligt och har inte tillämpats i så stor omfattning än K2 informationsvärde i årsredovisningen BFNAR 2008:1 Årsredovisning i mindre aktiebolag (K2) Årsredovisningens form och formalia Förvaltningsberättelse Resultaträkning Balansräkning Tilläggsupplysningar Tilläggsupplysningar enligt K Redovisningsprinciper Upplysningar till resultaträkningen Upplysningar till balansräkningen 29 6

7 Upplysningar för företag i en koncern och för andelar i intresseföretag Frivilliga tilläggsupplysningar i K Redovisningsprinciper Upplysningar till resultaträkningen Upplysningar till balansräkningen Övergångsbestämmelser 35 4 Studie av årsredovisningsprogram Studie av programmet Hogia Bokslut Studie av programmet Visma Bokslut Studie av programmet Norstedts Bokslut 42 5 Analys och tolkning av årsredovisningsprogrammen Årsredovisning upprättad enligt BFNAR 2008:1 (K2) Årsredovisningens form och formalia Förvaltningsberättelsen Resultaträkningen Balansräkningen Tilläggsupplysningar Redovisningsprinciper Upplysningar till resultaträkningen Upplysningar till balansräkningen Upplysningar till koncern- och intresseföretag Frivilliga upplysningar i K Redovisningsprinciper Upplysningar till resultaträkningen Upplysningar till balansräkningen 50 6 Slutsatser Svar på forskningsfrågorna Slutsats Förslag till vidare forskning 53 Källförteckning 53 7

8 Bilaga 1 Uppgifter att undersöka 57 Bilaga 2 Uppställningsform förvaltningsberättelse K2 63 Bilaga 3 Uppställningsform resultaträkning K2 64 Bilaga 4 Uppställningsform förkortad resultaträkning K2 67 Bilaga 5 Uppställningsform balansräkning K2 70 Bilaga 6 Uppställningsform förkortad balansräkning K2 76 8

9 1 Inledning För att lättare överblicka uppsatsens ämnesområde och underlätta för läsaren presenteras bakgrunden till uppsatsen samt frågeställning, syfte och avgränsningar i detta inledande kapitel. 1.1 Bakgrund Utvecklingen inom redovisningsområdet har varit mycket snabb under de senaste tio åren. Den svenska lagstiftningen har anpassats till EG-rätten och internationella redovisningsstandarder har fått ett allt större inflytande. Grundtanken är att alla företag, så långt det är möjligt, ska tillämpa likartade redovisningsprinciper för att öka möjligheten till jämförbarhet mellan företag. Harmoniseringen till EG-rätten och internationella redovisningsstandarder har dock lett till att redovisningen har blivit alltför komplicerad, framförallt för mindre företag (Evans, et al. 2005). Evans et al. (2005) menar också att ett mindre företag inte är i lika stort behov av omfattande regelverk som större noterade företag är. Bokföringsnämnden och Redovisningsrådet (upphörde 1 april 2007 och har ersatts av Rådet för finansiell rapportering) har varit de två tyngsta organisationerna för utvecklingen av god redovisningssed för företag i Sverige. Redovisningsrådets uppgift var att ge ut rekommendationer anpassade för noterade företag och Bokföringsnämndens uppgift är att ge ut råd och rekommendationer för icke-noterade företag. Bokföringsnämndens tidigare arbete bestod i att rekommendation för rekommendation anpassa internationella redovisningsregler för de icke-noterade företagen. Detta arbetssätt har lett till att regelverket har blivit alltför omfattande även för mindre företag. Ett icke-noterat företag har också kunna välja rekommendationer från Redovisningsrådet, vilket har lett till att icke-noterade företag kunnat styra vilket resultat de vill visa genom att de har ett stort urval av redovisningsrekommendationer att välja bland (BFN, 2004). Att upprätta årsredovisning utifrån Bokföringsnämndens och Redovisningsrådets tidigare råd och rekommendationer benämns fortsättningsvis som traditionell redovisning. Från 2004 har Bokföringsnämnden helt bytt inriktning på sitt arbetssätt och arbetar i dagsläget med att ta fram nya regelverk inom redovisning anpassade för icke-noterade företag där indelningen görs i fyra kategorier (K1-K4). Syftet med detta är att förenkla för företagen genom att samtliga regler för företagets årsredovisning finns samlade i ett regelverk istället 9

10 för att man som nu kan välja olika rekommendationer för olika poster i årsredovisningen. Arbetet med de så kallade K-paketen är ännu inte färdigställt men för de minsta företagen finns det regelverk som är klara och som kan användas sedan något år tillbaka. Regelverk som är färdig att använda: BFNAR 2006:1 - även kallat K1 för enskilda firmor (får tillämpas från räkenskapsår som påbörjas efter ) BFNAR 2010:1 - även kallat K1 för ideella föreningar och registrerade trossamfund (får tillämpas från räkenskapsår som påbörjas efter ) BFNAR 2008:1 även kallat K2 för mindre aktiebolag (får tillämpas på årsredovisningar som upprättas eller senare) BFNAR 2009:1 även kallat K2 för mindre ekonomiska föreningar (får tillämpas på årsredovisningar som upprättas eller senare. ) För större företag finns ett utkast (K3) som har varit ute på remiss och ett allmänt råd förväntas komma under våren 2012 som ska börja tillämpas för räkenskapsår som inleds efter (Bokföringsnämnden information om K3, ). Innan K3 börjar gälla är det frivilligt för de mindre företagen att välja de nya förenklade råden från Bokföringsnämnden. För räkenskapsår som inleds efter (när K3 börjar gälla) kommer mindre aktiebolag och ekonomiska föreningar tvingas välja om de ska tillämpa K2 eller K Problemdiskussion Sedan Bokföringsnämnden kom med sitt första utkast som senare skulle komma att bli BFNAR 2008:1 (K2) har jag följt diskussionerna som följt i dess spår och jag kommer i mitt arbete dagligen i kontakt med revisorer och redovisningskonsulter där frågan också diskuteras. Det är framförallt två aspekter i diskussionerna som intresserar mig och som jag kommer att behandla i studien. Det är: 1. frågan varför K2 inte tillämpas i så stor omfattning, trots att det funnits möjlighet sedan boksluten och 2. diskussionen kring att informationsvärdet för externa läsare försämras i K2 I avsnitt redogörs för tidigare studier (Kristoffersson, 2009, Holmberg och Hoof, 2009 samt Florestedt och Lundgren, 2011) kring frågan om varför K2 ännu inte tillämpas i så stor utsträckning och en av anledningarna synes vara att så länge regelverket inte är tvingande har 10

11 man inte satt sig in i regelverket och tagit ställning. Man avvaktar också hur K3 kommer att vara utformat för att då ta ställning till vilket av regelverken som är lämpligast att använda. Varför jag personligen inte rekommenderade företag att använda K2 från boksluten berodde främst på att det årsredovisningsprogram som jag då använde inte var förberett för att tillämpa K2. Det behövdes en hel del egna anpassningar för att kunna presentera en bra årsredovisning utifrån K2-reglerna och då var det enklare att fortsätta som vanligt så länge det inte är tvingande att tillämpa K2. Vad gäller frågan om att informationsvärdet för en extern läsare skulle bli så mycket sämre i en årsredovisning upprättad utifrån K2-reglerna, anser jag att man kan ge mer frivillig information än vad minimikravet anger. Debatten verkar utgå från att man tillämpar alla förenklingsregler som K2 erbjuder men eftersom dessa är frivilliga så kan man lämna en mer informativ årsredovisning om man vill det. För lite större företag med mer komplicerad redovisning än ett mindre företag kan det vara av intresse att ge externa läsare av årsredovisningen en bättre bild av företagets resultat och ställning (Tabone och Baldacchino, 2003, Bjurklo, 2006, Flöstrand och Ström, 2006). Jag har valt att se på problematiken ur ett praktiskt perspektiv och studien inriktar sig mot tre utvalda årsredovisningsprogram. Jag kommer att titta på dels om man kan upprätta en årsredovisning utifrån regelverket i K2 och dels hur flexibel de är till att kunna lämna frivilliga upplysningar utöver minimikraven i K2. Om möjligheten till att upprätta en korrekt och informativ årsredovisning utifrån K2-reglerna är begränsad i årsredovisningsprogrammen tror jag att det kan vara en bidragande orsak till att flertalet ännu inte har börjat tillämpa K Syfte och frågeställning Som nämnts ovan i problemdiskussionen finns det sannolikt olika anledningar till varför inte så många mindre aktiebolag har gått över till att börja tillämpa K2 trots att det har varit möjligt sedan Ett praktiskt problem kan vara att de årsredovisningsprogram som finns på marknaden inte har anpassats fullt ut till det nya regelverket och då är det enklare att fortsätta med en traditionell årsredovisning. Om ett företag upprättar en årsredovisning utifrån K2-reglerna kan det även utgöra ett problem för en extern läsare att få en bra bild av företaget då K2 innehåller flera val som kan vara svår för en utomstående att ha kännedom om. En årsredovisning upprättad enligt K2 som tillämpar alla förenklingsregler blir heller inte särskilt informativ för en extern läsare, vilket kan vara ett problem för företagets intressenter som oftast bara har årsredovisningen att tillgå för ekonomisk information om företaget (Tabone och Baldacchino, 2003). 11

12 Syftet med denna studie är att undersöka om de årsredovisningsprogram som finns på marknaden har anpassats så att ett mindre aktiebolag kan upprätta sin årsredovisning utifrån K2 samt om det finns möjlighet i programmen att lämna fler upplysningar än vad K2 kräver. Har årsredovisningsprogrammen inte anpassats till K2-reglerna så innebär det ett klart försvårande för företagen att börja tillämpa K2 och kan vara en bidragande orsak till att man ännu inte har börjat tillämpa K2. Kan man upprätta en årsredovisning utifrån K2 och om det dessutom finns möjlighet att lämna frivilliga upplysningar för att ge en mer informativ årsredovisning torde det innebära att intresset för K2 ökar. Om programmen endast kan presentera en årsredovisning utifrån de förenklingar och minimikrav på information som K2 ger möjlighet till tror jag att lite större företag kommer att vara tveksam till att använda K2 även om regelverket i sig är passande. Metoden blir att undersöka några av de årsredovisningsprogram som finns på marknaden för att se om de har anpassat programmen så att ett mindre aktiebolag som vill tillämpa K2 kan upprätta sin årsredovisning utifrån regelverket på ett enkelt men ändå informativt sätt. Mina forskningsfrågor är: Har årsredovisningsprogrammen anpassats till upprättande av årsredovisning utifrån kraven i K2? Om svaret blir ja på ovanstående fråga gäller även frågan: Finns möjligheten att ge fler upplysningar i årsredovisningen än minimikravet i K2? 1.4 Avgränsning Jag har avgränsat mig till att belysa BFNAR 2008:1 som gäller mindre aktiebolag (K2) och endast själva presentationen av årsredovisningen (förvaltningsberättelsen, resultaträkningen, balansräkningen och tilläggsupplysningarna). Studien tar inte upp skillnader i värderingsfrågor annat än om de kräver en särskild presentation i årsredovisningen. 1.5 Målgrupp Främsta intressenter till studien är de mindre aktiebolag som kan tillämpa K2, externa läsare av årsredovisningar upprättad enligt K2 samt yrkesverksamma inom redovisningsområdet (redovisningskonsulter, revisorer och ekonomer). Undersökningen riktar sig också till tillverkare av årsredovisningsprogram som bör anpassa sina program och utbildningar efter de 12

13 förändringar som sker i regelverken. De tillverkare som är tidigt ute med att implementera de nya reglerna samt har en flexibilitet i sina program tror jag blir uppskattade av sina kunder. 1.6 Disposition Kapitel 2 Metoddiskussion I metoddiskussionen presenteras tillvägagångssätt i studien, vilket förhållningssätt jag använt samt hur jag har gjort mitt urval till undersökningen. Jag redogör även för hur jag har gått tillväga för att stärka trovärdigheten i studien. Kapitel 3 Teoretiskt ramverk Kapitlet inleds med en genomgång av tidigare studier i berörda frågor. För att sedan åskådliggöra vilka frågor som skiljer sig i presentationen av årsredovisningen mellan K2 och traditionella redovisningsregler krävs en viss genomgång av ramverken. I kapitel tre beskriver jag de frågor där det finns en skillnad samt lyfter fram områden där man kan göra val som påverkar företagets resultat och ställning. Det är dessa skillnader och områden som jag sedan undersöker i årsredovisningsprogrammen och som ligger till grund för analysen av empirin. Kapitel 4 Studie av årsredovisningsprogram I detta kapitel presenterar jag den empiri som samlats in genom min undersökning av de utvalda årsredovisningsprogrammen. Kapitel 5 Analys och tolkning av studie I detta kapitel analyseras den empiri som jag fått fram i min undersökning av årsredovisningsprogrammen. Kapitel 6 Slutsatser I det avslutande kapitlet redogör jag för svaren på forskningsfrågorna samt mina slutsatser av undersökningen. Slutligen lämnas förslag till vidare forskningsområden. 13

14 2 Metod I detta kapitel kan du läsa om vilket tillvägagångssätt och vilken metod jag valt i studien. Jag redogör även för hur jag gjort mitt urval och vad jag gjort för att stärka trovärdigheten i studien. 2.1 Tillvägagångssätt Jag kommer att utifrån ÅRL och K2 ställa upp vilka skillnader som finns i samband med presentation av en årsredovisning. När jag kommit fram till skillnaderna ska jag kontrollera ett urval av årsredovisningsprogrammen på marknaden för att se om man i dem kan upprätta en årsredovisning utifrån kraven i K2. Jag kommer även att se hur flexibla programmen är när det gäller möjligheten att lämna mer information än minimikraven i K2. För att kunna studera programmen kommer jag att ladda hem demoversioner av dem. Ett av programmen har jag tillgång till genom mitt arbete, så där har jag ett skarpt program att undersöka. 2.2 Kvalitativ metod I min undersökning kommer jag att göra fördjupade undersökningar i några utvalda årsredovisningsprogram och använder den kvalitativa metoden som innebär en fördjupning i enstaka fallstudier snarare än en generalisering över ett stort antal fall. 2.3 Hermeneutik En hermeneutisk forskare närmar sig sitt forskningsområde subjektivt utifrån sin egen förförståelse och de tankar, intryck och kunskap som forskaren har utgör en tillgång för att tolka och förstå sitt forskningsobjekt. Det finns inte någon bestämd utgångspunkt eller slutpunkt för den hermeneutiska tolkningsakten. Den kallas ofta för den hermeneutiska spiralen eftersom text, tolkning, förståelse, ny textproduktion, ny tolkning och ny förståelse utgör en helhet i forskningen och lever och utvecklas (Patel och Davidsson 2011). Hermeneutik passar bra in på mitt sätt att genomföra studien eftersom jag utgår från min förförståelse och det teoretiska ramverket för att sedan gå vidare med att tolka och bearbeta mina undersökningar. Under studiens gång pendlar jag mellan teorin och empirin och min uppfattning och helhetsbild inom ämnet förändras genom nya kunskaper. 14

15 2.4 Deduktion Som forskare arbetar man med att producera teorier som ska ge en så riktig kunskap om verkligheten som möjligt. Arbetet består i att relatera teori och verklighet till varandra och man använder sig av deduktion, induktion eller abduktion. Ett deduktivt arbetssätt utgår från allmänna principer och befintliga teorier och studerar verkligheten utifrån det. Ett induktivt arbetssätt utgår från verkligheten utan att först ha förankrat undersökningen i en tidigare vedertagen teori. Utifrån den insamlade informationen formuleras sedan en teori. Ett abduktivt arbetssätt innebär en kombination av induktion och deduktion och forskaren varvar med att gå från teori till empiri och sedan tillbaka till teori (Patel och Davidsson 2011). Figur 1 kan förklara de tre tillvägagångssätten. Figur 1. Illustration av deduktion, induktion samt abduktion av Alvesson & Sköldberg Mitt arbetssätt är övervägande deduktivt eftersom jag utgår från befintlig teori och undersöker hur den har implementerats i empirin. 2.5 Urval Det finns ett tiotal årsredovisningsprogram på marknaden och det vore bra om mitt urval gör att jag täcker in stor del av marknaden. För att hitta de program som har ett stort antal användare har jag intervjuat revisorer, redovisningskonsulter och programtillverkare om hur de bedömer att marknadsandelarna ser ut för de olika årsredovisningsprogrammen. Jag har därefter sammanställt intervjuerna och valt ut tre program som används av flertalet användare. Jag har inte lyckats få fram en samlad bild över hur stor marknadsandel varje program har utan endast fått en bedömning från de intervjuade personerna. 15

16 2.6 Sammanställning av empiri I teoridelen har jag tagit fram de frågeställningar som jag valt att undersöka i de utvalda programmen. Jag kommer utifrån en sammanställd blankett (bilaga 1) besvara frågorna från teoridelen med hjälp av mina undersökningar av programmen, tolkande av manual samt telefonkontakt med respektive programs supportavdelning. I kapitel 4, Studie av årsredovisningsprogrammen, redogör jag för mina resultat från undersökningen av program för program och i kapitel 5 redogör jag för min analys och tolkning av undersökningarna. 2.7 Kvalitet Kvalitativa studier är oftast unika och kännetecknas av en stor variation. Det kan därför vara svårt att finna entydiga regler, procedurer eller kriterier för att uppnå god kvalitet (Patel, Davidsson 2011). För att stärka validiteten i rapporten är det därför viktigt att beskriva processen noga så att en läsare av rapporten kan bilda sig en uppfattning om de val som gjorts. Trots att varje kvalitativ forskningsprocess är unik, finns det några aspekter på validitetsproblematiken som är så pass generella att man kan beakta dem i de flesta kvalitativa studier (Patel, Davidsson 2011) Triangulering Min studie bygger på min förförståelse och min tolkning, dels av K2 men även av hur årsredovisningen presenteras på traditionellt vis. För att kunna lyfta fram skillnaderna behöver jag förstå dem. Har jag förstått fel blir även analysen fel. För att säkerställa kvalitén kommer en utomstående person med kunnande i ämnet (Anette Broberg, författare och kurshållare inom redovisning och specifikt K2) att läsa igenom de punkter jag tar upp i analysen. Detta för att se att jag uppfattat skillnaderna korrekt samt att jag inte missat några större skillnader som är värda att ta med i studien. En annan felkälla är risken att jag inte hittar de funktioner jag söker och felaktigt får uppfattningen att vissa saker saknas eller inte kan utföras i det undersökta programmet. Triangulering kan innebära att jag validerar studien genom att välja flera datakällor när jag ska komma fram till mitt resultat. I mitt fall har jag förutom att undersöka programmen även läst manualer och nyhetsbrev kring vad programmen klarar avseende K2. Jag har också kontaktat respektive programs supportavdelning för att kontrollera att mina uppfattningar om programmet stämmer. 16

17 2.7.2 Kommunikativ validitet De resultat jag får fram i min undersökning av programmen kommer jag slutligen att presentera för varje programs supportavdelning för att säkerställa att jag inte har förbisett någon funktion. Att låta dem som varit underlag för min undersökning ta del av resultatet och ge återkoppling om mina tolkningar och slutsatser är rimliga, är ett sätt för mig att arbeta med kommunikativ validitet. Denna återkoppling ger också programvaruföretagen ett tillfälle att ta till vara hur deras årsredovisningsprogram kan förbättras gällande K2. 17

18 3 Teoretiskt ramverk Kapitlet inleds med en redogörelse över tidigare forskning för att sedan behandla delar ur regelverket för mindre aktiebolag, BFNAR 2008:1, även kallat K2. Ramverket ligger till grund för analysen av det empiriska materialet och för att komma fram till en slutsats. Avsnittet om K2 inleds med en översiktlig beskrivning av reglerverket. Därefter redogör jag för de delar där K2 skiljer sig från traditionella regler avseende hur årsredovisningen presenteras samt delar där man inom K2 kan göra val som kan påverka resultat och ställning. 3.1 Tidigare forskning I juni 2004 utfärdade International Accounting Standards Board (IASB) diskussionsunderlaget preliminära synpunkter om redovisningsstandarder för små och medelstora företag. Evans et al. (2005) presenterar kortfattat bakgrunden till diskussionsunderlaget och konstaterar inledningsvis att det finns förhållandevis lite forskningslitteratur om små och medelstora företag. Resultaten i deras studie tyder på att det inom EU förekommer diskussioner om huruvida differentiella rapporteringar för små och medelstora företag ska förekomma eller inte. Argumenten för differentierade rapporter för mindre företag är att undvika onödiga kostnader och administration för frågor som har låg relevans för mindre företag. Argumenten mot differentierade rapporter har varit efterfrågan av allmängiltighet, behov av jämförbarhet och uppfattningen att (full) lagstadgad årsredovisning syftar till att informera och skydda externa intressenter. Ett problem som Evans et al. lyfter fram i sin rapport är att debatten om differentierad rapportering förs av akademiker och de som arbetar professionellt med redovisning. Man saknar inslag och undersökningar hur användare (intressenter) och utgivare (företagen) ser på behovet av differentierad rapportering för mindre- och medelstora företag. Sian och Roberts (2009) anser också att det finns en lucka i forskning kring redovisning och finansiell rapportering för mindre företag och efterlyser vidare forskning främst på att identifiera användarnas behov av information hos mindre företag. De kommer fram till att mindre företagare ofta själv har låg insikt i redovisningsfrågor och därmed brukar ta hjälp av redovisningskonsulter för att ta fram finansiella rapporter. Man konstaterar vidare att företagen använder standardiserade redovisningssystem för att ta fram sina finansiella rapporter. 18

19 Diskussionsunderlaget som Evans et al. presenterar i sin studie från 2005 har efterhand lett fram till att IASB under 2009 gett ut ett redovisningsregelverk för mindre och medelstora företag, International Financial Reporting Standards (IFRS) for Small and Medium-sized Entities (SME). Regelverket riktar sig dock till större företag inom den grupp som räknas som mindre och i Sverige har Bokföringsnämnden sedan 2004 arbetat med att ta fram ytterligare nivåer av regelverk för mindre företag som inte IFRS för SME:s är lämpligt för (bland annat K2). Regelverket K2 har varit möjligt att använda sedan och från 2009 och framåt finns det flera studier som inriktat sig på frågor kring varför det inte har börjat att tillämpats (se avsnitt 3.1.1). Det har också debatterats om huruvida informationsvärdet i en årsredovisning upprättad enligt K2 reglerna skulle vara bristfällig (se avsnitt 3.1.2) K2 är frivilligt och har inte tillämpats i så stor omfattning än Bokföringsnämndens arbete med K-projekten har fått stor uppmärksamhet och har diskuterats flitigt i redovisningskretsar. En reflektion är bl.a. att av Sveriges mindre aktiebolag som frivilligt kan välja att tillämpa K2 sedan bokslutet har få valt att göra det. I artikeln Företagen nobbar K2 (Kristofersson, 2009) redogörs för en undersökning som KPMG gjort där de menar att bolagen avvaktar dels för att se hur K3 kommer att se ut innan de väljer och dels i avvaktan på andra utredningar som pågår. Göran Arnell, redovisningskonsult och partner på KPMG tror också att revisorers tveksamhet inför K2 gjort att frågan inte drivits på. I Holmberg och Hoof (2009) har sex utvalda revisorer fått ge sin syn på den svaga responsen av K2 och resultatet stärker Arnells tes om att frågan inte drivs av revisorerna. Även Florestedt och Lundberg (2011) tar upp frågan varför företagen inte har börjat använda K2 vid upprättande av årsredovisningen. Slutsatsen av den studien är att det finns flera faktorer men den främsta tycks vara att i och med att regelverket ännu inte är tvingande har man av olika anledningar inte börjat tillämpa det. Ett skäl är att man inte är tillräckligt insatt i regelverket ännu och då är det enklare att fortsätta som vanligt tills det blir tvingande. Pavelic och Fagersson (2010) kommer också fram till att okunskap om regelverket och att det ännu inte är tvingande är starka anledningar till att K2 inte tillämpas av så många företag ännu. Där uppmärksammas också skälet att man vill se hur K3 kommer att vara utformat för att se om detta kan vara lämpligt att använda istället för K2. Byter man till K2 redan nu och sedan inser att K3 är lämpligare måste man ju byta igen. Förutom ovanstående hinder tror jag att det delvis finns en praktisk förklaring till att så många av de mindre företagen ännu inte har bytt till K2. När man som företagare eller 19

20 redovisningskonsult ska upprätta årsredovisning finns det i dag bra hjälpmedel på marknaden (årsredovisningsprogram) som de flesta använder. För att underlätta för användaren måste också dessa hjälpmedel anpassas till de nya reglerna. Därtill måste en övergång till de nya regelverken kunna ske på ett enkelt sätt i programmen. För att K2 ska börja tillämpas innan det blir tvingande måste programföretagen hänga på tåget och anpassa årsredovisningsprogrammen utifrån de nya reglerna och göra övergången enkel K2 informationsvärde i årsredovisningen Den externa redovisningens syfte är att förmedla information om företagets ekonomi till olika användare och främst till användare utanför företaget (Smith, 2006, s.17). För en utomstående intressent är det i många fall endast årsredovisningen de har att tillgå varför den har en viktig, informativ roll (Tabone och Baldacchino, 2003). Mindre företag anlitar ofta redovisningskonsulter till att upprätta årsredovisningen och har inte heller några resurser till att jobba så aktivt med internredovisning. Den externa redovisningen får därmed också en viktig roll för företagets ledning internt. Om ett företag upprättar sin årsredovisning utifrån K2-regelverket och tillämpar alla förenklingar som är tillåtna kan det innebära att viktig redovisningsinformation utlämnas, vilket är olyckligt för intressenterna. Engström (2009) påpekar att man i K2 valt bort det som föreskrivs i EG:s fjärde bolagsrättsliga direktiv, dvs. att årsredovisningen ska ge en true and fair view. I K2 förkommer inte uttrycket rättvisande bild särskilt ofta, vilket innebär att Bokföringsnämnden valt att åsidosätta detta begrepp. Värderingen ska istället uteslutande grunda sig på försiktighetsprincipen. Att Bokföringsnämnden valt bort rättvisande bild som ledstjärna i K2 medför önskvärda förenklingar med tanke på att en sådan värdering ofta bygger på uppskattningar och subjektiva antaganden. K2 får därmed karaktären av att vara ett samlat regelverk med en förenklad form av redovisningsstandard för de mindre aktiebolagen. Trots detta finns det spår av rättvisande bild genom att det är möjligt att redovisa pågående arbeten enligt en huvudregel och en alternativregel och som vid en jämförelse dem emellan kan medföra stora skillnader på resultatet och den finansiella ställningen. I tilläggsupplysningarna ska man ange om man använt huvudregeln eller alternativregeln. Det finns även andra val man får göra i K2 (t.ex. att man inte behöver periodisera årligen återkommande utgifter, punkt 7.9) men där det inte finns något krav på att valet redovisas. För en läsare av en årsredovisning upprättad enligt K2 kan det bli svårt att göra jämförelser mellan olika företag då K2 bygger på försiktighetsprincipen men med vissa inslag av rättvisande bild. 20

21 Engström (2009) menar att det kanske hade varit bättre om man tagit fram ett allmänt råd som varit konsistent i syfte att skapa jämförbarhet mellan olika bolag som redovisar enligt samma principer. Arnell och Lundqvist (2010) anser att Engström pekar på en i allra högsta grad intressant aspekt med dagens kompletterande normgivning. De tänker främst på betydelsen av att känna till skillnader regelverken emellan. Det är något som såväl företagen själva, deras konsulter, revisorer och inte minst deras intressenter måste vara medvetna om. Företagen väljer principer och i vissa fall kompletterande normgivning och det är något som intressenterna måste känna till vid användning av de finansiella rapporterna. Det är helt i sin ordning att det finns flera goda redovisningsseder för likartade transaktioner och att det leder till bristande jämförbarhet, men i och med det menar Arnell och Lundqvist att det är angeläget att poängtera vikten av att företagen beskriver valda redovisningsprinciper i sin årsredovisning. Förespråkare av harmonisering av redovisningsstandarder hävdar att en enda uppsättning standarder skulle säkerställa att liknande transaktioner behandlas likartad i alla företag runt om i världen. Tidigare studier visar dock att så inte alltid är fallet då företag verkar i olika politiska, ekonomiska och kulturella världar som gör att liknande normer ändå tolkas och används olika (Bradshaw och Miller, 2008). Möjligheten till jämförbar redovisning finns dock men det krävs en effektiv tillsyn för att uppnå det enligt Bradshaw och Miller (2008). Ett sätt att öka möjligheten till jämförbarhet och göra det bättre för externa läsare är att upplysa om vilka val man gjort inom regelverket, även där det inte är något krav. Även Månsson och Ohlson (2008) anser att i situationer där det är tveksamt om tillämpningen av K2 ger en rättvisande bild bör företaget lämna tilläggsupplysningar även om K2 inte kräver detta. Flera studier (Bjurklo 2006, Blacconiere et al. 2011, Vinten G. 2004) kommer också fram till att mer berättande information i redovisningen kan vara ett komplement till traditionell redovisning och en studie av Flöstrand & Ström (2006) visar att analytikerna beaktar denna typ av information i sina rapporter. Kraven på tilläggsupplysningar i K2 är tämligen lågt ställda. I princip är det endast tilläggsupplysningar enligt lag som krävs. Förvaltningsberättelse, resultaträkning och balansräkning har fasta uppställningsformer som man inte får frångå men det finns ingen uppställningsform som reglerar hur tilläggsupplysningarna ska lämnas. Man kan med andra ord frivilligt lämna de upplysningar man tycker är relevanta för en extern läsare så länge det 21

22 inte strider mot kravet på överskådlighet i 2 kap 2 årsredovisningslagen (ÅRL). Det är i och med det möjligt att i tilläggsupplysningarna ge mer upplysningar än vad som krävs, vilket kan medföra att årsredovisningen blir mer informativ. 3.2 BFNAR 2008:1 Årsredovisning i mindre aktiebolag (K2) Bokföringsnämnden beslutade 11 juni 2008 att ge ut ett allmänt råd, BFNAR 2008:1, Årsredovisning för mindre aktiebolag (K2), med tillhörande vägledning. K2 har kunnat tillämpas för upprättande av årsredovisningar från och med 31 december 2008 för mindre, privata aktiebolag. Enligt 1 kap 3 punkt 5 ÅRL, definieras ett mindre företag som ett företag som inte är större. Definitionen av större företag finns i 1 kap 3, punkt 4 ÅRL och lyder: Större företag: företag vars andelar, teckningsoptioner eller skuldebrev är upptagna till handel på en reglerad marknad eller en motsvarande marknad utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet eller företag som uppfyller mer än ett av följande villkor: a) medelantalet anställda i företaget har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 50, b) företagets redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 40 miljoner kronor, c) företagets redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 80 miljoner kronor Väljer ett företag att tillämpa K2 ska det tillämpas i sin helhet. Reglerna bygger på försiktighetsprincipen och är utformade utifrån en avvägning av olika intressen. De är villkorade av varandra och innebär att de ska ses som en helhet. Om en fråga inte finns reglerad i K2 ska man i första hand söka vägledning i liknande frågor som behandlas i K2 och i andra hand i ÅRL (2 kap 4 ) och K2:s grundläggande principer (2 kap). En viktig målsättning med K2 är att uppnå förenklingar för företag som upprättar årsredovisning. Förenklingarna kan sammanfattas i sex områden: 22

23 1. Reglerna presenteras i ett samlat dokument 2. Regelverket begränsar antalet tillåtna alternativ 3. Förenklar och förtydligar enskilda regler 4. Färre obligatoriska tilläggsupplysningar 5. Tydliga väsentlighetsregler 6. Språkliga och pedagogiska förenklingar K2 är regelbaserat och det anges ofta hur man ska värdera vissa poster etc. Nuvarande normgivning, och som K3 är utformat i sitt utkast, är mer principbaserade regelverk och bygger på rättvisande bild. Tanken är att man i K2 inte ska behöva göra så många egna bedömningar, i stället anges vad som gäller i regelverket. Detta är tänkt som en förenkling men blir ju också en begränsning som leder till att man tvingas redovisa på ett visst sätt. Detta måste man ta i beaktande när man tillämpar K2. Trots att det finns många förenklingar i K2 och att en årsredovisning utifrån de minimikrav som K2 anger inte blir särskilt informativ, finns det valmöjligheter inom K2. Man behöver till exempel inte tillämpa alla förenklingar som finns och man kan ge mer information än miniminivån. För de allra minsta företagen kan nog K2 i sin minimiutformning ge en fullgod information till en extern läsare men även relativt stora företag räknas enligt ÅRL som mindre och kan därmed tillämpa K2. Enligt intervjuer med sakkunniga inom redovisningsområdet, som gjorts av Pavelic och Fagersson (2010), framkommer att K2 troligen kommer att väljas av fler företag när det blir tvingande, främst på grund av att K3 ses som alltför komplext. Det ligger nog mycket i det, då också flera av remissinstanserna har framfört åsikter om att K3 är ett alldeles för omfattande regelverk och att det kan vara svårt att följa för mindre företag samt att gapet mellan K3 och K2 är för stort (KPMG nyhetsbrev Perspektiv nr ). För större företag (men som ändå är tillräckligt små för att få tillämpa K2) som har en större krets av externa läsare än mindre familjeföretag, blir det intressantare att lämna mer information i årsredovisningen än de minimikrav K2 anger. Det är även troligt att dessa företag gör val som ger en god bild av företagets resultat och ställning samt inte tillämpar alla förenklingar fullt ut. I avsnitten går jag igenom de skillnader som föreligger mellan K2 och traditionella redovisningsregler vad gäller presentation av årsredovisning. I avsnitt lyfter jag fram områden i tilläggsupplysningar där det kan vara befogat att lämna ytterligare upplysningar. De 23

24 punkthänvisningar som sker i teoridelen hänvisar till punkter i Bokföringsnämndens vägledning Årsredovisning i mindre aktiebolag (K2). 3.3 Årsredovisningens form och formalia I huvudsak överensstämmer årsredovisningens utformning enligt K2 med vad som redan gäller för mindre företag enligt ÅRL. Det finns dock områden där K2 är mer specifikt och begränsar företagets valmöjligheter: - Ordningsföljden i årsredovisningen ska vara förvaltningsberättelse, resultaträkning, balansräkning och noter (punkt 3.1) - Angivna uppställningsformer för förvaltningsberättelsen, resultaträkning och balansräkning får inte frångås (punkt 3.3) - Man får inte lägga till andra rubriker, underrubriker, summeringsrader eller poster. Man får inte heller slå samman poster (punkt 3.4) - På varje sida i årsredovisningen ska sidnummer samt företagets namn och organisationsnummer finnas (punkt 3.5) - Beloppen i årsredovisningen ska anges i hela eller tusental kronor. Är redovisningsvalutan euro ska beloppen anges i hela euro eller hundratal euro (punkt 3.6) - Jämförelsetalen som ska lämnas enligt ÅRL ska lämnas i en särskild kolumn till höger om beloppsuppgifterna för räkenskapsåret (punkt 3.7) Uppgift att undersöka i årsredovisningsprogrammen utifrån avsnitt 3.3: - Är ordningsföljden i mallen för årsredovisningen enligt punkt 3.1? - Finns sidnummer och företagets namn och organisationsnummer angivet på varje sida i årsredovisningen enligt punkt 3.5? - Anges belopp i hela eller tusental kronor alternativt hela eller hundratal euro enligt punkt 3.6? - Lämnas jämförelsetal till höger om räkenskapsårets beloppsuppgifter enligt punkt 3.7? 3.4 Förvaltningsberättelsen Förvaltningsberättelsen i K2 ska presenteras enligt en bestämd uppställningsform (bilaga 2). Rubriker och underrubriker är låsta och det är inte tillåtet att anpassa texten i rubrikerna eller underrubrikerna. ÅRL har ingen bestämmelse om hur och i vilken ordning informationen ska presenteras utan anger endast vad den ska innehålla. 24

25 Förvaltningsberättelsen ska innehålla en rättvisande översikt över utvecklingen av företagets verksamhet, ställning och resultat. Översikten ska presenteras med tre bestämda nyckeltal för året och de tre föregående åren. Om nettoomsättningen varierar mer än 30 % mellan åren ska företaget kommentera detta. Ett företag som redovisar resultaträkning i förkortad form ska lämna uppgift om bruttoresultat istället för nettoomsättning (punkt 5.6). Man får lämna ytterligare nyckeltal och för fler år. Det är då viktigt att man även anger nyckeltalsdefinitioner till de frivilliga nyckeltalen. Ett dotterföretag ska i förvaltningsberättelsen lämna uppgifter om moderföretagets namn, säte och organisationsnummer (punkt 20.14). Uppgift att undersöka i årsredovisningsprogrammen utifrån avsnitt 3.4: - Finns uppställningsformen med som mall till årsredovisningen? - Är rubriker, underrubriker mm låsta eller går de att ändra? - Går det att presentera en flerårsöversikt enligt punkt 5.6 och fungerar den även om man har en förkortad resultaträkning? - Finns möjlighet att lämna fler nyckeltal och för fler år? Kan man i så fall även ange nyckeltalsdefinitioner på något lämpligt sätt? - Finns möjlighet att lämna uppgift om moderföretag? 3.5 Resultaträkning En resultaträkning i K2 ska anges med räkenskapsårets samt föregående räkenskapsårs början och slut. Funktionsindelad resultaträkning får inte upprättas enligt K2 utan endast kostnadsslagsindelad får förekomma. Poster som påverkar resultatet negativt ska anges med minustecken (punkt 4.2). I ÅRL finns inga regler hur detta ska anges men min erfarenhet säger att de flesta företag redovisar dessa uppgifter på det här sättet i resultaträkningen. Resultaträkningen i K2 ska presenteras utifrån en bestämd uppställningsform (bilaga 3) och om resultaträkningen upprättas i förkortad form (punkt 4.3) finns en särskild uppställningsform för det (bilaga 4). Man får inte lägga till andra rubriker, underrubriker, summeringsrader eller poster än de som finns i uppställningsformerna eller slå samman poster, trots att ÅRL ger möjlighet till det. Benämningen av posterna i uppställningsformerna får dock anpassas om det bättre beskriver postens innehåll (punkt 3.4). Man får utelämna rubriker, rader och summeringsrader om det inte finns något att redovisa. 25

26 Uppgift att undersöka i årsredovisningsprogrammen utifrån avsnitt 3.5: - Finns uppställningsformerna för resultaträkning och förkortad resultaträkning med som mall till årsredovisningen enligt punkt 4.3? - Anges åren med räkenskapsårets respektive föregående räkenskapsårs början och slut enligt punkt 4.2? - Anges poster som påverkar resultatet negativt med minustecken enligt punkt 4.2? - Är rubriker, underrubriker och summeringsrader låsta enligt punkt 3.4? - Går det att anpassa namnet på en post om man vill beskriva posten bättre enligt punkt 3.4? 3.6 Balansräkning En balansräkning i K2 ska anges med räkenskapsårets och föregående räkenskapsårs balansdag (punkt 4.4). I ÅRL finns inga regler om hur detta ska anges men min erfarenhet säger att de flesta företag redovisar på det här sättet i balansräkningen. Balansräkningen i K2 ska presenteras utifrån en bestämd uppställningsform (bilaga 5) och om balansräkningen upprättas i förkortad form (punkt 4.5) finns en särskild uppställningsform för det (bilaga 6). Man får inte lägga till andra rubriker, underrubriker, summeringsrader eller poster än de som finns i uppställningsformerna eller slå samman poster trots att ÅRL ger möjlighet till det. Benämningen av posterna i uppställningsformerna får dock anpassas om det bättre beskriver postens innehåll (punkt 3.4). Uppgift att undersöka i årsredovisningsprogrammen utifrån 3.6: - Finns uppställningsformerna för balansräkning och förkortad balansräkning med som mall till årsredovisningen enligt punkt 4.5? - Anges åren med räkenskapsårets respektive föregående räkenskapsårs balansdag enligt punkt 4.4? - Är rubriker, underrubriker och summeringsrader låsta enligt punkt 3.4? - Går det att anpassa namnet på en post om man vill beskriva posten bättre enligt punkt 3.4? 26

27 3.7 Tilläggsupplysningar Tilläggsupplysningarna ska förtydliga och komplettera den information som går att utläsa av resultat- och balansräkningen. Upplysningar ska lämnas - om redovisningsprinciper, - till resultaträkningen och - till balansräkningen I 5 kap ÅRL framgår vilka tilläggsupplysningar som ska lämnas enligt lag. Vidare kan det finnas upplysningskrav i råd och rekommendationer från olika normgivande organ som t.ex. BFN och Redovisningsrådet. I traditionella redovisningsregler finns ingen samlad översikt om vilka tilläggsupplysningar man ska lämna utan man måste läsa de råd och rekommendationer som man tillämpar utöver kraven i ÅRL Tilläggsupplysningar enligt K2 Kraven på tilläggsupplysningarna i K2 är tämligen lågt ställda. I princip är det lagstadgade tilläggsupplysningar som ska tas upp i K2. I årsredovisningar upprättade enligt K2 ska tilläggsupplysningarna placeras i noter efter balansräkningen, med undantag för de upplysningar som lämnas direkt i balans- och resultaträkningen. Eftersom uppställningsformerna för resultat- och balansräkningen är uppdelade så att vissa upplysningar som krävs enligt ÅRL framgår direkt av balans- och resultaträkningen, behöver dessa inte lämnas i form av tilläggsupplysningar. Exempelvis framgår upplysningarna om antal aktier, kortfristiga- och långfristiga skulder av balansräkningen. Upplysning om bokslutsdispositioner framgår av resultaträkningen. Det finns även en uppställningsform för ställda säkerheter och panter som lämnas inom linjen i balansräkningen. Därmed undviker man också noter för de flesta poster som redovisas inom linjen. Förvaltningsberättelsen, resultaträkningen och balansräkningen har fastställda uppställningsformer i K2 men för tilläggsupplysningarna finns ingen tvingande form utan man är tämligen fri att formulera sina tilläggsupplysningar (så länge de uppfyller kraven för avsedd upplysning). Det är i tilläggsupplysningar som man därmed har störst möjlighet att lämna fler upplysningar än vad K2 har som minimikrav. I detta avsnitt redogör jag först för de krav på tilläggsupplysningar som ska finnas i K2 för att sedan lyfta fram förslag till tilläggsupplysningar som man kan lämna frivilligt för att ge en 27

28 mer informativ årsredovisning. I analysen av programmen kommer jag dels att kontrollera om de tilläggsupplysningar som ska lämnas finns med i programmet och dels hur flexibla programmen är när det gäller möjligheten att lämna frivilliga tilläggsupplysningar Redovisningsprinciper De upplysningar om värderingsprinciper som ett företag ska lämna är uppgift om: att företaget tillämpar årsredovisningslagen och BFNAR 2008:1 (punkt 19.1), grunderna för avskrivning av anläggningstillgång, för varje post. Ett företag som fördelar avskrivningen på annat sätt än linjärt ska lämna upplysning om hur avskrivningen fördelas. Ett företag som skriver av en tillgång till restvärdet ska lämna upplysning om det (punkt 19.2), företaget tillämpar längre avskrivningstid än fem år för en immateriell anläggningstillgång och skälen för detta (4 kap 4 andra stycket ÅRL), vilken regel företaget har tillämpat för tjänste- och entreprenaduppdrag på löpande räkning respektive fast pris (punkt 19.3), hur poster i annan valuta har räknats om (5 kap 2 andra stycket ÅRL). Uppgift att undersöka i årsredovisningsprogrammen: - Finns det i programmen möjlighet att lämna upplysningar om värderingsprinciper enligt ovanstående avsnitt ? Upplysningar till resultaträkningen Upplysning till resultaträkningen ska lämnas om: nettoomsättningen om man lämnat förkortad resultaträkning, såvida man inte har tillstånd från Bolagsverket att utelämna uppgiften (3 kap 11 ÅRL), medelantalet anställda under räkenskapsåret med uppgift om fördelningen mellan kvinnor och män. Om företaget har anställda i flera länder, ska medelantalet anställda och fördelning mellan kvinnor och män i varje land anges (5 kap 18 ÅRL), fördelning mellan kvinnor och män bland styrelseledamöter, verkställande direktör och andra personer i företagets ledning ska göras om medelantalet anställda under varit och ett av de två senaste räkenskapsåren har uppgått till fler än 10 (5 kap 18b ÅRL), 28