IFRS och Goodwill-redovisning:

Transkript

1 IFRS och Goodwill-redovisning: En studie ur revisorns och koncernredovisarens perspektiv Elin Jansson Amanda Jonsson Företagsekonomi, kandidat 2017 Luleå tekniska universitet Institutionen för ekonomi, teknik och samhälle

2 Förord Vi vill till att börja med tacka alla de respondenter som har deltagit i vår studie och därmed gjort studien möjlig att genomföra. Vi vill vidare speciellt tacka vår handledare Bo Karlsson för hans stöd och hjälp under arbetet, vilket varit oöverträffligt. Avslutningsvis tackar vi alla resterande som hjälpt oss under arbetet med minsta lilla detalj.

3 Sammanfattning I och med att redovisningsreglerna International Financial Reporting Standards (IFRS) infördes 2005 ändrades goodwillredovisningens hantering för de börsnoterade bolagen inom EU. Goodwill ska nu prövas årligen vilket medför en problematik kring värdering och bedömning av posten eftersom IFRS-regelverket lämnar utrymme till manipulationsrisk då egen tolkning krävs av standarderna. Manipulationsrisken uppstår då goodwillen kan användas som ett verktyg för att justera företags beskattningsbara resultat. Vidare kommer denna studie att skapa förståelse för vilken betydelse redovisning reglerna IFRS har, ur revisorers och koncernredovisares perspektiv, för manipulationsrisken av goodwillredovisning. Syftet med denna studie är tvådelat och den första delen är att identifiera och jämföra eventuella skillnader i hur revisorer och koncernredovisare bedömer goodwillredovisning. Det andra delsyftet är att beskriva och analysera på vilket sätt IFRS-regelverket kan möjliggöra en risk för manipulation vid upprättande av goodwillredovisning. För att uppfylla syftet har en kvalitativ ansats valts med en semistrukturerad intervjuguide där tre revisorer och tre koncernredovisare anonymt bidragit till studiens empiri. Resultatet visar att det rådde konsensus mellan revisorerna respektive koncernredovisarna. Revisorerna förespråkade en avskrivningsplan på goodwill och koncernredovisarna förespråkade årliga prövningar. Vidare visar studien att redovisningsreglerna IFRS har en stor betydelse för den manipulationsrisk av goodwillredovisning som förekommer. Slutsatsen av studien är att regelverket kräver egen tolkning vilket leder till att ett utrymme finns för manipulation. Ett förslag till vidare forskning är att studera om företag med nya ägare tenderar att redovisa mindre nedskrivningar. Nyckelord: Goodwill, IFRS, manipulation, manipulationsrisk, goodwillredovisning, Revisor, Revision, beroende/oberoende, koncernredovisare.

4 Abstract Introduced in 2005, the new IFRS regulations changed hos companies within EU report goodwill in their financial statements. According to the IFRS regulations, goodwill should undergo impairment testing annually. However, this causes a problem because the auditor and accountants has their own subjective interpretation of the IFRS regulation. Thus, the goodwill post could be used for manipulating the taxable outcomes for organizations. The purpose of this paper is to identify and compare any differences between how auditor and group accountants assesses accounting of goodwill and identify and analyze how the IFRS regulation enables a risk of manipulation regarding accounting treatment of goodwill. Our research question is: What significance does the regulation of accounting IFRS have, from the auditor and group accountant perspective, at the risk of manipulation when it comes to accounting of goodwill?. To fulfill the purpose a qualitative approach with semi-structured interviews, three auditors and three group accountants contributed to the empirical findings of the paper. There was consensus between the auditors and consensus between the group accountants. The results shows that auditors advocated a depreciation plan for the accounting of goodwill and the group accountants advocated that the accounting of goodwill should be tested annually. The regulation requires all users to individual interpretation. This will open in a risk for manipulation. The regulation of accounting required the users own interpretation, which results in the space of eventual risk of manipulation. Our proposal for further research would be if companies with new owners tend to account minor write-downs. Keywords: Goodwill, IFRS, manipulation, risk of manipulation, accounting of goodwill, Auditor, Audit, Independent/dependent, Group accounting.

5 Innehållsförteckning 1. Introduktion Bakgrund Problemdiskussion Syfte Nyckelbegrepp Teoretisk referensram Tidigare studier om IFRS-regelverket och goodwillredovisning Revisorer och goodwillredovisning enligt IFRS Koncernredovisare och goodwillredovisning enligt IFRS Sammanfattning Metod Metodsynsätt Forskningsansats Litteratursökning Datainsamlingsmetod Val av aktörer Analys av empiri Metodkvalité Empiri Revisorer och goodwillredovisning enligt IFRS Koncernredovisare och goodwillredovisning enligt IFRS Sammanfattning Analys av empiri Slutsatser På vilket sätt kan IFRS-regelverket möjliggöra en risk för manipulation vid upprättande av goodwillredovisning? Vilken betydelse har redovisningsreglerna IFRS, ur revisorns och koncernredovisarens perspektiv, för manipulationsrisk av goodwillredovisning? Studiens bidrag Förslag till vidare forskning Referenslista Bilagor Intervjuguide Intervjuguide

6 1. Introduktion I detta avsnitt kommer bakomliggande information om redovisningen av goodwill enligt IFRS att behandlas. Inledningsvis kommer bakgrunden till problemområdet att beskrivas följt av en diskussion kring problematiken med goodwillredovisning. I slutet av detta avsnitt kommer syftet för studien att presenteras. 1.1 Bakgrund Inom redovisningsområdet har man länge strävat efter att harmonisera redovisningsnormerna inom EU, men även i övriga världen, för att öka jämförbarheten mellan finansiella rapporter. År 2005 infördes de internationella redovisningsreglerna International Financial Reporting Standards (IFRS) som alla noterade bolag i EU ska tillämpa vid upprättandet av koncernredovisningen (Lundqvist, 2014). IFRS är ett regelverk som bygger på principer och rekommendationer vars mål är att uppfylla redovisningskvalité och jämförbarhet bland användarna (Europaparlamentets och rådets förordning EG nr 1606/2002). Dessa två mål kan inte uppnås till fullo då användare av regelverket har ett manöverutrymme eftersom egen tolkning av IFRS är ofrånkomlig. En post inom de finansiella rapporterna som är svår att bedöma utan egen tolkning är goodwill (Hoogendoorn, 2006). Goodwill är en tillgång som klassas som immateriell och har en ekonomisk livslängd som är obestämbar (Carlsson & Sandell, 2014, s. 134). Goodwill uppstår då det verkliga värdet överstiger tillgångens bokförda värde (IFRS 3). Beräkningen av det verkliga värdet på tillgången baseras på att förutse framtida ekonomiska fördelar (ibid). Definitionen av goodwill enligt IFRS 3 är en tillgång som representerar framtida ekonomiska fördelar som uppkommer från andra tillgångar förvärvade i ett rörelseförvärv som inte är enskild identifierade och separata redovisade. Immateriella tillgångar har fått en allt större betydelse i dagens samhälle då posten omfattar en allt större del av företagets tillgångar (Basu & Waymire, 2006). Detta ställer högre krav på den finansiella rapporteringen och därmed högre krav på revisorerna eftersom de är kontrollfunktionen för redovisningen. Goodwill är en del av de immateriella tillgångarna och det eventuella värdet är svårt att uppskatta vilket gör att revisorerna står inför ett komplext arbete (ibid). Detta för en diskussion kring tillförlitligheten för revisorer och även om det förekommer tänkbara brister i IFRS-regelverket. 1.2 Problemdiskussion Goodwill skiljer sig från övriga immateriella tillgångar då det finns en problematik kring kraven på identifierbarhet och avskiljbarhet (IAS 38). Skillnaden mellan goodwill och andra tillgångar är att goodwill inte kan separeras och säljas av eftersom tillgången tillhör företagets värde och består av olika komponenter (Cathro, 1996). Johnson och Petrone (1998) anser att goodwill inte får aktiveras i balansräkningen då de menar att goodwill är ett samlingsnamn till många olika beståndsdelar och då bär risken att tillgången slutligen har ett nollvärde. Detta med anledning till att värdet inte går att hänvisas till något objektivt. Det råder därmed delade meningar om 2

7 goodwill ska tas upp som en tillgång i balansräkningen eller inte. Denna uppsats kommer att utgå från ett svenskt perspektiv där IFRS är det regelverk som följs. IFRS är ett regelverk som ger stöd till antagandet att goodwill ska tas upp som en tillgång (IAS 38 p 10). Alla svenska börsnoterade bolag ska göra årliga prövningar av goodwillposten för att undersöka om ett nedskrivningsbehov finns (IFRS 3). Ett nedskrivningsbehov uppkommer då återvinningsvärdet är lägre än det bokförda värdet (IAS 36 p 8). Koncernredovisarens uppgift vid nedskrivningsprövningen är att dels tolka IAS 36 korrekt och att dels göra korrekta bedömningar gällande värderingen. Vid värderingen av goodwill jämförs det redovisade värdet med de belopp som goodwill skulle kunna, vid balansdagen realiseras för, det vill säga återvinningsvärdet (RedU 7, 2017). Elmehagen och Friberg (2014) menar att goodwillnedskrivningar enligt IFRS möjliggör ett manipulativt beteende av redovisningen i företag då hanteringen av goodwill kan påverkas av önskvärda resultat. Ett exempel är att det beskattningsbara resultatet minskar då goodwill skrivs ned (Johnson, Fleischman, Valentine och Walker, 2012). Detta menar även Pajunen och Saastamoinen (2016) som i sin studie visar att goodwillnedskrivningens storlek ökar väsentligt då företag har rapporterat ett negativt resultat vilket indikerar på att företag genom nedskrivningen minskat sitt skattemässiga resultat. Johnson et al. (2012) menar vidare att genom att inte genomföra några justeringar av goodwill kan ett högt resultat redovisas. Nedskrivningarna av goodwill är låga i Sverige i förhållande till USA vilket kan bero på att IFRS inte används som regelverk vid goodwillredovisning i USA (Andersson & Johansson, 2010). Det slutgiltiga arbetet vid upprättning av den finansiella rapporteringen är en revision och den genomförs av en extern aktör för att göra denna rapportering mer tillförlitlig (Carrington, 2010, s ). Revisionen utförs av en revisor vars uppgift är att granska, bedöma och uttala sig angående redovisningens utformning och om den överensstämmer med de krav som finns (Carrington, 2012). På så vis utgör revisorn en garanti för att företaget ger en finansiell rättvisande bild av verkligheten och därmed ökar tillförlitligheten för företagets redovisning. Trots att revisorer utför sitt arbete korrekt, där lagstiftning, regler och internationella standarder styr, kan det finnas brister och fel vid utförandet av revisionen (ibid). Revisorer kan inte undgå att göra subjektiva bedömningar eftersom att regelverket är normativt, det vill säga att egen tolkning krävs vid upprättning av goodwillredovisning (Hoogendoorn, 2006). Revisorer måste tänka på att inte påverkas av uppdragsgivarens intressen som påverkar redovisningen och således lämna en osann positiv bild av företaget till de externa intressenterna och därmed balansera sitt arbete mellan de intressenter som är beroende och oberoende av informationen (Ronen, 2008). Detta tyder på att gränsen mellan att genomföra en revision objektivt gentemot att ta hänsyn till klientens intresse är svår att identifiera. Det är lätt att revisionen baseras på klientens intressen istället för att presentera det rättvisande värdet då man som leverantör alltid vill göra sin klient nöjd (ibid). I linje med detta menar Pajunen och Saastamoinen (2013) att revisorer påverkas av koncernredovisaren eftersom revisionen har en stor inverkan på den finansiella rapporteringen. Detta med bakgrund i att revisorns arbete är 3

8 avgörande för företaget samtidigt som revisorn vill maximera sitt självintresse (ibid). Anledning till att revisorn vill ta till vara på sin klients intressen är att denne klient är revisorns inkomstkälla. Enligt Ronen (2008) kan sådana incitament leda till att revisorn tillstyrker klientens önskvärda ekonomiska resultat. Detta kan i sin tur leda till att klienten inte vill byta ut sin revisor och kan dessutom ge incitament till att betala en högre summa för dess tjänster (ibid). Pajunen och Saastamoinen (2013) kommer även i sin studie fram till att koncernredovisare har en opportunistisk inställning vid beslut kring goodwillnedskrivningar. Med opportunistisk inställning menar författarna att koncernredovisare handlar på ett sätt som gynnar det egna företaget gentemot konkurrenter. Detta kan göras genom resultatpåverkan som innebär att företag sätter upp specifika mål för resultatet och därefter justerar belopp, därav exempelvis goodwillen, fördelaktigt för det givna resultatet. Goodwillredovisning fungerar därmed som ett verktyg att styra resultatet då företag väljer när de ska justera goodwill och när de ska bortse från en nödvändig justering (Pajunen och Saastamoinen, 2013). Tillämpning av denna metod klassas som bedrägeri då den anses vara missvisande eftersom den inte följer normen om god redovisningssed (Johanson et. al, 2012). En central roll vid resultatpåverkan är det etiska dilemmat för koncernredovisaren och för revisorerna. Å ena sidan har koncernredovisaren skyldighet att följa lagar och regler, däribland IFRS, som säger exempelvis att om ett nedskrivningsbehov finns av goodwillposten ska företaget genomföra denna nedskrivning (IAS 36 p 8; Pajunen & Saastamionen, 2013). Å andra sidan har koncernredovisaren enligt Zucca och Campbell (1992) motiv att använda goodwillposten fördelaktigt för att uppnå ett givet resultat eftersom IFRS-regelverket lämnar ett utrymme till tolkning men är det etiskt korrekt? Resultatpåverkan är ett manipulativt medel som är svårt för en revisor att finna då koncernredovisaren handlar på ett sådant sätt som ska vara svårt att avslöja (Schipper, 1989). Revisorer som är mer toleranta anses främjas i en större utsträckning då de arbetar i enlighet med koncernredovisarens mål vilket är en indikation på att revisorer utför sitt arbete partiskt (Fisher och Rosenzweig, 1995). De revisorer med längre arbetslivserfarenhet är mer accepterande av företagen än de revisorer som nyligen börjat arbeta inom branschen. Bakomliggande faktorer kan vara att de revisorer med längre arbetslivserfarenhet utsätts för en långvarig påverkan från klienten där kortsiktig vinsttillväxt är i fokus. Detta bidrar till att revisorn undgår sina etiska värderingar och istället sätter klientens intresse i fokus för att göra denne nöjd genom att uppnå ett visst resultat (ibid). Föreningen för revisionsbyråbranschen (FAR akademi) har utformat etiska regler för att få revisorer att utföra arbetet opartiskt. En regel är revisorns oberoendeställning och enligt Svenska Akademins Ordbok är ordet oberoende definierat som någon som är självständig från någon annan. Revisorerna ska om företaget undangömt information för intressenterna finna denna information. Det finns dock exempel som visar att revisorer inte alltid är oberoende. Ett framstående exempel är Enron som var New York Stock Exchange sjunde största bolag och kollapsade I utredningen framkom det att den finansiella rapporteringen inte var rättvisande och att samma revisor i 17 års tid godkänt informationen som presenterats till intressenter ( Har du hängt med i Enronskandalen?, 2002). Oberoendet och revisionens 4

9 kvalité är ting som uppmärksammats efter skandalen och behovet av tillförlitlig information har blivit allt mer eftersträvansvärd (FAR, 2017). Intressenter lämnas idag att göra sina egna tolkningar vid avläsningen av värdet för goodwill eftersom koncernredovisaren i sin tur gör egna bedömningar kring företagets värdering av goodwill (Ramanna & Watts, 2012). I denna studie kommer författarna utgå från att det är koncernredovisaren som representerar företagets ställningstagande angående goodwillredovisning. Det totala värdet av goodwill på den svenska marknaden har ökat konstant sedan införandet av IFRS 3 och goodwill uppgår till hela 25 % av det totala egna kapitalet på börsen (Gauffin och Wallén, 2011). Ett VD-byte tenderar till att det sker en goodwillnedskrivning vilket indikerar att tidigare ledning har avstått från att göra en nödvändig nedskrivning (Pajunen och Saastamoinen, 2016). Vissa studier menar att det finns ett beroendeförhållande mellan koncernredovisare och revisorer och vad som blivit allt mer vanligt att inkluderas i en revisors arbete är rådgivning. Fankel, Johnson och Nelson (2002) menar att dessa konsulttjänster bildar ett beroende mellan revisorn och klienten. Någon som motsätter sig detta är Ashbaugh, LaFond och Mayhew (2003) som drog slutsatsen att oberoendet inte påverkas. Samtidigt som Diamant (2004, s ) kom fram till att en revisor har två syften, maximera sina inkomster och minska sina risker som exempelvis förlora sitt anseende. Detta kan i vissa situationer innebära att revisorn bortser från intressenternas behov av den finansiella rapporteringen och maximerar sin egna nytta som är att mätta sin klient vilket är revisorns inkomstkälla (ibid). Det råder en oklarhet gällande om denna manipulationsrisk existerar och om regelverket IFRS i sig möjliggör denna risk. Vår problemformulering lyder: "Vilken betydelse har redovisningsreglerna IFRS, ur revisorns och koncernredovisarens perspektiv, för manipulationsrisk av goodwillredovisning?" 1.3 Syfte Syftet med denna studie är att; Identifiera och jämföra eventuella skillnader i hur revisorer och koncernredovisare bedömer goodwillredovisning enligt IFRS. Beskriva och analysera på vilket sätt IFRS-regelverket kan möjliggöra en risk för manipulation vid upprättande av goodwillredovisning. 1.4 Nyckelbegrepp Koncernredovisare Representerar företags hantering av goodwillredovisning. Revisor En extern aktör som granskar företagens finansiella rapporter (Eilifsen, Messier Jr, M & F, 2010, s. 6 10). IFRS Ett regelverk som används av företag inom EU vid upprättande av sin redovisning. 5

10 Goodwill - En immateriell tillgång som innehar en livslängd som är obestämbar (Carlsson & Sandell, 2014, s. 134). Posten uppstår när det förvärvade företagets nettotillgångar har ett lägre värde än den erhållna köpeskillingen (IASB). Manipulation av redovisningsmått Innebär att redovisare bortser från förekomsten av ett nedskrivningsbehov av goodwill. De redovisar istället posten som oförändrad vilket gör att redovisningen inte blir sanningsenlig (Pajunen & Saastamoinen, 2016). 2. Teoretisk referensram I detta avsnitt kommer centrala begrepp och tidigare forskning att redogöras. Relevanta teorier kommer att presenteras som berör goodwillredovisning, revisorer och koncernredovisare i enlighet med IFRS. 2.1 Tidigare studier om IFRS-regelverket och goodwillredovisning Finansiella rapporter upprättas och utformas av många företag världen över för dess externa användare (International Accounting Standards Board, IASB). Alla noterade företag som är underställda en medlemsstat i EU ska upprätta sin koncernredovisning enligt IFRS (tillämpning av internationella redovisningsstandarder). Syftet med IFRS är att harmonisera informationen finansiellt, uppnå jämförbarhet och på så vis ge en garanti för att marknaden fungerar ändamålsenligt. Detta regelverk innehåller rekommendationer som företag inom EU ska följa med hjälp av tolkning av standarderna vid appliceringen av IFRS på respektive företag (ibid). Enligt Kvaal och Nobes (2010) kommer det alltid finnas skillnader i tillämpning av IFRS då tolkning är ofrånkomlig och regelverket lämnar utrymme till valmöjligheter för företagen. De studerade tillämpningen av IFRS inom ett stort antal företag där de fann att den största skillnaden angående hur IFRS tillämpas idag beror på hur redovisningen varit utformad innan regelverket blev aktuellt år 2005 (ibid). Enligt IASB definieras goodwill som värdet av framtida ekonomiska fördelar men som varken kan urskiljas eller redovisas separat. Hur värdet av goodwillen tagits fram har ingen egentlig betydelse utan denne definieras med hänsyn till sin natur (Carlsson & Sandell, 2014, s. 134). De framtida ekonomiska fördelarna ska representera det verkliga värdet av tillgången och det ska enligt IFRS 3 prövas årligen. Verkligt värde är det belopp som tillgången skulle kunna överlåtas till vid tidpunkten för prövningen. Fastställande av goodwill omfattar en värdering av samtliga identifierbara tillgångar. Om den årliga prövningen resulterar i att det redovisade värdet är högre än det verkliga värdet krävs en nedskrivning av goodwillen (IAS 36 p. 8). Goodwill kan uppstå dels genom att den är intern upparbetad inom företag och dels genom förvärv (Sundgren, Nilsson och Nilsson, 2013, s. 109). En internt upparbetad goodwill uppkommer då företaget arbetat fram något som skapar värde för företaget och kan exempelvis bestå av varumärken, humankapital, kundstock eller image (Sundgren et, al., 2007, s. 109). Internt upparbetad goodwill ska enligt IAS 38 p inte tas upp som en tillgång i rapporten över företagets finansiella ställning då den ännu inte är identifierbar som en tillgång. 6

11 Förvärvad goodwill uppstår vid rörelseförvärv vilket innebär att företagets nettotillgångar är lägre än den erhållna köpeskillingen. Det uppstår därmed en differens mellan vad företagets tillgångar är värda och vad som erhållits vid försäljningen, denna differens klassas då som goodwill (Sundgren et, al., 2007, s. 109). Har goodwillen uppstått till följd av ett rörelseförvärv får den tas upp i företages balansräkning som en tillgång då den enligt IAS 38 uppfyller kriterierna för en identifierbar tillgång. Pajunen och Saastamoinen (2013) utförde en kvantitativ studie i Finland där de skickade ut en enkät till 523 KHT-revisorer och fick en svarsfrekvens på 23.5 %. De fann två resultat i dess studie där det första visar att koncernredovisare har en opportunistisk inställning vid goodwillnedskrivningar. Det andra resultatet handlar om att en positiv inställning till IFRSregelverket gällande goodwillredovisning identifieras. Pajunen och Saastamoinen (2013) skriver även i dess studie att goodwillredovisning fungerar som ett sätt att styra företagets resultat. Resultatstyrning enligt Johnson et al. (2012) är ett sätt att manipulera resultatet för att uppnå ett redan uppsatt mål. Enligt Johanson et al. (2012) är det olagligt då det strider mot god redovisningssed. Resultatstyrning som företag tillämpar är svårt för revisorer att upptäcka (Schipper, 1989). Vidare menar Fisher och Rosenweig (1995) att revisorer med en lång arbetslivserfarenhet har en högre tolerans gällande koncernredovisares manipulation än nyexaminerade revisorer. De menar även att revisorernas arbetsprestationer utvärderas utifrån dess uttalanden i en större utsträckning än det egentliga arbetet revisorerna utför (ibid). Pajunen och Saastamoinen (2016) genomförde en ytterligare studie där de kommit fram till att nedskrivning av goodwill sker i en högre grad hos de företag som är mer marknadsövervakade. Det är övervakningsfunktionen som är viktig inom finansmarknaden för att koncernredovisaren inte ska kunna förvilla intressenterna. De finner i sin studie en indikation till manipulering då de ser en tendens till att nedskrivning av goodwill oftast sker vid VD-byte. Det innebär att tidigare koncernredovisare inte genomfört en nödvändig nedskrivning av goodwill. Storleken på nedskrivningen ökar då företag tidigare har rapporterat negativa resultat (ibid). 2.2 Revisorer och goodwillredovisning enligt IFRS Begreppet revision betyder att en person i flera steg granskar ett företags ekonomiska förehavanden och förvaltning på ett objektivt sätt och förmedlar detta till olika typer av intressenter. Personen som genomför detta benämns som revisor (Eilifsen, Messier Jr, M & F, 2010, s. 6 10). Enligt Revisorslagen (SFS 2001:883) ska en revisor under sina granskningar iaktta god revisionssed. Det innebär att den slutgiltiga rapporten ska vara detaljerad och omfattande. En revisor ska även i sitt arbete vara opartisk, självständig samt göra objektiva bedömningar och ställningstaganden (ibid). Syftet med revision är att företagen och andra intressenter ska kunna förlita sig på att de finansiella rapporterna är sanningsenliga och att informationen om företagens ekonomiska ställning är korrekt (Carrington, s. 16). Enligt Ronen (2008) finns det en problematik gällande att revisorer påverkas av klientens intressen vilket medför att redovisningen inte speglar en rättvisande bild av företagets situation. Han menar därför att revisorer måste tänka på hur de påverkas av uppdragsgivaren för att sedan 7

12 balansera informationsflödet mellan intressenter som är beroende och som är oberoende av de finansiella rapporterna för att göra objektiva bedömningar (ibid). Revisorns oberoende är en etisk regel som Förening för revisionsbyråbranschen (FAR akademi) utformat för att underlätta för revisorer att utföra sitt arbete korrekt. Oberoende är definierat enligt följande: "någon som är självständig från någon annan" (Svenska Akademins Ordbok). Enligt både Fankel et al. (2002) och Diamant (2004, s. 237) uppstår det så kallade beroendet mellan parterna då revisorn idag även agerar som en rådgivare till företag. Ashbaugh, LaFond och Mayhew (2003) är motståndare till detta argument då de menar att det inte uppstår något beroende vid denna typ av relation som uppkommer mellan revisorer och klienter. Enligt Andersson och Johansson (2010) finns det brister vid granskning av det noterade företagen i Sverige vilket medför att nedskrivningarna av goodwill är låga i förhållande till USA. Wall Streets sjunde största bolag Enron kollapsade år 2001 vid namnet Enron. I utredningen av företaget uppkom att de finansiella rapporterna inte var rättvisande mot den verkliga situationen och att samma revisor i 17 års tid har godkänt informationen ("Har du hängt med i Enronskandalen?", 2002). Enligt Elmehagen och Friberg (2014) möjliggör goodwillnedskrivningar enligt IFRS ett medvetet manipulativt beteende. De genomförde en kvantitativ studie där de skickade ut enkäter till 732 svenska godkända och auktoriserade revisorer och fick en svarsfrekvens på 12,57 %. Studien undersökte svenska revisorers uppfattning av goodwillredovisning. De fann två resultat, att svenska revisorer anser att koncernredovisare har ett opportunistisk beteende vid nedskrivningar av goodwill och att de tycker att värderingen av goodwill baserat på framtida kassaflöden är att föredra. I studien framgick även att svenska revisorer anser att ändringen år 2005 av goodwillredovisningen är ett framsteg inom redovisningen. Detta med anledning till att de årliga prövningarna är att föredra framför avskrivningar på årsbasis som var den vedertagna metoden innan år 2005 (ibid). 2.3 Koncernredovisare och goodwillredovisning enligt IFRS Goodwill enligt IFRS är en post som ska aktiveras i balansräkningen. Enligt Marton, Lumsden, Pettersson och Lundqvist (2013, s. 90) krävs motiverade bedömningar av framtida händelser för att bestämma värdet av goodwillen och detta framgår även i IAS 36. Vad som kännetecknar goodwill är att man inte kan skilja det från företaget och sälja av det separat (IAS 38 p 11 12). Carlin och Finch (2007) menar att detta är svårt för koncernredovisaren då beräkningen kring värderingen är svår med tanke på att goodwill är komplext att identifiera. Vid värderingen ska koncernredovisaren jämföra det redovisade värdet av goodwillen med det värdet goodwillen skulle kunna realiseras för på balansdagen. Denna värdering är komplex då koncernredovisare som bas måste ha värderat företagets tillgångar korrekt samtidigt som värderingen av de framtida ekonomiska fördelar ska vara korrekt bedömda (IAS 36). Manipulation av goodwillredovisningen innebär att koncernredovisare bortser från förekomsten av ett nedskrivningsbehov av goodwillen och istället redovisar postens värde som oförändrad (Chambers & Fingers, 2011; Pajunen & Saastamoinen, 2016). Det finns olika 8

13 orsaker till varför redovisningen manipuleras och den ena anledningen innebär att koncernredovisaren vill visa intressenter att dåliga tider är förbi och gör en stor nedskrivning av goodwillen under ett resultatmässigt sämre år. En annan anledning är att koncernredovisaren manipulerar redovisningen av goodwill för att de vill minska fluktuationer i företagets resultat. Det innebär med andra ord att de genom att skriva ned goodwillen kan minska ett ovanligt högt resultat och genom att låta goodwillen vara orörd kan behålla en stabil resultatnivå (Zucca & Campbell, 1992). Detta gör att företag kan hålla resultatet på en jämn nivå över tid vilket företagsledare eftersträvar (Fundenberg & Tiroles, 1995). Hoogendoorn (2006) menar att det manipulativa beteendet beror på att IFRS-regelverket är för komplext för att det ska uppnå regelverkets syfte. Detta eftersom att en stor del av regelverkets användare inte har den expertis som krävs vid användandet. Han menar vidare att om IFRS ger utrymme för bedömning och tolkning är viss mångfald i praktiken oundviklig. Om IASB vill undvika mångfald i praktiken är den enda lösningen att skapa mer och mer detaljerade regler eller officiella tolkningar av IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee) (ibid). Hoogendoorn (2006) fann att två av de fem svåraste problemen i praktiken med de nya regleringarna dels var i IAS 38/IFRS 3 gällande värdering av de separata immateriella tillgångarna och dels i IAS 36 angående nedskrivningsprövning. Gällande komplexiteten av nedskrivningsprövningen menar han att det beror på identifiering av kassagenererade enheter och manipulation vid beräkning av återvinningsvärdet. Till sist belyser Hoogendoorn (2006) att IFRS bör göras mer principbaserad och mindre komplex för att uppnå sitt syfte. 2.4 Sammanfattning För att uppfylla syftets första del "att identifiera och jämföra eventuella skillnader i hur revisorer och koncernredovisare bedömer goodwillredovisning enligt IFRS" presenteras en sammanställning av författarnas litteraturgenomgång för att identifiera riskfaktorerna nedan. Koncernredovisare representerar företagets hantering av goodwillredovisning. Företag vill vinstmaximera och justeringar av goodwillen sker på ett sådant sätt som gynnar företaget i den enskilda situationen gentemot konkurrenter (Pajunen och Saastamoinen, 2013). Revisionen är, som tidigare nämnt, en kontrollfunktion som ger intressenter en garanti att företag genomför den finansiella rapporteringen korrekt (Carrington, s. 16). Denna kontrollfunktion genomförs av en eller flera revisorer som arbetar i enlighet med företaget (Pajunen och Saastamoinen, 2013). Revisorns självintresse är att maximera sina intäkter och minimera riskerna som exempelvis att förlora sitt anseende, vilket denne gör genom att arbeta på ett sådant sätt att dess klient blir nöjd (Diamant, 2004). Därmed bortser revisorn från sin oberoendeställning eftersom denne utför arbetet subjektivt. I de fall där revisorn även agerar som en rådgivare till företag skapas ett beroende mellan parterna vilket kan leda till att den finansiella rapporteringen inte blir sanningsenlig (Fankel et al., 2002). 9

14 För att uppfylla syftets andra del "att beskriva och analysera på vilket sätt IFRSregelverket kan möjliggöra en risk för manipulation vid upprättande av goodwillredovisning" används även presenterad litteraturen från teorikapitlet för att identifiera riskfaktorerna nedan. Enligt Hoogendoorn (2006) kräver IFRS-regelverket en expertis då standarderna är problematiskt att förstå hur de ska appliceras på företag. Denna expertis saknas hos en stor andel av regelverkets användare vilket medför att användarna tolkar standarderna på egna sätt vilket leder till att en mångfald av tolkningar skapas. Problematiken kring nedskrivningsprövning av goodwill är den manipulation som kan ske vid beräkning av återvinningsvärdet då företag väljer hur de värderar detta (ibid). Vid nedskrivning av goodwill handlar företag på ett sådant sätt som gynnar de själva gentemot konkurrenter och goodwill används som ett verktyg för att uppnå ett önskvärt resultat (Pajunen och Saastamoinen, 2013). Företaget undviker att se ett nedskrivningsbehov och låter värdet av goodwillen att förbli densamma eller utför en nedskrivning fastän ett behov inte existerar (Chambers och Fingers, 2011). Beroende på vilken bild företaget vill spegla för bild till intressenter har de valmöjligheten att antingen redovisa ett bättre resultat eller ett sämre resultat (Zucca & Campbell, 1992). Den mångfald av tolkningar som enligt Fisher och Rosenzweig (1995) användandet av IFRS medför beror även på revisorernas tolerans då revisionen fungerar som en kontrollfunktion för företag. Vid ett scenario då företag inte genomför en nedskrivning trots att ett sådant behov råder och en revisor inte kommenterar detta kan det medföra att en negativ effekt sedan kommer uppstå på företagets resultat då denna nedskrivning genomförs. Nedan presenteras en tabell som kortfattat återspeglar den teoretiska referensramen. Revisorer Definition En kontrollfunktion som ger intressenter en garanti på att de finansiella rapporterna är korrekta. Handlar efter att Vill maximera sina intäkter och minimera sina risker. Manipulation Bortser från oberoendeställning, utför arbetet subjektivt. Vill uppfylla företagets mål. Revisorns tolerans har en stor betydelse för manipulationsrisken. Användandet av IFRS Expertis saknas för användandet av IFRS, skapas mångfald av tolkningar. Koncernredovisare Representerar företags hantering av goodwill. Vill vinstmaximera. Justerar goodwillen gynnsamt för företaget. Bortser från nedskrivningsbehov. Expertis saknas för användandet av IFRS, skapas mångfald av tolkningar. 10

15 3. Metod I detta avsnitt kommer författarnas metod för genomförandet av studien att presenteras. Metoden bygger på metodsynsätt, forskningsansatsen, litteratursökning, datainsamlingsmetoden, val av aktörer, analys av empiri samt hur en hög metodkvalité uppnåtts. 3.1 Metodsynsätt Metodsynsättet avspeglas i studiens utformning för att uppnå författarnas syfte. Författarna har under studien antagit ett aktörssynsätt vilket innebär att delarnas egenskaper ligger till grund för att skapa en förståelse för helheten (Abnor & Bjerke, 2008, s. 68). Författarna har fokuserat studien på att försöka förstå betydelsen av redovisningsreglerna IFRS utifrån revisorernas och koncernredovisarnas perspektiv gällande manipulationsrisken av goodwillredovisning. Respektive aktörers perspektiv har beskrivits och analyserats vilket har givit författarna möjlighet att tolka dessa. 3.2 Forskningsansats En kvalitativ ansats valdes i studien eftersom att författarna eftersträvat en djupare förståelse för hur IFRS-regelverket möjliggör en risk för manipulation (Bryman & Bell, 2013, s ). Vid en kvalitativ ansats ges utrymme för en djupgående analys av de enskilda aktörernas perspektiv vilket har medfört att författarna haft möjlighet att identifiera och jämföra eventuella skillnader i hur revisorer och koncernredovisare bedömer goodwillredovisning samt att beskriva och analysera på vilket sätt IFRS-regelverket kan möjliggöra en risk för manipulation vid upprättande av goodwillredovisning. Då författarna eftersträvat djupare information om uppfattningar och perspektiv från varje enskild aktör och inte sökt efter något generellt och övergripande har en kvalitativ ansats använts i studien. Vid datainsamlingen har författarna börjat med att informera sig om problematiken med IFRS och goodwillredovisning och därmed deduktivt utgått från tidigare studier. Författarna har sedan analyserat den teoretiska referensramen med den empiri som samlats in och har på så vis kunnat uppfylla syftets båda delar (Jacobsen, 2002, s. 34). Johansson Lindfors (1993, s. 76) menar att förförståelse är en viktig del av studien då en bristande förförståelse kan leda till att grundläggande information måste sökas upp vilket kräver en stor tidsåtgång. Denna förförståelse menar Johansson Lindfors (1993, s. 76) vidare kan uppkomma genom olika faktorer och dessa är separerade i förstahands- och andrahandsförförståelse. Förhandsförförståelse är den förförståelsen som författarna har fått genom egna erfarenheter som de beskaffat sig genom upplevelser. Andrahandsförförståelse är den förförståelse som skapats genom den teoretiska bakgrunden som uppstått efter utbildning eller litteratur (ibid). Författarna av denna studie är två Ekonomie Kandidat studenter vid Luleå tekniska universitet som båda inriktat sig på redovisning och styrning. I enlighet med Johansson Lindfors (1993, s, 11

16 76) resonemang erhåller författarna därav andrahandsförförståelse då denna skapats genom utbildning. Detta är ett argument till att en deduktiv metod används i studien. 3.3 Litteratursökning Enligt Ejvegård (2009 s. 47) föregås en litteraturstudie av en litteratursökning. Denne menar att litteratur i forskningssammanhang kan vara böcker, rapporter, uppsatser, artiklar med mera och kan även vara de material som återfinns på internet. Vidare menar Ejvegård (2009 s. 47) att sökningar i databaser är ett lämpligt tillvägagångssätt för att erhålla litteratur men det är då viktigt att författarna använder sig av sökord som preciserar vad det är man söker. Författarna till denna studie har genomfört sökningar i Luleås universitetsbiblioteks databaser såsom Scopus och Google Scholar, där de bland annat funnit vetenskapliga artiklar samt doktorsavhandlingar. Författarna har valt att endast utgå från dokument som varit Peer Reviewed vilket ger en garanti på att informationen är tillförlitlig då bedömningen av dessa dokument görs av forskare. Andra artiklar och övrig litteratur har hittats i redan genomförda studier inom ämnet goodwillredovisning och har även dessa använts som referensmaterial. Sökord: goodwill, goodwillredovisning, goodwillnedskrivningar, IFRS, manipulation, revision, oberoende/beroende. Sökorden har även använts i kombination med varandra och motsvarande ord på engelska. 3.4 Datainsamlingsmetod Författarna har beskrivit och analyserat på vilket sätt IFRS-regelverket kan möjliggöra en risk för manipulation och under denna process eftersträvades en rik och detaljerad beskrivning. Små-N-studier var den metod som valdes vid genomförandet av datainsamlingen. Enligt Jacobsen (2002, s ) innebär små-n-studier att samla in empiri utifrån ett fåtal respondenter och grundligt analysera varje enskild respondents bidrag till studien. I denna studie låg fokus på att fånga flera olika utgångspunkter, det vill säga tre revisorer och tre koncernredovisare. Det var respektive aktörs perspektiv som efterfrågades av författarna då de ville uppfylla studiens syfte som dels var att identifiera och jämföra eventuella skillnader angående bedömningen av goodwillredovisning mellan revisorerna och koncernredovisarna och dels att beskriva och analysera på vilket sätt IFRS-regelverket kan möjliggöra en risk för manipulation. Författarna ville få en bättre förståelse för fenomenet, därav valdes fler än en revisor och en koncernredovisare som respondenter i studien. I jämförelse med fallstudier där den specifika platsen har en central roll, det vill säga exempelvis ett specifikt företag, fick istället aktörens perspektiv en större vikt (ibid). Författarna genomförde semistrukturerade intervjuer med både revisorer och koncernredovisare för att på så vis kunna identifiera och jämföra eventuella skillnader i bedömning av goodwillredovisning. Semistrukturerade intervjuer är en intervjuform där personen som genomför intervjuerna använder sig av en intervjuguide för att veta vilka frågeområden som ska beröras under intervjun (Bryman & Bell, 2013, s. 475). Författarna valde 12

17 att bygga intervjufrågorna utifrån studiens problemområde för att på så vis samla in den information som var betydande för studien. Intervjuguiden har baserats på den teoretiska referensramen och delades sedan in i ämnesområden för att urskilja de olika frågorna som berördes under intervjun. Dessa frågeområden var en bakgrundsfråga, IFRS, tolkning av IFRS, goodwill och revision. Enligt Bryman och Bell (2013, s ) är fördelen med semistrukturerade intervjuer att intervjusubjekten får möjlighet att utforma sina svar på sitt egna sätt och är inte styrd av specifika frågor. Detta medför att intervjun blir flexibel och att författarna erhåller fylliga svar vilket eftersträvas vid kvalitativa studier (ibid). I författarnas studie gav semistrukturerade intervjuer de möjlighet att vara flexibla och variera, ändra eller lägga till frågor under pågående intervjutillfälle. Det medförde att intervjusubjektet kunde förklara och motivera sina ståndpunkter på ett bra och givande sätt vilket medförde att författarna erhöll en djupare förståelse för varje enskild aktörs perspektiv. Fem intervjuer genomfördes via telefon och en intervju genomfördes ansikte mot ansikte. För att författarna skulle kunna vara aktiva under intervjun spelades de in efter godkännande av de personer som blev intervjuade. Genom att författarna spelade in intervjuerna reducerades bortfallet av information eftersom de efter intervjun kunde analysera informationen som erhållits. Bryman och Bell (2013, s. 484) stödjer valet av att spela in intervjuerna då de menar att inspelningen är en viktig del för att erhålla en detaljerad analys som är till fördel vid en kvalitativ studie. De negativa konsekvenserna måste samtidigt finnas i åtanke och Bryman och Bell (2013, s. 490) menar även att en eventuell inspelning kan få den intervjuade parten att känna sig osäker och nervös. Detta har författarna motverkat genom att tala om för intervjusubjekten att de endast är författarna som kommer ta del av inspelningarna och att de efter transkription kommer att raderas. 3.5 Val av aktörer Författarna valde att tillfråga tre revisorer och tre koncernredovisare och det har sammanlagt blivit sex intervjuer med sex olika aktörer. Anledningen till valet av dessa aktörer är att de arbetar med goodwillredovisning kontinuerligt. Både revisorer och koncernredovisare hanterar goodwillredovisning enligt IFRS men utför arbetet kring redovisning med två skilda mål. Koncernredovisarnas mål med redovisningen är att generera vinst till företaget medan revisorerna fokuserar på att redovisningen följer de lagar och regler som finns gällande upprättandet av redovisningen. Författarna var medvetna om att aktörerna i studien var få men de ansåg trots det att urvalet var representativt då samtliga aktörer arbetade inom stora företag där åtkomsten var svår för ytterligare aktörer. Då författarna valde ut vilka aktörer som skulle intervjuas under genomförandet av studien har de tagit hänsyn till aktörernas erfarenhet och kunskap inom det område som avsågs undersökas. Författarna har fokuserat på att respondenterna ska tillföra trovärdig och relevant information till studien och någon marknadsavgränsning har därför inte beaktats. Författarna valde att genomföra mestadels av intervjuerna via telefon då tiden för genomförandet av studien varit 13

18 begränsad samt att utrymme till för mycket restid inte funnits. En av intervjuerna har skett ansikte mot ansikte. Det berodde på att respondenten själv hade detta som önskemål för att på ett tydligt sätt kunna redogöra för sina svar vilket eftersträvats i författarnas studie. Författarna har låtit respondenternas namn och på vilken arbetsplats de arbetar vara anonymt eftersom att studien fokuserar på att fånga varje enskild aktörs perspektiv. Respondenterna har eventuellt kunnat uppfatta en del frågor som påträngande och obekväma vilket gjort att dess anonymitet bidragit med djupare svar då de inte behövt ha i åtanke att dess svar kunnat spridas vidare. 3.6 Analys av empiri Denscombe (2009, s. 320) menar att den centrala analysdelen vid en kvalitativ forskning ligger i att omformulera den empiri som samlats in till text. Författarna har samlat in empirin genom att genomföra intervjuer baserade på en intervjuguide som byggts ut ifrån den teoretiska referensramen vilket har givit författarna en intervjuguide som avsåg att testa den teoretiska referensramen. Intervjuguiden har delats in i frågeområden som representerar de olika ämnesområdena i den teoretiska referensramen. Då intervjuerna spelades in transkriberades informationen av författarna till textformat för att få en överblick på den empiri som insamlats. I och med att intervjuguiden är indelad i olika ämnesområden har empirin som samlats in kategoriserats och sorterats för att särskilja vilket ämnesområde informationen tillhört och författarna har då testat den insamlade data med den teoretiska referensramen. Denscombe (2009, s. 322) menar vidare att kvalitativ forskning främst är småskalig och omfånget av studien är därmed begränsad, vilket leder till att all empiri som samlats in inte nödvändigtvis behöver presenteras i studien. Författarna har genom intervjuerna erhållit en stor mängd empiri och denna empiri har efter transkriberingen till textformat reducerats för att på så vis enbart presentera information i empiriavsnittet som var representativt och betydande för studien. Detta uppnåddes genom att reducera all information som inte tillhörde något ämnesområde i författarnas intervjuguide. Därefter sammanställde författarna informationen i en följd likt den teoretiska referensramen där de identifierat och jämfört eventuella skillnader gällande bedömningen av goodwillredovisning enligt IFRS, ur revisorernas och koncernredovisarnas perspektiv. Det är aktörernas perspektiv som utgör den empiri som presenteras i studien. Utifrån den teoretiska referensramen och den insamlade empirin har författarna dragit slutsatser av studien och beskrivit och analyserat på vilket sätt IFRS-regelverket kan möjliggöra en risk för manipulation vid upprättande av goodwillredovisning enligt IFRS. 3.7 Metodkvalité Enligt Bryman och Bell (2013, s ) finns det två grundläggande kriterier att uppnå vid kvalitativ forskning och dessa två är trovärdighet och äkthet. Trovärdigheten innehåller fyra delkriterier som är viktiga att beakta vid kvalitativ forskning vilka är tillförlitlighet överförbarhet, pålitlighet och konfirmering eller bekräftelse. Kriterierna syftar kort till att 14

19 trovärdigheten är hög när det kommer till studiens resultat och om personen som utfört studien inte påverkat resultatet med sina egna värderingar. Dessa kriterier kan jämföras med validitet och reliabilitet (ibid). Författarna har i denna studie beaktat dessa kriterier genom att spela in intervjuerna vilket gör att de haft möjlighet att lyssna igenom intervjusubjektens svar flera gånger för att på så vis minimera risken för missförståelse. Författarna informerade intervjusubjekten inför intervjuerna att studiens fokus var på den enskilde aktören och dess egna personliga åsikter. Detta med anledning till att aktörernas egna perspektiv eftersträvades. Intervjufrågorna formades på ett objektivt sätt då de var helt öppna utan värdegrund och intervjupersonernas värderingar har inte påverkat studiens resultat då författarna sökt information om aktörernas åsikter och perspektiv. Bryman och Bell (2013, s ) menar vidare att det även finns kriterier för att studiens äkthet är hög. Dessa kriterier är rättvis bild, ontologisk autenticitet, pedagogisk autenticitet, katalytisk autenticitet och taktisk autenticitet. Dessa kriterier syftar till studiens konsekvenser, till exempel att åsikter som revisorer och koncernredovisare haft framgår på ett rättvist sätt och om studien hjälper författarnas respondenter att få en bättre förståelse av både sin egen och andras sociala situation (ibid). För att inte undgå någon relevant information valdes semistrukturerade frågor där intervjusubjektet hade möjlighet till att tillföra mer detaljerad information och genom att följdfrågor kunde användas utvecklades dess ställningstaganden. Intervjusubjekten förblev anonyma i denna studie eftersom författarna ville erhålla information som kan uppfattas känsligt att uttala sig om för revisorerna och koncernredovisarna. Under genomförandet av intervjuerna har författarna refererat till forskning vilket medför att intervjusubjekten har fått en förståelse för andra personers, i detta fall tidigare forskares, perspektiv och ställningstagande. Författarna har i studien även arbetat med metodkvalitén genom att ständigt kontrollera metodsättet med de ovannämnda kriterierna för att hela tiden ha en uppfattning av att de följer dessa grundpelare när det kommer till studiens metodkvalité. Ett problem med metodvalet är att studien kan bli för specifik eftersom författarna enbart har förhållit sig till ett givet antal revisorer och koncernredovisare. Vid valet av en kvalitativ eller kvantitativ uppläggning av metoden stod författarna inför en avvägning mellan generalisering och relevans (Jacobsen, 2002, s ). För att kunna uppnå det givna syftet valdes den kvalitativa ansatsen som innebar att det fanns goda möjligheter till relevant data, men risken fanns för en eventuell generalisering (ibid). I vilken utsträckning författarna har generaliserat utfallet i studien har beaktats då tre revisorer och tre koncernredovisare har stått för intervjusubjekten. Detta är inget som författarna har generaliserat till hela populationer, såsom Sveriges revisorer respektive Sveriges koncernredovisare. Fokusen har varit på en kvalitativ studie som uppfyller författarnas syfte där de beskrivit och analyserat på vilket sätt IFRSregelverket möjliggör en manipulationsrisk vid goodwillredovisning. 15

20 4. Empiri I detta avsnitt kommer det empiriska materialet som samlats in under studien att redovisas. Både revisorns och koncernredovisaren åsikter kommer lyftas under respektive rubrik. 4.1 Revisorer och goodwillredovisning enligt IFRS Enligt revisorerna är IFRS-regelverket svårt att förstå och applicera på företag när det kommer till redovisning av goodwill. IFRS-regelverket är komplex i sin utformning och man måste ha god kunskap inom redovisning för att förstå vad som eftersträvas, i vissa fall använder sig även auktoriserade revisorer av specialister när det kommer till regleringen av goodwill. Det är inte vanligt att företag genomför företagsförvärv och det kan därför uppstå en problematik vid ett eventuellt förvärv då kunskapen om hur en eventuell goodwillpost är bristfällig. En revisor uttryckte sig: "För en vanlig lekman är det väldigt svårt att använda sig av regelverket, det krävs en expertis." IFRS-regelverket möjliggör ingen mångfald i sig utan det som skapar denna mångfald är att regelverket bygger på att man som användare måste göra sina egna tolkningar och det krävs även att man gör antaganden och uppskattningar. Beroende på hur man är som person, aggressiv eller försiktig, är det som avspeglas i denna mångfald. Olika personer tänker olika och i och med att regelverket kräver att man gör egna tolkningar kommer dessa skilja sig åt. Regelverket är när det kommer till goodwill med andra ord inte tydligt utan snarare motsatsen. Det handlar om att ha tillräcklig information för att kunna basera sina antaganden på korrekta grunder vilket ibland kan vara svårt att uppnå. En revisor menar vidare att: "När företaget väl kommit fram till goodwillpostens värde är den vad den är, då finns det inget utrymme till att göra som man vill." Då nedskrivinsprövningen ska genomföras krävs det att företaget kan visa hur det beräknat postens värde och vilka antaganden som beaktats. Nedskrivningsprövningen är positivt då det är obligatoriskt att göra årliga prövningar av goodwillpostens värde. Det bidrar till att posten tas upp till det verkliga värdet varje år om man uppskattar värden och har relevanta antaganden i beaktning. Samtidigt anser en revisor att avskrivningarna som tidigare fanns var bättre än de årliga prövningarna som i och med införandet av IFRS-regelverket nu genomförs och denne uttrycker sig: "Det var bättre när man skrev av goodwill eftersom posten är en residualpost som byggs upp för företag under tid. Man skrev då av posten regelbundet vilket gjorde att en stor effekt aldrig avspeglades i resultatet som det nu kan göra i och med den årliga prövningen." Revisorerna ansåg att IFRS-regelverket tydligt förmedlar att företag ska genomföra årliga prövningar av värdet på goodwill för att det ska visa ett rättvisande värde. Frågan handlar istället 16