Rättningskommentarer Revisorsexamen hösten 2012

Rättningskommentarer Revisorsexamen hösten 2012 Övergripande Max poäng Genomsnittspoäng Antal tentander 75 kommentarer Revisorsexamen 100 73,2 (73,2 %) 121 (58 %) 121 av 210 tentander klarade gränsen för godkänt resultat på Revisorsexamen. Detta motsvarar 58 % av tentanderna. Poängutfallet är mycket varierande för de som skrev, från 42 till 95 poäng. I likhet med tidigare prov har tentanderna generellt sett svårare för uppgifter med beräkningar. Det förefaller som att svar av typen klipp och klistra har fortsatt att minska till förmån för egna resonemang. Långa svar av typen klipp och klistra kan ofta ge sken av att tentanden är osäker och inte behärskar området. 1.1 6 5,3 (88 %) 169 (80 %) Tentanden har blivit ombedd att besvara ett antal frågor kring franchiseförhållanden, bl a vad ett franchiseförhållande innebär för något. Han/hon ska även redogöra för redovisning av löpande franchiseavgifter samt hur den startavgift som betalats vid avtalets ingång ska redovisas över initial respektive förlängd avtalsperiod. Tentanderna svarar generellt bra om vad ett franchiseförhållande innebär. Vad gäller frågan om löpande redovisning av de avgifter som faktureras kvartalsvis i förskott är det många som svarar utifrån ett tolvmånadersperspektiv, inte ett kvartalsperspektiv, vilket medfört ett periodiseringsfel som har föranlett poängavdrag. Endast ett fåtal tentander har berört valutaeffekten. Många bra svar avseende redovisning av startavgifter. De flesta skriver att startavgiften ska tas upp som en immateriell tillgång och det resterande beloppet i samband med tecknande av det nya avtalet 2012 ska skrivas av till 2017. Vissa har skrivit att den första avskrivningsperioden ligger kvar. Båda svaren har bedömts vara rätt. Flertalet tentander har hänvisat till leasingavtal enligt BFNAR 2000:4 vilket inte är korrekt. 1.2 8 6,0 (75 %) 146 (70 %) I denna uppgift ska revisorn beskriva hur en fusion ska redovisas principiellt. Tentanden ska även beräkna fusionsdifferensen i moderbolaget samt redogöra för hur moderbolagets respektive koncernens redovisning påverkas av fusionen. Svaren på den första frågan om hur fusionen ska redovisas principiellt varierar. Vad gäller fusionsdifferensen kommer många fram till rätt svar men det är även många som har missat att eliminera den koncerninterna fordran i samband med uträkningen av fusionsdifferensen, vilket medfört poängavdrag. Vanligt är också att räkna in årets resultat i fusionsdifferensen. Hur koncernen påverkas av fusionen besvaras generellt bra. Även om

många uttrycker sig vagt påverkar inte normalt, påverkar egentligen inte så kommer de fram till en acceptabel slutsats. 1.3 4 2,6 (65 %) 105 (50 %) Tentanden är ny som revisor i ett bolag. Föregående revisor har i sin revisionsberättelse anmärkt på för sent inbetalda skatter och avgifter. Med anledning av detta har den nya revisorn särskilt fokuserat på att granska rutinerna för inbetalning av skatter och avgifter samt följt upp att inga förseningar inträffat under 2012. Tentanden ska svara på om anmärkningen i föregående års revisionsberättelse kommer att påverka den revisionsberättelse som kommer att lämnas för årsbokslutet 2012. Flertalet har korrekt angivit att anmärkning inte ska göras utan information ska endast ges i revisionsberättelsen om att föregående år reviderades av en annan revisor och att den föregående revisorn avgav en revisionsberättelse med uttalanden i enlighet med standardutformningen. Få har berört frågan om anmärkningen från föregående år var relevant och/eller väsentlig för det aktuella året. Många hänvisar till ISA 710 som ej direkt berör frågeställningen. Ett fåtal har svarat att de reviderar 2012 och inte tar hänsyn till tidigare år. 1.4 8 6,1 (76 %) 152 (72 %) Revisorn ställs inför tre situationer där han/hon ska ta ställning till hur hon/han ska agera med avseende på god revisorssed. En kollega har kommit på idén att kombinera saldoförfrågan med indrivning av kundfordringar för att på så vis kunna visa på nyttan med revision. En annan kollega har specialiserat sig på att upprätta prognoser för nystartade verksamheter för att på detta sätt marknadsföra byråns tjänster och därigenom få in nya revisionsuppdrag. Slutligen undrar din pappa om du skulle kunna ställa upp som styrelsesuppleant i det bolag där han själv är styrelseledamot. Avseende indrivning av kundfordringar har många helt korrekt svarat att det inte går samt hänvisat till generalklausulen och oberoendeproblematik. Generellt bra svar, många med full poäng. I den andra situationen anger många att tjänsten har ett naturligt samband med revisionsyrket. Många berör att kollegan inte kan bli revisor men att tentanden kan bli det efter prövning av oberoendet i analysmodellen. Likartad argumentation har i flera fall lett till olika slutsatser om det går att anta revisionsuppdraget eller inte. I den sista av situationerna anser merparten av tentanderna felaktigt att de kan anta uppdraget då han/hon endast ska vara suppleant i styrelsen och att de får ta ett nytt beslut om de skulle bli ordinarie. Merparten hänvisar till att de inte har klienter i samma bransch och därför kan acceptera uppdraget. Ett fåtal har likställt suppleant med ordinarie ledamot och/eller berört att

bolaget är väsentligt då det omsätter 100 MSEK och har 25 anställda. En handfull har hänvisat till RN Dnr 2011-686 vilken behandlar just denna specifika situation. 2.1 6 5,0 (83 %) 168 (80 %) Revisorn har fått i uppgift att redogöra för vilket nedskrivningsbehov som finns och hur nedskrivningarna ska fördelas på tillgångarna i en kassagenererande enhet. I uppgiften ingår även att två år efter nedskrivningarna avgöra om det går att återföra det nedskrivna beloppet. De flesta tentanderna har klarat a-uppgiften bra och har kunnat identifiera nedskrivningsbehovet samt regelverket i IAS 36. Några tentander har inte noterat att goodwillen ska skrivas ned först utan skriver ned samtliga tillgångar (inklusive goodwill) proportionerligt efter deras redovisade värde. Detta har medfört poängavdrag. I b-uppgiften har merparten av tentanderna noterat att goodwill inte får återföras men det är relativt många som inte nämner att återföringen av övriga tillgångar aldrig får leda till att det redovisade värdet blir högre än vad det skulle varit om ingen nedskrivning hade gjorts (d v s med beaktande av avskrivningar). Detta har medfört poängavdrag. 2.2 6 3,7 (62 %) 102 (49 %) I denna uppgift skall revisorn redogöra för alternativa sätt avseende hur goodwill hänförlig till 51 % av andelarna i ett förvärvat bolag kan redovisas. Tentanden ska även ge exempel på skillnader i balans- och resultaträkning beroende av vilket alternativ bolaget väljer för redovisning av goodwill i denna siuation. Överlag låga poäng på denna delfråga, tentanderna klarar dock den första deluppgiften bättre än den andra. I många fall har tentanderna inte kommit in på full och partiell goodwill viket medfört poängavdrag. Vanliga svar i dessa situationer är att tentanderna istället diskuterar att förvärv ska redovisas enligt IFRS 3 samt olika typer av förvärvsmetoder, positiv och negativ goodwill, hur immateriella tillgångar ska redovisas etc. Vad gäller den andra deluppgiften har tentanderna i många fall inte kopplat frågeställningen till skillnader i BR/RR vid användandet av full respektive partiell goodwill. Bra resonemang om innehav utan bestämmande inflytande, minoritet eller olika typer av goodwill har kunnat ge poäng. 2.3 6 4,0 (67 %) 72 (34 %) Revisorn är ny som revisor i bolaget och konstaterar att det finns stora brister i den interna kontrollen. Ekonomichefen bryr sig inte och agerar snarast på ett sätt som kan uppfattas som hotfullt. Revisorn har att ta ställning till vilka åtgärder som behöver vidtas med anledning av ekonomichefens agerande och de iakttagelser som observerats vid granskning av intern kontroll. Det är inte många tentander som har identifierat ett skrämselhot att utvärdera ur oberoendesynpunkt. De allra flesta kommer dock in på arvodesdiskussioner (och därmed indirekt egenintressehotet) vilket medfört poäng. Vad gäller åtgärder hittar relativt många till

ISA 265 och kommunicerar bristerna till styrelse/vd. Andra diskussioner i svaren kretsar kring att utöka substansgranskningsinsatserna p g a den bristande interna kontrollen samt att utöka granskningen av oegentligheter då man anser att ekonomichefens beteende kan bero på att hon döljer något. Relativt många diskuterar även bokföringsbrott då resultat och ställning är svåra att följa. Detta efterfrågas inte specifikt. 2.4 6 3,8 (63 %) 45 (21 %) Uppgiften är att redogöra för vilka bolag som måste ha revisionsutskott och om det är någon skillnad i revisorns rapportering till revisionsutskottet om bolaget frivilligt har inrättat ett sådant utskott. Vidare ska revisorn bedöma om konsultarvoden till styrelsemedlemmar är rätt hanterade enligt ABL och beskriva hur de ska redovisas och upplysas om i årsredovisningen 2012 och på stämman 2013. Så gott som samtliga tentander svarar korrekt att det är bolag vars aktier är upptagna till handel på en reglerad marknad som ska ha revisionsutskott samt att det inte finns några skillnader på kraven på revisorns rapportering. Vilka kraven är på rapportering är det dock endast ett fåtal som nämner. De flesta tentanderna är medvetna om att det är stämman som beslutar om ersättningar till styrelseledamöter. Relativt många anser dock att hanteringen är acceptabel och hänvisar till 53 8 kap ABL där det står att styrelsen får frångå riktlinjerna om det finns särskilda skäl. Bra resonemang har medfört poäng. Det är inte många som i svaret nämner att avsteg från principerna ska rapporteras i revisorns skriftliga yttranden. Detta har medfört poängavdrag. Den sista frågan inom deluppgiften är den som flest tentander fått full poäng på. De poängavdrag som förekommit har till största delen berott på att tentanderna inte resonerat kring hur ersättningarna skulle hanteras på stämman 2013 utan enbart skrivit om upplysningarna i årsredovisningen. Ett fåtal anser även att den ersättning som ännu inte utbetalts inte ska kostnadsföras under 2012 utan först 2013. Detta svar har medfört poängavdrag. 3.1 4 2,7 (68 %) 119 (57 %) Revisorn ska förklara om det är möjligt att ångra sig och kostnadsföra restbeloppen för de inventarier som tidigare aktiverats, trots mindre värden, och att framöver kostnadsföra dessa tillgångar direkt vid anskaffningstillfället. Tentanderna svarar huvudsakligen korrekt vad gäller den framtida hanteringen av inventarier av mindre värden. Hanteringen av tidigare aktiveringar medförde större problem. Ett stort antal angav att tidigare aktiveringar kunde kostnadsföras med hänvisning till att det var en principförändring som skulle göras, andra ansåg att man kunde kostnadsföra med hänsyn till att det avsåg mindre värden. Endast ett fåtal tog upp alternativet nedskrivning om verkligt värde efter utredning skulle visa sig vara lägre än bokfört värde alternativt att det gick att visa på att inventarierna inte längre fanns kvar i verksamheten.

3.2 12 10,5 (88 %) 191 (91 %) Uppgiften omfattar tre frågeställningar i samband med utformningen av revisionsberättelsen. Tentanderna ska motivera sina ställningstaganden och utforma förslag på lydelse i revisionsberättelsen. Situationerna är följande: VD har i maj 2011, med styrelsens goda minne, förvärvat aktier i ett bolag på Aktietorget. Bolaget presterar inte som förväntat och en nedskrivning skulle rätteligen göras med ett betydande belopp i bokslutet. VD vägrar dock att ändra i det bokslut som han har presenterat för styrelsen. En extern styrelseledamot (ej aktieägare) lånade 200 Tkr från bolaget mot en ränta på 15 %. Återbetalning av hela lånet inklusive ränta gjordes före bokslutsdagen. Det fanns i februari 2012 anledning att misstänka att mer än halva det registrerade aktiekapitalet var förbrukat. Kontrollbalansräkning upprättades och granskades av revisorn. I början av maj är kapitalet återställt. Erforderliga upplysningar lämnas i förvaltningsberättelsen. I den första situationen var det inga större problem för tentanderna att avge en korrekt revisionsberättelse. Flera har dock inte motiverat varför de tillstyrker ansvarsfrihet, d v s förvaltningsaspekten. Ett fåtal tyckte att en upplysning av särskild betydelse skulle vara tillräckligt. Vissa tentander har kommit fram till att det är ett väsentligt fel men inte av avgörande betydelse och har därefter skrivit ett uttalande med reservation. Avdrag har gjorts för detta då felet uppgår till 76 % av eget kapital på totalt 35 Mkr. I den andra situationen konstaterade i stort sett samtliga tentander att förfarandet var i strid med ABL och har lämnat en korrekt anmärkning i revisionsberättelsen. I den sista situationen har tentanderna inga problem med att avge en korrekt revisionsberättelse. Ett fåtal valde dock att lämna en övrig upplysning i revisionsberättelsen, Några har inte tagit ställning till frågan om fortsatt drift. Med tanke på att formatet för revisionsberättelsen fortfarande är nytt är resultatet och utformningen av revisionsberättelsen generellt sett mycket bra. 3.3 6 4,8 (80 %) 149 (71 %) Efter alla ekonomiska bekymmer ska en budgeterad kassaflödesanalys upprättas. Uppgiften är att beräkna: Kassaflöde från den löpande verksamheten Kassaflöde från investeringsverksamheten Kassaflöde från finansieringsverksamheten, samt Summa förändring likvida medel. Därutöver ska resultat- och balansräkningar kompletteras med saknade uppgifter.

Utfallet på uppgiften var generellt sett bra. Många tentander hade dock problem med att ange korrekt kassaflöde från den löpande verksamheten. Några har gjort egna antaganden vad gäller avskrivningar och hur man ska räkna fram dem vilket även lett till problem med kassaflödet från investeringsverksamheten. Andra gjorde rena räknefel eller satte fel tecken på justeringarna och ytterligare några lämnade inget svar alls vilket givetvis inte kunde medföra några poäng. En del lämnade ej kompletterande uppgift om vad budgeterat eget kapital skulle uppgå till. För full poäng har krävts korrekt svar avseende förändring av likvida medel samt att de kompletterande uppgifterna i resultat- och balansräkning är korrekta. 3.4 4 2,6 (65 %) 118 (56 %) Tentanden ska besvara frågan om det är förenligt med god redovisningssed att göra korrigeringar i transaktioner från tidigare perioder genom att retroaktivt ändra i redovisningssystemet. Vidare ska han/hon ta ställning till om det är i enlighet med god redovisnings- och revisionssed att avge en ny årsredovisning och en ny revisionsberättelse som ersätter den årsredovisning som fastställts och registrerats hos Bolagsverket. Många tog inte klar ställning till när rättelse kunde ske under löpande räkenskapsår utan beskrev i stället hanteringen av rättelse av fel mellan räkenskapsår i årsredovisningen. Ett fåtal tentander ansåg att verifikaten kunde korrigeras i tidigare perioder vilket har medfört poängavdrag. Vad gäller upprättande av en ny årsredovisning och en ny revisionsberättelse, som ersätter den årsredovisning som fastställts och registrerats hos Bolagsverket, ansåg många tentander felaktigt att detta skulle kunna göras. 4.1 8 5,7 (71 %) 124 (59 %) Revisorn ska ta ställning till fyra frågor som handlar om anteciperad utdelning i kassaflödesanalys, omräkning av lån i utländsk valuta i kassaflödesanalysen, brist i pensionsstiftelses förmögenhet samt hur detta ska hanteras nu och med tillämpning av K 3. Generellt sett är svaren bra avseende frågorna som rör kassaflöden och omräkning av lånen. Dock är det en del tentander som uppfattat utdelningen som att den ska göras från Zenaspera till dess moderbolag. Rätt hanterat har detta inte gett upphov till poängavdrag. Bristerna i svaren gäller främst pensionsfrågorna. I frågan kring nuvarande regelverk har många missat att pensionsåtagande, utöver redovisning som skuld, kan tas upp som ansvarsförbindelse. I kommande regelverk är detta inte längre möjligt.

4.2 6 2,6 (43 %) 25 (12 %) Uppgifterna består i att redogöra för eventuella problem med hanteringen av en cash-pool ur associationsrättslig synvinkel. Generellt sett skriver många tentander mycket allmänt hållna beskrivningar. Poäng har getts för de beskrivningar som visar att man förstått vad koncernkonton innebär. I de fall diskussioner förts beträffande solvens, otillåten utdelning/värdeöverföring har ytterligare poäng getts. Ovanligt många har inte alls besvarat frågan. 4.3 6 4,3 (72 %) 105 (50 %) Revisorn ska ta ställning till två situationer. Den ena innebär att hjälpa till med försäljning av aktier mellan kompanjoner som är oense. I den andra ska han/hon bedöma om revisorns fastighetsförvaltning är förenlig med god revisorssed. Övervägande delen av tentanderna inser risken med att åta sig uppdraget i delfråga 1 och problemen med att verka i egen fastighet i delfråga 2. Full poäng för delfråga 1 har delats ut om man insett det olämpliga i att acceptera uppdraget i frågan men hänvisat till att ta hjälp inom byrån från medarbetare som inte ingår i revisionsteamet. Även i delfråga två har tentanden fått full poäng om man resonerat sig fram till att det inte är acceptabelt att verka i egen fastighet. 4.4 4 3,5 (88 %) 191 (91 %) Revisorn ska redogöra för de uttrycksformer som kan finnas i revisionsberättelsen, utöver uttalanden, och när de ska användas. Övervägande delen tentander har lämnat ett korrekt svar. En del tentander har dock felaktigt redogjort för revisorns olika former av uttalanden i revisionsberättelsen, vilket inte medfört poäng.