Underskottsavdrag vid ägarbyte Författare: Sofie Andersson Högre kurs i företagsbeskattningsrätt (747A06) Vårterminen 2015 Handledare: Jan Kellgren Affärsjuridiska programmet, Linköpings universitet Institutionen för ekonomisk och industriell utveckling 1
Inledning Vid ett aktieförvärv bibehålls den skattemässiga kontinuiteten i alla hänseenden, utom när det gäller rätten att utnyttja underskottsavdrag. 1 Rätten att göra underskottsavdrag har funnits i svensk lagstiftning sedan 1961 och under åren har reglerna kommit att omarbetas ett antal gånger. 2 Den nuvarande regeln infördes 1994, men har kommit att byggas på under åren. Att ett underskott uppstår i en näringsverksamhet är inget konstigt, utan kan exempelvis bero på att företaget befinner sig i en expansionsfas, under uppbyggnad eller i konjunktur. 3 Vid ett ägarbyte i ett företag finns begränsningar i rätten att göra underskottsavdrag, i form av spärregler. Spärreglerna finns bland annat för att begränsa möjligheten att föra handel med förlustbolag. 4 Flera storföretag i Sverige har utnyttjat möjligheten att undvika skatt genom denna typ av handel, bland annat Kinnevik och Stenbecksbolagen. 5 Stor kritik har framförts mot reglerna, både mot den principiella felaktigheten i att ha begränsningar mot denna typ av avdrag, men även mot reglernas komplexitet. 6 Mitt syfte med denna promemoria är att analysera reglerna som finns om underskottsavdrag vid ägarbyte. Min avsikt är även att analysera ett antal rättsfall för att utreda gällande rätt på området. Jag avgränsar mig till att endast kortfattat beskriva olika typer av ägarförändringar och inte göra en djupare analys av dessa. Jag avgränsar mig även till svenska aktiebolag. Inte heller kommer fysiska personers förvärv av underskottsföretag behandlas. Underskottsavdrag Ett underskott i en näringsverksamhet uppstår om kostnaderna är större än intäkterna enligt 14 kap. 21 Inkomstskattelagen (nedan kallad IL). Huvudregeln är att underskottet inte får dras av mot inkomster från andra verksamheter, istället kan det sparas och dras av som kostnad det följande beskattningsåret. Uppvisar näringsverksamheten underskott under flera år så ackumuleras underskotten tills det finns inkomster det kan dras ifrån. 7 Underskottsavdrag regleras i kap. 40 i IL. Enligt huvudregeln i 40 kap. 2 IL ska underskott som uppstår i näringsverksamhet dras av i den utsträckning det inte finns några begränsningar i kapitlet eller ett antal andra bestämmelser 8. En sådan begränsning är vid ägarbyte, eftersom rätten att utnyttja underskott är personlig och inte kan överlåtas till någon annan. Det finns ingen tidsbegräsning för att utnyttja underskottsavdrag. 9 Vad ett underskottsföretag är definieras i 40 kap. 4 IL som ett företag som hade ett underskott det föregående beskattningsåret eller som har ett eget eller övertaget underskott från tidigare år som inte har fått dras av än på grund av koncernbidragsspärren i 18 eller bestämmelserna om rätt till avdrag för underskott efter kvalificerade fusioner eller fissioner i 37 kap. 24 och 25, efter verksamhetsavyttringar i 38 kap. 17 a och 17 b eller efter partiella fissioner i 38 a kap. 18 och 19. I 40 kap. 5 1 Lodin m.fl. s.522. 2 Skattenytt 2009 s.584. 3 SOU 2014:40 s.613. 4 Lodin m.fl. s.563. 5 http://www.di.se/artiklar/2005/5/31/snart hotar fler bakslag i ratten/?flik=popularast. 6 SOU 2014:40 s.613. 7 Lodin m.fl. s.71 72. 8 23 kap. 29 IL, 37 kap. 21 26 IL, 38 kap. 17 IL, 38a kap. 17 IL och 42 kap. 33 IL. 9 Lodin m.fl. s.562. 2
stadgas när det bestämmande inflytandet övergår till ett annat ägarföretag. Denna definition är viktig eftersom att det är vid denna tidpunkt som de olika spärreglerna blir tillämpliga. Ägarbyte En ägarförändring enligt IL:s mening är ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag. 10 Ett ägarbyte kan ske på många olika sätt och av många olika anledningar. Bland annat kan det ske genom ett företagsförvärv, där frågan uppkommer om man vill köpa/sälja inkråmet eller aktierna. 11 I inkråmsfallet träffar beskattningen det överlåtande företaget, medan beskattningen i aktiefallet träffar företagets ägare. 12 Generationsskifte är en annan typ av ägarförändring som både är tidskrävande och i många fall finns känslomässiga aspekter inblandat. Vid ett generationsskifte finns det sätt att påverka de skattemässiga konsekvenserna och därför är planering av stor vikt. 13 Ägarbyte kan även ske genom olika benefika företagsöverlåtelser, exempelvis bodelning, arv, testamente eller gåva. Ett slopande av arvs- och gåvoskatten har avsevärt underlättat dessa typer av ägarbyten. Kontinuitetsprincipen tillämpas om aktier övergår utan ersättning genom gåva, arv eller testamente, vilket innebär att gåvotagaren/arvstagaren inträder i den tidigare ägarens skattemässiga situation och undviker därmed kapitalvinstbeskattning. 14 Spärreglerna Två olika spärregler finns reglerade i Inkomstskattelagen; en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr. 15 Beloppsspärren innebär att om ett förlustbolag byter ägare så får endast förlustavdrag motsvarande två gånger försäljningspriset på aktierna utnyttjas. 16 Denna spärregel återfinns i 40 kap. 15-17 IL och tar sikte på sambandet mellan köpeskillingen och underskottets värde. Det har uppmärksammats att beloppsspärren kan sättas ur spel genom att ägaren gör ett kapitaltillskott till företaget innan överlåtelsen, så att köparen därmed är villig att betala mer för aktierna. Därför bortser man vid beräkningen av utgiften för att förvärva aktier i underskottsföretag från kapitaltillskott som lämnats till företaget inom två år före ägarförändringen. För att ytterligare försvåra kringgående av reglerna så har man i 40 kap. 16 IL infört en regel som innebär att man vid beräkningen av beloppsspärren ska minska förvärvsutgiften med kapitaltillskott som helt eller delvis medfört ägarförändringen. Regeln riktar in sig på riktade nyemissioner, vilket gav upphov till en undantagsregel i 40 kap. 16a IL för att affärsmässigt betingade företagsförvärv inte ska träffas av bestämmelsen. Undantagsregeln innebär att om det är uppenbart att förvärvaren fått en tillgång av verkligt och särskilt värde, som inte motsvarar tillskottet, ska förvärvsutgiften inte minskas med kapitaltillskottet. Ett förtydligande om vad verkligt och särskilt värde är gjordes i proposition 2009/10:47 s.16. 17 10 40 kap. 10 IL. 11 http://cfoworld.idg.se/2.13965/1.381383/expertpanelen aktie eller inkramsforvarv. 12 Skattenytt 1993 s.196. 13 http://www.foretagande.se/generationsskifte nar ny generation tar over/. 14 Lodin m.fl. s.552 553. 15 Lodin m.fl. s.562 563. 16 Svenskt näringsliv 2013. 17 Lodin m.fl. s.563 564. 3
Koncernbidragsspärren innebär att kvarvarande underskott inte får kvittas mot koncernbidrag från nya koncernbolag under en femårsperiod efter ägarförändringen. 18 Spärregeln regleras i 40 kap. 18-19 IL och blir tillämplig till den del ett underskott kvarstår efter tillämpningen av beloppsspärren. 19 Beloppsspärren innebär således ett definitivt bortfall av rätten till avdrag för gamla underskott, medan koncernbidragsspärren endast skjuter upp rätten en tid. Efter utgången av spärrtiden får kvarvarande underskott kvittas mot koncernbidrag åter igen. 20 Handel med förlustföretag Handel med förlustbolag innebär i princip att man köper aktier i ett skalbolag som inte innehåller andra tillgångar än värdet av förlustavdraget. 21 Underskottsavdrag skulle kunna ge upphov till handel med förlustbolag. En köpare av ett aktiebolag kan då kvitta förluster i bolaget mot en överförd vinstgenererande verksamhet eller tillgångar som ger avkastning till bolaget. Samma effekt skulle uppstå om koncernbidrag överfördes till ett förlustbolag, då man har möjlighet att kvitta bort förlusterna. Köparen av ett underskottsföretag drar således nytta av förvärvet genom att föra över intäkter till detta företag som annars hade redovisats i dennes vinstgenererande företag. 22 Även för ägaren av ett underskottsföretag finns incitament att sälja företaget, eftersom försäljningen kan kompensera ägaren för de förluster han gjort i och med ägandet av företaget. 23 Underskottet har för ägaren inget värde, eftersom denne inte har någon intäkt att kvitta avdraget mot. För att undvika denna typ av skatteplanering så finns spärregler i kap. 40 i IL, som jag beskrivit ovan. Syftet med spärreglerna är således att förhindra handel med förlustavdrag. 24 Viktigt att påpeka är att reglerna gäller för underskott som uppkommit tidigare beskattningsår och inte underskott som uppkommit under det år ägarbytet sker. 25 Reglerna om handel med förlustföretag handlar om en intressekonflikt mellan det fiskala och samhällsekonomiska intresset. Det fiskala intresset är att få in skatt som en intäktspost till statsbudgeten. Det samhällsekonomiska intresset ligger i att inte försvåra företagsöverlåtelser, speciellt när syftet är affärsmässigt motiverat. 26 En rimlig balans mellan dessa två intressen verkar svår att uppnå och gör dessutom reglerna invecklade. Skatteflyktslagen Handel med förlustbolag bedöms inte enbart utifrån 40 kap. IL, utan kan även angripas med hjälp av skatteflyktslagen. Fyra punkter i 2 skatteflyktslagen måste vara uppfyllda för att lagen ska bli tillämplig: 2 Vid fastställandet av underlag ska hänsyn inte tas till en rättshandling, om 18 Svenskt näringsliv 2013. 19 Proposition 1993/94:50 s.259. 20 Skatteverkets handledning för beskattning av inkomst vid 2011 års taxering, s.235. 21 Skattenytt 2009 s.584. 22 Samuelsson, Förlustutjämning s.61. 23 Samuelsson, Förlustutjämning s.60. 24 SOU 1958:35 s. 102. 25 Lodin m.fl. s.563. 26 Samuelsson, Förlustutjämning s.69. 4
1. rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige, 2. den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen eller rättshandlingarna, 3. skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och 4. ett fastställande av underlag på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet. Praxis Förhandsbesked från Skatteverket, mål nr. 462-13 I aktuellt mål ägdes företag A och B av varsin fysisk person. Företagen ägde med lika delar företag C, som i sin tur ägde underskottsföretaget D. Företag D ansökte om ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden och frågade om en likvidation av företag C skulle innebära ett sådant ägarbyte som avses i 40 kap. 12 IL, när det egentligen bara innebär att ett ägarled i strukturen tas bort. Skatteverksnämnden menade att ett ägarbyte hade skett och situationen träffades därför av beloppsspärren. Skälet var att man inte kunde frångå den aktuella bestämmelsens ordalydelse. Fallet överklagades till högsta förvaltningsdomstolen, som i sin dom år 2013 gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden. Kammarrätten i Stockholm, mål nr. 401-2001 Bakgrunden till fallet var att AB A av Skattemyndigheten vägrats avdrag för underskott i näringsverksamhet och påförts skattetillägg. AB B hade under år 1998 förvärvat aktier i underskottsföretaget AB A så att de kan anses ha fått ett bestämmande inflytande över företaget. En sådan ägarförändring ska enligt Skattemyndigheten utlösa begränsningen av rätten till avdrag för underskott från tidigare år. Aktierna i AB A förvärvades genom en nyemission år 1996 och ytterligare en nyemission i november år 1998. Anskaffningskostnaden (för att få det bestämmande inflytandet) anser Skattemyndigheten ska minskas med dessa tillskott, eftersom tillskott genom en nyemission också utgör en form av kapitaltillskott. Kammarrätten ansåg även de att nyemission är att räkna som kapitaltillskott. Till skillnad från Skattemyndigheten och länsrätten fann kammarrätten dock att det saknas stöd i lagtexten för att minska förvärvskostnaden med kapitaltillskott som innebär ägarförändringen. Nyemissionen i november år 1998 ansågs utlösa 27 ägarförändringen och ska därmed inte minska förvärvskostnaden. Endast kapitaltillskottet som gjordes år 1996 ska därför minska anskaffningsutgiften, eftersom den föregick 28 ägarförändringen. Kammarrätten i Stockholm, mål nr 8953-08 Skatteverket yrkade på att länsrätten skulle pröva om skatteflyktslagen är tillämplig på 27 Min kursivering. 28 Min kursivering. 5
rättshandlingar som AB A företagit. AB A hade fått bestämmande inflytande över underskottsföretaget AB B genom en nyemission. Den enda tillgången av värde i AB B var det skattemässiga underskottet. Genom en tvångsinlösen av aktierna förvärvade AB A resterande aktier i AB B. Skatteverket menade att AB A har gjort avdrag för outnyttjat underskott från tidigare år och att man därmed försökt kringgå spärregeln i 40 kap. 15 IL. Anledningen till att kringgåendet lyckats är brister i 40 kap. 16 IL, vilket innebar att det tillskott som bolaget får inte reducerar den köpeskilling det förvärvande bolaget betalar. Trots en ägarförändring kunde således AB A göra ett underskottsavdrag. Kammarrätten ansåg att rekvisiten i 2 skatteflyktslagen var uppfyllda, eftersom skatteförmånen i aktuellt fall kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet och att den riktade nyemissionen medfört en väsentlig skatteförmån. Analys av mål nr 462-13 Förhandsbeskedet i mål nr 462-13 tydliggör att begränsningen av underskottsavdrag i vissa fall är omotiverad. Skatteverket och högsta domstolen kom fram till samma slutsats, att man i målet inte kunde frångå lagens ordalydelse, men ger tecken på att en annan utgång hade varit önskvärd. Anledningen var att det de facto endast handlade om att ett ägarled i strukturen föll bort. Niclas Virin har kommenterat fallet och menar att begränsningen även får negativa effekter. Ett exempel är att risktagandet för företagare ökar och därmed även viljan och benägenheten att investera. Om en företagare misslyckas med att få sitt företag att gå runt och har underskott så vore det positivt för denne att kunna sälja vidare företaget till någon mer kunnig och dessutom få ersättning för värdet av dess underskott. Vidare menar han att lagstiftningen om underskottsavdrag helt borde avskaffas. 29 Analys av mål nr. 401-2001 I mål nr. 401-2001 fastställer kammarrätten att nyemissioner räknas som ett sådant kapitaltillskott som avses i 40 kap. 16 IL. Vidare fastställs att endast nyemissioner som föregått ägarförändringen ska minska anskaffningsutgiften, men inte nyemissioner som medfört ägarförändringen. Målet visar således ett exempel där man lyckats kringgå spärreglerna i 40 kap. IL. Som en reaktion på denna möjlighet till kringgående av reglerna (se även RÅ 2007 ref.58 30 ) gjordes en ändring i 40 kap. 16 IL. Man utvidgade bestämmelsen till att även omfatta tillskott som utgör en del av själva utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet i företaget. I samma veva införde man undantagsregeln i 40 kap. 16a IL som jag beskrivit tidigare. 31 Med ändringen av lagstiftningen i beaktande bör ett liknande fall idag inte få samma utgång som mål nr. 401-2001. Troligen hade även nyemissionen som medförde ägarförändringen ha minskat anskaffningsutgiften. Niclas Virin kommenterade ändringen som gjordes av 40 kap. 16 IL och ansåg att ändringen var både onödig och skadlig. Han anser att man ytterligare komplicerar ett redan komplext regelsystem. I och med undantagsregeln så inför man ett moment som innebär att man måste tolka verkligt och särskilt värde, vad uppenbart innebär och att det inte finns något elakt 29 Skattenytt 2009 s. 586. 30 Regeringsrätten prövade en del frågor rörande tillämpningen av beloppsspärren. 31 Dnr Fi2009/4574. 6
samförstånd mellan köparen och förvärvaren angående ett sådant förvärv. Enligt Virin kommer det bli kostsamt att visa att dessa förutsättningar föreligger. 32 Jag håller med Virin vad gäller att regelsystemet blir än mer komplicerat, då man får ännu en regel att ta hänsyn till. Huruvida det blir mer kostsamt att visa att förutsättningarna för 16a föreligger än att förlora skatteunderlag genom att inte förhindra handel med förlustföretag är svårt att säga. Frågeställningen är en avvägning mellan två olika intressen. Att många fall kommer hamna hos skatteverket, skatterättsnämnden eller någon domstol på grund av frågetecken kring tolkningen av olika definitioner är självklart en kostsam process. Situationen måste dock ställas mot samhällskostnaderna av att tillåta en handel med förlustföretag. Analys av mål nr 8953-08 Målet visar att handel med förlustföretag inte bara kan angripas med 40 kap. IL, utan även med hjälp av skatteflyktslagen. När man rent lagtekniskt inte har kunnat stoppa förfarandet med hjälp av 40 kap. 15-16 IL har man istället kunnat använda skatteflyktslagen. Vid tidpunkten för avgöranden förelåg således en brist i lagstiftningen. Viktigt att påpeka är dock att man i proposition 2009/10:47 gjorde en ändring som innebär att även tillskott som medför ägarförändringen fångas upp av reglerna i 40 kap. IL, vilket innebär att fallet förmodligen fått en annan utgång idag. Även i proposition 1996/97:170 nämner skatteflyktskommittén att skatteflyktslagen inte ska användas som någon patentlösning för att förhindra oönskade effekter av skattelagstiftning. Kommittén menar att effekterna i första hand måste motverkas genom en lämpligt utformad lagstiftning. 33 Analys av spärreglerna Spärreglerna i 40 kap. IL är utformade på ett mekaniskt sätt, vilket innebär att det inte finns något utrymme för en bedömning om vad företaget hade för intention med förvärvet. Eftersom att spärreglerna blir tillämpliga endast på grund av att ett förvärv genomförs så fångas fall upp av reglerna som inte borde fångas upp. Därför kan man ifrågasätta om spärreglerna borde vara utformade på ett annat sätt. 34 Enligt min mening är spärreglerna komplicerade och kan därför vara svåra att tillämpa, både för domstolar och enskilda. En risk tror jag föreligger att företagare misstolkar reglerna och därmed av misstag bryter mot lagstiftningen. Ur neutralitetssynpunkt är det viktigt att de olika spärreglerna samverkar och inskränker rätten till avdrag på ett likvärdigt sätt 35. Om rätten inskränks i för stor utsträckning så kan konsekvensen bli att företagare avstår från ett företagsförvärv eller en omstrukturering. Slutsats Syftet med begränsningen av underskottsavdrag vid ägarbyten har sedan reglernas tillkomst varit att förhindra handel med förlustavdrag, då det kan ge negativa effekter på samhällsekonomin. Ett kringgående av reglerna har ansetts leda till skattebortfall 36. Att utnyttja ett företags underskott utan spärregler skulle få stor betydelse för ägarförändringar 32 http://www.skatter.se/?q=node/2282. 33 Prop 1996/97:170 s.33. 34 Skattenytt 2009 s.768. 35 Proposition 1993/94:50 s.256 257. 36 Bet. 2009/10:SkU25. 7
och en sådan utveckling har ansetts som inte önskvärd. 37 Det råder dock meningar om att reglerna har motsatt effekt. I ett särskilt yttrande 38 menar Krister Andersson att om ett bolag eller bolagets ägare saknar kapital kan bolagets fortsatta levnad vara beroende av nya ägare. Vidare anser han att regler som förhindrar en ägarförändring kan slå hårt mot samhällsekonomin. Enligt min mening så ligger det något i hans resonemang. Om ett företag måste läggas ner på grund av att ingen vill eller har möjlighet förvärva det, så innebär det negativa konsekvenser för samhällsekonomin. Likvidation av bolaget kan istället bli aktuellt, vilket innebär uppsagd personal och eventuellt leverantörer/kunder som inte får betalt. Ytterligare en negativ konsekvens av regleringen om underskottsavdrag är att företag måste lägga ner stora resurser på att hålla reda på sina underskott för att inte bryta mot reglerna. Många företag har spritt ägande, vilket komplicerar förfarandet att utreda om en ägarförändring har skett eller inte. Svenskt näringsliv anser att bestämmelserna går utanför sitt syfte och föreslår att man begränsar underskott till situationer där förlustföretaget saknar andra reella tillgångar än underskottet. 39 Lagstiftningen verkar få mer långtgående effekter än vad som var tänkt. Svenskt näringsliv föreslår att reglerna om underskottsavdrag begränsas till förlustbolag som saknar andra reella tillgångar än underskottet. Underskottsavdrag ska således inte medges om inte köparen genom förvärvet får en tillgång av verkligt värde. Jag håller med Svenskt näringsliv vad gäller att bestämmelserna i vissa fall går utanför sitt syfte, vilket även kan tydas ur rättsfallen jag tidigare analyserat. Förslaget om begränsningen till förlustbolag som saknar reella tillgångar verkar enligt min åsikt vara en god idé, då bestämmelsen förmodligen inte skulle fånga upp lika många fall som borde stå utanför regleringen. Niclas Virin menar att det är beklagligt att Lagrådet inte ser över lämpligheten i att öka skattetrycket för företagssektorn för att komma åt handel med förlustbolag. Han påpekar även att reglerna om underskottsavdrag har gett upphov till många domar för domstolen att pröva. 40 Att det finns så många domar som behandlar denna problematik, anser jag, i enlighet med Virin, visar regleringens komplexitet. En komplex lagstiftning innebär sämre förutsebarhet, vilket är särskilt viktigt inom skatterätten 41. Virin, som annars framfört hård kritik mot reglerna, gör även en analys om vad konsekvensen skulle bli av att tillåta underskottsavdrag och således slopa spärreglerna. Många andra länder har liknande lagstiftning som hindrar avdrag för tidigare års underskott. Skulle Sverige ha fri rätt till handel med förlustbolag så är en trolig slutsats att all världens underskott skulle hamna i Sverige. Rätten måste därför förbehållas svenska bolag. Trots att rätten skulle förbehållas svenska bolag, kan konsekvensen av att fritt kunna handla med förlustbolag i Sverige bli att utländska bolag hittar kryphål för att kunna ta del av rätten. Exempelvis kan utländska bolag 37 Prop 1993/94:50 s.255. 38 2014:40 s.613. 39 http://www.svensktnaringsliv.se/migration_catalog/ey underskott_533347.html/binary/ey%20underskott. 40 Svensk Skattetidning 2008 nr 10 sid. 765. 41 https://www.advokatsamfundet.se/advokaten/tidningsnummer/2006/nr 4 2006 Argang 72/Skatten ochmedborgarna/. 8
då ändra sätet och verksamheten till Sverige. 42 Ett avskaffande av reglerna är på dessa grunder kanske inte heller den bästa lösningen. FAR SRN var en av remissinstanserna i proposition 2009/10:47 som ansåg att reglerna som gäller för underskottsföretag bör ses över eller slopas i sin helhet. De gav som förslag att underskottsavdrag ska medges i fall där verksamheten drivs vidare efter förvärvet. Regeringen menade dock att detta skulle ge upphov till svåra gränsdragningsproblem. 43 Svårigheten tror jag skulle ligga i att avgöra huruvida en verksamhet drivits vidare eller inte. Dessutom är det troligt att förvärvare av underskottsföretag skulle göra sken av att driva vidare verksamheten i syfte att få utnyttja avdragsrätten. Förslaget kan därför bli svårt att tillämpa i praktiken. Vid införandet av reglerna om underskottsavdrag angavs att syftet med reglerna var att undvika handel med förlustbolag, men en ytterligare motivering till regleringen är svårt att hitta. Inte heller i propositionen från 1993 44 specificerade man vad man menade med negativa konsekvenser på samhällsekonomin vid handel med förlustbolag. Detta, tillsammans med den omfattande kritik som framförts av olika remissinstanser 45, gör att jag drar slutsatsen att en översyn av reglerna kan behövas. Kanske behöver man undersöka om reglerna lever upp till sitt syfte, och om de ens är nödvändiga i svensk skattelagstiftning, vilket även påpekas i proposition 2009/10:47. I samma proposition anger dock regeringen att bestämmelserna i 40 kap. IL fyller en viktig funktion och att det varken finns anledning eller möjlighet att slopa reglerna. Någon ändring av lagstiftningen verkar därmed inte vara aktuell inom den närmsta framtiden. 42 Svensk Skattetidning 2008 nr 10 sid. 765. 43 Proposition 2009/10:47 s.9. 44 Proposition 1993/94:50 s.255. 45 Proposition 2009/10:47. 9