När är kostnader för CSR avdragsgilla? When are costs for CSR deductible? Juridiska institutionen Vårterminen 2017

Transkript

1 Juridiska institutionen Vårterminen 2017 Examensarbete i skatterätt 30 högskolepoäng När är kostnader för CSR avdragsgilla? When are costs for CSR deductible? Författare: Ulrika Udén Handledare: Docent Jan Bjuvberg

2 2

3 Förord Jag vill rikta ett särskilt tack till min handledare Jan Bjuvberg, docent vid Uppsala Universitet, för bollandet av idéer och för all din feedback. Jag vill även tacka min Farmor för att du tog på dig rollen som vice handledare och för allt ditt tålamod. Alla andra som har peppat mig förtjänar också ett tack. Uppsala, juli 2017 Ulrika Udén 3

4 Innehållsförteckning Förord... 3 Förkortningslista Inledning Ämnesbeskrivning Syfte och frågeställningar Metod och material Metod Material Avgränsningar Disposition Skattemässig hantering av utgifter för CSR Inledning Vad är CSR? Förutsättningar för skattemässig avdragsrätt Utgifter för intäkters förvärvande och bibehållande Allmänt om avdragsförbudet för gåvor Sponsring Lagstiftningsarbetet på området Skatteverkets syn på avdragsrätten för CSR-kostnader Kan beslut som inriktar sig mot god CSR vara oförenligt med vinsandelssyftet i ABL? Förutsättningar för avdrag för utgifter för CSR RÅ 2000 ref 31 I Domstolens metod Begreppet gåva enligt HFD HFDs slutsats

5 3.2 RÅ 2000 ref 31 II HFD:s metod och begreppet gåva enligt HFD HFD:s slutsats Procordiadomens betydelse idag Rättspraxis efter Procordia-domen Avdrag för klimatkompensation? Saltå Kvarn-målet Avdrag för klimatkompensation i underrättspraxis? MAX-målet Avdrag för klimatkompensation i underrättspraxis? Arla-målet Bidrag till välgörenhetsorganisationer IKEA-målet Ska samma bedömning göras för alla typer av CSR-kostnader? Avslutande kommentarer Kategorisering av rätten till avdrag för kostnader för CSR Sammanfattande analys Käll- och litteraturförteckning

6 Förkortningslista ABL Aktiebolagslagen (2005:551) CSR EU FR HD HFD Corporate Social Responsibility Europeiska Unionen Förvaltningsrätten Högsta domstolen Högsta förvaltningsdomstolen IL Inkomstskattelag (1999:1229) KL KR OECD Prop. RR SOU Kommunalskattelagen (som gällande vid 1992 års taxering) Kammarrätten The Organisation for Economic Co-operation and Development Proposition Regeringsrätten Statens offentliga utredningar 6

7 1 Inledning 1.1 Ämnesbeskrivning Trots att ett aktiebolags syfte är att generera aktieägarna vinst enligt 3 kap. 3 ABL har det på senare tid kommit ett flertal rättsfall där domstolen bedömt aktiebolags transaktioner som gåva. Är kostnaden att betrakta som gåva bryts presumtionen för att aktiebolagets alla kostnader är avdragsgilla och kostnaden är att betrakta som en icke avdragsgill kostnad. Frågan uppstår bl.a. när ett företag yrkar avdrag för sina kostnader för Corporate Social Responsibility (CSR), på svenska företagens sociala ansvar eller företagens samhällsansvar. Det ökade sociala engagemanget från företag gör frågan högaktuell. Det är inte bara inom företagsvärlden som socialt ansvar är aktuellt. Exempelvis finns det idag möjlighet för enskilda konsumenter att klimatkompensera för sina resor eller investera i förnyelsebar energi. Till skillnad mot privatpersoners möjlighet att skona sitt dåliga samvete är klimatarbetet för företag en affärsfråga där de kan tjäna pengar och stärka sitt varumärke. Men diskussionen om företags sociala ansvar väcker känslor. Mats Qvibergs 1 uttalande i Svenska Dagbladet angående företagens ökade engagemang i sociala ansvarsfrågor: Sätt stopp för det flummiga etikpratet innan det sätter krokben för företagandet i vårt land visar inte minst på detta. 2 Trots att CSR är ett tvetydigt och ifrågasatt begrepp har det fått en allt större plats i näringslivet och i politiken vilket gör det både aktuellt och intressant Syfte och frågeställningar Syftet med denna uppsats är att utreda hur företags kostnader för Corporate Social Responsibility (CSR) ska hanteras inkomstskattemässigt. Med företag avses i denna uppsats aktiebolag. I praktiken blir frågan om den 1 Vid uttalandet vd för Investment AB Öresund. 2 Svenska Dagbladet, Sätt stopp för etikpratet av Mats Qviberg, (9/3-2006). 3 Ulfvebrand, N, Dovers, P, Företags sociala ansvar: CSR som täckmantel för en kapitalistisk exploatering, s

8 presumerade avdragsrätten som gäller för aktiebolag bortfaller på grund av att ersättningen omfattas av förbudet mot avdrag av gåvor. För att uppfylla syftet och få en överblick över rättsområdet behöver följande frågeställningar besvaras; Vilka CSR kostnader har svenska domstolar ansetts vara avdragsgilla? Vilka CSR kostnader har inte ansetts avdragsgilla? Vad kan man dra för slutsatser utifrån dessa rättsfall och hur bör kostnader för CSR hanteras? 1.3 Metod och material Metod För denna uppsats syfte, att utreda hur företags kostnader för CSR ska hanteras inkomstskattemässigt, lämpar sig den rättsdogmatiska metoden bäst. Den rättsdogmatiska metoden innefattar att tolka och systematisera gällande rätt genom analys av rättskällor såsom lagar, rättspraxis och doktrin. 4 För det måste det först fastställas vad det rättsliga problemet är. 5 I föreliggande fall blir frågan om kostnader för CSR ska klassificeras som avdragsgilla kostnader. För att hitta svaret på vad som är gällande rätt innebär den rättsdogmatiska metoden därefter som utgångspunkt enligt Kleineman att det rättsliga problemet ska lösas genom användande av de allmänt accepterade rättskällorna. 6 Svaret på rättsfrågan letas med andra ord upp genom att studera lagar, rättspraxis, förarbeten och doktrin. Rättskällorna studeras utifrån att lagstiftningen och prejudikat har klar auktoritet. 7 Jareborg anför att trots att rättsdogmatiken primärt förknippas med rekonstruktion av gällande rätt hindrar inte det att man vid rättsdogmatisk argumentation vidgar sitt perspektiv och går utanför gällande rätt för att finna nya svar och bättre lösningar. 8 Detta innebär att den rättsdogmatiska metoden inte enbart behöver användas för att fastställa gällande rätt utan den kommer i denna uppsats även att användas för att besvara frågeställningen om hur kostnader för CSR bör hanteras. Arbetet har försvårats av att varken sponsring eller CSR 4 Kleineman, J, Juridisk metodlära, s A.a. s A.a. s A.a. s Jareborg, N, Rättsdogmatik som vetenskap, SvJT 2004 s. 1-10, s. 4. 8

9 uttryckligen finns beskrivet i lagtext och förarbeten. Därför kommer utredningen främst att fokusera på hur kostnader för CSR har hanterats av svenska domstolar samt analysera hur de bör hanteras med beaktande av rättspraxis och litteratur Material Det material som har använts är lagtext, rättspraxis och doktrin. Utöver nämnda rättskällor har även artiklar och rapporter använts som källor. Rätten till avdrag för kostnader för CSR prövades i HFD för första gången i nutid Det är därför för uppsatsens syfte av intresse att analysera de rättsfall som har kommit efter att frågan tagits upp i HFD. Urvalet i denna uppsats består därför av rättsfall från 2014 och framåt där frågan gällt rätten till avdrag för kostnader för CSR. I brist på rättsfall från högsta instans har rättsfall från lägre instanser använts. För att förstå resonemangen i nyare praxis måste även RÅ 2000 ref. I-II analyseras. 1.4 Avgränsningar Den domstolspraxis som behandlas i denna uppsats omfattar endast mål som har behandlat avdragsrätten för CSR-relaterade kostnader och kostnader för sponsring. Avdragsrätten för sponsring är relevant därför att domskälen i mål rörande CSR-kostnader till stor del bygger på resonemangen förda i mål avseende sponsring. Utgifter för forskning och utveckling kommer inte behandlas eftersom sådana utgifter är avdragsgilla enligt en uttrycklig bestämmelse i 16 kap. 9 IL. Andra företagsformer än aktiebolag kommer inte att behandlas, dels eftersom alla rättsfall på området gäller aktiebolag och dels då det för aktiebolag föreligger en presumtion att dess omkostnader är avdragsgilla. Om kostnaderna inte anses avdragsgilla enligt 16 kap. 1 IL aktualiseras aldrig gränsdragningsfrågan om gåva. Det är därför för uppsatsens syfte mer intressant att behandla aktiebolag. I det följande utgår jag från att syftet med aktiebolags verksamhet är att bereda aktieägarna vinst, som är ett särpräglat drag hos just aktiebolag. 3 kap. 3 ABL möjliggör för aktiebolag att ha ett annat syfte, men eftersom det förekommer 9

10 mycket sällan bortser jag från den möjligheten här. 9 Även om aktiebolaget skulle ha föreskrivit ett annat syfte får den möjligheten inte utnyttjas för att kringgå borgenärsskyddsreglerna i ABL. 10 Förutom sponsring i form av kontanta medel kan sponsring ske genom att sponsorn överlämnar varor ur sitt sortiment eller utför tjänster åt den sponsrade. I vissa fall kan då uttagsbeskattning aktualiseras enligt 22 kap. IL men sådana frågor faller utanför syftet med denna uppsats. Av naturliga skäl faller även mervärdesskattefrågor utanför syftet då det inte är inkomstskatterättsligt. Diskussionen kring om företag har ett socialt ansvar kommer inte behandlas i denna uppsats då det är en politisk diskussion som faller utanför uppsatsens syfte. Förekomsten av sådana åsikter inom företagens argumentation i rättspraxis kommer dock behandlas i den mån det har påverkat resonemangen i målet. Förhållandet CSR-kostnader och vinstsyftet i 3 kap. 3 ABL kommer kortfattat att behandlas då det skatterättsligta gåvobegreppet kan skilja sig mot det bolagsrättsliga gåvobegreppet. Att använda etiketten Corporate Social Responsibility, CSR, i denna uppsats är inte självklart då det omväxlande i doktrin och bland aktörer används uttryck som hållbarhet, socialt ansvar, affärsetik, ansvarsfullt företagande, företagsansvar eller som av regeringen, hållbart företagende. Allt oftare används även hållbart företagande eller den engelska versionen sustainability. 11 CSR är dock fortsatt ett uttryck som används av EU, i litteraturen och av många företag (se t.ex. IKEA:s argumentation i IKEA-domen i avsnitt 3.4.4). 12 Jag har därför valt att genomgående använda etiketten CSR i denna uppsats. 9 Skog, R, Rodhes Aktiebolagsrätt, s Prop. 2004/05:85 Ny aktiebolagslag, s Grafström, M, Göthberg, P, Windell, K, CSR: Företagsansvar i förändring, s Se Europeiska kommissionens hemsida European Commission (13/6-2017) ec.europa.eu/growth/industry/corporate-social-responsibility_en och Ds 2014:45 s. 33. Se även Grafström, M, Göthberg, P, Windell, K, CSR: företagsanasvar i förändring, s

11 1.5 Disposition Uppsatsen inleds med en inledning följt av en introduktion till CSR. Att definiera vad som innefattas i CSR är viktigt för att kunna avgöra vilka rättsfall som ska analyseras. Därefter presenteras förutsättningarna för skattemässig avdragsrätt enligt 16 kap. 1 IL följt av gränsdragningen gentemot ej avdragsgilla gåvor som finns i 9 kap 2 IL. I det sammanhanget redogörs även för hur CSR kostnader förhåller sig till sponsring. Därefter följer en redogörelse av lagstiftningsarbetet på området och Skatteverkets ståndpunkt i frågan. Kapitlet avslutas med en diskussion på om beslut om god CSR kan strida mot vinstandelssyftet i ABL. För att besvara frågeställningarna kommer den andra delen av uppsatsen fokusera och redogöra för hur ovan nämnda kostnader har hanterats i svensk praxis och vad man kan dra för slutsatser utifrån det. Då domskälen i nyare rättsfall till stor del utgår från ett antal fall från Högsta Förvaltningsdomstolen (HFD) är särskilt RÅ 2000 ref. 31 I ( Procordia ) 13 - II ( Falcon ) och HFD 2014 ref 62 ( Saltå Kvarn ) av intresse. Därefter diskuteras om samma bedömning ska göras för olika CSR-kostnader. Avslutningsvis analyseras hur CSR kostnader bör behandlas och om detta avviker från hur CSR kostnader har behandlats i praxis. 2 Skattemässig hantering av utgifter för CSR 2.1 Inledning Ett aktiebolags syfte enligt 3 kap. 3 ABL är att generera vinst till aktieägarna. 14 För att minska skatterna och hålla nere kostnaderna kan företaget göra avdrag. Den allmänna avdragsregeln i näringsverksamhet finns i 16 kap. 1 IL. Alla kostnader som ett företag har och som är nödvändiga för intjänandet av inkomster är avdragsgilla. För aktiebolag har HFD konstaterat att det föreligger en klar 13 Målet benämns även som Pharmaciamålet då Procordia senare kom att ingå i Pharmacia & Upjohn-koncernen. 14 Som nämnts tidigare finns det en möjlighet för verksamheten att ha ett annat syfte om detta uttryckligen stadgas i bolagsordningen. 11

12 presumtion för att dess utgifter uppfyller det allmänna kravet för avdragsrätt. 15 Den allmänna regeln för avdrag i 16 kap. 1 är inte definitiv, utan det finns ett antal regler, framförallt i 9 och 16 kap IL, som inskränker avdragsrätten. En sådan är avdragsförbudet mot gåvor i 9 kap. 2 IL. En mer ingående genomgång av rekvisiten för avdrag och gränsdragningen gentemot gåva presenteras lite längre fram i detta kapitel. Istället inleds kapitlet med en genomgång av CSR då för att kunna besvara hur CSR-kostnader behandlas skattemässigt måste det först utredas vad som innefattas i begreppet CSR. Detta är viktigt för att kunna förstå konceptet och bakgrunden till varför företag vill att dessa kostnader ska vara avdragsgilla. 2.2 Vad är CSR? CSR står för Corporate Social Responsibility och är den engelska förkortningen av företagens sociala ansvar eller företagens samhällsansvar. Begreppet är inte helt självklart. De flesta aktörer verkar dock vara överens om att företags sociala ansvar är ett frivilligt, socialt och miljömässigt ansvar som sträcker sig utöver vad lagen föreskriver. 16 Exempel på kostnader för CSR kan vara merkostnader, bidrag, profileringskostnader samt forskningskostnader. Merkostnader kan till exempel vara dyrare inköp av varor och tjänster eller personalkostnader. Profileringskostnader är kostnader för klimatkompensation och sanering. EU definierar företagens sociala ansvar som företagens ansvar för den egna verksamhetens konsekvenser för samhället och anför att CSR är en process att integrera mänskliga rättigheter, miljö, socialt ansvar, antikorruption i strategi och verksamhet. 17 CSR Sweden, som är ett nätverk av svenska företag bestående av bl.a. Vattenfall, Axfood och SAS, använder samma definition som EU. 18 Ulfvebrand och Dovers anför att CSR bygger på uppfattningen att företag är föremål för ett stort antal olika och ibland motsägelsefulla intressen som ekonomiska, kulturella, 15 RÅ 2000 ref. 31 I. 16 Windell, K, CSR: En guide till företagens ansvar, s KOM(2011) 682, s. 7f. 18 Se CSR Swedens hemsida CSR Sweden, (01/6-2017), 12

13 miljömässiga och sociala intressen. 19 Detta eftersom företag påverkar och påverkas av sådana intressen. Enligt Persson Österman och Svernlöv handlar CSR i grunden om att företaget som organism ska kunna överleva i en komplex omgivning och kunna adaptera till förändrade krav och förutsättningar. 20 Deras tolkning innebär att företagets agerande i termer av CSR varierar beroende på i vilken utsträckning som företaget är beroende av ett socialt ansvarstagande för att överleva. Regeringen har i sin politik för hållbart företagande definierat hållbart företagande (i det begreppet inkluderar regeringen CSR) som att agera omsorgsfullt och minimera risken för negativ påverkan. 21 Enligt regeringen innebär det också möjligheter till värdeskapande och nya innovativa affärsmodeller där företagen arbetar strategiskt, är transparenta och samarbetar med andra aktörer i samhället. De poängterar i sammanhanget att hållbart företagande ses som en nödvändighet för företagens överlevnad. 22 Detta är intressant då det antyder att regeringen anser att företagens anseende spelar roll för dess möjlighet att generera intäkter. Skulle företagens anseende inte spela någon roll skulle behovet av CSR och dess möjlighet till avdragsrätt kunna ifrågasättas. Det kan med stöd av ovan konstateras att det än idag inte finns någon gemensam och tydlig bild av vad CSR betyder i praktiken men det görs försök att genom riktlinjer och standarder nå en mer enhetlig definition. 23 Begreppets vaghet leder dock till många skiftande tolkningar då företag på egen hand ges utrymme att tolka sitt ansvar och dess omfattning. Frågan om skattebetalning kan utgöra CSR är högaktuell, inte minst efter att Skatteverket framhållit att skatter bör inkluderas i företagens CSR-arbete. 24 Rekommendationen har dock kritiserats för att vara 19 Ulfvebrand, N, Dovers, P, Företags sociala ansvar: CSR som täckmantel för en kapitalistisk exploatering, s Persson Österman, R, Svernlöf, C, CSR i företagsbeskattning, s Skr. 2015/16:69 s Skr. 2015/16:69 s Windell, K, CSR En guide till företagens ansvar, s Till exempel genom att ta fram riktlinjer för skatteplanering och skatteupplägg. Genom fler attitydpåverkande och stödjande åtgärder ska Skatteverket uppmuntra att skatt i högre grad ses som en hållbarhetsfråga av företagen. Se Skatteverket, Uppdrag till Skatteverket om att uppmuntra att skattepolicyfrågor diskuteras i företagens ledning, 2016, Dnr /

14 förhållandevis kontroversiell och inte ha någonting med CSR att göra. 25 Det kommer dock nya riktlinjer från både OECD och EU som visar på frågans aktualitet. 26 I en rapport från Svenskt Näringsliv från 2016 utreds om företag kan anses ha ett socialt ansvar för att betala de skatter som det allmänna kräver och om detta ansvar kan gå utöver det legala ansvaret. 27 De konstaterar att i den allmänna debatten har skattebetalning kommit att i inkluderas i CSR-begreppet men att det är mer oklart vad det närmare ska anses innebära. Deras slutsats blev dock att skattebetalning som en del av företagens CSR-arbete skulle i såväl teorin som i praktiken vara mycket svårt att förena med vinssyftet i ABL. Det torde stå klart att skatt är att se som en hållbarhetsfråga, det visar inte minst de ökande antal svenska börsnoterade företag som rapporterar skatt som en hållbarhetsfråga. 28 Att ökad transperens kan vara fördelaktigt för svenska företag betyder dock inte att företagen anser sig tvingade att betala mer skatt än vad lagen kräver. När CSR-kostnader diskuteras är det viktigt att komma ihåg att CSR inte svarar på hur företag ska agera eftersom CSR i sig inte är en normativ reglering. CSR innebär inte att företag frivilligt gör mer än vad lagen kräver, till stor del handlar CSR istället om vad företaget, i det enskilda fallet, tjänar på att följa en högre CSRstandard. 29 Inom företagsekonomin kallas detta att företagen gör en cost/benefit -analys. Enligt min mening handlar CSR om hur företag, ytterst med syftet att öka sina intäkter, måste anpassa sig till rådande sociala normer skapade av media, intressenter och konsumenter. Bolag, som tidigare enbart värderades utifrån deras förmåga att skapa finansiella vinster, bedöms och 25 Andersson, K, Fritsch, A, och Rydin, U, Ska skattekontrollen privatiseras?, Dagens industri 24/ och Persson Österman, R, Svernlöf, C, CSR i företagsbeskattning ett associationsrättsligt perspektiv, Skattenytt 2017 s OECD:s riktlinjer för multinationella företag reviderades 2011 och uppmuntrar till mer ansvarsfullt företagande. Riktlinjerna består av gemensamma rekommendationer från regeringar till företag och är helt frivilliga för företag. Trots att riktlinjerna enbart är rekommendationer ger de en väldigt bra uppfattning av hur företag i internationella sammanhang förväntas agera. EU har bl.a. antagit ett direktiv, 2014/95/EU, med ändringar i EU:s redovisningsdirektiv 2013/34/EU beträffande rapporteringen av icke-finansiell information och mångfaldspolicy. Syftet med ändringsdirektivet är att öka öppenheten så att den ekonomiska, sociala och miljörelaterade information som företag tillhandahåller når upp till samma höga nivå i samtliga medlemsstater. 27 Persson Österman, R, Svernlöf, C, CSR i företagsbeskattning. 28 KPMG:s rapport Hur väl möter svenska företag kraven kring skattefrågor? 29 Persson Österman, R, Svernlöf, C, CSR i företagsbeskattning,.s

15 värderas idag allt mer utifrån sitt anseende och sin förmåga att agera ansvarsfullt. Kunder och investerare, men även anställda, kräver ansvar av företagen. Ofta påverkas dessa av mediernas rapportering, där medierna avgör vad som är moraliskt, omoraliskt, ansvarsfullt eller oansvarigt Förutsättningar för skattemässig avdragsrätt Huvudregeln för avdrag i inkomstslaget näringsverksamhet återfinns som nämnts tidigare i 16 kap. 1 IL. 31 Där anges att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad. Det finns dock undantag. Av paragrafens andra stycke följer att utöver bestämmelserna i 16 kap IL finns bestämmelser om avdrag i 9, a, 28-40, 44-46, 48, 49-52, 55 och 60 kap IL (SFS 2008:1063). Avdragsrätten kan därför inskränkas av andra paragrafer som har företräde. Bestämmelserna komplettereras av praxis och allmänna råd i olika former från Skatteverket. 32 En huvudprincip vid inkomstbeskattningen är att bevisbördan i fråga om intäkter ligger på Skatteverket och på den skattskyldige ifråga om avdrag. Såsom framgår av lagtexten är avgörande för avdragsrätten att det är fråga om en utgift för intäkternas förvärvande och bibehållande. Av det följer att kostnaderna måste vara hänförliga till en skattepliktig verksamhet för att avdrag ska medges. 33 Det krävs inte att en utgift faktiskt kommer att generera inkomster, men utgiften måste varit avsedd att generera eller bibehålla intäkter. 34 Det har i doktrin uttalats att det sedan länge enbart är utgifter i en redan befintlig förvärvskälla 35 som är avdragsgilla, men inte utgifter för förvärv, förbättring eller utvidgning av en befintlig förvärvskälla. 36 Denna princip grundar 30 Borglund, T, De Geer, H, Sweet, S, Frostensen, M, Lerpold, L, Nordbrand, N, Sjöström, E, Windell, K, CSR En guide till företagets ansvar, s Tidigare fanns allmänna bestämmelser om den skattemässiga avdragsrätten i 20 första stycket KL. 32 Rabe, Hellenius, Det svenska skattesystemet, s Lodin, Lindencrona, Melz, Silferberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt en läro- och handbok i skatterätt del I, s Andersson, Saldén Enérus, Tivéus, Inkomstskattelagen En kommentar. Del I, s Med begreppet förvärvskälla förstås här som en källa vilken genererar inkomst. 36 Lodin, Lindencrona, Melz, Silferberg, Simon-Almendal, Inkomstskatt en läro- och handbok i skatterätt, del I, s

16 sig i källteorin. Enligt källteorin får man inte avdrag för anskaffning av inkomstkällan men för dess bibehållande Utgifter för intäkters förvärvande och bibehållande Som nämnts ovan måste det finnas ett samband mellan verksamhetens inkomster och utgifter. Som det uttryckts i 16 kap. 1, utgifter för att förvärva och bibehålla intäkter, ger dock inte särskilt stor vägledning, utan öppnar snarare upp för att ge kravet på samband olika innebörd beroende på sammanhang. 38 Även om utgiften skulle visa sig resultatlös gäller som allmän utgångspunkt att det i princip är tillräckligt att utgiften företagits i och för den skattepliktiga verksamheten. 39 Kausaliteten mellan inkomstens förvärvarande och utgiften kan alltså ske på två sätt. Antingen kan utgiften verkligen ha givit inkomst eller om så inte är fallet, att den har syftat till att ge inkomst. Normalt omfattar prövningen endast om det föreligger ett tillräckligt samband mellan inkomst och utgift; affärsmässiga bedömningar faller i princip utanför. 40 När det gäller utgifter som ett aktiebolag har, föreligger det en klar presumtion för att det allmänna kravet för avdragsrätt i 16 kap. 1 IL är uppfyllt. 41 Avdrag kan endast i undantagsfall vägras med stöd av den allmänna regeln, vilket kommer att diskuteras i avsnitt 3 där RÅ 2000 ref. 31 analyseras. När det gäller aktiebolag är det generellt sett alltså inte 16 kap. 1 IL som är problemet. Att ytterligare analysera 16 kap. 1 IL är därför inte nödvändigt med hänsyn till uppsatsens syfte. Avdrag kan istället nekas på andra grunder, vilket kommer att diskuteras i nästkommande avsnitt Allmänt om avdragsförbudet för gåvor Regler om utgifter som inte är avdragsgilla vid inkomstbeskattningen finns i 16 kap. och 9 kap. IL. I 9 kap. 2 första stycket IL står det att den skattskyldiges 37 Principen kan anses ha tillämpats i RÅ ref. 31 där HFD stadgade en skyldighet att aktivt söka arbete för att få behålla sin a-kassa. 38 Lodin, S-O, Lindencrona, G, Melz, P, Silfverberg, C, Simon-Almendal, T, Inkomstskatt en läro- och handbok i skatterätt, del 1, s A.a. s. 103f. 40 A.a. s. 104f. 41 RÅ 2000 ref. 31 I. 16

17 levnadskostnader och liknande utgifter inte får dras av. Gåvor räknas enligt andra stycket samma paragraf som sådana utgifter. Ofta är gåvor ett uttryck för näringsidkarens personliga välvilja. 42 Gåvor är alltså inte avdragsgilla, vilket är en inkskränkning av avdragsrätten i 16 kap. 1 IL. Begreppet gåva är inte definierat i IL. Dock torde det skatterättsliga begreppet av gåva i allt väsentligt överensstämma med det civilrättsliga. 43 Generellt sett anses civilrätten vara prejudiciell i förhållande till skatterätten. 44 I budgetpropositionen för 2012 definieras gåva såhär: En gåva kännetecknas av att givaren frivilligt och utan tanke på motprestation överför pengar eller andra tillgångar till någon annan och att givaren i samband med gåvan inte förbehåller sig några rättigheter avseende det bortgivna. 45 Det är allmänt känt att det inte finns något enhetligt civilrättsligt gåvobegrepp. 46 I doktrin och praxis har ett antal rekvisit räknats upp för att en rättshandling ska vara en gåva, dessa rekvisit är; förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt. 47 Alla rekvisit måste vara uppfyllda för att det ska vara en gåva. Med förmögenhetsöverföring förstås att mottagarens förmögenhet ska ha ökat samtidigt som givarens förmögenhet ska ha minskat, d.v.s. ska ha lett till att gåvotagaren har berikats. Gällande frivillighet ska förmögenhetsöverföringen inte vara grundad på en förpliktelse att prestera. I gåvoavsiktsrekvisitet ligger att givaren ska ha ett syfte att berika gåvotagaren ekonomiskt, affärsmässiga skäl ska alltså inte bära upp rättshandlingen. 48 Bedömningen ska göras utifrån objektiva iakttagbara förhållanden. 49 HFD har bekräftat att det skatterättsliga gåvobegreppet bygger på samma grund som det civilrättsliga när domstolen i RÅ 2000 ref. 31 I utgick från dessa rekvisit vid bedömningen av om gåva förelåg. 50 Domstolens 42 Lodin, S-O, Lindencrona, G, Melz, P, Silfverberg, C, Simon-Almendal, T, Inkomstskatt en läro- och handbok i skatterätt del I, s Prop. 2011/12:1 Budgetpropositionen för 2012, Förslag till statens budget för 2012, finansplan och skattefrågor, s Hultqvist, Rättshandlingars verkliga innebörd, Skattenytt 2007 s Prop. 2011/12:1 Budgetpropositionen för 2012, Förslag till statens budget för 2012, finansplan och skattefrågor, s Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, Skattenytt 2007 s Englund, G, Silfverberg,, Beskattning av arv och gåva, s. 104f. 48 A.a. s. 104f. 49 Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, Skattenytt 2007 s A.a. s

18 slutsats var att en utgift samtidigt kan vara både omkostnad och gåva. Frågan om avdragsrätt kan alltså i vissa situationer aktualiseras mot både 16 kap. IL och 9 kap. IL, vilket RÅ 2000 ref. 31 I visar. I förhållande till den allmänna avdragsregeln är avdragsförbudet för gåvor lex specialis. Detta kommer att behandlas närmre i kapitel Sponsring Bara i Sverige uppskattas sponsringen till mer än 7 miljarder kronor årligen. 51 Den största mottagaren av sponsorpengar torde vara idrottsrörelsen. 52 Att sponsring ofta riktas till idrotts- och kulturverksamheter kan ha att göra med att det under 1990-talet skedde besparingar i de allmännas utgifter, där områden som idrott och kultur blev särskilt utsatta. Inom dessa fält finns det även stora möjligheter för företag att exponera varumärken, produkter m.m. 53 I svensk skattelagstiftning saknas särskilda bestämmelser om avdrag för s.k. sponsring. Istället faller frågan om avdragsrätt tillbaka på den allmänna bestämmelsen i 16 kap. 1 IL. 54 Vad som faller inom begreppet sponsring framgår inte av svensk skattelagstiftning. Inte heller finns det en allmänt accepterad ekonomisk definition av begreppet. 55 Enligt Nationalencyklopedin är sponsring t.ex. när ett företag eller en person åtar sig att bekosta eller på annat sätt ansvara för viss verksamhet och som utbyte får möjlighet att göra reklam eller PR i någon form. 56 I den ekonomiska litteraturen kan man gällande sponsring utläsa åtminstone två minsta gemensamma nämnare. 57 Den första nämnaren är i fråga 51 Institutionen för reklam- och mediestatistiks pressmeddelande Sponsringen spränger 7 miljarders-vallen den 28 april SOU 2009:69, Betänkande av Gåvoincitamentsutredningen, Skatteincitament för gåvor till forskning och ideell verksamhet, s Påhlsson, Sponsring. Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen, 2:a upplagan, s Bidragen som räknas upp i 16 kap IL brukar inte inräknas i begreppet sponsring. Se Dnr: /113 Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring. Avdragsrätten för bidrag till stiftelsen Tekniska museet och till ett regionalt utvecklingsbolag eller dess moderbolag regleras direkt i 16 kap. IL. Eftersom avdragsrätten är särskilt reglerad är rättspraxis avseende sponsring inte tillämpliga på dessa bidrag. 55 Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, Skattenytt 2007 s Nationalencyklopedin, sponsring. (hämtad ) 57 Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, Skattenytt 2007 s

19 om ett avtalsförhållande mellan två jämbördiga parter som ingås på affärsmässiga villkor där båda parterna ska känna sig gynnade av sponsoravtalet och förväntar sig att avtalet ska ge ökade ekonomiska fördelar i framtiden. Den andra nämnaren är att sponsring används som ett marknadsföringsverktyg, vilket mer liknar Nationalencyklopedins definition. Bjuvberg argumentar för att sponsring som transaktionsform skiljer sig åt från andra affärsmässigt betingade transaktioner på så sätt att det vid sponsring är fråga om någon form av understöd av ett annat subjekts verksamhet. 58 Det sker dock i syfte att erhålla framtida ekonomiska fördelar. Detsamma anser Bjuvberg gälla för kostnader för CSR. 59 Detta skiljer sig från hur HFD definierar sponsring. HFD definierar i RÅ 2000 ref. 31 I ( Procordia ) sponsring enligt följande: Med sponsring förstås i regel att ett företag (sponsorn) lämnar ekonomiskt stöd till en verksamhet av idrottslig, kulturell eller annars allmännyttig natur. Sponsring kännetecknas ofta av det inte finns ett omedelbart samband mellan den verksamhet som mottagaren av sponsorpengarna bedriver och sponsorns verksamhet. 60 Vid en jämförelse av HFD:s definitions och den företagsekonomiska definitionen konstateras snabbt att HFD:s definition endast omfattar förmögenhetsöverföringen från sponsorn och omnämner inte sponsorns beslut att ingå sponsorsavtalet i syfte att det ska leda till ökade ekonomiska fördelar för båda parterna i framtiden. 61 Inte heller omfattas att parterna ingår avtalet på affärsmässiga grunder. Sponsring ur HFD:s perspektiv är därmed inte detsamma som den företagsekonomiska definitionen Lagstiftningsarbetet på området 2004 överlämnade Regeringen sin skrivelse 2003/04:75 till riksdagen gällande en översyn av den skattemässiga behandlingen av sponsring efter att riksdagen tillkännagivit för regeringen att en sådan prövning bör ske. Regeringen kom fram 58 Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, Skattenytt 2007 s A.a. s SOU 2009:59, Betänkande av Gåvoincitamentsutredningen, Skatteincitament för gåvor till forskning och ideell verksamhet, s Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, Skattenytt 2007 s A.a. s

20 till att det varken var möjligt eller lämpligt att införa en reglering i syfte att precisera avdragsrätten för sponsring. 63 Skatteutskottet ansåg att svårigheten för företag att visa på den direkta kopplingen mellan företaget och den sponsrade institutionen inte motsäger att företagets sponsring tillkommit för att öka dess intäkter. 64 I motionerna som Skatteutskottet tog ställning till, framhölls det att sponsring som är ägnad att förbättra ett företags image i en kundgrupp inte beaktades tillräckligt mycket i gällande rätt. 65 Trots att problematiken med avdrag för sponsring har uppmärksammats har det inte lett till någon lagstiftningsåtgärd. Regeringens slutsats var att gällande regler inte hindrade att det i det enskilda fallet görs en nyanserad bedömning av sponsorns rätt till avdrag. 66 Inte heller hindrade reglerna att man med bibehållen respekt för förbudet mot gåvor skulle kunna beakta imageskapande sponsring i högre utsträckning. Regeringen konstaterade att det fanns en överhängande risk för att en lagreglering skulle låsa rättsläget och rättstillämpningen. 67 Effekten skulle därmed bli den motsatta mot vad som avsetts. Istället för en lagreglering fick Skatteverket därför i uppdrag att utfärda rekommendationer som ett sätt att komma till rätta med tolkningssvårigheterna. 68 Dessa rekommendationer kommer att diskuteras i nästa avsnitt. Finansdepartementet remitterade i mars 2016 en promemoria med förslag om att införa ett avdrag för klimatkompensation genom borttagande av utsläppsrätter. 69 Som sådan klimatkompensation gavs bidrag till trädplantering som ökar upptaget av växthusgaser som exempel. Möjligheterna att göra avdrag begränsades till att enbart omfatta EU utsläppsrätter och enbart gälla för egna verksamhetens direkta utsläpp. 70 Förslaget kritiserades för att begränsa avdragsrätten för klimatkompensation, bl.a. ansåg Tillväxtverket och Naturvårdsverket att förslaget skulle gynnas av att utvidgas till att omfatta såväl 63 Skr. 2003/04:175, Avdrag för s.k. sponsring, s Betänkande 2001/02:SkU21 s Betänkande 2001/02:SkU21 s Skr. 2003/04:175, Avdrag för s.k. sponsring, s Skr. 2003/04:175, Avdrag för s.k. sponsring, s Skr. 2003/04:175, Avdrag för s.k. sponsring, s Promemoria Dnr: Fi2016/01209/S1 Avdrag för klimatkompensation genom borttagning av utsläppsrätter. 70 Promemoria Dnr: Fi2016/01209/S1 Avdrag för klimatkompensation genom borttagning av utsläppsrätter, s

21 direkta som indirekta utsläpp. 71 Lagändringen skulle ske i syfte att intensifiera Sveriges ansträngningar för att nå de klimatmål som riksdagen beslutat om. 72 Lagändringen föreslogs träda i kraft 1 januari 2017 men så har inte skett. Istället ska regeringen se över alternativa förslag på skatteavdrag för företag och privatpersoner som minskar utsläppsutrymmet. 73 Hur en lagstiftning på området kommer att utformas återstår därför att se. 2.5 Skatteverkets syn på avdragsrätten för CSR-kostnader Det är vanligt att Skatteverket underkänner yrkade avdrag för utgifter för sponsring grundat på att hela eller delar av sponsringsersättningen träffas av avdragsförbudet för gåvor. 74 Som nämndes i föregående avsnitt har Skatteverket på uppdrag av regeringen kommit med ett ställningstagande där de ger sin syn på saken. 75 Av ställningstagande framgår att Skatteverket anser att utgifter för sponsring är avdragsgilla om tre förutsättningar är uppfyllda. 1) Utgiften får inte utgöra gåva, 2) sponsringsutgiften ska vara avsedd att öka eller bibehålla företagets inkomster och 3) sponsorn ska erhålla en direkt motprestation från den sponsrade som förväntas ha ett marknadsvärde som motsvarar sponsringsutgiften eller att utgiften är en indirekt omkostnad på grund av att det finns en stark anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter. 76 Något som enligt Skatteverket kan påverka bedömningen är storleken på företaget, då sponsringskostnader i mindre företag tenderar att i större utsträckning utgöra privata levnadskostnader. 77 För att medge avdrag anför Skatteverket att den skattskyldige måste göra sannolikt att den erlagda sponsringsutgiften hänför sig till avdragsgilla kostnader. 78 Har sponsorn inte utnyttjat motprestationen medger 71 Lagrådsremiss Avdrag för klimatkompensation genom borttagning av utsläppsrätter den 2 juni 2016 angående Fi2016/01209/S1, s. 15. Se även Tillväxtverkets remissvar gällande Avdrag för klimatkompensation genom borttagning av utsläppsrätter, Dnr Ä Promemoria Dnr: Fi2016/01209/S1 Avdrag för klimatkompensation genom borttagning av utsläppsrätter, s Prop. 2016/17:1 Utgiftsområde 20 s Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen. 75 Dnr: /113 Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring. 76 A.a. s A.a. s A.a. s

22 Skatteverket normalt inte avdrag. I Skatteverkets ställningstagande, som kom efter Procordia-domen, intar Skatteverket en något mer restriktiv hållning än vad HFD gjorde i rättsfallet. Om marknadsvärdet på motprestationen understiger sponsringsutgiften medges enligt Skatteverket avdrag endast för värdet av motprestation. 79 Resterande del ska enligt Skatteverket ses som gåva och är därmed inte avdragsgill. Det kan utifrån Skatteverkets resonemang tolkas som att Skatteverket tenderar att presumera att det föreligger ett gåvomoment oaktat sponsorns avsikt med transaktionen. En bedömning utifrån de allmänna gåvorekvisiten görs alltså inte av Skatteverket. När det gäller goodwill anför Skatteverket, med hänsyn till Procordia-domen, bl.a. att sponsring som enbart syftar till att ge sponsorn förbättrad goodwill och image inte är avdragsgill. 80 Procordia-domen kommer att analyseras i den andra delen av uppsatsen men det kan redan nu konstateras att Skatteverkets tolkning går längre än domstolens tolkning i Procordia-målet. Skatteverkets tillämpning av sitt ställningstagande har dock kritiserats för att varken leda till någon utveckling eller till bättre förutsägbarhet på området. 81 Rekommendationerna tillkom som nämnts tidigare i syfte att komma tillrätta med tolkningssvårigheterna då regeringen ansåg att det är mycket svårt att i lagtext precisera vad en direkt eller indirekt motprestation ska bestå av eller hur motprestationen ska värderas. Skatteverket konstaterar likt regeringen att det ekonomiska värdet ofta är svårt att mäta och att det i många fall är svårt att utröna sambandet mellan verksamheten och bidragets syfte. 82 Skatteverket anser att det är motprestationens art som styr hur sponsringen ska rubriceras i kostnadshänseende. 83 I de fall där motprestationen består av flera delar ska varje del enligt Skatteverket bedömas var för sig och hänföras till respektive kostnadsslag. Tidigare eftersträvade ofta sponsorn materiella motprestationer så som biljetter till föreställningar, reklam för produkter och firma eller möjlighet att 79 Dnr: /113 Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring. s A.a. s Mauritzson, J, Gåva utan gåvoavsikt?, SvSkt 2017:3 s Dnr: /113 Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring. s A.a. s

23 anordna evenemang för kunder och personal, likt Skatteverket diskuterar ovan. 84 Sponsring idag kännetecknas dock i större utsträckning istället av möjligheten att förknippas med det sponsrade objektet och de tidigare materiella värdena som tillförsäkrades sponsorerna är numera ofta av underordnad betydelse. 85 Att utröna hur sådana värden ska värderas är därför än viktigare idag. Samma bevekelsegrund borde i princip gälla även för CSR. 86 Att se till värdet av motprestationen är en del av bedömningen av avdragsrätten, men Skatteverket ger enligt min mening inget förtydligande kring hur motprestationen ska värderas. Enligt Skatteverket krävs det för att avdrag ska medges att motprestationens värde står i rimlig proportion till betalning. Vad som är rimlig proportion framgår dock inte. Frågan om hur motprestationen ska värderas besvaras inte heller. Tolkningssvårigheterna har därför inte blivit färre i och med Skatteverkets ställningstagande utan snarare fler. I takt med att de materiella värdena numera är av underordnad betydelse är det än viktigare att utröna hur de indirekta motprestationerna ska värderas. Rekommendationerna från Skatteverket kan dock användas för att få en översikt över rättsområdet och de olika sorters kostnader för sponsring som existerar. 2.6 Kan beslut som inriktar sig mot god CSR vara oförenligt med vinsandelssyftet i ABL? Som nämnts i avsnitt 2.1 stadgar 3 kap. 3 ABL att syftet med ett aktiebolags verksamhet är att bereda aktieägarna vinst. Det innebär att bolagsorganen i bolaget är begränsade i sitt beslutsfattande. Huvudregeln är att bolagsstämman inte får fatta beslut i strid med bolagets vinstsyfte. 87 Det finns dock ett begränsat undantag i 17 kap. 5 IL. Om det med hänsyn till ändamålets art, bolagets ställning och omständigheterna i övrigt får anses skäligt får bolagsstämman, och i undantagsfall styrelsen, besluta om gåva till allmännyttigt eller med det jämförligt 84 Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, s A.a. s A.a. s Skog, R, Rodhes Aktiebolagsrätt, s. 106f. Förbudet mot beslut i strid mot vinstsyftet är till för att skydda aktieägarna, om samtliga aktieägare är överens kan förbudet åsidosättas. 23

24 ändamål. 88 Till skydd för borgenärerna finns dock alltid beloppsspärren och försiktighetsregeln som gör att värderöveringen kan vara otillåten trots att alla aktieägare är överens. Sponsring som rättshandling brukar normalt, ur ett aktiebolagsrättsligt perspektiv, inte omfattas av kravet i 17 kap. 5 ABL. 89 Frågan har inte varit uppe till rättslig prövning i HD vilket kan tyda på att intressenter med talerätt, så som revisorer och aktieägare, inte ansett att sådan sponsring är ett problem. 90 Det kan dock konstateras att sådan sponsring ofta helt eller delvis underkänns av Skatteverket och domstolarna för att det träffas av det skattemässiga avdragsförbudet för gåvor vilket tyder på att det skatterättsliga gåvobegreppet är vidare än det aktiebolagsrättsliga. 91 På senare år har fokus på risk och riskhantering bland börsnoterade och andra stora bolag ökat. Av 8 kap. 4 ABL framgår styrelsens ansvar och dess plikt att skapa ett system för intern kontroll och riskhantering inom företaget. 92 Det ansvaret bör innefatta att utforma ett ramverk för riskhantering och kontroll. Ramverket skapas bl.a. i syfte att stödja identifieringen, bedömningen, övervakningen, hanteringen och kontrollen av risker som är av betydelse för bolagets förmåga att uppnå sina verksamhetsmål. 93 Risk som har att göra med CSR är ofta att hänföra till vad som brukar benämnas reputation risk. Det är risker som kan ha en negativ inverkan på företagets anseende, såsom korruption, miljöbrott, barnarbete eller andra oetiska förfaranden och som påverkar företagets försäljning till kunder, framför allt till deras konsumenter. Nuförtiden kan en ansvarsfull och systematisk behandling av risker, bland dessa de ovan nämnda riskerna förknippade med CSR, som bolaget är utsatt för ses som en förutsättning för att vinstsyftet på sikt inte ska riskeras. 94 Det borde därmed stå klart att beslut som inriktar sig mot god CSR inte i sig står i strid med vinstsyftet i ABL. Kostnader 88 Värdet på gåvan får dock inte vara sådant att det inkräktar på bolagets bundna egna kapital eller strider mot försiktighetsregeln, se Rodhes Aktiebolagsrätt, s Bjuvberg, J, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. igen, s A.a. s A.a. s Persson Österman, R, Svernlöf, C, CSR i företagsbeskattning ett associationsrättsligt perspektiv, Skattenytt 2017, s A.a. s A.a. s

25 för CSR kan alltså vara förenliga med vinstandelssyftet, förutsatt att styrelsen inte åsidosätter vinstsyftet till förmån för andra intressen. 3 Förutsättningar för avdrag för utgifter för CSR De resonemang som förs i de domskäl som kommit på senare år gällande utgifter för CSR bygger till stor del på de resonemang som HFD förde i RÅ 2000 ref. 31 I och II. Detta kapitel inleds därför med en genomgång av omständigheterna i RÅ 2000 ref. 31 I och II och HFD:s domskäl. I RÅ 2000 ref 31 var det fråga om avdrag för sponsring av Operan (I) och projektet Pilgrimsfalk (II). Därefter följer en genomgång av den rättspraxis som följt efter Procordia-domen. 3.1 RÅ 2000 ref 31 I Kungliga Teatern AB (Operan) och Procordia AB med dotterbolag (i fortsättningen gemensamt benämnda Procordia) ingick 1989 ett avtal om sponsring. Frågan i målet var om Procordia kunde få avdrag för de belopp som Procordia betalat till Operan i enlighet med avtalet. Procordia fick som huvudsponsor flera direkta motprestationer bl.a. rätt att omnämna sponsringen i sin marknadsföring Domstolens metod HFD börjar med att konstatera att vid bedömningen av bolagets rätt till avdrag är i första hand 20 första stycket KL (nuvarande 16 kap. 1 IL) av intresse. Enligt huvudregeln i första stycket ska vid beräkning av inkomsten från särskild förvärvskälla alla omkostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande avräknas från bruttointäkten. I andra stycket samma paragraf (idag 9 kap. 1 samt 16 kap. 2 IL) fanns en uppräkning av utgifter som inte är avdragsgilla (även om de skulle uppfylla kraven i första stycket). Exempelvis får avdrag inte göras för den skattskyldiges levnadskostnader eller utgifter för vad den skattskyldige gett i gåva. Endast i undantagsfall, när det framstår som uppenbart att en utgift inte är ägnad att bidra till intäkternas 25

26 förvärvande eller bibehållande, kan avdrag vägras med hänvisning till detta lagrum. HFD förklarar sedan vad som förstås med sponsring, vilket i regel ska förstås som att ett företag (sponsorn) lämnar ekonomiskt stöd till en verksamhet av idrottslig, kulturell eller annars allmännyttig natur. Det första som HFD tar ställning till för att besvara frågan är om sponsringen utgör en omkostnad för intäkternas förvärvande och bibehållande. I och med att de handlar om aktiebolag föreligger en klar presumtion för att aktiebolagets utgifter uppfyller det uppställda villkoret för avdragsrätt i 20 första stycket KL (nuvarande 16 kap. 1 IL). I detta fallet ansåg HFD inte att det fanns några skäl för att underkänna de yrkade avdragen på den grunden. Därför blev frågan i målet om avdragsrätten bortfaller av den anledningen att sponsorersättningen omfattas av förbudet mot avdrag för gåvor (dåvarande stycke två) vilket kommer att behandlas i nästa avsnitt Begreppet gåva enligt HFD Något enhetligt gåvobegrepp för alla förhållanden finns inte. Däremot har HFD i RÅ 2000 ref. 31 I konstaterat att alla former av gåva borde kännetecknas av att tre rekvisit förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt samtidigt är uppfyllda. I de fall mottagaren har utfört motprestationer och värdet av ersättningen svarar mot den lämnade ersättningen föreligger det enligt HFD inte någon gåva. Därmed är inte heller förutsättningarna för att tillämpa avdragsförbudet för gåvor uppfyllt. Vid bedömning av mottagarens prestationer fann HFD att hänsyn inte bara bör tas till direkta tjänster utan också till tjänster som mer indirekt kommer sponsorn till godo. HFD ger som exempel att det kan finnas så stark anknytning mellan sponsorns och mottagarens verksamheter att en av sponsringen möjliggjord ökning av den av mottagaren bedrivna verksamheten bör utesluta en tillämpning av avdragsförbudet. I RÅ 1976 ref. 127 I medgavs PLM avdrag för bidragen till kampanjerna Håll Skåne rent och Håll sundet rent. 95 Bidrag som har karaktär av personalkostnad fann HFD falla utanför 95 Kampanjerna Håll Skåne rent och Håll sundet rent, som berörde huruvida användandet av engångsförpackningar påverkade miljön, ansågs kunna få återverkningar på avsättningen av bolagets produkter. Avdrag för bidrag till Sveriges Industriförbund för utredning angående skadeverkningar av nedskräpning på människor och djur medgavs inte då bidraget ansågs för allmänt och sambandet mellan bolagets förvärvsverksamhet och bidraget var inte tillräckligt starkt. 26

27 gåvobegreppet. Som exempel ger HFD där en på orten helt dominerande arbetsgivare ger bidrag till en sportanläggning eller liknande (om det leder till att sponsorns direkta kostnader för de anställda kan minskas). Förbudet mot avdrag för gåvor verkar inte heller hindra att avdrag medges för reklam- och representationsgåvor då förmögenhetsöverföringen normalt sett är ringa och det påtagliga sambandet mellan gåvan och sponsorns näringsverksamhet. HFD konstaterar även att den omständigheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsorns goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva HFDs slutsats HFD delade upp sponsorsersättningen i olika kategorier. Sponsorersättningen som kunde hänföras till lokal-, representations-, personal- eller reklamkostnader konstaterade HFD inte träffades av förbudet mot avdrag för gåvor. För dessa kostnader medgavs därför avdrag. Däremot ansågs de beloppen som mer allmänt stödjer Operans verksamhet utgöra gåva eftersom det saknades anknytning mellan Procordia och Operan. I sammanhanget konstaterar HFD att den omständigheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsorns goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva. Procordia ansågs därför ha rätt till avdrag för belopp motsvarande värdet av de motprestationer som bolaget erhållit: - Genom den marknadsföring som skett genom Operans försorg, - För att få disponera Operans lokaler som utbildnings- och konferenslokaler eller liknande för egentliga sammanträdaden, - Avseende de biljetter som genom sponsoravtalet tilldelats Procordias anställda När det gäller ersättningen som avsåg representation är den enligt HFD avdragsgill endast om ersättningen har ett omedelbart samband med verksamheten eller om utgiften är att klassificera som personalvård. Avdrag medges inte heller med större belopp än vad som kan anses skäligt. Avdragsgilla 27