PM - Konsumentkooperationen och skatteproblemet Lite historia och lite framtid De som var först Den 21 december 1844 öppnade de s.k. pionjärerna, Rochdale Equitable Pioneers, sin första butik i Rochdale. I Sverige följde man efter, men det dröjde några år. En tidig efterföljare var en sammanslutning i Örsundsbro utanför Enköping. Den började sin verksamhet 1850. Man satsade en viss summa per peson och gjorde gemensamma inköp några gånger per år. En annan var Klosters handelsförening som grundades 1858. Men det är oklart hur kooperativ den var, eftersom den initierades av ledningen för Klosters bruk. Det tycks dock inte ha varit ovanligt vid denna tid, att initiativet kom från annat håll än från de egentliga medlemmarna själva. Det man skulle kunna kalla uppsvinget kom först under 1860 talets senare år och i början på 1870-talets. Utvecklingen stannade dock av mot slutet av det senare årtiondet på grund av en djup ekonomisk kris. Krisen ledde till att många av de befintliga konsumentkooperativen fick ekonomiska problem och tvingades lägga ner. Den kommitté som 1890 fick i uppdrag att lägga fram ett förslag om ekonomiska föreningar kom fram till att det vid mitten av 1880-talet fanns minst 400 konsumtionsföreningar. Troligen gick flera av dem på sparlåga. Konsumentkooperationen etableras Under andra halvan av 1890 talet tog industrialiseringen ny fart och ekonomin växte igen. Konsumentkooperationen fick också ett uppsving. I början av 1920 talet fanns det närmare 1000 konsumentföreningar anslutna till Kooperativa Förbundet (KF), som bildades 1899. Därefter har de KF anslutna föreningarna minskat i antal, framförallt genom sammanslagningar, fusioner. Men det sammanlagda medlemsantalet i föreningarna har ökat. 2009 hade föreningarna omkring 3,2 miljoner medlemmar. Oljekonsumenternas Riskförbund (OK), som bildades 1945 hade, 1,3 miljoner medlemmar 2010. En tredje tidigt etablerad konsumentkooperation är begravningskooperationen, Fonus. I denna har medlemsantalet minskat efterhand, men antalet uppgår fortfarande till något tusental. Den nya konsumentkooperationen De konsumentkooperativ som kommit till sedan slutet av 1980 talet avser i första hand tjänster och det började med de föräldrakooperativa förskolorna. Men efterhand har det också bildats nya konsumentkooperativ för dagligvaror och annat. Ibland bildas de för att ta över nedläggningshotade dagligvarubutiker och bensinstationer. Ibland tillhandahåller de både varor och tjänster.
Andra konsumentkooperativ är de under de senare åren bildade fibernätsföreningarna. Deras antal ökar i snabb takt kommer att göra det ett antal år framöver. Dessa föreningar tillhandahåller medlemmarna bredbandskommunikation och ibland även digitala tjänster. Fibernätsföreningarna har mycket gemensamt de elnätföreningar som växte fram under sent 1800 tal och tidigt 1900 tal. När de var som flest fanns det tusentals. Några finns kvar. Ett verksamhetsområde för kooperativa lösningar som har potential att växa framöver är alternativ elproduktion av förnybar el. Speciellt solel, eftersom panelerna och lagringstekniken förbättras i snabb takt. Den kooperativa idén En konsumentkooperativ verksamhet drivs i regel med utgångspunkt från vissa grundläggande principer. De mest grundläggande är nog att den ska vara öppet för alla som vill delta i handeln, att alla medlemmar ska ha lika rösträtt och att överskottet ska, i förekommande fall efter att insatskapitalet kompenserats med en skälig ränta, fördelas i förhållande till hur mycket medlemmarna handlat hos kooperativet. Från ekonomisk synpunkt är den bärande idén med konsumentkooperativ verksamhet att medlemmarna samverkar för att få tillgång till varor av bra kvalitet till bästa möjliga pris. Kooperativet har inte något självständigt vinstsyfte. Det är medlemmarna som ska ha vinsten, antingen direkt genom prissättningen vid köpet eller genom att den bokförda vinsten utdelas som återbäring (rabatt) till medlemmana. I det senare fallet regleras priset i efterskott när man vet hur stort utrymmet för rabatten är, d.v.s. efter nödvändiga och önskvärda reserveringar för konsolidering och annat, kompenserat insatskapitalet med mera. Med utgångspunkt från den bärande idén är det naturligt att självkostnadsprincipen tillämpas vid prissättningen av varor och tjänster i ett konsumentkooperativ, oavsett om priset sätts före eller efter bokslut. Man skulle kanske kunna påstå att det är den gäller, eftersom den tillämpades redan 1844 när Rochdale Equitable Pioneers öppnade sin butik. Men man kan också påstå att den gäller därför att det ligger i sakens natur att tillämpa den. Vad ska man annars med ett konsumentkooperativ till? Associationsformen ekonomisk förening Laglöst land Innan 1895 års föreningslag fanns det i Sverige inte någon lagreglerad form av förening. Den tidiga kooperationen var därför hänvisad till någon av bolagsformerna. I första hand aktiebolag, men många föreningar valde i stället enkelt bolag som associationsform. Aktiebolagsformen var tryggare, eftersom ägarna/medlemmarna endast riskerade kapitalinsatsen, medan det enkla bolaget var flexiblare i fråga om att hantera en föränderlig ägarkrets. Nackdelen med det enkla bolaget, att ägarna svarade personligen och ofta solidariskt för de gemensamma förpliktelserna, uppvägdes i viss mån av större möjligheter att få lån och att göra inköp på kredit. 2
1895 års föreningslag Efter tillkomsten av lagen (1895:66) om registrerade föreningar för ekonomisk verksamhet, (trädde i kraft 1897) blev det möjligt att registrera konsumentkooperativen och producentkooperativen som föreningar med egen rättskapacitet, juridiska personer, och verksamheten kunde bedrivas utan personligt ansvar för medlemmarna (upa) eller med begränsat personligt ansvar (mbpa). Man kunde alltså välja ansvarsnivå efter önskemål och behov och det blev, eftersom en förening är en formellt öppen associationsform, enkelt att hantera förändringarna i medlemskretsen. För att registreras enligt lagen skulle den ekonomiska verksamheten vara accessorisk till medlemmarnas egen ekonomi, alltså understödja hushållsekonomin eller deras förvärvskälla. Huruvida man fick bedriva handel med ickemedlemmar var oklart, främst på grund av dåvarande näringslagstiftning. Under alla förhållanden skulle den ekonomiska verksamheten i huvudsak vara kooperativ till sin karaktär. 1911 års föreningslag En ny lag om ekonomiska föreningar tillkom år 1911 med lagen (1911:55) om ekonomiska föreningar. Genom denna löstes frågan om det var tillåtet att handla även med andra än medlemmar. Det blev uttryckligen tillåtet. Lagen innehöll å andra sidan inget krav på att föreningen skulle handla med sina medlemmar. Definitionen av vad som var en ekonomisk förening omfattade också föreningar med annan ekonomisk verksamhet som medförde bokföringsskyldighet och sådana som hade annat ändamål än främjande av medlemmarnas ekonomiska intressen. Därmed blev det möjligt att använda en ekonomisk förening för, förutom kooperativ verksamhet, såväl rent vinstdrivande verksamhet som näringsverksamhet med ideellt syfte. 1951 års föreningslag Genom lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar återställdes ordningen. Det infördes en definition av ekonomisk förening som tydligare skilde den ekonomiska föreningen från aktiebolaget och den ideella föreningen. För första gången uppställdes ett krav på att medlemmarna skulle delta i verksamheten, exempelvis som konsumenter, producenter eller arbetstagare. Verksamheten skulle helt enkelt vara kooperativ. Vidare fastslogs att det var medlemmarnas ekonomiska intressen och inte något annat som skulle främjas genom föreningens verksamhet. Föreningslagen Den nuvarande lagen, lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, trädde i kraft den 1 januari 1988. I de här berörda avseendena tillkom inte något väsentligt nytt. Liksom 1951 års föreningslag var en uppdatering i förhållande till 1944 års aktiebolagslag var föreningslagen en uppdatering till 1975 års dito. Föreningslagen har kompletterats med en rad nya bestämmelser efterhand samt även uppdaterats och delvis moderniserats med 2005 års aktiebolagslag som förebild. 3
Skattereglerna Man kan säga att ekonomiska föreningar till 99 % beskattas enligt samma skatteregler som aktiebolag för inkomst av den ekonomiska verksamhet, näringsverksamhet, de bedriver. Den sista procenten handlar om hur utdelning från föreningen beskattas. Dels återbäring/efterlikvid, som i skattesammanhang kallas rabatt/pristillägg, dels utdelning i förhållande till medlemsinsatser och förlagsinsatser. Bakgrund 1895 års föreningslag trädde i kraft 1987 men det skulle dröja till 1910 innan beskattningen av utdelning från de föreningar som registrerades enligt lagen reglerades i lag. Den rättspraxis som utvecklats under mellantiden innebar att föreningarna alltid skulle beskattas för den vinst som fonderades eller utdelades i förhållande till inbetalda insatser. Men den del av vinsten som i form av rabatter utdelades till kunderna skulle vara skattefri om föreningen endast handlade med medlemmarna. Annars skulle vinsten beskattas i sin helhet. Utdelningen, oavsett form, beskattades inte hos mottaggaren. Denna rättspraxis var långtifrån okontroversiell. Under propositionens beredning (prop. 1910:88) gjorde en lång rad handelskamrar, handelsföreningar m.fl. framställningar med yrkanden om en väsentlig utvidgning av de kooperativa föreningarnas skattskyldighet. Man ansåg att de skulle de beskattas med utgångspunkt från den vinst en vanlig handelsman hade kunnat åstadkomma i en motsvarande verksamhet. Kooperativa förbundet å sin sida yrkade i sin framställning att föreningarna skulle befrias från skattskyldighet för all vinst. Kompromissen blev att lagen följde praxis, men med tillägget att avdragsrätten för utdelning i form av rabatt eller pristillägg förutsatte att grunderna för utdelningen var bestämda före köpet eller försäljningen. Regeringen återkom till frågan om de kooperativa föreningarnas avdragsrätt för rabatter och pristillägg i en proposition 1919 (prop. 1919:222). I propositionen föreslås att en kooperativ förening, som av vinsten av sin kooperativa verksamhet lämnat sina kunder, vare sig de tillhör föreningen eller icke, pristillägg, rabatt eller annan sådan utdelning i förhållande till gjorde köp eller försäljningar, äga åtnjuta avdrag för sådan utdelning. Däremot skulle i beskattningsavseende till inkomst av kapital räknas vinstutdelning å insatser i föreningar för ekonomisk verksamhet. Förslaget innebar att avdragsrätten inte längre skulle vara beroende av att föreningen endast handlade med medlemmar och kravet på att grunderna för rabatten/pristillägget skulle vara bestämt vid köpet/försäljningen togs bort. Nytt var också att utdelningen på insatserna skulle beskattas hos medlemmarna. Återbäringen skulle även fortsättningsvis vara skattefri, eftersom denna innebar en utgiftsbesparing för dem (minskning av levnadsomkostnaderna). Ett problem vid den här tiden var att ekonomiska föreningar inte nödvändigtvis var kooperativa, se ovan. I propositionen utvecklas därför utförligt vilka föreningar som skulle hänföras till de kooperativa. Sammanfattningsvis skulle de vara öppna och tillämpa lika rösträtt. 1928 infördes denna definition i lagtexten och behölls där i stort sett ordagrant till den 10 mars 2000 då inkomstskattelagen (1999: 1229) trädde i kraft. 4
Propositionen hade föregåtts av expertutlåtanden och Kammarrätten hade yttrat sig i den aktuella skattefrågan. Experterna ansåg att de kooperativa föreningarna inte skulle ha några skatteförmåner och för att förhindra att de undkom beskattning genom att hålla lägre priser än normala redan vid handeln. En av experterna föreslog att föreningarna i sådana fall borde taxeras för inkomst av minst åtta procent av årsomsättningen. En slags uttagsbeskattning alltså. Kammarrätten instämde i detta. Bevillingsutskottet hemställde om att propositionen skulle avslås, vilket riksdagen också gjorde. Som skäl för sitt avslagsyrkande anförde bevillingsutskottet, efter att ha redogjort för kooperationens omfattning och utveckling, bland annat: I belysning av dessa siffror torde icke kunna med fog göras gällande, att kooperationen vore i behov av större skatteförmåner. Närmare till hands låge väl invändningen, att de faktiska förhållandena numera tydde på att kooperationen gott kunde undvara även den hittills åtnjutna skattelindringen. I propositionen (prop. 1920:191) ett år senare med förslag till kommunalskattelag (skulle ersätta 1910 års bevillingsförordning) återkom departementschefen med förslaget. Något nytt i sak anförs egentligen inte som stöd för att förslaget återkom. I stället polemiserar departementschefen mot bevillingsutskottets uppfattning, att men inte kunde göra skillnad mellan en sådan vinst i ett kooperativt företag som återbärs till medlemmarna och vinsten av en enskild näringsidkares rörelse. Enligt min mening är det ofrånkomligt, att sådan vinst i ett kooperativt företag, som återbärs till medlemmarna i förhållande till gjorda köp eller försäljningar, icke kan i företagets hand betraktas som beskattningsbar inkomst. I fråga om vanliga konsumtionsföreningar synes riktigheten av denna grundsats vara mera påtaglig. En beskattning hos dessa föreningar av dylika vinster innebure obestridligen en beskattning å utgiftsbesparing. Propositionens förslag till kommunalskattelag antogs av riksdagen, inklusive förslaget till beskattning av utdelningen från kooperativa ekonomiska föreningar. Denna ordning kom sedan att gälla såväl i fråga om kommunalskatten som den statliga inkomstskatten ända till 1997. 1997 begränsades avdragsrätten för utdelning i förhållande till gjorda köp i de konsumentkooperativa föreningarna, vilket fått till följd att föreningarna för närvarande i praktiken saknar avdragsrätt för denna utdelning. Dessutom har det visat sig, att de tidiga förespråkarna för någon form av uttagsbeskattning, två år senare, alltså år 1999, fick sina önskemål genomförda. Efter lagstiftning detta år gäller inkomstskattelagens bestämmelse om uttagsbeskattning även för handeln mellan ekonomiska föreningar och deras medlemmar. Att tillämpa självkostnadsprincipen vid prissättningen i denna relation kan därmed medföra skattekonsekvenser. Lagstiftningen 1920 medförde att vinst som utdelades i förhållande till insatserna i en ekonomisk blev dubbelbeskattad. Dels hos föreningen, dels hos medlemmen. Men 1985, i samband med att bestämmelser om förlagsinsatser infördes i 1951 års föreningslag, blev även denna utdelning avdragsgill för kooperativa ekonomiska föreningar. Avdragsrätt infördes samtidigt för utdelning i förhållande till förlagsinsatser. Efter diverse turer i början av 1990 talet gäller denna avdragsrätt fortfarande. Propositionen 1920:191 innehåller en utförlig redogörelse för lagstiftningsarbetet fram till och med att kommunalskattelagen antogs 1920, se sidorna 297 328. 5
Den andra begränsningsregeln Den 22 december 1994 tillsatte regeringen en utredning om de kooperativa företagsformerna är missgynnade i jämförelse med andra företagsformer. Utredningen, Företagskooperativa utredningen, lämnade sitt betänkande (SOU 1996:31) Attityder och lagstiftning i samverkan i februari 1996. Förutom en rad andra förslag, föreslog utredningen en generell avdragsrätt för all utdelning som lämnas av ekonomiska föreningar. Avdragsrättens begränsning till vinsten av den kooperativa verksamheten skulle tas bort. Om föreningen var ett konsumentkooperativ skulle den vara kooperativ, dvs vara öppen och tillämpa lika rösträtt, för att få utnyttja den utvidgade avdragsrätten. Man motiverade den utvidgade av avdragsrätten bland annat med att det var svårt att avgöra vad som var vinsten av den kooperativa verksamheten. Eftersom medlemmarna i konsumentföreningarna inte beskattades för utdelning i form av återbäring/rabatter (förutsatt att de handlar i egenskap av konsumenter), skulle en generell avdragsrätt för all utdelning i dessa föreningar leda till att vinst som inte var resultatet av den kooperativa verksamheten, exempelvis handeln med ickemedlemmar, bli obeskattad om den delades ut som återbäring till medlemmarna. Utredningen föreslog därför, med hänvisning till statsfinansiella skäl, att det skulle införas en särskild begränsningsregel. Enligt denna skulle medlemmarna beskattas för en del av återbäringen enligt en grov schablon. Med ledning av statistik från KF föreslog man att till inbesparade levnadsomkostnader får hänföras högst statslåneräntan vid utgången av november året innan beskattningsåret minskad med två procentenheter multiplicerad med medlemmens omsättning med föreningen. Resten av utdelningen skulle beskattas som inkomst av kapital hos medlemmen. I februari 1996, då utredningen lämnade sitt betänkande till regeringen, fastställdes statslåneräntan till 8,53 respektive 8,75 % (den fastställs två gånger varje månad). Betänkandet remissbehandlades utan att remissinstanserna gjorde några allvarligare invändningar mot förevarande förslag. Den 15 maj lämnade regeringen sin proposition (1996/97:163) Den kooperativa företagsformen till riksdagen. I propositionen föreslår regeringen att avdragsrätten även fortsättningsvis skall vara begränsad till vinsten av den kooperativa verksamheten. Dessutom ska avdrag medges, inom den begränsningen, endast med ett belopp som motsvarar statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret minskad med två procentenheter multiplicerad med medlemmarnas omsättning med föreningen. I propositionen motiveras förslaget att behålla begränsningen av avdragsrätten till den kooperativa vinsten bland annat med gällande redovisningsregler gör det möjligt att skilja på det ena och det andra. Utredningens farhågor när det gäller att skilja på kooperativ och annan vinst anses därför vara överdrivna. I propositionen anförs också, med hänvisning till att villkoren för och kraven på kooperativen har förändrats, följande: Begreppet kooperativ verksamhet i skattelagstiftningen bör därför ges en innebörd som överensstämmer med intentionerna i nu gällande skatteregler samt som svarar mot den moderna kooperativa 6
företagsformens strukturella och organisatoriska krav. En anpassning till nya materiella regler och organisationsformer har enligt vad regeringen inhämtat redan skett. Och vidare: Sålunda torde inget hindra att avdrag medges om utdelning finansieras med balanserade vinstmedel. Även vinst vid försäljning av reavinsttillgångar som ingått i den kooperativa verksamheten bör numera kunna delas ut med avdragsrätt. Det senare citatet ska hänföras till att utredningen pekat på att tidigare rättspraxis, där föreningar i prejudicerande domar har vägrats av avdrag för nämnda vinster. Trots att det inte ansågs medför några svårigheter att skilja på kooperativ vinst och annan vinst, föreslås i propositionen att det införs ytterligare en begränsningsregel för de konsumentkooperativa föreningarna. Detta motiveras enligt följande: Såsom utredningen framhållit är det bl.a. av statsfinansiella skäl viktigt att det skattefria området för kooperativa föreningar inte utvidgas genom att reglerna om skattefrihet missbrukas. Regeringen delar därför utredningens bedömning att en begränsningsregel måste införas. Det bör påpekas att utredningens hänvisning till statsfinansiella skäl hängde samman med konsekvenserna av det egna förslaget. Nämligen att icke kooperativ vinst, exempelvis vinst av handeln med ickemedlemmar, skulle ha kunnat bli helt obeskattad utan en begränsningsregel. Att utredningen inte nämner något om missbruk i betänkandet kan också vara värt att påpeka. Dessutom blev det så att remissinstanserna aldrig fick tillfälle att yttra sig över ett förslag med dubbla begränsningsregler. Kanske hade någon eller några av dem, inte minst med anledning av att den första försvarades så väl i propositionen, ställt stig tvivlande till att det behövdes en andra. Regeringens förslag innebar också att konsumentkooperativa föreningarna inte längre skulle kunna göra avdrag för eventuell återbäring till ickemedlemmar. Trots att sådan återbäring är ett krav i vissa fall för att föreningen ska anses vara öppen. Detta följde, så att säga, automatiskt av att det avdragsgilla utrymmet skulle beräknas med utgångspunkt från medlemmarnas omsättning med föreningen. Den slutliga utformningen av den nya begränsningsregeln kom till först under utskottsbehandlingen. Det avdragsgilla utrymmet är för närvarande högst 80 % av statslåneräntan vid november månads utgång året innan beskattningsåret. Den 16 maj 1997, dagen efter att propositionen lämnades till riksagen, fastställdes statslåneräntan till 6,80 %. Den 30 november 2015 var statslåneräntan 0,65 %. Detta ger ett avdragsgillt utrymme motsvarande 0,52 % av omsättningen med medlemmarna för vinst som upparbetats under räkenskapsåret 2016. Den 14 oktober i år var statslåneräntan 0,05 %. 7
Uttagsbeskattningen Den 8 oktober 1998 lämnade regeringen sin proposition (1998/99:15) Omstrukturering och beskattning till riksdagen. I propositionen föreslås bland annat en lagreglering av under vilka förutsättningar underprisöverlåtelser ska kunna genomföras. Propositionen innehåller inte något specifikt om vad som ska gälla i fråga om underprisöverlåtelser i samband med konsumentkooperativ, d.v.s. om det är förenligt med skattelagstiftningen att bedriva handel med medlemmarna till priser som utgår från självkostnadsprincipen. Det framgår inte heller huruvida utdelning i förhållande till gjorda köp i dessa föreningar ska betraktas som en sådan prisjustering som kan leda till uttagsbeskattning. I avsnittet 5.4.5 Övriga rättssubjekt finns underrubriken Ekonomiska föreningar. Den korta texten under rubriken nämner ingenting om konsumentkooperativa föreningar. Mot denna bakgrund ligger det nära tillhands att dra slutsatsen att den lagstiftningen som proposition föreslår att rikdagen ska anta inte skulle komma att beröra dessa föreningar. Den 29 juni 2010 fastställde Regeringsrätten (RÅ 2010 ref. 63) Skatterättsnämndens förhandsbesked gällande en fråga om en vindkraftsförenings försäljning av el till medlemmarna till ett pris under marknadspriset skulle medföra uttagsbeskattning. Skatterättsnämnden hade meddelat att föreningens försäljning av el till underpris var att betrakta som ett uttag enligt 22 kap. 3 inkomstskattelagen och att föreningen därför skulle uttagsbeskattas enligt kapitlets 7. I sin motivering anför Skatterättsnämnden dels att försäljningen till underpris inte kunde anses vara affärsmässigt motiverat. Dels att de lagändringar som gjorts med anledning av ovan nämnda proposition ändrat rättsläget. Rättspraxis från tiden innan ändringarna gav inte längre uttryck för gällande rätt. Regeringsrätten, som något utvecklade diskussionen i frågan om marknadspriset på elen, delade Skatterättsnämndens uppfattning att det inte var affärsmässigt motiverat för föreningen att sälja elen till ett pris under marknadspriset. Domen är prejudicerande, vilket innebära att ekonomiska föreningar inte kan räkna med att praktisera självkostnadsprincipen i sin verksamhet utan att det medför skattekonsekvenser. Detta gäller i synnerhet när det finns ett lättavläst marknadspris på de varor och tjänster som säljs. Till dessa hör förstås el, eftersom det finns en elbörs som kontinuerligt registrerar priset, men det finns flera verksamhetsområden där domen har eller kommer att få betydelse. Frågeställningar En tillkommande frågeställning med anledning av domen är om det pris som ska jämföras med marknadspriset är det som gäller vid köpet respektive försäljningen. Eller är gäller det pris som så att säga blir det slutliga efter att vinsten av den kooperativa verksamheten som utdelats i form av återbäring respektive efterlikvid. I propositionen (prop.1999/00:2) Inkomstskattelagen del 2, s. 445, uttalas apropå vad som menas med kooperativ utdelning: Denna form av utdelning är i realiteten närmast en prisjustering och den behandlas också ofta som en sådan vid inkomstbeskattningen. Detta kan 8
uppfattas så att det är priset efter utdelningen som gäller. Men är det verkligen så? En annan tillkommande frågeställning är hur den speciella bestämmelsen om avdragsbegränsning som gäller för konsumentkooperativa föreningar samspelar med bestämmelserna om uttagsbeskattning. När förutsättningar finns ska uttagsbeskattning ske oberoende av om föreningen fått avdrag för utdelningen eller inte? Exempel: Föreningen i förhandsbeskedet har tagit domen ad notam och hållit sig till marknadspriset vid försäljningen av el till medlemmarna under 2016. De blåsiga tre första kvartalen har lett till att man räknar med att vinsten kommer att uppgå till ca 1 miljon kronor, vilket motsvarar ca 10 procent av omsättningen. Eftersom föreningen är välkonsoliderad överväger styrelsen utdela hela vinsten som återbäring. Förutsatt att kalkylen håller och utdelningen blir av kommer föreningen att få göra avdrag med 5 200 kronor för utdelningen. Resten blir beskattat hos föreningen med 22 %, vilket blir 218 856 kr i skatt. Kvar att utdela blir då 775 994 kr. Inför beslut erinrar sig styrelsen domen. Hur var det nu? Om vi delar ut hela utrymmet kommer ju vårt slutpris på elen att bli motsvarande lägre än vad vi fått vid försäljningen till marknadspris! Betyder det att vi måste ta upp ett motsvarande belopp som intäkt enligt bestämmelserna om uttagsbeskattning och bli beskattade för beloppet en gång till? Eller räcker det med att de 5 200 kronorna, som inte blir beskattade, tas upp och beskattas som uttag? Kanske bäst att reservera 170 719 kr för the worst case. Det skulle i så fall innebära 389 575 kr totalt! Slutord När det gäller vinst som används till återbäring beskattas den svenska konsumentkooperationen hårdare för närvarande än någonsin tidigare. Inte ens när frågan reglerades i lag för första gången 1910 gick man så långt. Det fanns dock starka krafter, i första hand den privata handeln, som ville annorlunda. Dessa ville att denna vinst skulle beskattas ungefär som den i praktiken beskattas för närvarande, d.v.s. att hela den redovisade vinsten skulle beskattas med ett tillägg för den vinst som inte redovisades till följd av det som i dag kallas underprissättning. En regelrätt uttagsbeskattning alltså. Departementschefen höll dock emot när det gällde uttagsbeskattningen och sökte stöd hos sin norske kollega (se prop. 1910:88 s. 128 ff). Denne hade nämligen året innan lämnat in sin proposition i samma ämne till stortinget. En del av det i den norska propositionen som refereras och citeras i den svenska förtjänar att återupplivas. Den norska kommitté som utredde frågan hade föreslagit att konsumentföreningarna m.fl. skulle beskattas för all inkomst och att såsom inkomst skulle räknas icke blott föreningens intjänta årsöferskott, utan äfen den fördel, som genom föreningens verksamhet komme medlemmarne till godo i form af billigare varupriser eller annan besparing. Till stöd för förslaget till uttagsbeskattning argumenterade kommittén bland annat: Då det vore skattelagstiftningens mening, att hvarje fördel, som vunnits genom 9
arbete eller verksamhet, skulle räknas såsom inkomst, syntes en fördel af ifrågavarande slag icke böra fritagas från beskattning. Den norske departementschefen, som ville gå en medelväg, höll inte med om det senare och argumenterade i sin tur: Visserligen kan det teoretiskt häfdas, att det icke finnes någon grund att behandla de ekonomiska fördelar, som förvärfas genom verksamhet, som resulterar i billiga inköp, med större försiktighet än andra ekonomiska fördelar, som medföra förhöjd beskattning. Genom den af kommittén föreslagna bestämmelsen träffar man emellertid endast kooperationen, alltså väsentligen småfolk, men de mera välbärgade klasserna, som på så många sätt hafva tillfälle att skaffa sig fördelar av denna art, gå fria. Detta kan departementet icke finna lämpligt. Det finnes icke någon grund för till att beskatta de kooperativa föreningarnas medlemmar på ett annat och strängare sätt än andra skattepliktiga. Detta skulle kunna försvaras allenast ur synpunkten att kooperationen är en mindre lycklig form och därför bör motarbetas, men till denna uppfattning kan departementet icke sluta sig. Den norska medelvägen blev därmed att endast den redovisade årsvinsten skulle beskattas. I Sverige beskattades inte årsvinsten om föreningen endast handlade med sina medlemmar. Kompromissen med den privata handeln blev att skattefriheten dessutom förutsatte att grunden för återbäringen var bestämd i förväg. En annan märklighet med skattereglerna för konsumentkooperativa ekonomiska föreningar är att de för närvarande verkar tvärs emot föreningarnas ändamål och en av de mest grundläggande kooperativa principerna, nämligen den att resultatet i huvudsak ska fördelas i förhållande till medlemmarnas deltagande i verksamheten (se Den kooperativa idén). Anledningen till att skattereglerna motverkar föreningarnas ändamål och nämnda princip är att de kooperativa föreningarna i praktiken beskattas (kanske till och med två gånger!?) för all vinst som utdelas som återbäring, medan den vinst som utdelas i förhållande till medlemsinsatserna, s.k. insatsränta, blir obeskattad hos föreningen. Återbäringen är visserligen skattefri för de vanliga medlemmarna i konsumentkooperativa föreningar, medan insatsräntan är skattepliktig som inkomst av kapital. Men för medlemmar som har underskott av kapital, som annars inte kunnat utnyttjas, blir insatsräntan helt eller delvis obeskattad. Eftersom denna PM tagits fram inom ramen för ett projekt som bland annat ska utveckla koncept för kooperativ elproduktion av förnyelsebar energi, finns det anledning att lyfta fram denna motsättning mellan avkastningen för deltagandet och avkastningen på kapitalet. Medlemskapet i dessa kooperativ har ett naturligt samband med boendet och boendet har dess värre för närvarande ett naturligt samband med stora underskott av kapital. Det kan därför komma att finnas starka incitament hos många medlemmar att få ut vinsten som insatsränta. Vilket alternativ som ger mest pengar i handen beror på skatteutfallet i exemplet ovan. I the worst case får medlemmarna behålla ca 61 kr av varje hundralapp och i normalfallet 78 kr. Väljer de i stället insatsränta får de behålla minst 70 kr och som mest hela hundralappen. Observera att denna sifferexercis bortser från mervärdeskatten. Momsen har betydelse för utfallet, men att beskriva hur den påverkar går utöver ämnet. 10
Det är utan tvekan så att det år 1997 inte fanns någon som kunde föreställa sig att Riksgälden per den 19 augusti 2016 skulle fastställa statslåneräntan till -0,10 %. Med stor sannolikhet var det inte heller någon av de, som under 1990 talets senare år deltog i arbetet med att ta fram nu gällande bestämmelser om uttagsbeskattning, som kunde förutse utfallet i RÅ 2010 ref. 63. Om dessa slutsatser är riktiga finns det all anledning att se över den lagstiftning som denna PM har försökt belysa. Karlstad 2016-11-07 VÄRMLANDSKOOPERATIVEN Leif Tyrén Verksamhetsledare Yngve Karlsson Jurist/rådgivare Denna promemorian har sin utgångspunkt i utvecklingsarbete inom projektet Kooperativt företagande för inkluderande tillväxt, KIT. I ett av delprojekten utvecklas kooperativa affärsmodeller baserat på konsumentkooperativa solparker. I det sammanhanget har fråga om konsumentkooperativa ekonomiska föreningars beskattning aktualiseras, ett projekt vilket bl.a. finansieras av Europeiska regionala fonden. 11
12