HÖGSTA FÖRVALTNINGS- PROTOKOLL Mål nr DOMSTOLEN 2011-05-10 3391-10 Stockholm Sida l (2) NÄRVARANDE JUSTITIERÅD Peter Kindlund, Kristina Ståhl och Erik Nympsson \^ FÖREDRAGANDE och PROTOKOLLFÖRARE Justitiesekreteraren Emma Wännström KLAGANDE Föreningen Gnarpsviljan, 887501-3123 c/o Karl-Erik Silén Vallen 323 820 77 Gnarp MOTPART Skatteverket 171 94 Solna ÖVERKLAGAT AVGÖRANDE Kammarrätten i Sundsvalls dom den 31 mars 2010 i mål nr 1983-09 SAKEN Inkomsttaxering 2005; fråga om prövningstillstånd Målet föredras. Högsta förvaltningsdomstolen meddelar prövningstillstånd. Den fråga i målet som har lett till att Högsta förvaltningsdomstolen meddelat prövningstillstånd är om en ideell förening som upplåter lokaler för bl.a. skol- och idrottsverksamhet i andras regi uppfyller ändamålskravet i 7 kap. 8 inkomstskattelagen (1999:1229). Dok.Id 105802 Postadress Besöksadress Telefon Telefax Expeditionstid Box 2293 Wallingatan2 08-56167600 08-56167820 måndag-fredag 103 17 Stockholm E-post: 08:00-12:00 hogstaforvaltningsdomstolen@dom.se 13:00-16:30
PROTOKOLL Mål nr 3391-10 Lagrum: 7 kap. 7 och 8 inkomstskattelagen Emma Wännström Uppvisat och lämnat för expediering 2011-05-
KAMMARRATTEN I SUNDSVALL rf ^U/-A'/. ^ DOM in-m -03-31 Meddelad i Sundsvall Sida l (4) Mål nr 1983-09 KLAGANDE Föreningen Gnarpsviljan, 887501-3123 c/o Karl-Erik Silén Vallen 323 820 77 Gnarp MOTPART Skatteverket Skattekontoret Karlstad 651 89 Karlstad ÖVERKLAGAT AVGÖRANDE Länsrätten i Gävleborgs läns dom den 28 maj 2009 i mål nr 1039-08, se bilaga A SAKEN Skattskyldighet för ideell förening Inkomsttaxering 2005 KAMMARRÄTTENS AVGÖRANDE Kammarrätten avslår överklagandet. Q Klagande/ombud ö Motpart/ombud DSKV D FK NFC D LST/Trp.st DLR D D För delgivning G För kännedom D För handläggning Dok.Id 67797 Postadress Box 714 851 21 Sundsvall Besöksadress Södra Tjämgatan 2 Telefon Telefax 060-186600 060-186652 E-post: kammarrattenisundsvall@dom.se www.kammarrattenisundsvall. se Expeditionstid måndag - fredag 09:00-16:00
KAMMARRÄTTEN DOM Sida 2. I SUNDSVALL Mål nr 1983-09 YRKANDEN M.M. Föreningen Gnarpsviljan (föreningen) yrkar att taxerad inkomst ska sättas ned med 294 000 kr. Till stöd för sin talan anför föreningen i huvudsak följande. Föreningen bildades 1993 med syftet att bygga en sporthall och därefter förvalta och hyra ut hallen. Föreningen bedriver ingen kommersiell verksamhet och hyr ut sporthallen till ren självkostnad. Föreningen främjar allmännyttiga ändamål som hela kommunen har nytta av. År 2004 gjorde föreningen en investering på cirka en miljon kr. Föreningen fick 300 000 kr i bidrag från ungdomsfonden för denna investering. I resultaträkningen har 300 000 kr tagits upp som intäkt och har beskattats fullt ut. Bidrag som avser byggnad ska enligt praxis minska avskrivningsunderlaget. Med facit i hand borde föreningen i sin redovisning ha brutit ut de 300 000 kr som mottagits i bidrag och samtidigt minskat avskrivningsplanen med motsvarande belopp. Anledningen till att resultatrapporten redovisade mottagna bidrag som intäkt har endast berott på att föreningen trodde sig vara en skattefri ideell förening. Det är även viktigt att notera att investerade belopp under taxeringsåret avsett endast nybyggnation. På fastigheten är registrerad en specialbyggnad som föreningen äger. Civilrättsligt äger således föreningen den nya byggnaden som är belägen på kommunens fastighet. Föreningen ifrågasätter skatteplikt för hyresintäkterna då sporthallsbyggnaden är en specialbyggnad. Skatteverket anser att överklagandet ska avslås och anför i huvudsak följande. I deklarationen för nu aktuella taxeringsår har föreningen uppgett att den haft som syfte att förvalta och tillhandhålla ändamålsenliga lokaler för allmännyttig och mångsidig verksamhet bland barn, ungdomar och vuxna. Vidare har föreningen uppgett att föreningens uppgifter efter byggets genomförande varit att ansvara för drift, reparationer/underhåll/investeringar och uthyrning av lokalerna. Av resultatrapporten framgår vidare att utgifterna för taxeringsår 2005 avser förvaltning och tillhandahållande av
KAMMARRÄTTEN DOM Sida 3 I SUNDSVALL Mål nr 1983-09 lokaler. Även av föreningens SNI-kod framgår att dess verksamhet består i uthyrning av egna eller förvaltning av lokaler. Föreningen bedriver således ingen ideell verksamhet, utan verksamheten avser förvaltning och tillhandahållande av lokaler. Därmed kan föreningen inte anses vara inskränkt skattskyldig då man som förening inte bedriver en verksamhet som uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodoser syftet med att främja ett allmännyttigt ändamål. Föreningens balans- och resultaträkning är fastställd och kan inte senare bli föremål för ändring på det sätt som föreningen gör gällande. Föreningen har anfört art investeringar under 2004 uppgick till 900 899 kr som aktiverats i bokslutet vilket framgår av balansräkningen. Det framgår också av både balans- och resultaträkning att avskrivningar på byggnader har skett med totalt 43 940 kr under året. Avskrivning har därför redan skett och kan inte ske ytterligare en gång. Det saknas skäl att göra skattemässiga justeringar. Föreningen har även hänvisat till 7 kap. 21 inkomstskattelagen (1999:1229), IL, och ifrågasatt skatteplikt för hyresintäkter från föreningens specialbyggnad. Fastigheten Nordanstig Vallen 28:1 ägs av Nordanstigs kommun och är en skola, tillika specialbyggnad. Fastigheten består av endast en taxeringsenhet. Det saknas byggnad å ofri grund på fastigheten. Föreningen saknar fastighetsinnehav och har därför inte möjlighet att åberopa 7 kap. 21 EL. Kammarrätten har hållit muntlig förhandling. SKÄLEN FÖR KAMMARRÄTTENS AVGÖRANDE Tillämpliga lagrum framgår av länsrättens dom. Utöver av länsrätten nämnda bestämmelser framgår av 7 kap. 21 första stycket IL att ägare av en sådan fastighet som avses i 3 kap. 2 fastighetstaxeringslagen (1979:1152) inte är skattskyldig för inkomst från sådan användning av fastigheten som gör att byggnaden enligt 2 kap. 2 fastighetstaxeringslagen ska anses som annan specialbyggnad än kommunikationsbyggnad, distributionsbyggnad eller reningsanläggning.
KAMMARRATTEN I SUNDSVALL DOM Sida 4. Mål nr 1983-09 Föreningen har uppgett att den har som syfte att förvalta och tillhandahålla ändamålsenliga lokaler for allmännyttig och mångsidig verksamhet bland barn, ungdomar och vuxna. För skattebefrielse krävs att ägaren själv bedriver den allmännyttiga verksamheten. Om byggnaden hyrs ut till annan som bedriver den allmännyttiga verksamheten är hyresinkomsterna skattepliktiga, jfr. RÅ 1991 ref. 36 och RÅ 2003 ref. 55. Förutsättningar för undantag från skattskyldighet enligt 7 kap. 7 IL föreligger därför inte. Motsvarande förutsättning gäller för tillämpning av bestämmelsen i 7 kap. 21 IL. Vad föreningen i övrigt anfört utgör inte heller skäl till annan bedömning än den länsrätten gjort. Överklagandet kan därför inte bifallas. HUR MAN ÖVERKLAGAR, se bilaga B (formulär 3). kammarrättsråd ordförande Torbjörn Eriksson kammarrättsråd referent lapi tf. assessor
Målnr LÄNSRÄTTEN I DOM ^ GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 ^SWOgacA 1039-08 Meddelad i Rotel 5 Gävle Sida l (8) KLAGANDE Föreningen Gnarpsviljan, 887501-3123 c/o Inga Berglin Gällsta 383 820 77 Gnarp MOTPART Skatteverket Skattekontoret i Arvika Box 74 671 22 Arvika ÖVERKLAGAT BESLUT Beslut av Skatteverket den 23 november 2006 SAKEN Skattskyldighet för ideell förening; inkomsttaxering 2005 DOMSLUT Länsrätten avslår överklagandet. DoLId 44414 Postadress Besöksadress Telefon Telefax Expeditionstid Box 1093 Lantmäterigatan 4 026-176700 026-176890,026- måndag - fredag 80135 Gävle 176891 09:00-12:00 E-post: lansrattenigavleborg@dom.se 13:00-15:00
Sida 2 LANSRÄTTEN I DOM 1039-08 GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 BAKGRUND I omprövningsbeslut den 23 november 2006 - avseende taxeringsåret 2005 - beslutade Skatteverket att ta upp 441057 kr som inkomst av näringsverksamheten. Av beslutet framgår i huvudsak följande motivering. Föreningen Gnarpsviljans (nedan föreningen) ändamål är inte att anse som allmännyttig verksamhet, varför föreningen är skattskyldig för alla inkomster. Lämnat bidrag från Ungdomsfonden i Gnarp anses som ett näringsbidrag. I den resultatrapport som föreningen lämnat in framgår inte att man bedriver någon egen verksamhet i fastigheten utan endast sköter driften av den. Föreningen ska redovisa uthyrningen även som näringsverksamhet. Övrig uthyrning till andra allmännyttiga föreningar m.m. är inte mervärdesskattepliktig, dock är all uthyrning av fastighet skattepliktig i inkomsthänseende. YRKANDEN M.M. Föreningen överklagar beslutet och yrkar att taxerad inkomst ska sättas ned med 300 000 kr och åberopar till stöd härför kopia av stadgar samt anför bl.a. följande. Föreningen har beskattats för bl.a. ett bidrag om 300 000 kr som lämnats av den ideella föreningen Ungdomsfonden i Gnarp. Av denna förenings stadgar framgår att stöd kan utgå till ändamål som främjar ungdomsverksamhet i Gnarp dock inte till löpande verksamhet. Bidraget har erhållits med anledning av kapitalkrävande investeringar under året. I anläggningar har investerats över 900 000 kr. Föreningen är medlem i Ungdomsfonden i Gnarp varför bidraget bör ses som ett kapitaltillskott. Med hänsyn till givarens villkor för bidraget får detta inte anses använt till föreningens löpande verksamhet utan borde rätteligen ha lagts direkt till det egna kapitalet som ett kapitaltillskott, dvs. inte redovisats över resultaträkningen och sålunda inte ingått i 2004 års resultat Att så skett ändrar inget i sak varför taxerad inkomst bör nedsättas med 300 000 kr. Bidraget är av gåvokaraktär, tillhör föreningens ideella del och är jämförbart med insamlade medel vid föreningens tillkomst. Bolaget hänvisar
LANSRATTEN I GÄVLEBORGS LÄN DOM 2009-05-28 Sida 3 1039-08 till SKV 324 utgåva 4 sid. 3 under rubriken "Övrigt beträffande anslag och bidrag". Skatteverket har - med anledning av överklagandet - i obligatoriskt omprövningsbeslut den 4 juni 2008 inte ändrat tidigare fattat beslut med i huvudsak följande motivering. Enligt föreningens stadgar är föreningens ändamål "att förvalta aktivitetshuset Gnarpsviljan i syfte att tillhandahålla ändamålsenliga lokaler för allmännyttig och mångsidig verksamhet bland barn, ungdom och vuxna". Som exempel på verksamheter anges bl.a. idrott och motion, kultur-, nöjes- och musikarrangemang och andra olika typer av arrangemang. Lokalerna kan även upplåtas för tex. mässor, marknader, utställningar, konferenser, kyrkliga och religiösa arrangemang m.m.. Vidare anges att lokalerna kan upplåtas till alla, dvs. föreningar, företag, privatpersoner, offentliga och andra organisationer m.fl.. Föreningen har uppgett att man äger aktivitetshuset, att efter byggets genomförande är föreningens uppgifter att ansvara för drift, reparationer/underhåll/investeringar och uthyrning, att arbetet görs ideellt och att föreningen under senare år byggt ut lokalerna med ytterligare omklädningsrum, duschar och toaletter samt genom avtal med kommun övertagit ansvaret för kommunens gymnastiksal. Föreningen har vidare uppgett att intäkterna huvudsakligen kommer från olika ideella föreningar som bokar tider i lokalerna och betalar hyra för detta samt att Nordanstigs kommun under skoltid hyr lokalerna huvudsakligen för skolans verksamhet. Enligt föreningens redogörelse är föreningens ändamål att förvalta och tillhandahålla lokaler. Föreningens ändamål är då inte att anse som allmännyttigt. Föreningen bedriver inte någon egen verksamhet i fastighet och kan därför inte anses bedriva någon allmännyttig verksamhet. Enligt rättspraxis (RÅ 1991 ref. 36 och RÅ 2003 ref. 55) krävs för skattebefrielse att ägaren själv bedriver den allmännyttiga verksamheten. Om byggnaden, så som i förenings fall, hyrs ut till annan som bedriver den allmännyttiga verksamheten är hyresinkomsterna skattepliktiga. Enligt inlämnad resultatrapport har föreningen hyresintäkter och bidrag
Sida 4 LÄNSRÄTTEN I DOM 1039-08 GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 men inte några medlemsavgifter. Anslag och bidrag från offentlig myndighet, annan organisation eller privatperson undantas från beskattning utom i de fall anslaget eller bidraget avser att täcka kostnader i en skattepliktig verksamhet (SKV 324 utgåva 15). I föreningens fall har bidraget täckt kostnader i den skattepliktiga verksamheten. Av stadgar från Ungdomsfonden i Gnarp framgår att stöd inte kan utgå till föreningar/organisationers löpande verksamhet utan endast till särskilt specificerat ändamål i syfte att främja verksamhet för ungdomar bosatta i Gnarps församling. Föreningen har uppgett att bidraget har erhållits med anledning av kapitalkrävande investeringar under året och att över 900 000 kr investerats i anläggningar. I föreningens uppgifter ingår emellertid att svara för bl.a. drift, reparation/underhåll och investeringar. De åtgärder som föreningen har vidtagit kan därför räknas in i den verksamhet som man bedriver. Av föreningens resultatrapport för räkenskapsåret 2004 framgår att man under övriga rörelseintäkter redovisat 300 000 kr som övriga bidrag. Föreningen har inte tidigare ansett att bidraget skulle utgöra ett kapitaltillskott, utan redovisat bidraget som en intäkt i verksamheten. Enligt Skatteverkets uppfattning ska bidraget också redovisas på det sätt som föreningen gjort eftersom det utgör en intäkt i verksamheten. Bidraget kan inte anses vara av gåvokaraktär. Skatteverket finner därför att föreningen är oinskränkt skattskyldig. Föreningen har i yttrande häröver anfört bl.a. följande. Med de investeringar som föreningen gjort under perioden har visats en utökad och mera kapitalkrävande verksamhet. Detta är helt i linje med Ungdomsfondens mål och lämnat tillskott står inte i strid med Ungdomsfondens förbud för stöd till förenings löpande verksamhet. Föreningen ifrågasätter om det är rimligt att tillskott, som lämnats från en ideell förening till en arman ideell förening med i huvudsak samma ändamål för verksamheten, utan något krav på motprestation och ingen avdragsrätt hos givaren, ska medföra skatteplikt hos mottagaren.
Sida 5 LÄNSRÄTTEN I DOM 1039-08 GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 DOMSKÄL Gällande bestämmelser m.m. Av 6 kap. 3 inkomstskattelagen (1999:1299), IL, följer att juridiska personer är obegränsat skattskyldiga om de på grund av sin registrering eller, om registrering inte har skett, platsen för styrelsens säte eller någon annan sådan omständighet är att anse som svenska juridiska personer. Av 6 kap. 4 IL följer att den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i Sverige och från utlandet. Av 7 kap. 7 IL följer dock att en ideell förening är skattskyldig bara för inkomster av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. l IL, om föreningen uppfyller ändamålskravet i 8, - verksamhetskravet i 9, - fullfölj dskravet i l O-12, och - öppenhetskravet i 13. En förening som uppfyller kraven i första stycket är dock inte skattskyldig för 1. kapitalvinster och kapitalförluster, 2. sådan inkomst som kommer från en självständig näringsverksamhet eller en särskild förvaltningsenhet som avser fastighet, om inkomster till huvudsaklig del kommer från verksamhet som är ett direkt led i främjandet av sådana ändamål som avses i 8 eller som har annan naturlig anknytning till sådana ändamål, eller verksamheter som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete, eller 3. inkomst från innehav av en fastighet som tillhör föreningen och som används i föreningens verksamhet på sådant sätt som anges i 3 kap. 4 fastighetstaxeringslagen (1979:1152).
Sida 6 LÄNSRÄTTEN I DOM 1039-08 GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 Av 7 kap. 8 IL följer att föreningen ska ha till huvudsakligt syfte att främja sådana ändamål som avses i 4 eller andra allmännyttiga ändamål, såsom religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller Liknande kulturella ändamål. Ändamålen far inte vara begränsade till vissa familjers, föreningens medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen. Enligt 7 kap. 9 EL ska i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose sådana ändamål som anges i 8. 7 kap. 10 EL stadgar att föreningen, sett över en period av flera år, ska bedriva en verksamhet som skäligen motsvarar avkastningen av föreningens tillgångar. Enligt 7 kap. 13 IL får föreningen inte vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller föreningens syfte eller annat I förarbetena har, i samband med att de ändamål som kan föranleda förmånligare skattebehandling för ideella föreningar utvidgades, uttalats bl.a. följande (SkU 1976/77:45 s. 27 f.). Till de ideella föreningar som kan förmånsbehandlas vid inkomstbeskattningen hör sådana föreningar som folketshusföreningar, bygdegårdsföreningar eller andra liknande sammanslutningar, som har till främsta syfte att anordna eller tillhandahålla allmän samlingslokal, samt föreningar med huvudsakligt syfte att främja landets näringsliv. - Begreppet "allmännyttigt ändamål" har en svävande innebörd som får tolkas med ledning av gällande praxis på arvs- och gåvobeskattningens område. Detta torde innebära att verksamhet som från allmän synpunkt är värd att stödja kan omfattas av befrielsen. - Har ändamålet en alltför säregen karaktär, torde en förmånsbehandling i allmänhet inte kunna komma ifråga, och detsamma gäller givetvis ändamål som direkt strider
Sida? LÄNSRÄTTEN I DOM 1039-08 GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 mot vad som är acceptabelt från allmän synpunkt. Det bör också framhållas att frågan, om ändamålet kan anses som allmännyttigt eller ej, inte kan bedömas enbart med hänsyn till stadgarnas innehåll. En mer generell bedömning erfordras givetvis mot bakgrund av föreningens allmänna karaktär och inriktning. Länsrättens bedömning Av de ovan redovisade bestämmelserna i 7 kap. 7-13 IL framgår att ideella föreningar kan bli begränsat skattskyldiga om de uppfyller i bestämmelserna uppställda krav. Ändamålskravet (7 kap. 8 IL) bör bedömas med utgångspunkt i föreningens stadgar. Vad som framkommer om föreningens allmänna karaktär och inriktning far också tillmätas betydelse. Av föreningens stadgar antagna vid årsstämma den 7 mars 2005 framgår bl.a. följande om föreningens ändamål. Föreningens ändamål är att förvalta aktivitetshuset Gnarpsviljan i syfte att tillhandahålla ändamålsenliga lokaler för allmännyttig och mångsidig verksamhet bland barn, ungdom och vuxna. Exempel på sådan verksamhet är bl.a. idrott och motion, kultur-, nöjes- och musikarrangemang och andra olika typer av arrangemang. Lokalerna kan även upplåtas för t.ex. mässor, marknader, utställningar, konferenser, kyrkliga och religiösa arrangemang m.m. Lokalerna kan upplåtas till alla, dvs. föreningar, företag, privatpersoner, offentliga och andra organisationer. Av utredningen framgår i huvudsak följande om föreningens allmänna karaktär och inriktning. Föreningen ansvarar för drift, reparationer, underhåll, investeringar och uthyrning av aktivitetshuset. Föreningen har inga medlemsavgifter och intäkterna kommer huvudsakligen från olika arrangörer som bokar tider i aktivitetshuset och betalar hyra för detta samt att Nordanstigs kommun under skoltid hyr lokalerna för sin gymnastikverksamhet. Av föreningens egna uppgifter framgår att intäkterna från uthyrningen till kommunen uppgår till cirka 30 procent av de totala hyresintäkterna. Föreningen har under det aktuella taxeringsåret även erhållit ett bidrag om 300 000 kr som lämnats av den ideella föreningen Ungdomsfonden i Gnarp. Bidraget har erhållits med anledning
Sida 8 LÄNSRÄTTEN I DOM 1039-08 GÄVLEBORGS LÄN 2009-05-28 av kapitalkrävande investeringar under året. Föreningen har under senare år byggt ut. lokalerna med ytterligare omklädningsrum, duschar och toaletter samt ingått det ovan nämnda uthyrningsavtalet med Nordanstigs kommun. Länsrätten finner mot bakgrund av vad som framkommit om föreningens allmänna karaktär och inriktning samt dess stadgar att föreningen inte huvudsakligen kan anses tillgodose sådant allmännyttigt ändamål som berättigar till begränsad skattskyldighet. Att de ideella föreningar som förhyr lokalen bedriver verksamhet som främjar ett allmännyttigt ändamål kan inte föranleda en annan bedömning. Föreningen har vidare anfört att bidraget om 300 000 kr bör ses som ett kapitaltillskott och att bidraget är av gåvokaraktär. De uppgifter som framkommit om bidraget är att det erhållits från Ungdomsfonden i Gnarp. Av fondens stadgar framgår att stöd inte kan utgå till föreningar/organisationers löpande verksamhet utan endast till särskilt specificerat ändamål i syfte att främja verksamhet för ungdomar bosatta i Gnarps forsamling. Såsom länsrätten redan konstaterat kan föreningen inte huvudsakligen anses tillgodose ett allmännyttigt ändamål. Föreningen har därtill anfört att bidraget erhållits med anledning av kapitalkrävande investeringar. Bidraget kan enligt länsrättens mening inte betraktas som en renodlad gåva. Vidare framgår av utredningen att bidraget använts för att täcka kostnader för reparation i den bedrivna skattepliktiga verksamheten och får även av denna anledning betraktas som en skattepliktig intäkt. Länsrätten finner sammanfattningsvis att Skatteverket haft fog för sitt beslut varför överklagandet ska avslås. HUR MAN ÖVERKLAGAR, se bilaga (Dv 3104 c). ; Edelgård Jänsrättsfiskal I avgörandet har nämndemän deltagit.