UPDATES. Skatt. Nyhetsbrev från Setterwalls. Mars 2008

Transkript

1 Mars 2008 UPDATES Nyhetsbrev från Setterwalls Under vintern har flera intressanta mål avgjorts och en mängd nya regler införts på det skatterättsliga området. I detta första skatterättsliga nyhetsbrev berättar vi bl.a. om de uppmärksammade Industrivärden-domarna och om den senaste i raden av Skatterättsnämndens avgöranden om gränsöverskridande resultatutjämning. Vi berättar även om några av de viktigaste reglerna som nyligen trätt i kraft på området. Skatt Skatteflyktslagen ej tillämplig på räntesnurra Regeringsrättens domar i de så kallade Industrivärden-målen avgjordes den 6 november 2007 till bolagets fördel. Regeringsrätten fann att skatteflyktslagen inte var tillämplig. Skatteverket tvingas därmed ändra sin bedömning avseende det som brukar benämnas räntesnurror. Under 1995 överlät AB Industrivärden samtliga aktier i fyra dotterbolag till två andra dotterbolag, Nordinvest AB och Fautor AB. Överlåtelserna finansierades i ena fallet genom ett aktieägartillskott från AB Industrivärden som senare omvandlades till lån och i det andra fallet genom lån hos AB Industrivärden. Under de efterföljande åren betalade Nordinvest AB respektive Fautor AB ränta på lånen till AB Industrivärden. De underliggande dotterbolagen lämnade samtidigt koncernbidrag till Nordinvest AB och Fautor AB. Skatteverket menade att det kunde ifrågasättas om man inte, med stöd av skatteflyktslagen, skatterättsligt skulle bortse från förekomsten av skuldförhållandet med effekten att räntebetalningarna istället skulle behandlas som icke avdragsgill utdelning från Nordinvest AB respektive Fautor AB till AB Industrivärden. Regeringsrättens bedömning Regeringsrätten hänvisar i domskälen kortfattat till den tidigare domen RÅ 2001 ref. 79 där den aktuella frågan var om skatteflyktslagen kunde tillämpas på förhållanden som beskrevs enligt följande. En kommun överlät samtliga aktier i ett antal rörelsedrivande dotterbolag till ett annat dotterbolag mot revers. Dotterbolaget betalade ränta på reversen till kommunen och finansierade räntebetalningarna med koncernbidrag från de egna dotterbolagen. Regeringsrätten fann i detta fall att skatteflyktslagen inte var tillämplig. Regeringsrätten anser att förhållandena i det här aktuella målet i allt väsentligt överensstämmer med de som prövades i RÅ 2001 ref. 79 och därför ska bedömas på samma sätt. AB Industrivärdens överklagande bifalls därför. 1

2 Kommentar Skatteverket publicerade under 2007 ett flertal skatteupplägg på sin hemsida som de ansåg var felaktiga och som de skulle komma att ifrågasätta. Ett av dessa upplägg var räntesnurrorna. Det har framförts hård kritik mot Skatteverkets publicering. Efter domarna i Industrivärden-målen har Skatteverket lagt till ett stycke om Ändrad bedömning på sin hemsida. Underprisöverlåtelse till handelsbolag Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked den 18 december 2007 ansett skatteflyktslagen vara tillämplig på ett förfarande, genom vilket en fastighet överlåts till underpris från ett svenskt aktiebolag till ett av utländska koncernbolag ägt svenskt handelsbolag vilket sedermera avyttras till ett annat svenskt aktiebolag, till vilket en underprisöverlåtelse inte hade varit möjlig på grund av föreliggande underskott. Ett svenskt aktiebolag X AB, som ingår i en koncern vars moderbolag M är ett utländskt bolag beläget inom EU, överväger att genom en omstrukturering överföra fastigheter till Y AB, ett systerbolag till X AB i en annan gren av koncernen. Y AB har underskott som inte kan kvittas mot koncernbidrag från andra företag i koncernen, vilket innebär att en underprisöverlåtelse av fastigheterna till Y AB inte är möjlig. Omstruktureringen skulle gå till så att M bildar två nya dotterbolag belägna i samma land som M, Holding I och Holding II. Dessa företag skulle sedan i sin tur bilda ett svenskt handelsbolag Z HB till vilket fastigheterna skulle överlåtas till underpris varefter Holding I och II i sin tur skulle överlåta andelarna i Z HB, förutom 0,01 procent av Holding II:s andel, till Y AB till marknadspris. Frågor till Skatterättsnämnden Frågorna i ärendet var i) om underprisöverlåtelsen från X AB till Z HB uppfyller kraven för underlåten uttagsbeskattning i 23 kap inkomstskattelagen (IL), ii) om det uppkommer någon svensk beskattning för Holding I och II vid överlåtelsen av andelarna i Z HB till Y AB, iii) om inkomsterna från Z HB får kvittas mot det koncernbidragsspärrade underskottet i Y AB samt iv) om skatteflyktslagen kan bli tillämplig på förfarandet. Skatterättsnämndens bedömning Skatterättsnämnden finner att någon uttagsbeskattning inte aktualiseras i anledning av underprisöverlåtelsen till Z HB (fråga i) samt att inte heller någon svensk beskattning av Holding I och II aktualiseras med anledning av avyttringen av andelarna i Z HB till Y AB (fråga ii). Skatterättsnämnden finner vidare att kvittning får ske mellan inkomsterna i Z HB och underskottet i Y AB (fråga iii). Däremot anser Skatterättsnämnden att det aktuella förfarandet strider mot syftet med bestämmelserna i 23 kap IL om underprisöverlåtelser samt att samtliga rekvisit i 2 skatteflyktslagen är uppfyllda. Syftet med reglerna i 23 kap IL är att en omedelbar beskattning ska kunna undvikas under förutsättning att beskattningen kan tas ut i ett senare led. Reglerna avser vidare att förhindra möjligheter till resultatutjämning mellan överlåtare och förvärvare genom en underprisöverlåtelse, när i motsvarande situation detta inte hade varit möjligt genom koncernbidrag. Enligt 23 kap 26 IL krävs för att en underprisöverlåtelse ska få ske bland annat att det under året före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte får ha uppkommit underskott hos förvärvaren av egendomen, vilket för handelsbolag gäller varje delägare i handelsbolaget. Holding I och II uppfyller detta krav, varför en underprisöverlåtelse till Z HB enligt 23 kap IL är tillåten. Skatterättsnämnden påpekar att sökandena genom den tillfälliga koncernstruktur som i detta fall skapas och den därpå följande underprisöverlåtelsen till Z HB, som inte hade varit möjlig att genomföra direkt till Y AB, samt den senare andelsöverlåtelsen till Y AB, framkallar ett förfarande som inte medför några skattekonsekvenser för X AB eller annat bolag inom koncernen och som ordinarie regler avser att förhindra. Skatterättsnämnden påpekar vidare att någon kompenserande beskattning inte heller skulle aktualiseras vid en eventuell senare avyttring av handelsbolagsandelarna samt att den anpassning som i detta fall görs till gällande bestämmelser är av sådant slag att den inte hade kunnat förutses av lagstiftaren vid lagstiftningens tillkomst och inte heller senare. 2

3 Nämnden anser därför att taxering ska ske som om X AB hade överlåtit fastigheterna till handelsbolaget efter det att Y AB förvärvat andelarna i Z HB, varvid villkoren för underlåten uttagsbeskattning inte är uppfyllda (fråga iv). Kommentar Refererade förhandsbesked visar att skatteflyktslagen blir tillämplig när en fastighet överlåts till underpris från ett svenskt aktiebolag till ett av utländska koncernbolag ägt svenskt handelsbolag vilket sedermera avyttras till ett annat svenskt aktiebolag, till vilket en underprisöverlåtelse inte hade varit möjlig på grund av föreliggande underskott. Ett tidigare förhandsbesked från den 31 mars 2006 avsåg fallet att ett svenskt aktiebolag ägde 0,1 procent av andelarna i ett svenskt handelsbolag och samtliga andelar i ett cypriotiskt bolag, som i sin tur ägde resterande 99,9 procent av andelarna i det svenska handelbolaget. Det svenska aktiebolaget avsåg att överlåta en fastighet till underpris till det svenska handelsbolaget. Andelarna i handelsbolaget skulle sedan avyttras till externa parter för marknadsvärdet. Ersättningen skulle fördelas mellan det svenska aktiebolaget och det cypriotiska bolaget i förhållande till respektive ägarandel. Enligt Skatterättsnämnden kunde fördelningen inte godtas, utan skulle istället göras efter skälighet. Slopad förmögenhetsskatt Förmögenhetsskatten slopas från och med den 1 januari Detta innebär att den förmögenhetsredovisning som skulle ha gjorts i deklarationen för taxeringen 2008 och som skulle ha baserat sig på en persons förmögenhet per den 31 december 2007, inte ska göras. Den allmänna skyldigheten att lämna kontrolluppgifter om tillgångar och skulder avskaffas från och med inkomståret Regeringen ska se över hur förmögenhet i fortsättningen ska påverka till exempel socialförsäkringar och studiestöd. Förändringar i 3:12-reglerna De så kallade 3:12-reglerna har ännu en gång förändrats. Reglerna gäller beskattning av utdelningar och kapitalvinster från fåmansföretag till delägare som varit verksamma i fåmansföretaget i betydande omfattning. Syftet är att förvärvsinkomster ska beskattas likvärdigt oavsett om de härrör från lönearbete eller från arbetsinsatser i ett eget aktiebolag. Riksdagens beslut innebär att hälftendelningen i inkomstslagen tjänst och kapital av en kapitalvinst som överstiger sparat utdelningsutrymme återinförs. Denna förändring genomförs övergångsvis för åren 2008 och Riksdagens beslut kombineras med vissa särskilda regler för att förebygga skatteplanering genom interna andelsförsäljningar och liknande. Viktigt om fastighetsskatt vid överlåtelse av fastighet Från och med den 1 januari 2008 gäller vissa ändringar införda i lagen om statlig fastighetsskatt. Från och med samma datum gäller även den nya lagen om kommunal fastighetsavgift. För både den statliga fastighetsskatten och den kommunala fastighetsavgiften gäller nu att skattskyldig för dessa är den som vid ingången av kalenderåret är ägare till fastigheten. Tidigare gällde att den som var ägare till fastigheten var skattskyldig, vilket i praktiken innebar att skattskyldigheten under år då överlåtelse skedde proportionerades mellan säljare och köpare. Konsekvensen av de nya reglerna är att det numera är säljaren som är skattskyldig för skatt alternativt avgift för hela det kalenderår då överlåtelsen sker. För det fall säljare och köpare vill fördela kostnaden mellan sig måste parterna överenskomma om detta. Koncernbidrag från svenskt moderbolag till tyskt dotterbolag Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked den 28 januari 2008 återigen bekräftat att det är möjligt att under vissa förutsättningar lämna avdragsgilla koncernbidrag från ett svenskt moderbolag till ett inom EU beläget dotterbolag samt att ett underskott i motsvarande dotterbolag under samma förutsättningar går att utnyttja även vid en fusion mellan det svenska moderbolaget och det utländska dotterbolaget. Det svenska bolaget X AB bedriver verksamhet i bland annat Tyskland 3

4 genom det helägda dotterbolaget Y GmbH samt genom de av Y GmbH ägda dotterbolagen A GmbH (rörelsedrivande), B GmbH (vilande) och C GmbH (vilande). Verksamheten i Tyskland har gått med förlust och underskottet, vilket nästan uteslutande är hänförligt till B GmbH, har med tilllämpning av tyska interna regler förts över till Y GmbH. X AB, som har för avsikt att avveckla verksamheten i Tyskland, har avyttrat det rörelsedrivande bolaget A GmbH externt. Vidare ska bolagen B GmbH och C GmbH fusioneras. Därefter ska Y GmbH avvecklas antingen genom en likvidation eller genom en fusion med X AB. Andelarna i B GmbH kommer fortsättningsvis att ägas av ett svenskt bolag inom koncernen. I samband med en likvidation av Y GmbH avser X AB att utnyttja underskottet i Y GmbH genom att lämna ett koncernbidrag till Y GmbH före likvidationen och vid en eventuell fusion att kvitta underskottet i Y GmbH mot X AB:s egna intäkter. Frågan i ärendet rör huruvida underskotten i Y GmbH kan utnyttjas på nämnda sätt. Skatterättsnämndens bedömning Koncernbidrag Enligt svenska regler kan X AB inte ge avdragsgilla koncernbidrag till Y GmbH eftersom Y GmbH inte är skattskyldigt i Sverige för den näringsverksamhet som koncernbidraget skulle vara hänförligt till. Frågan är om denna regel är förenlig med principen om etableringsfrihet inom EU eller om avdrag för koncernbidrag trots allt bör medges. I EG-domstolens dom i Marks & Spencer-målet, som rörde de brittiska reglerna om förbud mot överföring och avdragsrätt för förluster i dotterbolag inom EU mot ett brittiskt moderbolags inkomster, fann EG-domstolen att de brittiska reglerna utgjorde en inskränkning i etableringsfriheten men att reglerna kunde rättfärdigas med hänsyn till vissa omständigheter. Reglerna ansågs emellertid inte vara proportionella i en situation när det utländska dotterbolaget hade uttömt alla möjligheter att beakta förlusterna i sitt hemland. I Oy AA-målet fann EGdomstolen emellertid att de finska koncernbidragsreglerna, enligt vilka avdrag enbart medges för koncernbidrag från ett finskt dotterbolag till ett moderbolag hemmahörande i Finland, uppfyllde kravet på proportionalitet. Frågan huruvida möjligheten att utnyttja förluster hos moderbolaget riskerade att gå förlorad var inte föremål för diskussion i detta fall. Skatterättsnämnden har i tidigare förhandsbesked angående koncernbidrag från svenskt moderbolag till dotterföretag inom EU, i likhet med EG-domstolens argumentation i Marks & Spencer-målet, funnit att de svenska reglerna kan rättfärdigas under förutsättning att möjligheterna för dotterbolaget att utnyttja det aktuella underskottet i sin hemstat inte är uttömda. Skatterätterättsnämnden påpekar i det aktuella ärendet att utgången i Oy AA-målet inte ger stöd för en generell tolkning som innebär att nationella bestämmelser som inskränker möjligheter till avdrag för koncernbidrag över gränserna i alla situationer skulle vara förenliga med etableringsfriheten. Principerna i Marks & Spencer-målet bör därför vara avgörande även i det aktuella fallet. Enligt Skatterätterättsnämnden utgör den svenska regeln om koncernbidrag ett hinder mot etableringsfriheten som kan rättfärdigas på vissa grunder. För att regeln ska uppfylla kravet på proportionalitet fordras emellertid att möjligheterna att utnyttja de aktuella förlusterna i Tyskland helt har uttömts. Enligt Skatterättsnämndens mening ska denna bedömning även göras utifrån förhållandena i Y GmbHs dotterbolag. För att möjligheterna att utnyttja underskotten i Y GmbH ska anses vara helt uttömda krävs att de tillgångar som kommer att finnas kvar i B GmbH efter likvidationen av Y GmbH, och som kan ge B GmbH potentiella inkomster i framtiden, förs över till moderbolaget Y GmbH före likvidationen av detta bolag. Härigenom skulle en uttagsbeskattning ske av de överförda tillgångarna i samband med likvidationen av bolaget och underskottet i Y GmbH skulle därför minska i motsvarande mån. Denna överföring är således en förutsättning för att den svenska bestämmelsen inte ska anses proportionell och därmed att koncernbidrag ska kunna ges till Y GmbH. Avdrag för koncernbidrag till Y GmbH medges först det år då likvidationen av Y GmbH har avslutats. Skatterättsnämnden bekräftar således genom det aktuella förhandsbeskedet att det är möjligt att ge koncern- 4

5 bidrag till utländska dotterbolag inom EU, förutsatt att samtliga möjligheter för dotterbolaget att utnyttja förluster är uttömda i hemstaten. Fusion Enligt svenska regler om kvalificerade fusioner inträder det övertagande bolaget, under vissa förutsättningar, i det överlåtande bolagets skattemässiga situation vid en fusion. Detta innebär att det övertagande bolaget övertar eventuella underskott i det överlåtande bolaget. En förutsättning för detta är emellertid att det överlåtande bolaget omedelbart före fusionen var skattskyldigt i Sverige för en del av näringsverksamheten. Eftersom Y GmbH inte uppfyller detta krav kommer underskotten i Y GmbH inte, med stöd av svenska regler, att kunna överföras till X AB genom en fusion. Frågan är nu om även denna regel utgör ett hinder mot etableringsfriheten som gör att underskottet trots allt får utnyttjas. Enligt Skatterättsnämndens mening bör principerna i Marks & Spencermålet även vara vägledande vid denna bedömning. Detta innebär att de svenska reglerna om fusion inte kan anses vara proportionella om samtliga möjligheter att utnyttja underskotten i Tyskland har uttömts. Detta krav är uppfyllt först om den aktuella tillgången i B GmbH överförs till Y GmbH före den planerade fusionen. När så har skett är X AB berättigat att dra av underskottet i Y GmbH mot egna vinster. Avdrag får ske det beskattningsår som fusionen genomförs. Avdrag för förlust vid avyttring av villkorat aktieägartillskott Kammarrätten i Göteborg har i en dom den 28 januari 2008 funnit att en person som tillskjutit kronor som ett villkorat aktieägartillskott till ett bolag och som fyra dagar innan bolaget gick i konkurs sålt den uppkomna fordringsrätten för 100 kronor har gjort en verklig och definitiv förlust som han har rätt till avdrag för. En person som genom ett villkorat tillskott tillskjutit kronor till ett bolag avyttrade den uppkomna fordringsrätten för 100 kronor fyra dagar innan det aktuella bolaget gick i konkurs. Skatteverket ansåg att den uppkomna förlusten inte var verklig, eftersom tillskottet var i det närmaste värdelöst vid försäljningen, och vägrade personen avdrag för förlusten. Enligt Skatteverket har det aktuella tillskottet karaktären av en svävande fordringsrätt som normalt kan göras gällande sedan bolagsstämman beslutat om återbetalning av tillskottet. Kammarrättens bedömning Enligt kammarrättens mening utgör dock det belopp som har tillskjutits i form av ett villkorat aktieägartillskott ett omkostnadsbelopp vid beräkningen av uppkommen kapitalvinst/förlust oberoende av om det är fråga om en svävande fordringsrätt eller inte. Omkostnadsbeloppet påverkas inte av senare förändringar gällande möjligheterna att få återbetalning från bolaget. Det faktum att ett konkursförfarande har inletts mot bolaget kort tid efter avyttringen ska därför enligt kammarrätten inte påverka omkostnadsbeloppet. Personen ifråga ansågs därför ha gjort en verklig och definitiv förlust som han ska medges avdrag för. En av domarna var skiljaktig. Frågor? Har du frågor om hur de nya reglerna berör dig eller ditt företag? Tveka inte att kontakta något av våra kontor. Stockholm Emine Lundkvist Tel E-post: emine.lundkvist@setterwalls.se Göteborg Lars Wessman Tel E-post: lars.wessman@setterwalls.se Malmö Sören Brekell Tel E-post: soren.brekell@setterwalls.se Redaktör: Linnéa Johansson linnea.johansson@setterwalls.se Genom våra nyhetsbrev erbjuder vi regelbundet en uppdatering av utvecklingen inom skatteområdet 5