Granskning av årsredovisning 2015

Transkript

1 PerÅke Brunström Anneth Nyqvist Certifierade kommunala revisorer Anna Lärka Revisor Mars 2016 Granskning av årsredovisning 2015 Sundsvalls kommun

2 Innehållsförteckning 2.1. Bakgrund Revisionsfråga och metod Revisionskriterier Verksamhetens utfall, finansiering och ekonomiska ställning Förvaltningsberättelse Översikt över utvecklingen av verksamheten Investeringsredovisning Driftredovisning Balanskrav God ekonomisk hushållning Finansiella mål Mål för verksamheten Rättvisande räkenskaper Resultaträkning Balansräkning Kassaflödesanalys Sammanställd redovisning Tilläggsupplysningar... 11

3 1. Sammanfattning Vi bedömer att årsredovisningen huvudsakligen redogör för utfallet av verksamheten, verksamhetens finansiering och den ekonomiska ställningen. Kommunen lever tack vare återbetalning av AFA-premier upp till kommunallagens krav på en ekonomi i balans (KL 8:5 a-b). Årets resultat uppgår till +33 mnkr och om AFA-premier exkluderas till -7 mnkr. Kommunen når inte tre av de finansiella målen för god ekonomisk hushållning. Det finansiella resultatet uppgår inte till 2 % av skatteintäkter och generella statsbidrag, investeringarna kan inte finansieras med egna medel och budget- samt prognossäkerhet är större än vad som målsatts. När det gäller de sju verksamhetsmålen för god ekonomisk hushållning så nås de endast delvis. Med anledning av den låga måluppfyllelsen bedömer vi att kommunen inte har en god ekonomisk hushållning. Vi bedömer vidare att årsredovisningen i allt väsentligt uppfyller kraven på rättvisande räkenskaper och är upprättad enligt god redovisningssed. Vi har noterat några avvikelser som beskrivs under punkt Resultaträkning. Posterna är inte väsentliga men skulle ha inneburit en försämring av resultatet. Sedan föregående år har kommunen anpassat sig till följande normgivning: RKR:s rekommendation nr 11.4 Materiella anläggningstillgångar Kommunen har anpassat sin redovisning till komponentavskrivning RKR:s rekommendation nr 13.2 Redovisning av leasing/hyresavtal. Kommunen har delvis anpassat redovisningen då finansiellt leasade tillgångar redovisas som anläggningstillgångar och förpliktelsen att betala framtida leasingkostnader har skuldförts. Med anledning av anpassningarna av har siffror för jämförelseändamål omräknats enligt RKR 14 Byte av redovisningsprinciper. Kommunen har under 2015 även anpassat redovisningen vad gäller försäkringspremien till Kommungaranti AB som nu redovisas som ett kapitaltillskott i balansräkningen istället för kostnad. 1 av 11

4 2. Inledning 2.1. Bakgrund I den kommunala redovisningslagen (KRL) regleras externredovisningen för kommuner och landsting. I lagen finns bestämmelser om årsredovisningen. Vidare regleras den kommunala redovisningen av uttalanden från Rådet för kommunal redovisning (RKR) och i tillämpliga delar av Redovisningsrådet och Bokföringsnämndens normering. Revisionsobjekt är Kommunstyrelsen som enligt kommunallagen är ansvarig för årsredovisningens upprättande. När det gäller nämndernas redovisning, skall den enligt kommunallagen utformas på det sätt som fullmäktige bestämmer Revisionsfråga och metod Revisorerna har bl. a. till uppgift att pröva om räkenskaperna är rättvisande. Inom ramen för denna uppgift bedöms om årsredovisningen är upprättad i enlighet med lag om kommunal redovisning (kap 3 8). Vidare ska revisorerna enligt kommunallagen (9:9a) avge en skriftlig bedömning av om resultatet enligt årsredovisningen är förenligt med de mål fullmäktige beslutat om. Bedömningen ska biläggas årsbokslutet. Detta sker inom ramen för upprättandet av revisionsberättelsen. Granskningen, som sker utifrån ett väsentlighets- och riskperspektiv, ska besvara följande revisionsfrågor: Lämnar årsredovisningen upplysning om verksamhetens utfall, verksamhetens finansiering och den ekonomiska ställningen? Med verksamhetens utfall avses utfallet i förhållande till fastställda mål och ekonomiska ramar. Har balanskravet uppfyllts och hanteras eventuella underskott i enlighet med balanskravets regler? Är årsredovisningens resultat förenligt med de mål fullmäktige beslutat avseende god ekonomisk hushållning? Är räkenskaperna i allt väsentligt rättvisande? Med rättvisande avses följsamhet mot lag, rekommendationer och god redovisningssed. Granskningen av årsredovisningen omfattar: förvaltningsberättelse (inkl. drift- och investeringsredovisning) resultaträkning kassaflödesanalys balansräkning sammanställd redovisning 2 av 11

5 Bilagor och specifikationer till årsredovisningens olika delar har granskats. Vi har även bedömt kommunens ekonomiska ställning och utveckling, efterlevnaden av balanskravet och om resultatet i årsredovisningen är förenligt med de mål för god ekonomisk hushållning som fullmäktige beslutat om. Granskning av resultatsammanställning för VA-verksamheten och renhållningsverksamheten omfattas inte av denna granskning. Nämndernas redovisning av sitt uppdrag har inte granskats inom ramen för årsredovisningen utan ingår istället i granskningen av den övergripande ansvarsutövningen (se rapport Ansvarsutövande 2015 Sundsvalls kommun). Granskningen har utförts enligt god revisionssed för kommuner och landsting. Det innebär att granskningen planerats och genomförts ur ett väsentlighets- och riskperspektiv för att i rimlig grad kunna bedöma om årsredovisningen i allt väsentligt ger en rättvisande bild. Med rättvisande bild menas att årsredovisningen inte innehåller fel som påverkar resultat och ställning eller tilläggsupplysningar på ett sätt som kan leda till ett felaktigt beslutsfattande. Granskningen omfattar därför att bedöma ett urval av underlagen för den information som ingår i årsredovisningen. Då vår granskning av den anledningen inte varit fullständig utesluter den inte att andra än här framförda brister kan förekomma. Vårt uppdrag omfattar inte en granskning och prövning om den interna kontrollen som görs inom nämnderna är tillräcklig. Granskningen har introducerats genom kontakter och samplanering med kommunens ekonomikontor. Granskningen har utförts enligt god revisionssed med utgångspunkt i SKYREV:s utkast Vägledning för redovisningsrevision i kommuner och landsting. Vägledningen baseras på ISA (International Standards on Auditing). Som framgår av vägledningen kan implementeringen ske successivt varför tillämpliga ISA helt eller delvis har följts beroende på om vägledningen har beaktas i årets revisionsplan. Granskningen har skett genom intervjuer, dokumentgranskning, granskning av räkenskapsmaterial och i förekommande fall registeranalys. Vår granskning och våra synpunkter baseras på det utkast till årsredovisning som presenterades Kommunstyrelsen fastställer årsredovisningen och fullmäktige behandlar årsredovisningen Rapportens innehåll har sakgranskats av redovisningsansvarig och ekonomer på koncernstaben Revisionskriterier Kommunstyrelsen är ansvarig för upprättandet av årsredovisningen som enligt 8 kap 18 KL ska godkännas av kommunfullmäktige. Granskningen av årsredovisningen innebär en bedömning av om rapporten följer: Kommunallagen Kommunal redovisningslag Rekommendationer från rådet för kommunal redovisning Fullmäktiges beslut om god ekonomisk hushållning 3 av 11

6 3. Granskningsresultat 3.1. Verksamhetens utfall, finansiering och ekonomiska ställning Förvaltningsberättelse Översikt över utvecklingen av verksamheten Vi bedömer att förvaltningsberättelsens översikt och upplysningar i all väsentlighet överensstämmer med kraven i KRL. Analys och rättvisande bedömning av ekonomi och ställning Analysen av årets resultat och den ekonomiska ställningen ger en rättvisande bild. Förvaltningsberättelsen beskriver också kort hur ekonomin utvecklas de närmaste åren och vilka de kommande årens utmaningar är att få ekonomin i balans, finansiering av omfattande investeringar, flyktingmottagandet samt integration på arbertsmarknaden. Utvärdering av ekonomisk ställning Enligt kommunala redovisningslagen 4:5 skall förvaltningsberättelsen innehålla en utvärdering av kommunens ekonomiska ställning. I förvaltningsberättelsen återfinns en utvärdering som tar sin utgångspunkt i den så kallade RK-modellen. Vi vill framhålla att för att en utvärdering skall kunna ske bör mål för den finansiella ställningen anges. I dagsläget finns målsättningar kopplade till god ekonomisk hushållning ur ett finansiellt perspektiv men vi anser att det är oklart om dessa även är tillämpliga vid utvärdering av kommunens ekonomiska ställning. Händelser av väsentlig betydelse I förvaltningsberättelsen och nämndernas verksamhetsberättelser redovisas på ett tydligt sätt väsentliga händelser som inträffat under och delvis efter räkenskapsåret. Förväntad utveckling Av förvaltningsberättelsens avsnitt; Kommunens framtidsutsikter och Finansiell analys framgår tydligt vilka utmaningar kommunen står inför. För att ytterligare stärka framtidsperspektivet hade uppgifter ur innevarande års MRP och flerårsplan kunna ingå. Väsentliga personalförhållanden Den obligatoriska redovisningen av sjukfrånvaro redovisas enligt KRL 4:1 a, det vill säga frånvaron specificeras på lång- och korttidsfrånvaro, män och kvinnor samt åldersindelad. I övrigt lämnar den personalekonomiska redovisningen ett flertal uppgifter om personalen i form av diagram och verbal information. 4 av 11

7 Gemensam förvaltningsberättelse Förvaltningsberättelsen innehåller en finansiell analys på koncernnivå och omfattar en beskrivning av den samlade kommunala verksamhetens organisation och särskilda upplysningar om ekonomi och verksamhet i koncernföretagen i enlighet med RKR 8.2. Pensionsredovisning I förvaltningsberättelsen redovisas upplysningar om pensionsmedel och pensionsförpliktelser i enlighet med RKR 7.1. I avsnittet Pensionsförpliktelser redovisas kommunens samlade pensionsförpliktelser och pensionsmedel. Av redovisningen framgår att pensionsmedel saknas och att hela åtagandet har återlånats men att kommunen, för att möta de stora utbetalningarna under senare delen av 10-talet och 20-talet, har tecknat en garantiförsäkring i det av kommunen delägda bolaget Kommungaranti Skandinavien Försäkrings AB. Kommunfullmäktige har dock beslutat att avveckla denna lösning när det är möjligt. Prognos för politikernas intjänade pensioner har beställts från KPA och har bokförts som pensionsförpliktelser. Upplysningar har även lämnats i årsredovisningen om särskild avtalspension och visstidspensioner i enlighet med RKR 2.1. Kommunen har inte längre några förtroendevalda med särskilda pensionsavtal. Andra förhållanden som har betydelse för styrning och uppföljning av verksamheten. I avsnittet Uppföljning av kommunfullmäktiges mål ges en beskrivning av kommunens styrmodell. Avsnittet ger en bra analys av hur plan- och uppföljningsdokument hänger ihop och hur målarbetet är utformat Investeringsredovisning Vi bedömer att investeringsredovisningen i allt väsentligt ger en rättvisande bild av årets investeringar. Investeringsbudgeten uppgår till 1 819,5 mnkr, varav 1 017,8 har överförts från tidigare år. Utfallet uppgår endast till 612,2 mnkr vilket innebär att 1 237,3 mnkr återstår. Avvikelsen beror främst på att investeringar i fastigheter har blivit försenade. Vi rekommenderar att pågående och färdigställda projekt ska redovisas var för sig så att budgetavvikelser orsakade av att projekt senarelagts förklaras samt att det för fleråriga investeringar ska framgå vad det total anslaget och utgiften uppgår till för belopp Driftredovisning Vi bedömer att driftredovisningen i allt väsentligt ger en rättvisande bild av hur utfallet förhåller sig till fullmäktiges budget. 5 av 11

8 Nämndernas budgetavvikelse samt förändringen från avvikelsen i prognosen per sista augusti redovisas i tabellen nedan: Driftredovisning per nämnd, mnkr Budget Utfall Prognos Budgetavvikelse Prognosavvikelse Kommunstyrelse 536,7 426,2 438,9 110,5 92,4 Barn- och utbildningsnämnd 2073,5 2075,8 2085,2-2,3 Socialnämnd 1768,5 1982,3 1943,3-213,8-175 Kultur- och fritidsnämnd 345,3 343,6 346,1 1,7-1,3 Stadsbyggnadsnämnd 226,1 218,8 230,9 7,3-4,7 NAVI 142,3 145,1 144,4-2,8-2,1 Miljönämnd 16,8 16,6 15,9 0,2 0,9 Lantmäterinämnd 2,1 0,4 0 1,7 2,1 Överförmyndarnämnd Mitt 9,5 9,8 9,5-0,3 0 Kommunrevision 2,9 2,8 2,9 0,1 0 Valnämnd 0,1 0,1 0,1 0 0 Finansiering 0-6,3-3,3 6,3 3,2 Summa nämnderna 5123,8 5215,2 5213,9-91,4-84,7 Kommunstyrelsen, socialnämnden och stadsbyggnadsnämnden redovisar avvikelser gentemot budget för 2015, övriga nämnder har nått ett resultat i nivå med budget. Inom kommunstyrelsen kan den positiva avvikelsen hänföras till ett överskott på anslaget för löneökningar, omställningskostnader med mera på cirka 61,2 mnkr, kompensation för ökade hyreskostnader +19,7 mnkr, samt att kostnader för kollektivtrafiken har blivit lägre än beräknats, +26,4 mnkr. Inom socialnämnden återfinns den största budgetavvikelsen inom äldreomsorgen, - 128,8 mnkr, men även individ- och familjeomsorgen och omsorg om funktionshindrade redovisar negativa avvikelser, -28,7 mnkr respektive -25,9 mnkr. Stadsbyggnadsnämndens budgetavvikelse beror till största delen på lägre kostnader för vinterväghållning, högre bygglovsintäkter samt kvarvarande medel i två MRPuppdrag Balanskrav Vi instämmer i kommunens bedömning av om balanskravet har uppfyllts. Avstämning av årets resultat enligt balanskravets bestämmelser har skett enligt 4 kapitlet i kommunal redovisningslag God ekonomisk hushållning Med anledning av den låga måluppfyllelsen både vad gäller finansiella mål och verksamhetsmål bedömer vi att kommunen inte har en god ekonomisk hushållning. Kommunen når inte tre av de fem finansiella målen och när det gäller de sju verksamhetsmålen nås samtliga endast delvis. 6 av 11

9 Finansiella mål I årsredovisningen görs en överskådlig avstämning mot kommunens finansiella mål som fastställts i budget 2015: Finansiellt m ål, fastställt av fullm äktige i budget 2015 Resultat ska uppgå till minst 2 % av skatteintäkter och statsbidrag. Nettoinvesterinar ska finansieras med egna medel Det egna kapitalet ska värdesäkras och växa i minst takt med inflationen (KPI) Den kortfristiga betalningsberedskapen ska motsvara minst 80 % av de skulder som förfaller inom ett år. Prognossäkerheten och bugetföljsamheten ska vara god (högst 1 % avvikelse). Utfall 2015 Resultat resultatet uppgår till 33,2 mnkr vilket motsvarar 0,6 % av skatter och statsbidrag. Investeringar den totala investeringsvolymen motsvarar 612,2 vilket innebär att 49 % av investeringarna kan egenfinansieras Kommunens resultat uppgår till 33,2 mnkr vilket innebär att egna kapitalet ökat med 1,3 %. KPI 0,1 %. Den kortfristiga betalningsberedskapen uppgår till 134 %. Verksamhetens nettokostnad avviker mot budget med 2,6 %. Måluppfy llelse, kom m unens bedöm ning Nej målet är inte uppnått. Nej målet är inte uppnått. Ja målet är uppnått. Ja målet är uppnått. Nej målet är inte uppnått Mål för verksamheten Kommunfullmäktige har fastställt ett måldokument för i MRP för med plan för 2017 samt 2018 innehållande ett antal processmål. Dessa mål beskrivs och utvärderas i årsredovisningen. Näringsliv och arbete Sundsvallsborna ska ha jobb och det är nolltolerans mot arbetslöshet. Utbildning till rätt kompetens och bra grundförutsättningar för näringslivet leder dit. Fler jobb är en förutsättning för att skapa en hållbar tillväxt. Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Utbildning Barn- och ungdomar i Sundsvall ska i en sammanhållen skola lägga grunden för ett livslångt lärande och för att blir aktiva medborgare med många möjligheter i livet. Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Samhällsbyggnad Sundsvall ska erbjuda livs- och verksamhetsmiljöer i hela kommunen med möjlighet till bra boenden och goda kommunikationer i ett tryggt och hållbart samhälle. Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Fritid- och kultur Sundsvallsborna ska erbjudas idrotts-, fritids- och kulturutbud i en attraktiv och trygg miljö. Föreningslivet utgör navet i arbetet för en bättre folkhälsa i Sundsvall med fokus på barn och ungdomar. 7 av 11

10 Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Vård och omsorg Sundsvallsborna ska känna sig trygga i att de får det stöd som behövs, när det behövs och utifrån behov. Medborgarna ska ha inflytande över sin egen situation. Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Ledning och ledningsstöd Likvärdig och jämlik service erbjuds samtidigt som organisationen levererar ändamålsenlig och effektiv verksamhet med utgångspunkt i att kommunen finns till för medborgarna. Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Verksamhetsstöd Ändamålsenliga och kostnadseffektiva tjänster och produkter levereras på ett sätt som stödjer uppdraget att erbjuda en god service och verksamhet med utgångspunkt ur medborgarnas behov. Bedömning: Målet har delvis uppnåtts. Vi delar kommunstyrelsens samlade bedömning att samtliga sju processmål för verksamheten delvis har uppnåtts Rättvisande räkenskaper Resultaträkning Vi bedömer att resultaträkningen uppfyller KRL:s krav och i övrigt är upprättad i enlighet med god redovisningssed. Vi bedömer att resultaträkningen ger en i allt väsentligt rättvisande bild av årets resultat. Kommunen har under 2015 gått över till komponentavskrivning och redovisar även försäkringspremien till Kommungaranti AB som ett kapitaltillskott i balansräkningen istället för kostnad. Nedan redovisas resultaträkningens utfall jämfört med föregående år och prognos. 8 av 11

11 Resultaträkning Utfall 2015 Utfall 2014 Budget 2015 Prognos 2015 Verksamhetens intäkter 1 137, , , ,9 Jämförelsestörande intäkter 40,1 40,1 Verksamhetens kostnader , , , ,4 Avskrivningar -263,8-255,8-255,0-243,5 Verksamhetens nettokostnader , , , ,9 Skatteintäkter 4 584, , , ,5 Generella statsbidrag och utjämning 631,0 650,0 650,3 617,9 Summa skatter och statsbidrag 5 215, , , ,4 Finansiella intäkter 144,6 143,5 158,1 124,8 Finansiella kostnader -112,3-134,5-176,1-108,3 Årets resultat 33,2 29,5 103,6 9,0 Skatteintäkter och statsbidrag har ökat med 193,3 mnkr (3,85 %) medan verksamhetens nettokostnader har ökat med 212,9 (4,26 %). Detta innebär att kostnaderna har ökat nästan 20 mnkr mer än intäkterna. Kommunen har kunnat bibehålla och t.o.m. förbättra resultatet något jämfört med 2014 tack vare att de finansiella kostnaderna har minskat i motsvarande omfattning. En analys av händelser, förändrade redovisningsprinciper och opåverkbara poster som haft väsentlig påverkan på skillnaden mellan åren redovisas nedan. Intäkterna har ökat med 105,4 mnkr där bidrag från Migrationsverket står för ca 60 mnkr och riktade bidrag till barn- och utbildningsnämnden uppgår till ca 25 mnkr. o Särskilda statsbidrag avseende flyktingmottagandet om 55,6 mnkr erhölls år 2015 (varav 41,7 mnkr periodiserat till år 2016). Kostnaderna har ökat med totalt 350 mnkr: o o Personalkostnaderna har ökat med totalt 239 mnkr vilket motsvarar 6,7 % och förklaras till stor del av att antalet månadsanställda har ökat. Köp av verksamhet har ökat med 109 mnkr vilket kan hänföras till blanda annat ökade kostnader för ensamkommande flyktingbarn, bidrag till fristående förskolor och skolor, LSS och LASS. Räntekostnader om 112,3 tkr redovisas år Kommunen arbetar med säkring mot ränteförändringar (derivat). En beskrivning av vilken påverkan säkringsinstrumenten har haft på kommunens resultaträkning redovisas/redovisas tydligt bland tilläggsupplysningarna. Vi har noterat följande avvikelser avseende resultaträkningen: - Parkeringsintäkter avseende första kvartalet 2015 motsvarande 1,2 mnkr har felaktigt bokförts på 2014 vilket försämrar resultatet för 2015 med motsvarande belopp. 9 av 11

12 - I bokslutet för 2014 var uppbokningen av skolskjutskostnader 8-9 mnkr för högt uppskattad. Uppbokningen har återförts 2015 vilket innebär en resultatförbättring med motsvarande belopp. - Stickprover visar på att det finns fakturor motsvarande 0,7 mnkr som borde ha redovisats som investering men som istället har belastat resultaträkningen. - Skatteintäkter och generella statsbidrag är totalt 0,9 mnkr högre i kommunens resultaträkning jämfört med SKL:s prognos Balansräkning Vi bedömer att balansräkningen i allt väsentligt ger en rättvisande bild av tillgångar, avsättningar, skulder och eget kapital. Balansräkningen är uppställd enligt KRL och omfattar tillräckliga noter. Bilagor och specifikationer finns i tillräcklig omfattning. Från och med 2014 finns ett specifikt krav på komponentavskrivning av kommunens materiella anläggningstillgångar (RKR 11.4). Kommunen har under året anpassat sin redovisning fullt ut enligt detta krav. Analys av resultateffekten av denna förändring saknas. Avsättningar för pensioner redovisas i enlighet med bestämmelserna i den kommunala redovisningslagen vilket medför att pensionsförmåner intjänade före år 1998 redovisas som en ansvarsförbindelse. Avsättning för återställning av deponi redovisas om 76 mnkr. Inga andra avsättningar redovisas. Kommunen leasar sina bilar. Efter genomgång och bedömning av avtalen har dessa klassificerats som finansiell leasing i enlighet med RKR Detta medför att 56 mnkr har aktiverats som tillgång i balansräkningen och förpliktelse avseende framtida leasingavgifter om 56 mnkr redovisas som skuld. Vår bedömning är att tillgångarna, avsättningarna och skulderna existerar, är fullständigt redovisade, rätt periodiserade och har värderats enligt principerna i KRL Kassaflödesanalys Vi bedömer att kassaflödesanalysen redovisar kommunens finansiering och investeringar. Noter finns i tillräcklig omfattning 10 av 11

13 Kassaflödesanalysen överensstämmer med motsvarande uppgifter i övriga delar av årsredovisningen Sammanställd redovisning Vi bedömer att den sammanställda redovisningen ger en helhetsbild av kommunens ekonomiska ställning och åtaganden. De sammanställda räkenskaperna är i allt väsentligt upprättade i enlighet med lag om kommunal redovisning och RKR:s rekommendation 8.2 De kommunala koncernen har avgränsats till att omfatta alla kommunala koncernföretag där kommunen minst har ett betydande inflytande med undantag för företag som undantagits på grund av dess ringa omfattning. Vi bedömer att kommunkoncernen avgränsats på ett korrekt sätt. I de fall kommunen äger delägda dotter-dotterföretag så konsolideras dessa i sin helhet. Förfarandet är inte i enlighet med RKR:s rekommendation 8.2 som kräver proportionell konsolidering av delägda företag. Vi bedömer dock inte att avvikelsen medför några betydande fel på resultat och balansräkning. Enligt RKR 8.2 bör upplysningar lämnas även om kommunala entreprenader, vilket saknas i kommunens förvaltningsberättelse Tilläggsupplysningar Vi bedömer att årsredovisningens tilläggsupplysningar uppfyller KRL:s krav och i övrigt lämnas i enlighet med god redovisningssed, innebärande att: Tillämpade redovisningsprinciper beskriver varje särskild redovisningsprincip och eventuella förändringar av dessa som årsredovisningens intressenter måste känna till för att rätt förstå årsredovisningens innehåll. Viktiga uppgifter och poster i förvaltningsberättelse, resultat- och balansräkning samt kassaflödesrapport specificeras och preciseras i notupplysningar som krävs i KRL respektive RKR:s rekommendationer samt god redovisningssed PerÅke Brunström Projektledare/Uppdragsledare 11 av 11