BEDÖMNINGSGRUNDER FÖR GRM-EXAMEN ÅR 2010

Transkript

1 REVISIONSNÄMNDEN BEDÖMNINGSGRUNDER FÖR GRM-EXAMEN ÅR 2010 Bedömningsgrunden är inget modellsvar. I bedömningsgrunderna har de omständigheter beskrivits som utgör grunden för poänggivningen. Samtliga aspekter eller svar på uppgifterna har inte beskrivits fullständigt i bedömningsgrunderna. Vid bedömningen av svaren har man kunnat få extra poäng för tillräckliga motiveringar och väsentliga observationer trots att dessa inte har omnämnts i bedömningsgrunderna. De tolkningar av lagstiftningen och god revisionssed som har presenterats i bedömningsgrunderna anknyter enbart till bedömningen av respektive uppgift i denna examen. Tolkningarna av bedömningsgrunderna kan inte presenteras såsom revisionsnämndens (TILA) ställningstaganden i övriga sammanhang.

2 2 (30) GRM-EXAMEN 2010 DEL 1 GOD REVISIONSSED OCH GOD BOKFÖRINGSSED Uppgift 1 (10,0 poäng) Poäng Fråga 1.1: Redogör för hur du skulle komplettera planen för den analytiska granskningen (bilaga 1 i uppgiften). Redogör för vilka analytiska åtgärder som ska vidtas utgående från materialet för den analytiska granskningen i bilaga 2 till uppgiften och utgående från bilaga 3 till uppgiften för att dessa ska vara förenliga med god revisionssed. 1,0 Komplettering av planen: I den utförda analytiska granskningen har bolagets egen budget tagits som väntevärde. Av bilagematerialet framgår dock att budgeten inte är tillräckligt tillförlitlig som grund för väntevärdet. Av planen framgår därmed inte uppgifter om huruvida revisorn vid planeringen och utförandet av den analytiska granskningen av materialet har gjort en bedömning av tillförlitligheten i de uppgifter som utgör grunden för väntevärdet, testat informationssystemen i anknytning till framställning av uppgifterna eller övriga kontroller. I planen saknas en uppskattning av om de kontroller som anknyter till budgeteringsprocessen är effektiva för säkring av att uppgifterna är kompletta, korrekta och godtagbara. Revisorn ska också fastställa den skillnad mellan bokförda och förväntade värden som kan godkännas utan ytterligare granskningar. (ISA 520, punkterna 5 och A12d) 1,0 Komplettering av planen: Vid fastställandet av väsentligheten har resultatet före skatt använts. Eftersom resultatet före skatt är negativt ska man vid planeringen av revisionen bedöma alternativa metoder för fastställande av väsentlighet. Väsentlighet har definierats för bokslutet som helhet. Bolaget har konstaterats ha flera olika typer av affärstransaktionsslag (bl.a. den nyligen förvärvade affärsenheten). För dessa kan man rimligen förvänta sig att mindre fel än de som har fastställts som väsentliga för bokslutet som helhet påverkar de ekonomiska beslut som användarna fattar utgående från bokslutet. I sådana situationer ska revisorn fastställa den tillämpade väsentlighetsnivån separat från den väsentlighet som har fastställts för helheten. (ISA 320, punkterna 10 och A10) 2,0 Analytiska åtgärder: Den information som har inhämtats i samband med undersökningen av analysresultaten är för begränsad. Av det material som finns i bilagorna till uppgiften framgår att det vid analysen klart har framkommit avvikelser från de förväntade värdena. Förutom intervjun med verkställande direktören ska revisorn även analysera och bedöma tillförlitligheten i de uppgifter som han har gett samt inhämta annan revisionsevidens lämplig för ändamålet. Den analytiska granskningen av materialet ska kompletteras till exempel: genom inhämtning av oberoende information från utomstående källor, genom en noggrannare analys av bidragsprocenterna till exempel enligt affärsområden och geografiskt genom att räkna ut samt utgående från diskussionerna och det tillgängliga materialet skapa väntevärden för de bokförda mängderna (till exempel förändringen i

3 3 (30) antalet anställda i förhållande till lönekostnaderna, förändringarna i omsättning o.d.). genom att intervjua de övriga anställda vid bolaget 4,0 Fråga 1.1 sammanlagt Poäng Fråga 1.2 Bedöm utgående från den information som har getts i uppgiften de mest betydande riskerna för väsentligt fel som ska beaktas vid revisionen i tabellform enligt följande. Beskrivning av risken för väsentligt fel Bokslutsposter och ställningstaganden till bokslutet som påverkas av risken för väsentligt fel Motivering till varför det är fråga om en risk för väsentligt fel 0,75 Risk för att ledningen förbigår kontrollerna. (0,3 poäng) Samtliga bokslutsposter och ställningstaganden till bokslutet (0,15 poäng) Enligt ISA 240.A32 är risken för att ledningen förbigår kontrollerna alltid en risk för väsentligt fel. (0,3 poäng) 0,75 Goodwill har bokförts på köpet av Shine-hårverksamheten utgående från positiva resultatförväntningar. (0,3 poäng) - Goodwill - Värdering (0,15 poäng) På den köpta Shine-hårverksamheten har cirka 1,5 miljoner euro bokförts som goodwill, trots att affärsverksamheten enligt verkställande direktörens kommentarer inte har gått såsom budgeterat under slutet av räkenskapsperioden, men rörelseresultatet är ca 5,1 miljoner euro förlust. Det finns en väsentlig risk för värdeminskning i goodwill. (0,3 poäng)

4 4 (30) 0,75 Vid tidpunkten för bokslutet har den återstående köpeskillingen för den köpta Shine-hårverksamheten bokförts som passiv resultatreglering (0,3 poäng) - Passiva resultatregleringar - Värdering (0,15 poäng) Den köpta Shine-hårverksamheten går med förlust, vilket betyder att den återstående köpeskilling som har bokförts under passiva resultatregleringar ska granskas kritiskt och jämföras bl.a. med de villkor som har ställts i köpebrevet. (0,3 poäng) 0,75 Bolaget har lyft 4 miljoner euro i nytt lån och banken har ställt som kovenantvillkor att soliditeten ska vara högre än 2,0 %. (0,3 poäng) - Risk som påverkar bokslutet som helhet (0,15 poäng) Bolagets soliditet ligger i strid med de lånevillkor som banken har ställt under 2 % (ca 1,85 %). Om man inte lyckas komma överens om någonting annat med långivaren förfaller lånet till betalning, vilket kan ha skadliga följder för kontinuiteten i bolagets verksamhet. (0,3 poäng) 0,75 I bilaga 2 till uppgiften kan man se att det enligt utfallet finns ca 1,1 miljoner euro kvar av eget kapital. Frågan om det finns tillräckligt med eget kapital ska beaktas bl.a. på grund av den risk för väsentligt fel som har observerats i värderingen av goodwill. (0,3 poäng) - Eget kapital - Existens - Fullständighet - Värdering och allokering (0,15 poäng) En eventuell nerskrivning av goodwill samt övriga rättelser som eventuellt behövs och som påverkar resultatet kan orsaka att bolagets eget kapital blir negativt i slutet av den granskade räkenskapsperioden (0,3 poäng)

5 5 (30) 0,75 Grannfastigheterna har presenterat ett ersättningskrav på 0,65 miljoner euro och ärendet lär dessutom behandlas i tingsrätten mot slutet av år (0,3 poäng) - Avsättningar - Fullständighet/rättigheter och skyldigheter (0,15 poäng) Enligt den uppgift som har presenterats i verksamhetsberättelsen lär ersättningsfrågan behandlas i tingsrätten mot slutet av år Den rådande situationen i ersättningsfrågan måste gås igenom med bolagets ledning och till denna del måste man försäkra sig om att den avsättning som har bokförts är tillräcklig i förhållande till de ersättningskrav som har presenterats. (0,3 poäng) 0,75 I samband med köpet av Shine-hårverksamheten har bolaget tagit över ett oskyddat valutalån på cirka 4 miljoner turkiska lire (cirka 2,0 miljoner euro). (0,3 poäng) - Lång- och kortfristiga lån - Värdering (0,15 poäng) Det lån i valuta som bolaget har övertagit är oskyddat, vilket betyder att det kan finnas en betydande valutarisk förknippad med lånet. (0,3 poäng) 0,75 Den princip om kontinuitet i företagsverksamheten (going concern principen) som tillämpas på bokslut inkluderar ett antagande om att verksamheten på längre sikt är lönsam. (0,3 poäng) 6,0 Fråga 1.2 sammanlagt - Risk som påverkar bokslutet som helhet (0,15 poäng) Till följd av de väsentliga fel som har observerats och den kraftigt förlustbringande affärsverksamheten bör kontinuiteten i bolagets verksamhet ifrågasättas. (0,3 poäng) 10,0 UPPGIFT 1 SAMMANLAGT Om extra poäng gavs i svaren på frågan kunde examinanden med dessa extra poäng dock inte överskrida det maximala antalet poäng.

6 6 (30) Uppgift 2 (10,0 poäng) Poäng Fråga 1: Redogör för hur man på bolagsrättsliga grunder ska bedöma om de aktieemissionsplaner som Investointitehdas Ab:s styrelse har är lagenliga. 1,0 Vid aktieemission ska bestämmelserna i kapitel 9 i aktiebolagslagen följas. 1,0 Bolagsstämman eller styrelsen får inte fatta beslut som är ägnad att ge en aktieägare eller någon annan en otillbörlig fördel till nackdel för bolaget eller någon annan aktieägare. (ABL 1:7). Följande faktorer indikerar att likställigheten har kränkts (se HFD 1991:46): 1,0 1,0 1,0 - På grund av att samarbetsavtalet har upphört kan I&I inte längre utnyttja de förvaltnings- och marknadsföringstjänster som Investointitehdas Oy producerar, vilket betyder att de medel som insamlas genom aktieemissionen inte kommer att gagna I&I utan de övriga ägarbolagen. - Den 35 % ägarandel som I&I har i Investointitehdas Oy före aktieemissionen är tillräcklig för att kunna utnyttja vissa skyddsmetoder som finns för minoriteten. I den planerade aktieemissionen skulle I&I vara tvunget att teckna aktier för euro för att kunna bevara sin relativa ägarandel och därmed de rättigheter som grundar sig på denna oförändrade. - Genom aktieemissionen samlar man in en i förhållande till exempelvis Investointitehdas Oy:s omsättning på euro stor finansiering på euro, trots att bolagets ekonomi är i utmärkt skick. 5,0 Fråga 1 sammanlagt Poäng Fråga 2: Redogör för hur man på bolagsrättsliga grunder ska bedöma om det beslut om avsättning av en styrelsemedlem och val av en ny styrelsemedlem som gjordes på Investointitehdas Ab:s extraordinarie bolagsstämma i juni 2009 är lagenligt. 1,0 Enligt aktiebolagslagen (se ABL 6:9) och bolagsordningen för Investointitehdas Oy är det bolagsstämman som väljer styrelseledamöterna. 1,0 En styrelseledamot kan före mandattidens utgång entledigas av den som valt styrelseledamoten till uppdraget. (ABL 6:13.1). 1,0 Om en styrelseledamots uppdrag upphör under mandattiden träder i stället för styrelseledamoten en ersättare enligt vad som föreskrivs i bolagsordningen eller beslutades då

7 7 (30) ersättaren valdes. Om någon ersättare inte finns, skall styrelsens övriga ledamöter se till att en ny ledamot väljs för den återstående mandattiden. Om valet dock ankommer på bolagsstämman och styrelsen jämte ersättare är beslutför, kan valet ske vid följande bolagsstämma. (ABL 6:14). 1,0 Entledigande av en styrelseledamot och valet av ny ledamot sker på bolagsstämman i enlighet med ABL 5:26. 1,0 Delägarbolagen i Investointitehdas Oy har ingått ett inbördes avtal enligt vilket varje delägarbolag har rätt att utnämna en ledamot till bolagets styrelse. Trots att detta delägaravtal existerar kan bolagsstämman fatta beslut om valet av styrelseledamöter (se t.ex. Airaksinen Manne Pulkkinen Pekka Rasinaho Vesa (2007): Osakeyhtiölaki I, s ). 5,0 Fråga 2 sammanlagt 10,0 SAMMANLAGT

8 8 (30) Uppgift 3 (10,0 poäng) Poäng Uppgift 3. a) Fråga: Auto Abp planerar att överföra en del av sin produktion till bolaget som köps, Laakeri Ab. Auto Abp har för avsikt att i samband med förvärvet även överföra maskiner till balansräkningen för Laakeri Ab och utbilda de anställda vid Laakeri Ab i användningen av dessa nya maskiner. Hur ska Auto Abp hantera överförings- och utbildningskostnaderna i koncernbokslutet? 0,30 Då bolaget flyttar maskiner till en annan plats inom koncernen uppstår kostnader. Enligt punkt 20 c) i IAS 16 kan flyttkostnaderna dock inte beaktas som en del av anskaffningsutgiften och de ska behandlas som rörelsekostnader. 0,30 Då maskinerna har flyttats utbildar bolaget de anställda i användningen av dessa maskiner. Enligt 69 b) punkten i IAS 38 kan utbildningskostnader inte aktiveras, men de ska bokföras direkt som kostnad. 0,30 I anskaffningsutgiften för en ny maskin eller apparat till det separata bolaget aktiveras enligt huvudregeln kostnaderna för anskaffning och tillverkning oberoende av hur kostnaderna tillämpas i koncernredovisningen. De latenta skatterna ska beaktas då/om kostnaderna kan aktiveras som en del av anskaffningsutgiften i det lokala bolaget. (IAS 12.15) 0,25 0,20 Bokföringar av flytt- och utbildningskostnader: per övriga rörelsekostnader an kassa per latenta skatter (balansräkningen) an latenta skatter (resultaträkningen) Poäng Uppgift 3b) Auto Abp har som avsikt är att det i punkt a) nämnda förvärvet av Laakeri Ab förverkligas med en aktieemission och ett nylyft lån. Enligt ekonomidirektören kommer transaktionskostnaderna för förvärvet som helhet att sammanlagt uppgå till cirka 2,5 miljoner euro. Kostnaderna för aktieemissionen utgör 10 % av transaktionskostnaderna och kostnaderna för att lyfta det nya lånet uppgår till 20 % av transaktionskostnaderna. Resten av transaktionskostnaderna för förvärvet är olika due diligence-kostnader, avtalskostnader för juristerna etc. Enligt ekonomidirektören Antti Raavas kommer Auto Abp att aktivera alla transaktionskostnader som en del av anskaffningsutgiften för aktierna och som en del av anskaffningspriset i IFRS-koncernbokslutet. Hur ska transaktionskostnaderna behandlas i IFRS-bokslutet? 0,30 Kostnaderna för höjningen av aktiekapitalet 2500 euro med avdrag för skatter ska bokföras direkt mot eget kapital (IFRS 3.53 och IAS 32.35). 0,30 Kostnaderna för det lyfta lånet euro bokförs som en minskning av det värde till vilket lånet upptas i bokföringen (IFRS 3.53 och IAS 39.43) med beaktande av den latenta skatten. 0,25 De övriga kostnaderna på euro bokförs direkt som kostnad i resultaträkningen.

9 9 (30) Ingen latent skatt uppstår vid bokföringen eftersom det gäller en bestående differens. 0,20 0,20 0,20 0,20 0,20 Bokföring av transaktionskostnaderna: per eget kapital an kassa per skatter att betala (balansräkningen) an eget kapital per finansieringsskulder an kassa per latenta skatter (balansräkningen) an finansieringsskulder per övriga rörelsekostnader an kassa Poäng Uppgift 3 c) Laakeri Ab finansierar dessutom bilaffärer som kunderna ingår. Cirka 1/3 av affärerna ingås på avtalsvillkor som anger att bolaget är tvunget att köpa tillbaka bilarna vid avtalsperiodens utgång om fem år. Köpeskillingen är % av bilens ursprungliga köpeskilling beroende på antalet körda kilometer under avtalsperioden. Den som köper bilen har om fem år även rätt att lösa in bilen till motsvarande värde eller ingå ett nytt finansieringsavtal. Hur ska dylika avtal behandlas i IFRS-bokslutet? 0,27 För att försäljningen ska kunna bokföras som genomförd ska de väsentliga riskerna och fördelarna med affärstransaktionen ha övergått till den andra parten. Väsentliga risker och fördelar har definierats i IAS punkten och utgående från uppgiften kan man konstatera att samtliga de faktorer som finns i den aktuella punkten i standarden blir kvar hos bilöverlåtaren som risker. 0,25 Arrangemanget kan inte behandlas som försäljning eftersom de väsentliga riskerna och fördelarna som har beskrivits här ovanför inte har övergått till motparten. 0,27 Affärstransaktionen ska hanteras som ett hyresavtal enligt standarden IAS 17, inte som försäljning. 0,27 Affärstransaktionen är av hyresavtalskaraktär. Den hyra som ska bokföras är skillnaden mellan erhållet vederlag och återköpspriset, eftersom detta återspeglar den tidsbundna hyresintäkt för uthyrningsperioden som bolaget har fått. Intäkterna bokförs som skillnaden mellan försäljningspriset och återköpsskulden periodiserat över fem år. 0,27 För att bolagets balansposition och affärstransaktionens verkliga karaktär ska presenteras korrekt i bokslutet ska bilen fortsättningsvis upptas i uthyrarens balansräkning. Bilen avskrivs under en period på fem år till återköpspriset. 0,27 Eftersom affärstransaktionen bokförs som överlåten i det separata bolaget och denna intäktsregistrering upplöses i koncernbokslutet och intäkterna bokförs baserat på tid uppstår för detta en s.k. temporär differens i beskattningen. På de temporära differenserna ska de latenta skatterna beaktas. Bokföringen av omsättningen görs:

10 10 (30) 0,20 0,20 0,20 0,20 per kassa an erhållna förskott per erhållna förskott an hyresintäkter per avskrivningar an maskiner och inventarier per latenta skatter (resultaträkningen) an latenta skatter (balansräkningen) Poäng Uppgift 3 d) I Laakeri Ab räknas värdet på omsättningstillgångarna ut i enlighet med FAS, det vill säga att anskaffningspriset eller ett lägre försäljningspris eller återanskaffningspris än detta upptas som värde på omsättningstillgångarna. Hur ska omsättningstillgångarna värderas i samband med företagsförvärvet? Är det möjligt att tillämpa den nämnda värderingsprincipen i senare bokslut? 0,30 Vid anskaffningstidpunkten värderas omsättningstillgångarna till verkligt värde (IFRS 3.11). Med verkligt värde avses försäljningspriset med avdrag för försäljningskostnaderna. Därtill kan även ett s.k. skäligt bidrag beaktas. Allokeringen av verkligt värde påverkar värdet på omsättningstillgångarna enligt FAS och har en sänkande effekt på det bidrag som senare presenteras i resultaträkningen. 0,30 En latent skatteskuld räknas ut på skillnaden mellan verkligt värde och värdet i det separata bolaget (IAS 12.15) 0,30 I de senare IFRS-boksluten kan man inte direkt tillämpa den redovisningsprincip som bolaget tillämpar eftersom värdeminskningen inte bokförs på omsättningstillgångarnas värde i ett IFRS-bokslut om slutproduktens värde överskrider tillverkningskostnaderna (IAS 2.32). 0,30 0,30 Bokföring av omsättningstillgångarna: per omsättningstillgångar an dotterbolagsaktier (allokering av anskaffningsutgiften) per goodwill an latent skatteskuld (allokering av anskaffningstidpunkten) Poäng Uppgift 3 e) Avsikten är att betala en del av köpeskillingen för Laakeri Ab till säljarna i ett senare skede. Försäljarna är anställda vid Laakeri Ab. Bolaget överväger betalning av köpeskillingen i aktier eller pengar. Vilka faktorer bör beaktas vid betalning av den återstående köpeskillingen?

11 11 (30) 0,40 I den extra köpeskillingen ska man beakta att en del av köpeskillingen kan vara en post som inte ska inkluderas som en del av köpeskillingen. I så fall är det fråga om en transaktion utanför anskaffningsutgiften, som ska hanteras till exempel såsom lön (IFRS 3.51) 0,40 Den extra köpeskillingen ska alltid bedömas och bokföras i samband med den ursprungliga anskaffningen (IFRS 3.39). Tidigare bokfördes den extra köpeskillingen endast om den var sannolik. Numera ska den extra köpeskillingen alltid bedömas. Om 12 månader har förflutit är det inte längre möjligt att göra justeringar av köpeskillingen så att goodwill ökar annat än genom s.k. korrigering av fel. 0,35 Den extra köpeskilling som betalas i pengar ska vid varje rapporteringsögonblick omvärderas och värdeförändringarna bokförs via resultatet (IFRS 3.58). Metoden skiljer sig från sådan extra köpeskilling som betalas i aktier. 0,35 Om det belopp som betalas som eget kapital uppfyller definitionen på eget kapital (fast antal aktier till fast pris) omvärderas det inte (IFRS 3.58). Då ingen omvärdering görs sker inga bokföringar med resultatpåverkan på det belopp som ska betalas för aktierna på samma sätt som då den extra köpeskillingen hanteras såsom finansieringsskuld. 0,35 Om det belopp som ska betalas i aktier inte betalas överförs det till vinstmedlen för tidigare räkenskapsperioder. 0,35 0,35 0,35 Bokföringar av den extra köpeskillingen: om en del av köpeskillingen är någonting annat (t.ex. betalning för arbetsprestation) än betalning för överföring av bestämmanderätten ska normala bokföringar enligt prestationsprincipen göras (t.ex. per löner an löneskuld). Denna post ska inte tolkas som skuld. Extra köpeskilling som betalas i pengar: per anskaffningsutgift (goodwill) an skuld för extra köpeskilling Extra köpeskilling som betalas i aktier: per anskaffningsutgift (goodwill) an aktieemission 10,0 UPPGIFT 3 SAMMANLAGT

12 12 (30) GRM-EXAMEN 2010 DEL 2 REVISIONSBERÄTTELSE OCH REVISORNS ÖVRIGA RAPPORTERING (10,0 poäng) Uppgift 1 (7,0 poäng) Punkt Fråga som granskats Granskningsobservation, motiverad bedömning och rättelseförfarande Effekt på rapporteringen (Berätta vad, var och hur rapporteringen görs, om felet eller bristen inte rättas till) Poäng Punkt 1 Verksamhetsberättelsen Granskningsobservation och motiverad bedömning I verksamhetsberättelsen finns inga uppgifter om hur omfattande forsknings- och utvecklingsarbetet har varit, endast en kortfattad beskrivning av innehållet. Enligt BFN:s allmänna anvisning om upprättande av verksamhetsberättelse ( punkt 2.6) ska i verksamhetsberättelsen ges uppgifter om: de totala utgifterna för forsknings- och utvecklingsverksamheten och utgifternas relativa andel av affärsverksamhetens totala utgifter. För att beskriva i vilken riktning utvecklingen går skall man parallellt med den avslutade räkenskapsperioden även lämna uppgifter om de två föregående räkenskapsperioderna. Likaså är det skäl att anmäla eventuella ändringar, om de är väsentliga. Revisionsberättelsen tilläggsuppgift I verksamhetsberättelsen finns inga uppgifter om utvecklingskostnadernas belopp eller närmare innehåll. Skriftlig rapportering till styrelsen Verksamhetsberättelsen ska innehålla uppgifter om innehållet i utvecklingsprojekten samt kostnadsbeloppet och det aktiverade beloppet för den avslutade räkenskapsperioden. 0,25 I verksamhetsberättelsen skall man också enligt rekommendationerna beskriva de viktigaste forsknings- och utvecklingsprojekten samt vilken betydelse dessa har för den bokföringsskyldiges verksamhet och förväntningarna på den kommande utvecklingen. Uppgifterna om personalen ska överföras från noterna till verksamhetsberättelsen.

13 13 (30) Uppgifterna om de anställda bör överföras från noterna till verksamhetsberättelsen eftersom enligt BFN:s allmänna anvisning om verksamhetsberättelsen (punkt 2.11) Bokföringsnämnden anser att den bokföringsskyldige såsom obligatoriska uppgifter i verksamhetsberättelsen skall presentera följande nyckeltal om personalen för den avslutade räkenskapsperioden och de senaste två räkenskapsperioderna: (i) Genomsnittligt antal anställda under räkenskapsperioden samt (ii) De totala lönerna och arvodena under räkenskapsperioden. Om examinanden kom ihåg att nämna att de fel som har konstaterats i bokslutet påverkar nyckeltalen i verksamhetsberättelsen gavs tilläggspoäng (0,05 p). Inga poäng gavs för omnämnande av brister som inte ingick i uppgiftsbeskrivningen, t.ex. väsentliga frågor efter räkenskapsperiodens utgång eller en förteckning över olika risker. Poäng gavs inte heller för olika typer av sådan information som enligt BFN:s allmänna anvisning om upprättande av verksamhetsberättelse ( ) rekommenderas eller i allmänhet omnämns. Rättelseförfarande I verksamhetsberättelsen ska man berätta att utvecklingsutgifterna inkluderar kostnaderna för utveckling av en egen produkt samt kostnaderna för utredning av systemet för verksamhetsstyrning i den utsträckning som de tjänar den kommande anskaffningen. De totala utvecklingskostnaderna och den andel av kostnaderna som har aktiverats anges också. Uppgifterna om de anställda överförs från noterna till verksamhetsberättelsen.

14 14 (30) Punkt 2 Kostnader för konsultarbetet Granskningsobservation och motiverad bedömning Kostnaderna euro för konsultutredningen i anknytning till anskaffningen av systemet för verksamhetsstyrning har aktiverats som utvecklingskostnader och inga avskrivningar har gjorts på dem. Konsultarbetet är främst en kartläggning av olika alternativ av forskningsnatur. Enligt 5 kapitlet 8 i bokföringslagen får forskningskostnader inte längre aktiveras. Den aktiverade andelen kan maximalt vara 1/5 av kostnaderna, det vill säga euro, eftersom konsultarbetet endast till denna del kan tillföra den egentliga anskaffningen av systemet något tilläggsvärde. För tilläggsvärdets del kan kostnaderna även anses vara utvecklingsverksamhet. Aktivering av kostnader förutsätter alltid inkomstförväntningar och för konsultarbetets del är inkomstförväntningarna främst de inbesparingar som fås i samband med anskaffningen då systemet har konstaterats vara det mest lämpade för bolagets behov. Alternativt kan konsultarbetet helt anses vara forskning och bokföras som kostnad. Detta alternativ stöds av att det inte finns någon noggrannare specifikation av konsultarbetets innehåll på konsultfakturan. Enligt BFN:s allmänna anvisning ska avskrivningar på dylika aktiveringar inledas genast den räkenskapsperiod då utgifterna har uppstått. Endast i undantagsfall kan inledandet av avskrivningarna skjutas upp till den räkenskapsperiod då de förväntas börja generera inkomster. I detta fall har inga särskilda skäl angetts varför avskrivningarna inte bör inledas genast. Rättelseförfarande Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande Bland utvecklingskostnaderna har kostnader av forskningsnatur för euro aktiverats. Dessa bör bokföras som kostnad. Inga avskrivningar har gjorts på de aktiverade kostnaderna. Skriftlig rapportering till styrelsen Enligt de erhållna uppgifterna bekantade sig konsulten med bolagets verksamhetsprocesser och kartlade hur fem olika system lämpar sig för bolagets behov. Eftersom konsultens arbete i praktiken var utredningar av forskningsnatur kommer arbetet endast att utnyttjas för det valda systemets del i fortsättningen. Därför kan endast 20 % av kostnaderna för konsultarbetet aktiveras. Avskrivningarna på de aktiverade kostnaderna ska dessutom inledas genast och endast i undantagsfall kan man vänta tills projektet är klart. 0,25 Av kostnaderna för konsultarbetet bokförs euro som kostnad under övriga rörelsekostnader och på den aktiverade andelen görs lineära avskrivningar över 5 år, det vill säga euro/år.

15 15 (30) Punkt 3 Investeringsbidrag Granskningsobservation och motiverad bedömning Hela det erhållna investeringsbidraget på euro har intäktsförts som övriga rörelseintäkter. Enligt etablerad bokföringspraxis ska de bidrag som har erhållits för en investering bokföras som en minskning av motsvarande anskaffningsutgift. Detta tillvägagångssätt ska följas även om investeringen blev klar redan föregående räkenskapsperiod och bidraget inte tidigare har periodiserats. Enligt BFN:s allmänna anvisning om avskrivningar enligt plan ( ) är det även förenligt med god bokföringssed att med stöd i standarden IAS 20 bokföra en erhållen investeringsbidrag som passiv resultatreglering i balansräkningen och bokföra den systematiskt som intäkt under tillgångens verkningstid. Därmed sker intäktsföringen av investeringsbidraget samtidigt med avskrivningarna och den intäktsförda andelen av investeringsbidraget upptas som övriga rörelseintäkter i resultaträkningen. Rättelseförfarande Det erhållna bidraget bokförs som minskning av investeringen och dess effekt på räkenskapsperiodens avskrivning beaktas. I samband med avskrivningens effekt bör man observera att bolaget inte har gjort den planenliga avskrivningen på 8 år i sin helhet, men har beaktat effekterna av kapacitetsutnyttjandet och den gjorda avskrivningen är 60 % av det planerade. Som alternativ bokförs det erhållna bidraget enligt standarden IAS 20 som passiv resultatreglering och den andel som motsvarar avskrivningarna intäktsförs som en övrig rörelseintäkt. Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande Bolaget har intäktsfört ett investeringsbidrag på euro som det fått utgående från investeringar gjorda under föregående räkenskapsperiod som övriga rörelseintäkter. Detta borde ha bokförts som minskning av motsvarande anskaffningsutgift. I så fall skulle bidraget ha intäktsförts indirekt som en minskning av avskrivningarna. Skriftlig rapportering till styrelsen Bolaget har intäktsfört ett investeringsbidrag på euro som det har fått utgående från investeringar gjorda under föregående räkenskapsperiod som övriga rörelseintäkter i resultaträkningen. Enligt etablerad bokföringspraxis ska bidrag som har erhållits för investeringar bokföras som minskning av motsvarande anskaffningsutgift. Detta är fallet trots att investeringen blev klar redan under föregående räkenskapsperiod och bidraget inte hade periodiserats som fordran. 0,25 I BFN:s allmänna anvisning om

16 16 (30) Punkt 4 Produktutvecklingskostnader Granskningsobservation och motiverad bedömning Bolaget har aktiverat produktutvecklingskostnader för utveckling av en ny produkt och dess prototyp. De aktiverade kostnaderna grundar sig på förverkligade kostnader och det aktiverade beloppet är mindre än de enligt beräkningarna förväntade intäkterna. De aktiverade kostnaderna inkluderar dock även euro i kostnader som har uppstått under föregående räkenskapsperiod. I regeringens detaljmotiveringar till BokfL 5 kapitel 8 konstateras följande: Aktiveringen skall inledas från den räkenskapsperiods utgifter då tillämpningen av bestämmelsen inleds. Utgifter som har bokförts som kostnad för tidigare räkenskapsperioder skulle inte få aktiveras. Det kan inte heller gälla en korrigering av kostnaderna för fö- avskrivningar enligt plan ( ) konstaterar nämnden det även vara förenligt med god bokföringssed att med stöd i standarden IAS 20 bokföra det erhållna investeringsbidraget som passiv resultatreglering i balansräkningen och bokföra det som intäkt systematiskt under tillgångens verkningstid. Detta betyder att intäktsföringen sker i takt med avskrivningarna och intäkten upptas under övriga rörelseintäkter. Bokföringen av investeringsbidraget bör korrigeras på någondera av de sätt som har nämnts här ovanför. Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande Bolaget har aktiverat produktutvecklingskostnader för föregående år för euro. Dessa får inte aktiveras. Sådana avskrivningar som krävs enligt BFN:s allmänna anvisning har inte heller gjorts på de aktiverade utvecklingsutgifterna. Skriftlig rapportering till styrelsen Bolaget har aktiverat produktut- 0,50

17 17 (30) regående räkenskapsperiod eftersom man enligt uppgiften då inte ännu kunde fastställa inkomstförväntningarna. Utvecklingsarbetet inleddes dessutom med kläckning av idéer till olika alternativ, vilket kan jämställas med sådant sökande efter, utvärdering och val av föremål för utvecklingsverksamhet som avses i arbets- och näringsministeriets förordning om aktivering av utvecklingsutgifter /1066. Kostnaderna för detta är forskningsutgifter och får därmed inte aktiveras. Inga avskrivningar hade överhuvudtaget gjorts på utvecklingsutgifterna. Enligt BFN:s allmänna anvisning för avskrivningar enligt plan ( ) ska avskrivningarna inledas genast under den räkenskapsperiod då utgifterna uppstår. Endast i undantagsfall kan inledandet av avskrivningarna skjutas upp till den räkenskapsperiod då man väntar sig att de börjar generera inkomster. I detta fall har inga särskilda orsaker angetts varför avskrivningarna inte bör inledas genast. I noterna finns inte de uppgifter om oavskrivna utvecklingsutgifter upptagna som krävs enligt BokfF 2:4. vecklingskostnader för utveckling av en ny produkt och dess prototyp. Av kostnaderna har euro uppstått redan under föregående räkenskapsperiod och till denna del är det inte möjligt att aktivera kostnaderna. Bolaget har inte heller gjort några avskrivningar på de aktiverade kostnaderna. Påbörjandet av avskrivningar kan dock endast i undantagsfall uppskjutas till den räkenskapsperiod då man förutser att de börjar generera inkomster. Därför ska aktiveringen av kostnaderna annulleras ur de immateriella tillgångar och vinstmedlen för föregående räkenskapsperiod. I övrigt ska en 20 % lineär avskrivning göras på euro. Rättelseförfarande: Utvecklingskostnaderna för tidigare år euro ska bokföras bort från immateriella tillgångar och den motsvarande justeringen som har gjorts i vinstmedlen ska avlägsnas. Dessutom ska en 20 % lineär avskrivning göras för de övriga utvecklingsutgifternas del. De saknade uppgifterna läggs till i noterna. I noterna ska uppgifterna om oavskrivna utvecklingsutgifter lämnas enligt BokfF 2:4. Punkt 5 Omsättningstillgångar Granskningsobservation och motiverad bedömning Till följd av förlusten av en kund innehåller omsättningstillgångarna euro sådana halvfabrikat som man inte kan sälja till andra eller så kostar omarbetningen av dessa för att lämpa sig för övriga kunder cirka 50 % av investeringspriset. Därför ska på omsättningstillgångarna till denna del göras ett Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande I bolagets omsättningstillgångar ingår inkuranta poster för euro. 0,25

18 18 (30) euro stort inkuransavdrag. Omsättningstillgångarna ska värderas till sitt anskaffningspris, återanskaffningspris eller försäljningspris beroende på vilket av dessa som är lägst. I detta fall har anskaffningspriset varit euro och återanskaffningspriset kan inte vara avsevärt mycket lägre. Från det pris som fås för försäljningen avdras dock den arbetskostnad med vilken halvfabrikaten omarbetas så att de går att sälja till övriga kunder. Rättelseförfarande: En inkuransbokning på euro görs i omsättningstillgångarna. Skriftlig rapportering till styrelsen Till följd av förlorade kunder inkluderar omsättningstillgångarna euro sådana halvfabrikat som man inte kan sälja till någon annan eller där omarbetningen så att de lämpar sig för övriga kunder kosta cirka 50 % av inventeringspriset. Därför ska ett inkuransavdrag på euro göras på omsättningstillgångarna. Punkt 6 Lön för uppsägningstid Granskningsobservation och motiverad bedömning Bolaget har i slutet av räkenskapsperioden sagt upp anställda och de har ingen skyldighet att utföra arbete. Eftersom det till denna del inte finns någon motprestation till lönerna för uppsägningstiden ska de bokföras som kostnad i bokslutet antingen som passiv resultatreglering eller som avsättning. I praktiken är lönekostnaden för uppsägningstiden och utbetalningstidpunkten mycket exakt kända, vilket betyder att även en bokföring som passiv resultatreglering skulle vara möjlig. Det är dock möjligt att personen hittar nytt arbete under uppsägningstiden, vilket i så fall kan betyda att löneutbetalningsskyldigheten för den arbetsgivare som har sagt upp personen kan upphöra innan uppsägningstiden tar slut. Eftersom det inte till följd av att bolaget uppvisar förlustresultat har någon skattemässig betydelse om det är fråga om en avsättning eller passiv resultatreglering kan båda alternativen anses vara godtagbara. Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande Det saknas euro i lönekostnader för uppsägningstiden. Skriftlig rapportering till styrelsen I slutet av räkenskapsperioden har bolaget sagt upp anställda och dessa har ingen plikt att utföra arbete. Eftersom det inte anknyter någon motprestation till lönerna för uppsägningstiden ska de bokföras som kostnad i bokslutet antingen som en passiv resultatreglering eller som en avsättning. Den beräknade kostnaden för detta är cirka ,25

19 19 (30) Rättelseförfarande: euro. Eftersom man räknar med att spara in euro årligen genom uppsägningen är månadskostnaden euro. Den genomsnittliga uppsägningstiden fortsätter 4 månader efter räkenskapsperiodens utgång, vilket betyder att man som kostnad och avsättning eller passiv resultatreglering ska bokföra euro. Punkt 7 Delägarnas lönefordran Granskningsobservation och motiverad bedömning Aktieägarna har frivilligt skurit sina löner till följd av den åtstramade ekonomiska situationen. Samtidigt har man dock fattat beslut om att lönerna kommer att betalas då bolagets ekonomiska situation tillåter det. Revisionsberättelsen - tilläggsuppgift I noterna saknas ett löneansvar på euro och villkoren för detta. 0,25 Därmed har det uppstått ett ansvar för dessa lönekostnader, trots att det enligt beslutet inte ännu finns någon skyldighet att betala lönerna (jmf. lämnande av uppgifter om ränteansvar för kapitallån i noterna till dess att betalningsskyldighet uppstår) (BFN:s utlåtande 1995/1317). Löneansvaret och villkoren för detta har inte upptagits i noterna. Rättelseförfarande: Ett omnämnande om löneansvaret på euro med lönebikostnader och villkoren för detta läggs till i noterna. Skriftlig rapportering till styrelsen Eftersom man har kommit överens om att ersätta nedskärningen av aktieägarnas löner i ett senare skede då bolagets ekonomiska situation förbättras ska det ansvar som uppstår för lönernas del och villkoren för detta upptas i noterna så länge ansvaret existerar. Då betalningsskyldigheten enligt villkoren uppstår ska lönen och lönebikostnaderna bokföras som kostnad. Punkt 8 Pågående låneförhandlingar / Going concern Granskningsobservation och motiverad bedömning Det har uppstått obetalda rester på bolagets lån och utgående Revisionsberättelsen - tilläggsuppgift 0,25

20 20 (30) från dessa har banken inom en nära framtid möjlighet att säga upp krediterna. Förhandlingarna pågår fortfarande och man kan säga att situationen skapar osäkerhet om verksamheten kommer att kunna fortsätta. Osäkerheten kan dock inte på basis av de givna uppgifterna anses vara så betydande att den skulle förutsätta ett negativt utlåtande eftersom banken främst har krävt att få prognoser. Trots att situationen finns omnämnd i verksamhetsberättelsen ska revisorn fästa uppmärksamhet vid detta i sin revisionsberättelse. Rättelseförfarande: Kräver inga korrigeringar eftersom frågan har nämnts i verksamhetsberättelsen. Vi vill fästa uppmärksamhet vid de obetalda amorteringar på lånen som har omnämnts i verksamhetsberättelsen och på att de planerade kreditarrangemangen inte är slutförhandlade. Om kreditarrangemangen inte förverkligas såsom planerat kan detta på ett betydande sätt äventyra företagets förmåga att fortsätta med sin verksamhet. Skriftlig rapportering till styrelsen Styrelsen bör sträva efter att förhandla om kreditarrangemangen så fort som möjligt. Om det uppstår en väsentlig mängd rester på krediterna har banken enligt kreditvillkoren möjlighet att säga upp krediterna, vilket kan äventyra kontinuiteten i bolagets verksamhet. Eftersom bolaget har lyckats sköta räntorna på lånen finns det goda förutsättningar för att förhandlingarna ska lyckas då bankens övriga krav uppfylls. Punkt 9 Noter och finansieringsanalys Granskningsobservation och motiverad bedömning I noterna finns inget omnämnande om att kapacitetens bruksgrad har beaktats vid uträkningen av avskrivningarna och att avskrivningarna enligt plan därför är euro mindre än normalt. Det är förenligt med BFN:s allmänna anvisning om avskrivningar enligt plan ( ) att anpassa avskriv- Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande I noterna saknas uppgifterna om tillfällig ändring av avskrivningsplanen, vilket minskar avskriv- 0,25

21 21 (30) ningarna till användningen förutsatt att den ekonomiska brukstiden inte överskrids. Ur noterna saknas: De väsentliga uppsägnings- och inlösningsvillkoren för leasningsavtal som krävs enligt BokfF 2:7, de uppgifter om löner och arvoden till medlemmar i olika organ som krävs enligt BokfF 2:8 samt uppgifterna om pensionsåtaganden och de uppgifter om intressebolag som krävs enligt BokfF 2:9. I finansieringsanalysen hör räntebärande, kortfristiga fordringar och skulder inte till förändringen i driftskapital. Dessa ska utredas och överföras till rätt punkt. Rättelseförfarande En uppgift om observerande av kapacitetens bruksgrad i uträkningen av avskrivningarna läggs till i noterna liksom även dess effekt i euro på avskrivningarnas storlek. Uppgifter om de väsentliga uppsägnings- och inlösningsvillkoren för leasingavtal, löner och arvoden till styrelsen och verkställande direktören samt pensionsåtaganden, intressebolagets namn, hemort, ägarandel, eget kapital och räkenskapsperiodens vinst läggs till i noterna. Finansieringsanalysen korrigeras för de räntebärande fordringarnas och skuldernas del. ningarna med euro samt uppgifterna om intresseföretaget enligt BokfF 2:9. Skriftlig rapportering till styrelsen Uppgifter om ändringar i avskrivningsplanen och effekterna av dessa på avskrivningsbeloppen ska anges i noterna till bokslutet. I noterna ska de väsentliga uppsägnings- och inlösningsvillkoren för leasingavtal, löner till styrelsen och verkställande direktören samt pensionsåtaganden, intressebolagets namn, hemort, eget kapital och räkenskapsperiodens vinst upptas. I finansieringsanalysen ska räntebärande, kortfristiga fordringar och skulder inte inkluderas i förändringen av driftskapitalet. Dessa ska utredas och flyttas till rätt punkt.

22 22 (30) Punkt 10 Omtvistad skadeersättningsfordran Granskningsobservation och motiverad bedömning Bolaget har bokfört en omtvistad skadeersättningsfordran på euro som intäkt och fordran. Försäkringsbolagets jurist har uppskattat sannolikheten för hela fordran till 80 %. En ersättning från det egna försäkringsbolaget är 100 % säker, men skulle endast täcka hälften av skadan, det vill säga euro. Bokföringsnämnden har i sitt utlåtande 1827/2008 uppskattat sannolikheten för en fordran och hur mogen den är att bokföras på följande sätt: Handledning för bedömningen av sannolikheten för en fordran kan hämtas ur tabellen om osäkerhet gällande realisering av en förlust i Eget kapital-arbetsgruppens rapport (HIM: arbetsgrupps- och kommittérapporter. I tabellen finns fyra olika sannolikhetsalternativ för realiseringen (inom parentes riktvärdena i dokumentet med kommentarer) och bokföringsbehandlingen för varje utfall: Sannolikhet för realiseringen 1 På goda grunder säker ( %) Behandling av förfarandet i bokföringen Ingen framtida transaktion, bokförs som kostnad Bokförs som kostnad, om beloppet på ett rimligt sätt kan uppskattas, upptas i annat fall som not 2 Sannolik (50-95 %) 3 Möjlig, ej sannolik (5 50 %) Upptas som not 4 Osannolik (0-5 %) Upptas inte som not Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande Övriga rörelseintäkter inkluderar en osäker, omtvistad skadeersättningsfordran på euro. Skriftlig rapportering till styrelsen För en omtvistad fordran som inte är en kundfordran krävs det enligt BFN:s utlåtande (1827/2008) att fordran på goda grunder är säker (sannolikheten %). Eftersom skadeersättningen enligt den bedömning som juristen på det försäkringsbolag som ni anlitar endast är 80 % säker kan hela fordran inte bokföras som inkomst och i balansräkningen. Den enda säkra ersättningen är de 50 % som er försäkring täcker, dvs euro, vilket betyder att fordran endast till denna del kan bokföras som intäkt och fordran i balansräkningen. 1,00 Trots att den aktuella tabellen behandlar bokföringen av kostnad kan den tillämpas omvänt vid bedömning av om bokföringsförutsättningarna för ordinära fordringar i affärsverksamheten uppfylls. Om sannolikheten för att en prestation kommer att inflyta på en sådan normal fordran som har upptagits i omsättningen överskrider 50 %, ska den upptas som fordran i balansräkningen. Om sannolikheten för att en prestation ska inflyta underskrider 50 % avdras fordran som kreditförlust i

23 23 (30) resultaträkningen (Under Övriga rörelsekostnader ) och upptas inte som fordran i balansräkningen. I noterna görs däremot en utredning om fordran, som beskriver bland annat vilken karaktär fordran har och en uppskattning av dess ekonomiska effekt. Om sannolikheten är högst 5 % behöver ingen redogörelse för fordran göras i noterna. Om möjligheten att det fordringskrav som på ett ovanligt sätt anknyter till affärsverksamheten som avses i ansökan på goda grunder är säker är det förenligt med god bokföringssed att uppta fordran som Omsättning i resultaträkningen och som Kundfordran i balansräkningen. För en ovanlig, det vill säga omtvistad fordran, som inte är en kundfordran, krävs det alltså att fordran på goda grunder är säker (sannolikhet %). Eftersom säkerheten för hela skadeståndsersättningen i detta fall endast är 80 % kan inte hela fordran bokföras som inkomst och i balansräkningen. Av ersättningen är endast hälften ( euro) säker, vilket betyder att fordran endast är motiverad för detta belopp. Rättelseförfarande: Ur övriga rörelseintäkter och fordringar avlägsnas 50 %, det vill säga euro. Punkt 11 Osäkra kundfordringar Granskningsobservation och motiverad bedömning Kundfordringarna inkluderar euro fordringar där sannolikheten för att fordran fås är under 50 %. Dessa fordringar ska enligt det nämnda BFN-utlåtandet (1827/2008) bokföras helt som kreditförlust. Rättelseförfarande: Av kundfordringarna bokförs euro som kreditförlust. Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande De ingår sannolika kreditförluster för euro i kundfordringarna. Skriftlig rapportering till styrelsen 0,25

24 24 (30) I kundfordringarna ingår euro fordringar, där sannolikheten att fordringen fås enligt bolagets egen uppskattning är under 50 %. Dessa fordringar ska enligt BFN:s beslut (1827/2008) bokföras i sin helhet som kreditförluster. Bolaget ska observera det aktuella BFN-beslutet i sina anvisningar om principerna för bokföring av kreditförluster. Punkt 12 Tillräckligt eget kapital Granskningsobservation och motiverad bedömning Då samtliga de nämnda omständigheterna beaktas som rättelseposter i bokslutet har bolagets eget kapital gått förlorat enligt beräkningen här nedanför: Revisionsberättelsen motiveringar till negativt utlåtande och anmärkning Motivering till det negativa utlåtandet 2,00 Eget kapital enligt balansräkningen euro Punkt euro Punkt 3 ( ) euro Punkt euro Punkt euro Punkt euro Punkt euro Punkt euro Justerat eget kapital euro Efter de gjorda korrigeringarna är bolagets eget kapital negativt, vilket betyder att styrelsen enligt ABL 20:23 utan dröjsmål ska anmäla förlusten av aktiekapitalet till handelsregistret. En uträkning av tillgången till tillräckligt eget kapital ska presenteras i verksamhetsberättelsen i de fall då det är nödvändigt. Inga orsaker till varför det i detta fall skulle vara nödvändigt har angetts i uppgiften, det vill säga att man med beräkningen inte kan påvisa att det finns tillräckligt med eget kapital. I utvecklingskostnaderna har euro i kostnader av forskningsnatur aktiverats. Dessa borde ha bokförts som kostnad. Inga avskrivningar (1 000 euro) har gjorts på de kostnader som har aktiverats på vederbörligt sätt. Bolaget har bland övriga rörelseintäkter intäktsfört ett erhållet investeringsbidrag på euro utgående från investeringar under föregående räkenskapsperiod. Detta borde ha bokförts som minskning av motsvarande anskaffningsutgift. Alternativt skulle man ha kunnat aktivera endast den andel som motsvarar gjorda avskrivningar

25 25 (30) Vid granskningen av Metallikumppanit Oy kan den övergripande väsentlighetsgränsen inte grunda sig på resultatet före extraordinära poster och skatter eftersom det är negativt. Om gränsen för väsentlighet har valts som t.ex. 0,5 % av omsättningen, det vill säga euro finns det ett väsentligt fel i bokslutet eftersom samtliga fel totalt uppgår till euro. Felen påverkar dessutom ett flertal bokslutsposter, vilket betyder att de kan anses ha omfattande spridning. Normalt kan bristerna i de uppgifter som ska anges som tilläggsuppgifter i verksamhetsberättelsen och noterna samt hänvisningen till den osäkerhet som de pågående finansieringsförhandlingarna orsakar sammanställas i motiveringarna till det negativa utlåtandet. I den bok ISA-standardien soveltamisohje PK-tilintarkastajille som HTM-Info Oy har publicerat konstaterar man (s.106) att den övergripande gränsen för väsentlighet med stöd i ISA 320 kan grunda sig på nettoresultatet, balansförmögenheten, mängden eget kapital eller bruttoinkomster. Enligt boken skulle gränsen för bruttoinkomsterna kunna vara 1 3 %. Vid användning av 1 % av omsättningen vid uträkningen (se bokens exempel) skulle gränsen vara euro. Om en så hög väsentlighetsgräns har fastställts har man i uppgiften även kunnat stanna vid ett villkorligt utlåtande. Om utlåtandet har motiverats på korrekt sätt har poäng getts det. Förr full poäng i uppgiften krävs det att det totala felbeloppet (effekten på resultatet och eget kapital) samt väsentlighetsgränsen har fastställts och att examinanden har kommit fram till ett negativt eller villkorligt utlåtande genom att jämföra dessa. Ytterligare en förutsättning har varit att examinanden har konstaterat det egna kapitalet vara negativt, att ett behov av anteckning i handelsregistret finns och att frågan har rapporterats till styrelsen euro. Bolaget har genom att korrigera eget kapital aktiverat euro i produktutvecklingskostnader från tidigare räkenskapsperioder. Dessa duger inte för aktivering. Sådana avskrivningar ( euro) som förutsätts enligt BFN:s allmänna anvisning har inte heller gjorts på de aktiverade utvecklingsutgifterna. I omsättningstillgångarna ingår inkuranta poster för euro. I personalkostnaderna saknas lönekostnader för uppsägningstiden för euro. Övriga rörelseintäkter och fordringar inkluderar en omtvistad skadeersättningsfordran på euro och kundfordringarna inkluderar sannolika kreditförluster för euro. De nämnda omständigheterna försämrar den avslutade räkenskapsperiodens resultat med euro och eget kapital med euro. Efter korrigeringarna är bolagets eget kapital euro negativt. Det finns inga uppgifter om beloppet på utvecklingskostnaderna eller kostnadernas noggrannare innehåll. Noterna saknar uppgifter om intressebolaget, ansvaret för aktieägarnas löner euro och villkoren för

26 Rättelseförfarande: Förlusten av eget kapital ska anmälas till handelsregistret. detta ansvar samt uppgifter om en tillfällig ändring av avskrivningsplanen så att den beaktar det låga kapacitetsutnyttjandet. Av denna orsak är avskrivningarna euro mindre än normalt. Vi vill dessutom fästa uppmärksamhet vid de obetalda låneamorteringarna som omnämns i verksamhetsberättelsen och det faktum att de planerade kreditarrangemangen inte har slutförts. Om kreditarrangemangen inte förverkligas såsom planerat kan detta betydligt äventyra företagets förmåga att fortsätta verksamheten. Negativt utlåtande Vårt utlåtande är att bokslutet och verksamhetsberättelsen till följd av de omständigheter som har omnämnts i föregående avsnitt inte enligt den i Finland gällande lagstiftningen och föreskrifterna om upprättande av bokslut och verksamhetsberättelse ger riktiga och tillräckliga uppgifter om bolagets ekonomiska ställning samt resultatet av dess verksamhet. Uppgifterna i verksamhetsberättelsen och bokslutet står inte i konflikt med varandra. 26 (30) 0,50 0,50 0,20