Sambandet mellan redovisning och beskattning

Transkript

1 UPPSALA UNIVERSITET Företagsekonomiska institutionen Kandidatuppsats HT-2009 Sambandet mellan redovisning och beskattning - Hur påverkar en förändring av sambandet svenska företag och Skatteverket? Handledare: Gunilla Myreteg Författare: Emelie Edvall Caroline Ek

2 Förord Vi vill tacka vår handledare Gunilla Myreteg vid Uppsala Universitet för goda råd, konstruktiv kritik samt vägledning. Vi vill även framföra ett stort tack till samtliga respondenter som har ställt upp och delat med sig av sina åsikter och kunskap: Lena Hiort af Ornäs, Jörgen Jonsson, Peter Nilsson samt Lena Pålsson. Uppsala, Emelie Edvall Caroline Ek 1

3 Sammanfattning Sambandet mellan redovisning och beskattning har ett flertal gånger varit under utredning om sambandet ska avskaffas. Senast under 2008 framfördes en utredning om huruvida det materiella och formella sambandet mellan redovisning och beskattning bör avskaffas. I denna uppsats visas att sambandet kan delas in i tre modeller som har olika starka samband mellan redovisning och beskattning. Var och en av modellerna har konsekvenser som påverkar svenska företag och Skatteverket. Resultatet från vår undersökning konstaterade att rättsläget för redovisningsregler och rättspraxis överstämmer med kriterierna i redovisningsmodellen där det råder ett starkt samband mellan redovisning och beskattning. Om svenska redovisningsregler skulle frångå det starka sambandet och röra sig mot ett frikopplat samband mellan redovisning och beskattning innebär det att ett separat redovisnings- och skattesystem måste tas fram för svenska företag och Skatteverket. Relationerna för företag och Skatteverket kommer att förändras om sambandet mellan redovisning och beskattning blir frikopplat. Om en frikoppling sker av sambandet kommer företag inte längre kunna påverka företagsbeskattningen i Sverige. 2

4 Definitioner Formellt samband God redovisningssed K-kategorier/ K-regelverk Latent skatteskuld Materiellt samband Omvänt samband Periodisering Socialt kontrakt SOU Särskilda skatteregler Särskilda skatteregler får endast tillämpas om företag väljer samma lösning i redovisningen En praxis som utges av Bokföringsnämnden och Redovisningsrådet som ska följas av den redovisningsskyldige (Nationalencyklopedin 2, 2009). Ett nytt regelverk som genom fyra olika kategorier, K1-K4, innefattar alla svenska företag beroende på dess storlek och karaktär. Då redovisnings- och beskattningssystemet är separerade kan en tillfällig skatteskuld uppkomma. Innebär att olika redovisningsposter behandlas på samma sätt i redovisningen och beskattningen. Beskattningen grundas på särskilda skatteregler. En metod som innebär att företag fördelar inkomster och utgifter till den period de hör till för att erhålla ett resultat (Nationalencyklopedin 1, 2009). Förklarar den kontinuerliga relationen som finns mellan samhälle och företag. Statens offentliga utredningar. Företagsbeskattning ska ske enligt särskilda skatteregler och inte i enlighet med god redovisningssed. 3

5 Innehållsförteckning 1. INLEDNING DISPOSITION TEORETISK REFERENSRAM REDOVISNINGSREGLER SOM EN DEL AV DET SOCIALA KONTRAKTET MODELLER FÖR SAMBANDET MELLAN REDOVISNING OCH BESKATTNING Redovisningsmodellen Status Quo-modellen Uppdelningsmodellen STUDIENS TILLVÄGAGÅNGSSÄTT VAL AV UNDERSÖKNINGSMETOD LITTERATUR- OCH DATAINSAMLING DATAMATERIAL FÖRÄNDRINGEN AV DET SOCIALA KONTRAKTET SOCIALA KONTRAKTET ÖVER TIDEN ANALYS SOCIALA KONTRAKTET ÖVER TIDEN REDOVISNINGSMODELLEN I DET SOCIALA KONTRAKTET REDOVISNINGSMODELLEN Konsekvenser ANALYS REDOVISNINGSMODELLEN STATUS QUO-MODELLEN I DET SOCIALA KONTRAKTET STATUS QUO-MODELLEN Konsekvenser OM FÖRSLAGET FRÅN SOU 2008:80 INFÖRS Konsekvenser ANALYS STATUS QUO-MODELLEN UPPDELNINGSMODELLEN I DET SOCIALA KONTRAKTET UPPDELNINGSMODELLEN Konsekvenser ANALYS UPPDELNINGSMODELLEN AVSLUTANDE ANALYS SLUTSATS KÄLLFÖRTECKNING BILAGA 1 - INTERVJUFRÅGOR HIORT AF ORNÄS, LENA - FINANSDEPARTEMENTET JONSSON, JÖRGEN - ÖHRLINGS PRICEWATERHOUSECOOPERS NILSSON, PETER - LRF PÅLSSON, LENA - SKATTEVERKET

6 1. Inledning Redovisningsregler och redovisningspraxis förändras över tiden. Det är viktigt för företag och Skatteverket att ha en god förståelse av dessa processer eftersom de berörs av dessa redovisningsförändringar, vilket kan förklaras bero på bakomliggande antaganden om redovisningens syfte, till exempel vem som är den främsta användaren av redovisningsinformation (Ding et al, 2007). I och med att redovisningsregler och redovisningspraxis ständigt förändras över tiden uppstår det nya normer som påverkar samhället och redovisningen. Därmed byggs ett samhälle med sociala normer upp som markerar hur företag och individer ska bete sig för att bli socialt accepterade. Då de samhälleliga normerna ständigt förändras vet vi inte hur samhället och företag påverkas av förändringen. Vad vi vet är att företag kommer att påverkas av den förändring som normerna förorsakar, men vi vet inte hur. Det har dock visat sig att samhällets förväntningar och normer kan bli allmän lag (Patten, 1991). Ett område som är tämligen eftersatt inom redovisningsforskning och svensk skatteforskning, gäller regler om företagets inkomstskatt och förändringar i dessa regler (Riksbankens jubileums fond, 2009; Skatteakademin, 2009). Det har inte skett en större skattereform i Sverige sedan 1991 (Svenskt Näringsliv, 2009). Diskussionen som nu förs i Sverige är om det behöver ske en ny skattereform (Svenskt Näringsliv, 2009). Detta pekar på ett behov av kartläggande studier som kan ge en övergripande förståelse för hur redovisningsregler inom inkomstskattelagen förändras. En förändring som har ifrågasatts under många år är hur sambandet mellan redovisning och beskattning, som finns i inkomstskattelagen, ska utvecklas i framtiden. Sambandet mellan redovisning och beskattning består idag av tre samband; formellt samband, omvänt samband och materiellt samband. Det formella sambandet innebär att särskilda skatteregler endast får tillämpas om företag väljer samma lösning i redovisning (SOU 2008:80 del 1, s. 20). Omvänt samband innebär att skattelagen inte ställer krav på redovisningen och beskattningen grundas på särskilda skatteregler (Alhager & Alhager, 2004, s. 14). Det materiella sambandet innebär att de olika posterna behandlas på samma sätt i redovisning och beskattning. Inkomster och utgifter redovisas samtidigt och posterna värderas på samma sätt i både redovisnings- och skattesystemet (SOU 2008:80 del 1, s. 101). Alla dessa tre samband är giltiga idag inom svensk redovisningen. Sambanden används samtidigt och inom olika områden av redovisningen. Normers förändringar påverkar hur sambanden används, och om en förändring sker av sambandens användning skulle detta leda till förändrade redovisningsregler. Det 5

7 innebär att de sociala normerna inom vårt problemområde är komplexa och en förändring i detta regelverk också kan vara svårt att förstå och få en god överblick över. Problematiken då det gäller de olika sambanden är deras komplexitet, eftersom de kan användas samtidigt och inom olika områden. De olika sambanden ger företag möjligheten att inom vissa ramar välja vilken princip som ska gälla vid periodisering av inkomster och utgifter. Dessa periodiseringar leder till att företagets redovisade resultat inte är det skattepliktiga resultatet. Företaget måste därför genomföra ett antal justeringsposter, till exempel bokslutsdispositioner, för att beräkna det korrekta skattemässiga resultatet (SOU 2008:80 del 1, s. 286 f.). Under de senaste åren har en statlig utredning utrett om det materiella sambandet ska avskaffas, SOU 2008:80 (Beskattningstidpunkten för näringsverksamhet). I praktiken innebär förslaget att även det formella sambandet avskaffas om förändringarna genomförs (SOU 2008:80 del 1, s. 19). Det materiella sambandet inom redovisningen har minskat på grund av särskilda skatteregler (SOU 2008:80 del 1, s. 19ff.). Detta är ett exempel på hur redovisningsnormer har förändrats över tiden. Hur de sociala normerna förändras i relation till detta bör företag vara medvetna om och att förändringar i redovisningsregler kan komma att uppstå om förslaget införs. Om förslaget genomför finns det inget konkret svar på hur företag kan komma att påverkas. Hur de nya redovisningsreglerna kan komma att se ut är under utredning. Som vi har konstaterat är detta ett komplext område. Företag är olika och kan ha skilda riktlinjer och behov då det gäller deras egen skattepolitik. Det är inte ovanligt, eftersom företag är olika, att förändringar möts av motstånd (Kotter & Schlesinger, 1979) och konsekvenserna av förändringar kan komma att uppfattas som positiva av vissa företag och negativa av andra företag. Syftet med vår uppsats är att tillgodose det behov som finns av kartläggande studier som kan ge en övergripande förståelse för redovisningsförändringar på inkomstskatteområdet för företag och Skatteverket. Vi undersöker först hur det fullständiga sambandet mellan redovisning och beskattning ser ut idag och om SOU 2008:80 införs innebär det en förändring av det fullständiga sambandet? Om sambandet mellan redovisning och beskattning förändras, kan då relationen mellan samhälle, företag och Skatteverket komma att påverkas? Slutligen undersöks vilka för- och nackdelar som finns för företag och Skatteverket om förslaget införs. 6

8 Vår uppsats avser att tillgodose det behov som finns att undersöka för- och nackdelar för företag och Skatteverket med det eventuella avskaffandet mellan redovisning och beskattning. 1.1 Disposition Uppsatsen inleds med en inledning följt av ett teoretiskt avsnitt där redovisningsregler som en del av det sociala kontraktet redogörs. I det teoretiska avsnittet behandlas tre modeller, Redovisningsmodellen, Status Quo-modellen och Uppdelningsmodellen, som visar hur sambandet mellan redovisning och beskattning kan se ut. Efter metodavsnittet framförs det empiriska materialet som varvas med delanalyser och uppsatsen avslutas med en sammanfattande analys följt av en slutsats med förslag på vidare forskning. 7

9 2. Teoretisk referensram I detta avsnitt behandlas legitimitetsteori som bygger på det sociala kontraktet som finns mellan samhälle, företag och Skatteverket. Avsnittet behandlar även hur sambandet mellan redovisning och beskattning kan illustreras i tre modeller och deras roll i det sociala kontraktet. De tre modellerna visar hur sambandet mellan redovisning och beskattning kan se ut. 2.1 Redovisningsregler som en del av det sociala kontraktet Sociala normer formar samhället som i sin tur påverkar utformningen av redovisningsregler. Legitimitetsteori är baserad på att företag måste, för att fortsätta vara framgångsrika, agera inom gränserna för vad samhället anser är socialt accepterande beteende (O Donovan, 2002; Brown & Deegan, 1999). Dessa gränser och normer är inte fasta, utan ändras med tiden, därmed krävs det att organisationer är lyhörda (O Donovan, 2002, s. 344). Organisationer förväntas följa dessa villkor av de sociala kontrakten där de uttryckta eller underförstådda villkoren inte är statiska (Brown & Deegan, 1999, s. 22). Sociala kontrakt används för att förklara den kontinuerliga relationen som finns mellan samhälle och företag. Företag är sociala skapelser och deras existens är beroende på villigheten av samhället att låta dem fortsätta att verka (Deegan, Rankin & Voght, s. 104). Samhällets normer bidrar till att regler uppkommer och förändras, i vår uppsats sätts inkomstskatter i fokus som aktuellt regelverk. Konceptet socialt kontrakt är ett centralt begrepp inom legitimitetsteori, där det även har sin bas (Deegan, Rankin & Voght, s. 104). Legitimitetsteorin har därmed växt fram för att studera det beteende som finns när det gäller det sociala kontraktet mellan företag och samhälle (O Donovan, 2002, s. 345). Alla sociala företag (institutioner) verkar i samhället via dessa sociala kontrakt (Patten, 1991, s. 298). Kontraktet grundar sig i samhällets lagar och andra icke lagstadgade händelser (Deegan, 2002 s. 293). De underförstådda villkoren i de sociala kontrakten och förändringarna som uppstår i dessa kommer att uppfattas som inskränkningar i kontraktet. Sociala institutioner måste ständigt visa samhället att de är legitima samt att deras tjänster är relevanta för samhället för att bli socialt accepterade och på så sätt få samhällets godkännande (Patten, 1991, s. 298). Legitimiteten och kontraktshållandet går hand i hand. Att bryta det sociala kontraktet bör leda till att samhället ser företaget som icke legitimt och därmed har de inte längre samhällets 8

10 godkännande (Deegan, Rankin & Voght, s. 104). Idén bakom det sociala kontraktet mellan företag och samhälle föreslår att syftet för företag är att göra vinster men de har även en moralisk skyldighet att agera i ett socialt ansvar. Denna skyldighet ligger som grund för det osynliga sociala kontraktet som finns mellan företag och samhälle (O Donovan, 2002, s. 344). Det finns flera sociala kontrakt och många som är giltiga samtidigt och för olika ändamål. Dessa sociala kontrakt kan vara mer eller mindre uttalade (Deegan, 2002 s. 293). Då det sociala kontraktet finns i varierande former har detta påvisats i studier att chefer i företag har olika uppfattning om kontraktets innehåll (Deegan, 2002 s 293). Förslaget från SOU 2008:80 kan innebära en förändring i det sociala kontraktet om det materiella och formella sambandet förändras. För vårt problem innebär det att företagens vinst som beskattas gentemot staten kan förändras. Förslaget påverkar därmed inkomstbeskattningen vilket bidrar till en förändrad företagsbeskattning. 2.2 Modeller för sambandet mellan redovisning och beskattning Sambandet mellan redovisning och beskattning kan illustreras via Redovisnings-, Status Quooch Uppdelningsmodellen. Då det sociala kontraktet varierar i olika former kan Redovisnings-, Status Quo- och Uppdelningsmodellen verka som inskränkningar i detta kontrakt. Det sociala kontraktet har olika utformningar beroende på vilken modell som är tillämpningsbar, det vill säga hur starkt sambandet mellan redovisning och beskattning är. Nedan beskrivs respektive modell och deras roll i det sociala kontraktet som följs av en tabell med en sammanställning av samtliga karakteristika Redovisningsmodellen Den skattemässiga vinsten ska i denna modell redovisas som den redovisningsmässiga vinsten, därmed ska företagets officiella bokslut bli skattebokslutet (Westermark, 1995). Redovisningsmodellen består av ett flertal karakteristika och innehar ett starkt samband mellan redovisning och beskattning. Dessa karakteristika består av materiellt, formellt och omvänt samband mellan redovisning och beskattning samt att företagsbeskattningen sker enligt god redovisningssed (Westermark, 1995). Redovisningsmodellen innebär att det finns ett starkt samband mellan redovisning och beskattning då beskattningen sker enligt redovisningsregler. Samtliga tre samband existerar i 9

11 denna modell då det finns enskilda skatteregler inom olika redovisningsområden som avgör när och var ett av dessa samband är giltiga (Westermark, 1995) Status Quo-modellen Status Quo-modellen innebär att ett medelstarkt samband mellan redovisning och beskattning existerar eftersom samtliga samband inte är uppfyllda. Modellen består av fyra olika karakteristiska variabler; omvänt samband, latent skatteskuld, god redovisningssed och särskilda skatteregler (Westermark, 1995). Omvänt samband innebär att skattemässiga särbestämmelser i vissa fall tar över bokföringslagen och god redovisningssed, och ett visst samband mellan redovisning och beskattning finns kvar (Westermark, 1995). Det innebär att företagsbeskattningen kommer att ske enligt både god redovisningssed och särskilda skatteregler. I Status Quo-modellen existerar inte obeskattade reserver som en enskild redovisningspost. Obeskattade reserver delas istället upp i en latent skatteskuld och eget kapital. Latent skatteskuld blir omöjlig då redovisnings- och skattesystemet är detsamma. Då Status Quomodellen frånkopplar redovisning och beskattning blir latent skatteskuld möjlig (Westermark, 1995) Uppdelningsmodellen I Uppdelningsmodellen är sambandet mellan redovisning och beskattning svagt eftersom redovisningssystemet och skattesystemet är separerade. Såsom i Status Quo-modellen existerar ett omvänt samband, och företagsbeskattningen sker enbart enligt särskilda skatteregler (Westermark, 1995). I denna modell existerar ett helt frånskilt redovisnings- och skattesystem, vilket innebär att en latent skatteskuld är möjlig. När skatte- och redovisningssystemet är frånskilt innebär det att redovisningen grundas på årsredovisningslagen/bokföringslagen och företagsbeskattningen baseras på en nyframtagen skattebokslutslag (Westermark, 1995). Tabellen nedan visar en sammanställning för de tre olika modellernas karakteristika. 10

12 Sambandet mellan redovisning och beskattning Starkt samband Medelstarkt samband Svagt Samband Modeller för sambandet mellan redovisning och beskattning Redovisningsmodellen Status Quo-modellen Uppdelningsmodellen X X X Karakteristika Materiellt samband X Formellt samband X Omvänt samband X X X Latent skatteskuld X X God redovisningssed X X Särskilda skatteregler X X Tabell 1 Karakteristika för Redovisnings-, Status Quo- och Uppdelningsmodellen. Förklaring sambanden Starkt samband Innebär att det finns en stark koppling mellan redovisning och företagsbeskattning då redovisningssystemet och skattesystemet är sammankopplat. Medelstarkt samband Innebär att det finns varken en stark eller svag koppling mellan redovisning och beskattning. Sambandet hamnar på en nivå mellan stark och svag eftersom företagsbeskattningen sker enligt både god redovisningssed och särskilda skatteregler. Svagt samband Innebär att det finns en svag koppling mellan redovisning och beskattning eftersom redovisningssystemet och skattessystemet är frikopplat. 11

13 3. Studiens tillvägagångssätt I detta avsnitt behandlas val av undersökningsmetod samt datainsamling. I metodavsnittet beskrivs valet av en kvalitativ studie istället för en kvantitativ studie, vilket material vi har bearbetat under arbetets gång för att avslutningsvis beskriva hur intervjuerna har gått till väga. 3.1 Val av undersökningsmetod Vid val av undersökningsmetod stod vi mellan en kvalitativ och kvantitativ metod. Vi valde att använda oss av en kvalitativ undersökningsmetod eftersom det finns en stor kunskapsbrist inom området. Att få djupa intervjuer med experter inom området ansåg vi vara av yttersta vikt, vilket var den främsta orsaken till att vi valde en kvalitativ undersökningsmetod. I och med den stora okunskapen som fanns uppstår bristerna i en kvantitativ undersökning, som därmed inte skulle kunna ge oss ett användbart resultat (till exempel enkätundersökning). Vi valde att intervjua fyra personer vars yrkeskaraktär skilde sig åt. Om möjligheten hade funnits hade vi valt att kontakta ytterligare kunniga personer för att säkerställa vårt resultat ytterligare, men på grund av studiens omfattning och tidsram anser vi att detta var en lämplig avgränsning. I undersökningen valde vi att genomföra kvalitativa intervjuer med personer inom olika områden och branscher. Respondenterna har olika perspektiv på området hur företag och Skatteverket kan påverkas av förslaget. Två av respondenterna har medverkat i framtagandet av SOU 2008:80, varav en redovisningsexpert och en representant från Skatteverket. På grund av bristande kunskap hos företag inom området valde vi att inte kontakta berörda företag, då de mest sannolikt inte är införstådda i förslaget. Då företag inte är insatta i förslaget har respondenterna även utfrågats hur företag kan tänka påverkas och respondenterna har därmed representerat företagen. 3.2 Litteratur- och datainsamling För att undersöka sambandet mellan redovisning och beskattning har vi använt oss av olika slags litteratur. Den teoretiska delen av undersökningen grundar sig på akademiska artiklar hämtade från Accounting Forum, Accounting, Auditing & Accountability Journal, Accounting and Business Research, The Pacific Sociological Review och Journal of Accounting and Public Policy. 12

14 För att illustrera hur det sociala kontraktet kan se ut använde vi oss av tre modeller som är hämtade från en artikel i Svensk Skattenyttidning skriven av Christer Westermark. Modellerna bygger på olika starka samband mellan redovisning och beskattning. De olika modellerna används som inskränkningar i det sociala kontraktet för att se hur sambandet mellan redovisning och beskattning ändras om samhällets normer förändras. Det empiriska materialet i uppsatsen är främst hämtat från SOU 2008:80 (Beskattningstidpunkten för näringsverksamhet), historiskt material för hur sambandet mellan redovisning och beskattning har sett ut samt intervjuer. Det historiska materialet är hämtat från SOU 2008:80, Skatteverkets handledning och tidningsartiklar från tidskriften Balans. Svagheten finns i att en del av respondenterna hade en begränsad kunskap om avskaffandet av sambandet mellan redovisning och beskattning då det fortfarande endast är ett förslag. Då det finns begränsad kunskap inom området har det inneburit att vi har fått begränsa och specificera våra frågor vid intervjuerna betydligt mer än om lagförslaget hade gått igenom. Problematiken har dock varit att studera något som ännu inte inträffat. Våra respondenters svar är endast antaganden och de kan inte med säkerhet veta hur utvecklingen kommer att ske. Intervjuerna har skett per telefon med Peter Nilsson ( ), medverkare SOU (skattejurist), och Lena Hiort af Ornäs ( ), medverkare SOU (sakkunnig). Lena Hiort af Ornäs arbetar nu vid Finansdepartementet och hennes yttrande speglar inte Finansdepartementets åsikter för förslaget. Personliga intervjuer har skett med Jörgen Jonsson ( ) redovisningsexpert, Öhrlings PriceWaterHouseCoopers och Lena Pålsson ( ) rättsavdelningen, Skatteverket. De personliga intervjuerna genomfördes på respondenternas arbetsplats. Samtliga intervjuer varade i cirka 45 minuter. 3.3 Datamaterial Under uppsatsens gång samlade vi in olika slags data och bearbetningen av materialet har lett till en tolkande process av SOU 2008:80 och materialet från respondenterna. Det kvalitativa materialet bestod av de personliga intervjuerna som genomfördes med redovisningsexpert från Öhrlings PriceWaterHouseCoopers, sakkunnig och expert från SOU 2008:80 samt medarbetare från Skatteverket. En kvalitativ undersökningsmetod valdes eftersom det finns en stor kunskapsbrist inom området. I och med den stora okunskapen som finns uppstår bristerna i en kvantitativ undersökning. En brist med en kvantitativ undersökning är risken för 13

15 feltolkningar. I undersökningen valde vi därför att genomföra få kvalitativa intervjuer med personer som har en djupgående kunskap för att minimera risken för feltolkningar. Vår primärdata bestod av de genomförda intervjuerna och vår sekundärdata bestod av SOU 2008:80 samt Skatteverkets handledning. Vi ansåg att variationen på respondenterna gav en bred bild för de påverkade företagen och tillräckligt många intervjuer fanns för att få ett pålitligt resultat. Eftersom lagförslaget ännu inte genomförts fanns det en stor svårighet med att finna relevanta respondenter. Vi ansåg att fler intervjuer inte skulle påverka vårt resultat då respondenterna övergripande har haft samma synpunkter och enbart skilt sig åt på detaljnivå. Intervjuerna med sakkunnig och expert från SOU:n skedde per telefon. Vi såg detta som en nackdel, men det var det enda alternativet för att genomföra dessa intervjuer. Nackdelen var saknaden av personlig kontakt då det via telefon inte går att avläsa ansiktsuttryck och känslor. Vi valde att inte transkribera vårt intervjumaterial och istället gjorde vi en grundlig sammanfattning av intervjuerna. Analysen skedde genom att studera för- och nackdelar och se hur företagens sociala kontrakt förändras. Analysen genomfördes först genom delanalyser hur det sociala kontraktet har sett ut i tiden och även modellerna för sambandet mellan redovisning och beskattning som sedan följs av en avslutande analys. 14

16 4. Förändringen av det sociala kontraktet I detta avsnitt berörs hur det sociala kontraktet mellan samhället, företag och Skatteverket har sett ut över tiden som följs av analys hur det sociala kontraktet har utvecklats. 4.1 Sociala kontraktet över tiden Sambandet mellan redovisning och beskattning fick redan under 1920-talet sina grunddrag genom 1928 års kommunalskattelag och 1929 års bokföringslag (Skattverkets handledning 2004, s. 11). När Kommunalskattelagen infördes 1928 skulle rörelseinkomstberäkning ske enligt allmänna bokföringsgrunder och god köpmannased 1 (Skatteverkets handledning 2004, s. 15). Då redovisningsstandarder ständigt förändras, har de blivit alltmer komplicerade till följd av högre krav (Johansson & Östman, 1985, s. 16). Den internationella harmoniseringen har lett till att de stora företagens årsredovisningar i högre grad utformas för en internationell publik (Nilsson, 2002, s. 11). Redovisningen har styrts mot att möta aktiemarknadernas krav (Johansson & Östman, 1985). Marknadens krav på en ökad öppenhet inom redovisningen hos företagen har påverkat utformningen på resultaträkningen (Johansson & Östman, 1985). Det finns ett behov att de svenska reglerna så långt som möjligt ska överensstämma med de internationella standarderna (Johansson & Östman, 1985). I och med Sveriges medlemskap i EU år 1992, finns det standarder som innebär att Sverige måste anpassa sig efter EU:s direktiv (Gandemo, 1992, s. 34). Sverige måste även i och med medlemskapet anpassa sig till normer från International Accounting Standard Committee (IASC) vars normer är likartade dem som finns i USA (Gandemo, 1992, s. 34). Svensk redovisning har alltid varit påverkad av den internationella utvecklingen, och därmed har redovisning de senaste årtiondena i hög grad påverkats (SOU 2008:80 del 1, s. 166). Nedan visas en modell över hur sambandet mellan redovisning och beskattning ser ut mellan ett antal länder Godköpmannased är ett gammalt uttryck för god redovisningssed. (SOU 2008:80 del 1, s. 108) 15

17 Figur 1 Jämförelse av ett antal länder för sambandet mellan redovisning och beskattning Källa: Skatteverkets handledning 2004, s. 15 I Sverige råder det ett starkt materiellt och formellt samband mellan företagens redovisning och beskattning, vilket innebär att redovisningen utan större korrigeringar ska kunna ligga till grund för beskattningen. Det formella sambandet ger företag möjligheten att redovisa bokslutsdispositioner och obeskattade reserver (Knutsson, 1995). Då regler, som nämnts ovan, ständigt utvecklas har det blivit allt mer komplicerat att upprätthålla regler kring sambandet mellan redovisning och beskattning (Skatteverkets handledning 2004, s. 17). Om det skulle ske en större frikoppling mellan redovisning och beskattning leder detta till en osäkerhet under flera år, då två nya system skulle införas. Införandet av två nya regelsystem skulle även innebära att rättspraxis saknas att förlita sig på och ny måste tas fram (Nilsson, ; Pålsson, ). Sambandet mellan redovisning och beskattning har varit omdiskuterat i många år och flera utredningar har gjorts. Osäkerhet finns om förslaget kommer att genomföras eller inte. Majoriteten av respondenterna förmodar att förslaget inte kommer att genomföras inom en snar framtid (Jonsson, ; Nilsson, ; Pålsson, ). Det kan även komma att dröja upp till 20 år innan en förändring av sambandet blir aktuellt (Nilsson, ). Om redovisning och beskattning skiljer sig åt innebär det en minskad kontrollmöjlighet från Skatteverket. Skatteverket förlitar sig nu på information från årsredovisningar men måste om förslaget införs ta fram nya rutiner för att återfå kontroll och granskningsmöjligheter (Pålsson, ). En förändring av sambandet skulle leda till förändrade arbetsrutiner för både företag och Skatteverket som i dagsläget inte är önskvärt (Jonsson, , Nilsson, , Pålsson, ). Under 2008 togs första steget att införa ett särskilt regelverk för olika typer av företag. Företag i Sverige delades som första steg in i olika kategorier beroende på dess storlek och art 16

18 i det nya regelsystemet (Bokföringsnämnden 1, 2009). Regelsystemet innebar att företag kategoriseras in i fyra olika K-kategorier (SOU 2008:80 del 2, s. 459f.): K1 företag Enskilda näringsidkare, handelsbolag, ideella föreningar m.fl. K2 företag Mindre aktiebolag K3 företag Större företag K4 företag IAS-bolag Dessa regelverk är fortfarande under utredning, reglerna för K1 och K2 är dock verkställda och kan för närvarande användas frivilligt (Bokföringsnämnden 1, 2009). Dessa regelverk har framkommit då företag är olika och de behöver olika regelverk att utgå ifrån (Bokföringsnämnden 2, 2009). Inom varje K-kategori har företag möjlighet att justera sina intäkter och kostnader så att det påverkar redovisning, men det är inte ett krav (Nilsson, ). K-regelverket är nyinfört i Sverige och fortfarande frivilligt att använda sig av. Om det sker en frikoppling mellan redovisning och beskattning är det föreslaget att de nya skattereglerna ska tillämpas efter K-regelverket (SOU 2008:80 del 2, s. 460). Sverige har idag ett starkt samband mellan redovisning och beskattning som sträcker sig tillbaka till början av 1900-talet och företag har därmed en lång erfarenhet av sambandsproblematiken (Skatteverkets handledning 2004, s. 15). Om en förändring sker över sambandet mellan redovisning och beskattning innebär detta nya arbetsrutiner för Skatteverket och företag. För Skatteverket skulle det förmodligen innebära att handledning, broschyrer och deklarationsblanketter måste omarbetas och även intern och extern utbildning blir aktuell (Pålsson, ). För företag är det möjligt att mer rådgivning krävs för att bli införstådda i ändringarna. Företag kan även behöva omarbeta årsredovisningsmallarna och bli ytterligare införstådda i de skattemässiga reglerna än tidigare (Jonsson, ). Skatteverket och företag har då inte längre rättspraxis att förlita sig på. Det innebär att riksdagen får stifta nya lagar som domstolarna får utöva ny rättspraxis till. Företag kommer att påverkas olika beroende på dess storlek och karaktär, det vill säga vilken K-kategori företag placeras i (Nilsson, ). 4.2 Analys Sociala kontraktet över tiden Då Sverige har en lång historia av ett samband mellan redovisning och beskattning har företag och Skatteverket en stor och lång kunskap om dessa regler och är införstådda i systemet. En 17

19 frikoppling skulle medföra stora förändringar för företag och Skatteverket då de behöver anpassa sig efter två nya regelverk. Det finns mycket motstånd till en förändring då Sverige har en lång tradition av sambandet mellan redovisning och beskattning. Det har visat sig att både företag och Skatteverket är emot en förändring, eftersom det innebär att de måste vara införstådda i två separata system istället för ett. Detta tolkar vi som ett motstånd till förändringar och en osäkerhet då företag och Skatteverket inte längre har rättspraxis att förlita sig på. Därmed kan det sociala kontraktet mellan företag, Skatteverket och samhället stå inför en förändring, där det aktuella regelverket som granskas är inkomstskatter och sambandet mellan redovisning och beskattning. Den starka traditionen som finns mellan företag och Skatteverket gällande sambandet mellan redovisning och beskattning kan vara den främsta orsaken till motståndet som finns för en ökad frikoppling. Vi anser att det finns en oro för förslaget då det är en omstrukturering och förändring för både skatte- och redovisningssystemet som funnits i över 90 år. På grund av den långa traditionen som finns av sambandet mellan redovisning och beskattning anser vi att det ligger till grund för det motstånd som finns till förslaget. Det finns olika anledningar till varför människan är emot förändringar (Kotter & Schlesinger) men faktum är att många människor är det. Det motstånd som finns för förändringar hos människan är det som troligtvis ligger till grund och påverkar företags och Skatteverkets motstånd till förslaget från SOU 2008:80. Vi anser att människan och därigenom företag är emot förändringar särskilt efter en lång tradition som kan liknas med sambandet mellan redovisning och beskattning. Sociala kontraktet som finns mellan företag och samhälle förändras över tiden. Redovisningsmodellen, Status Quo-modellen och Uppdelningsmodellen kan ses som inskränkningar i detta kontrakt som påverkar flera olika aktörer. Relationerna för aktörerna i det sociala kontraktet förändras, dessa aktörer är riksdagen, företag, Skatteverket och domstol. Riksdagen påverkas eftersom de inte har kontroll över företagsbeskattningens utveckling. Företag har i dag makten att påverka företagsbeskattningen genom att privata företagsorganisationer kan påverka utvecklingen av normer som ligger till grund för god redovisningssed. Skatteverket påverkas eftersom de kontrollerar företagen och domstolar påverkas då det kan komma att behövas ny rättspraxis. Deras roller förändras om det sociala kontraktet förändras. Redovisningen har styrts för att möta aktiemarknadens krav och svenska regler ska överensstämma med internationella regler så långt som möjligt. Internationella standarder och normer påverkar kontraktet och driver redovisning och beskattning mot en 18

20 större frikoppling. Denna möjliga internationalisering kan komma att påverka det sociala kontraktet i och med aktörernas förändrade roller. 19

21 5. Redovisningsmodellen i det sociala kontraktet I detta avsnitt behandlas Redovisningsmodellen i det sociala kontraktet. För Redovisningsmodellen finns det fem karakteristika som behöver vara uppfyllda för att kunna applicera Redovisningsmodellen. Avsnittet avslutas med en analys för hur tillämpningsbar Redovisningsmodellen är. 5.1 Redovisningsmodellen I Sverige råder det idag ett starkt samband mellan redovisning och beskattning (Skatteverkets handledning 2004, s. 11ff). Samtliga samband materiellt, formellt och omvänt samband existerar i det svenska redovisningssystemet (Alhager & Alhager, 2004). Idag görs företagsbeskattning enligt god redovisningssed i enlighet med bokföringsmässiga grunder (14:2 i Inkomstskattelagen). Då företagsbeskattningen sker enligt god redovisningssed sker beskattningen i överensstämmelse med redovisningsregler (Nilsson, ). Det innebär att samtliga karakteristika är uppfyllda för Redovisningsmodellen. Karakteristika Starkt samband Materiellt samband Formellt samband Omvänt samband God redovisningssed Redovisningsmodellen Tabell 2 - Redovisningsmodellen Konsekvenser Sambandet mellan redovisning och beskattning har en lång tradition i det svenska redovisningssystemet (Skatteverkets handledning, 2004 s.11ff.). Att byta regelsystem och frångå ett starkt samband mellan redovisning och beskattning skulle innebära en stor förändring för företag (Skatteverkets handledning, 2004 s. 11ff). Om ingen förändring sker av redovisnings- och skattesystemet innebär det att riksdagens och domstolarnas arbete inte påverkas (SOU 2008:80,del 1). 20

22 Om Sverige inte förändrar sitt skatte- och redovisningssystem innebär det färre förändringar för både företag och Skatteverket. I Redovisningsmodellen utgår företagsbeskattningen från god redovisningssed. God redovisningssed bestäms utifrån normer som påverkas av internationella och privata företagsorganisationer (Nilsson, ; Pålsson, ), det vill säga det sociala kontraktet som finns sinsemellan dem. Förutsägbara regler anses dock vara bättre i ett frikopplat system, som bygger på skatteregler och god redovisningssed kan utvecklas efter skatteregler (Knutsson, 1995; Nilsson, ; SOU 2008:80 del 2, s. 487). Dagens sammankoppling mellan redovisning och beskattning innebär att två skyldigheter uppfylls samtidigt (SOU 2008:80 del 2, s.461). I dag är skattesystemet baserat på redovisningssystemet, om företag följer redovisningssystemet följs automatiskt även skattereglerna. Hittills har det även uppstått få tvister angående sambandet mellan redovisning och beskattning (Pålsson, ). Det har även inneburit att det blir mindre administrativt arbete då företag slipper göra enskilda redovisnings- och skattebokslut när sambandet är sammankopplat (Jonsson, ). 5.2 Analys Redovisningsmodellen Det har visats att samtliga karakteristika som behandlades i det teoretiska avsnittet varit uppfyllda. Dessa var: materiellt samband, formellt samband, omvänt samband samt att företagsbeskattningen sker enligt god redovisningssed. Utifrån det konstaterar vi att sambandet mellan redovisning och beskattning är starkt och att Redovisningsmodellen är tillämpningsbar. Fördelarna med att Redovisningsmodellen är tillämpningsbar är att sambandet har funnits under en lång tid i Sverige, det finns en tradition, och därmed är svenska företag införstådda i regelverken. Det innebär att lagtext kommer att vara oförändrad vilket innebär att rättsfall och rättspraxis fortfarande är aktuella. Aktörerna som är företagen, Skatteverket, domstolar och riksdagen kommer att ha samma relation sinsemellan eftersom det inte sker några förändringar som kan påverka det sociala kontraktet. Den främsta fördelen med att redovisnings- och beskattningssystemet förlitar sig på varandra är att både redovisning och beskattning uppfylls samtidigt. Då det hittills har varit få tvister angående sambandet tyder detta på att det inte finns någon större problematik i nuvarande system. 21

23 Nackdelarna med ett sammankopplat system är att god redovisningssed utvecklas efter normer från privata företagsorganisationer istället för att baseras på enskild lagtext. Det innebär att företag kan utveckla och påverka företagsbeskattningen då den sker enligt god redovisningssed och därmed har företagen kontrollen över företagsbeskattningen. Det vore istället lämpligare om riksdagen kan stifta enskild lagtext för företagsbeskattning eftersom företag har möjligheten att styra utvecklingen av beskattningen genom god redovisningssed. Relationerna i det sociala kontraktet mellan samhälle, företag, Skatteverket, riksdagen och domstolar blir därmed den samma eftersom ingen förändring sker. 22

24 6. Status Quo-modellen i det sociala kontraktet I detta avsnitt behandlas Status Quo-modellen i det sociala kontraktet. För Status Quomodellen finns det fem karakteristika som behöver vara uppfyllda för att kunna applicera modellen. Avsnittet avslutas med en analys för hur tillämpningsbar Status Quo-modellen är. 6.1 Status Quo-modellen I Sverige existerar samtliga materiellt, formellt och omvänt samband samtidigt (Alhager & Alhager, 2004). Företagsbeskattningen sker enligt god redovisningssed (Nilsson, ) vilket det även gör i Status Quo-modellen. Det innebär att två karakteristika är uppfyllda för Status Quo- modellen. Karakteristika Medelstarkt samband Omvänt samband Latent skatteskuld God redovisningssed Särskilda skatteregler Status Quo-modellen Tabell 3 Status Quo-modellen Konsekvenser En ökad frikoppling skulle innebära att sambandet blir reglerat i skattelagen (Nilsson, ). Om det materiella och formella sambandet avskaffas kommer det fortfarande att finnas en koppling mellan redovisning och beskattning i framtiden (SOU 2008:80 del 2, s. 467). Tendensen som har funnits är att sambandet gått mot en ökad frikoppling (Nilsson, ). Det råder delade meningar om hur redovisningen utvecklats de senaste åren, vissa anser att redovisningen har rört sig mot en större frikoppling medan andra inte instämmer (Jonsson, ; Nilsson, ). Sverige är ett av få eller eventuellt det enda landet som använder sig av obeskattade reserver och bokslutsdispositioner i sina balans- och resultaträkningar. Obeskattade reserver och bokslutsdispositioner är därför främmande för utländska investerare (Jonsson, ; Nilsson, ). I Status Quo-modellen skulle obeskattade reserver och 23

25 bokslutsdispositioner försvinna som enskilda redovisningsposter och latent skatteskuld tillkommer, vilket underlättar granskningen av svenska årsredovisningar för utländska investerare (Jonsson, ; Nilsson, ). Redovisningen har gått mot en ökad internationalisering för att möta aktiemarknadens krav (Johansson & Östman, 1985). Om sambandet mellan redovisning och beskattning skulle minska, skulle det innebära en osäkerhet för företagen då det är en förändring (Jonsson, ; Nilsson ). Införandet skulle följas av en osäker period innan ny rättspraxis tagits fram (Nilsson, ). För företag och Skatteverket skulle en frikoppling betyda att de skulle få ändra sina rutiner, vilket åtminstone till en början, leder till en ökad administrativ börda (Jonsson, ; Nilsson, ; Pålsson, ). Med en ökad frikoppling kan god redovisningssed få en bättre utveckling då särkskilda skatteregler tillkommer (Nilsson, ; Pålsson, , SOU 2008:80 del 2, s. 487). 6.2 Om förslaget från SOU 2008:80 införs Det materiella och formella sambandet för redovisning och beskattning ligger som förslag att avskaffas enligt utredningen (SOU 2008:80). Detta innebär att endast det omvända sambandet skulle vara giltigt (redovisningen sker enligt särskilda skatteregler). Förslaget innebär fortfarande att det finns ett visst samband mellan redovisning och beskattning, därmed sker företagsbeskattningen enligt god redovisningssed och särskilda skatteregler (SOU 2008:80). Redovisningssystemet och skattesystemet kommer därmed att bli mer frikopplat vilket gör att en latent skatteskuld blir möjlig (Westermark, 1995). Om förslaget genomförs kommer samtliga karakteristika att vara uppfyllda för Status Quo-modellen. Karakteristika Medelstarkt samband Omvänt samband Latent skatteskuld God redovisningssed Särskilda skatteregler Enligt förslaget Tabell 4 Status Quo-modellen om förslaget genomförs 24

26 6.2.1 Konsekvenser Om förslaget från SOU 2008:80 genomförs kommer redovisningsreglerna enligt förslaget att anpassa sig till omarbetade beskattningsregler eller anpassas till motsvarande regler i K1- K4- regelverket (SOU 2008:80 del 2, s. 468). Företag inom samma K-kategori har möjligheten att anpassa sin redovisning så att det passar företaget bäst. Anpassningen innebär att företag inom samma K-kategori kan ha skilda redovisningar beroende på hur företaget har valt att utföra sin bokföring och periodiseringar (Nilsson, ). Då företag kan använda olika regler inom K-kategorierna har en oro skapats att det till en början eller med tiden kan uppstå oavsiktliga och oönskade skillnader mellan K-reglerna och skattereglerna (Nilsson, ; SOU 2008:80 del 2, s. 468). I och med förslaget kan det tänkas att den administrativa bördan inom vissa områden ökar, däremot tros det inte att den totala administrativa bördan ökar (SOU 2008:80 del 2, s. 469). Det finns dock skilda åsikter om hur och hur mycket arbetsbördan kommer att utvecklas för olika företag (Hiort af Ornäs, ; Jonsson, ; Nilsson, ; SOU 2008:80 del 2, s. 477). Återigen beror detta på hur företag väljer att utföra sin redovisning och periodiseringar (Nilsson, ). En förändring som förslaget medför är att obeskattade reserver och bokslutsdispositioner avskaffas och latent skatteskuld tillkommer (Nilsson, ). Det är svårt att ge en generell bild på de sammantagna konsekvenserna av de förslag som lämnats om de kommer att öka eller minska företagens administrativa bördor (Hiort af Ornäs, ). Det är troligt att Skatteverkets administrativa bördor kommer att öka om förslaget genomförs (Pålsson, ; SOU 2008:80 del 2, s. 500ff.). Skatteverket och förslaget som SOU:n ger har skilda åsikter om hur stor administrativ börda det kommer att bli för Skatteverket (Pålsson, ; SOU 2008:80 del 2, s. 500ff.). Anledningen till att det är svårt att ge en generell bild av konsekvenser är på grund av att företag befinner sig i olika situationer, till exempel påverkas företag olika beroende på om det är ett litet eller stort företag och hur dess beräknade tillväxt är i framtiden (SOU 2008:80 del 2, s. 458). Det är även svårt att ge en generell bild av konsekvenserna eftersom SOU:n har gett som förslag att om en frikoppling sker ska K-regelverken tillämpas. Problematiken med 25

27 att använda K-regelverken vid en frikoppling är att de ännu inte är helt fastställda (Bokföringsnämnden 1, 2009; SOU 2008:80). De regler som ligger till grund för förslaget har som syfte att förenkla arbetet för företag (SOU 2008:80 del 2, s. 457). Då förslaget bland annat innebär att bokslutsdispositioner avskaffas. Svensk redovisning anpassas efter internationella regler för att underlätta för utländska investerare och aktieägare (Johansson & Östman, 1985). Den svenska redovisningen måste anpassa sig efter internationella normer (Nilsson, ). Förslaget har inte efterfrågats från företag (Hiort af Ornäs, ), troligtvis är majoriteten av de svenska företagen inte medvetna om förslaget. Företag anser att sammankopplingen som finns idag mellan redovisning och beskattning är en lämplig kombination och söker inte efter en frikoppling med två separata redovisnings- och skattesystem (Jonsson, ; Nilsson, ). Att använda sig av två separata system är inte heller efterfrågat eftersom företag vill underlätta redovisningen. De anser att två sammankopplade system är att föredra (Jonsson, ; Nilsson, ). 6.3 Analys Status Quo-modellen Av de olika karakteristika som redovisas i Status Quo-modellen är det enbart två stycken som uppfylls. Dessa karakteristika är: omvänt samband och att beskattningen sker enligt god redovisningssed. Då samtliga karakteristika inte är uppfyllda i modellen råder det inte, enligt Status Quo-modellen, ett medelstarkt samband mellan redovisning och beskattning. Då alla karakteristika i Satus Quo-modellen inte är uppfyllda är modellen inte tillämpningsbar. En fördel med större frikoppling är att företagsbeskattningen inte kommer att grunda sig på god redovisningssed och de nya reglerna utvecklas lättare oberoende av privata företagsorganisationers påverkan. I Status Quo-modellen kommer inte längre obeskattade reserver och bokslutsdispositioner att existera. Då Sverige använder sig av dessa sällsynta redovisningsposter har utländska investerare och kreditgivare svårt att förstå informationen som finns i svenska företags årsredovisningar. Svensk redovisning anpassas efter internationella regler för att underlätta för utländska investerare och aktieägare. I och med att det sker en större internationalisering på 26

28 aktiemarknaden och redovisningen måste även Sverige anpassa sig efter kraven som ställs. Förslaget från SOU 2008:80 är ett steg från Sverige i denna riktning mot en internationaliserad redovisning. Det innebär att riksdagen skulle stifta lagar för företagsbeskattning och den skulle inte utvecklas från normer. En förändring skulle följas av en osäker period då företag inte har rättspraxis, rättsfall eller gammal erfarenhet att förlita sig på. Om rättsläget för redovisningsregler och rättspraxis skulle överstämma med kriterierna i Status Quo-modellen innebär det en förändring av svensk lagtext vilket i sin tur leder till att delvis nya rättsfall och ny rättspraxis måste tas fram. Detta skulle innebära en förändring i vem som har makten över företagsbeskattning. Företagsbeskattningen skulle ske både enligt god redovisningssed och särskilda skatteregler. Det innebär att riksdagen och företag har en delad makt av företagsbeskattningens utveckling. Privata företagsorganisationer, som tidigare påverkat företagsbeskattningen, kommer nu att kunna påverka företagsbeskattningen till en viss del. Det sociala kontraktet mellan parterna skulle därmed förändras delvis och riksdagen får större inflytande. Om en ökad frikoppling sker mellan redovisning och beskattning kan detta bero på en ökad internationalisering. Om förslaget från SOU 2008:80 genomförs medför det en förändring och en ökad frikoppling mellan redovisning och beskattning. Samtliga karakteristika omvänt samband, latent skatteskuld och företagsbeskattningen sker enligt god redovisningssed, och särskilda skatteregler skulle vara uppfyllda i Status Quo-modellen om förslaget genomförs. Det skulle innebära att det råder ett medelstarkt samband mellan redovisning och beskattning och Status Quo-modellen skulle vara tillämpningsbar. Den administrativa bördan kommer till en början att öka om förslaget från SOU 2008:80 införs, då företag och Skatteverket tvingas lära sig nya regelverk. Företag och Skatteverket kommer att uppleva den administrativa bördan olika beroende på hur företaget kategoriseras inom de olika K-kategorierna. Beroende på hur företag väljer att genomföra sin redovisning och periodisering kan även Skatteverkets arbetsbörda komma att påverkas. Förslaget att K- regelverket och beskattningssystemet ska anpassas till varandra skapar vissa svårigheter. Reglerna kommer troligen vara lika till en början men under tiden kommer uppdelningen mellan regelverken troligen att bli större. Till en början bör det leda till att det blir relativt 27

29 enklare att få en klar övergripande bild över samtliga regler, men ju mer de splittras desto svårare blir det att vara insatt i båda systemen. Då varken K-regelverket eller de nya beskattningsreglerna är fastställda är det svårt att ge både en generell och en mer detaljerad bild över de sammanlagda konsekvenserna. Vi anser att detta kan vara en av anledningarna till att företag och Skatteverket anses vara negativt inställda till förslaget eller att en efterfråga till ett minskat samband inte har synts till. Företag vill enligt respondenterna ha ett sammankopplat system som gör företagsbeskattningen enkel. Vi har förståelse för företags och Skatteverkets motstånd till en frikoppling, då K-regelverket inte är fastställt och de nya företagsbeskattningsreglerna ska anpassas efter dem. 28