Konstitutionella principer i beskattningen legalitets- och likhetsprincipernas begränsningar

Transkript

1 Konstitutionella principer i beskattningen legalitets- och likhetsprincipernas begränsningar Robert Påhlsson 2014 Disposition Begreppsparet rättsprincip rättsregel Principstruktur i skatterätten Reglering av legalitets- och likhetsprinciperna - översikt Kritisk granskning av legalitetsprincipen i rättstillämpningen Kritisk granskning av likhetsprincipen i rättstillämpningen Slutsatser Begreppsparet rättsprincip rättsregel Dworkin: Riggs vs. Palmer, New Yorks appelationsdomstol 1889 Lagreglerat i Sverige, 15 kap. 1 ÄB (ej psykisk störning) Kulturskillnad (kanske, jfr dråp i Connecticut) Princip som etiskt kitt mer eller mindre Regel som rekvisit och rättsföljd antingen eller Regel före princip? Men Scania Metall (HFD 2013 ref. 12) Bilden måste nyanseras när man kommer till skatterätten 1

2 Principstruktur i skatterätten Omfattning - allmänna / speciella Likhetsprincipen / skatteförmågeprincipen Användning - lagmotiv / rättstillämpning Skatteförmågeprincipen / neutralitetsprincipen Upphov - legala / inducerade Kontinuitetsprincipen / subjektprincipen Hur karaktärisera legalitets- och likhetsprinciperna? Reglering av legalitetsprincipen Reformerad grundlag 2011 Ny reglering av legalitetsprincipen / föreskriftkravet i 8 kap. 2 p. 2 RF men oförändrad innebörd Föreskrifter ska meddelas genom lag om de avser förhållandet mellan enskilda och det allmänna under förutsättning att föreskrifterna gäller skyldigheter för enskilda eller i övrigt avser ingrepp i enskildas personliga eller ekonomiska förhållanden. Delegationsförbudet i 8 kap. 3 p. 2 RF Reglering av legalitetsprincipen Retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 st. 2 RF Skatt eller statlig avgift får ej uttagas i vidare mån än som följer av föreskrift, som gällde när den omständighet inträffade som utlöste skatt- eller avgiftsskyldigheten. Omfattar endast ökat skatteuttag ( i vidare mån ) Absolut rättighet som inte kan inskränkas i vanlig lag Äkta och oäkta retroaktivitet Stoppskrivelserna Ingen klar reglering på EU/EKMR-nivå men jämför t.ex. rättssäkerhetsprincipen art. 6 EU resp. straffrätt art. 7 EKMR 2

3 Reglering av legalitetsprincipen Legalitetsprincipen är alltså lagreglerad Då är den väl något mer än bara en rättsprincip? Närmare bestämt en regel som antingen är tillämplig eller inte tillämplig? Vilken cliffhanger Reglering av likhetsprincipen Likheten inför lagen är reglerad i Europa, EU och i Sverige EU-stadgan art. 20 (samt diskrimineringsförbuden) Regeringsformen 1 kap. 9 Europakonventionen art. 14 samt art.1, protokoll nr. 1 (egendomsskyddet, Darby) Se t.ex. även FN-deklarationen om de mänskliga rättigheterna samt art. 24 i OECD:s modellavtal Obs! RF 1 kap. 9 gäller inte för lagstiftaren! Likhetsprincipen i Europeiska konstitutioner Land Likhetsprincip Författningsi konstitutionen domstol kan pröva Belgien ja ja Finland ja vanlig domstol Frankrike ja ja Italien ja ja Sverige ja vanlig domstol Tyskland ja ja Österrike ja ja I samtliga dessa länder utom i Sverige är likhetsprincipen tillämplig även på lagstiftaren Har något av detta någon betydelse? 3

4 Reglering av likhetsprincipen Likhetsprincipen är alltså lagreglerad Då är den väl något mer än bara en rättsprincip? Närmare bestämt en regel som antingen är tillämplig eller inte tillämplig? Vilken cliffhanger Legalitetsprincipen urval rättspraxis HFD 2011 ref. 79 gåvomottagare fick återlägga givarens skogsavdrag vis försäljning (3-2), allmän kontinuitetsregel men inget om detta i återläggningsreglerna HFD 2011 ref. 42 verksamheten upphör när den drivs vidare av närstående HFD 2012 not. 48 kvotering till 5/6 vid kapitalvinst RÅ 1992 ref. 76 och RÅ 1995 not. 83 (inget undantagslöst analogiförbud) Retroaktivitetsförbudet i äldre praxis engångsskattemålet RÅ 1992 ref. 10, nyare praxis uppskovsränta RÅ 2011 ref. 73, C-376/02 Stichting Goed Wonen (moms), The National & Provincial Building Society m.fl. mot Storbritannien ( ) förenligt med egendomsskyddet Legalitetsprincipen diskussion / reflektion Värden som förutsebarhet, frihet från godtycke, demokrati osv. Formellt konstruerad princip - för att bli materiell är det nödvändigt med bestämdhetskrav Förutsätter enighet om lagtolkning, men rättskälleläran, som ska svara på om bestämdhetskravet är uppfyllt, är oreglerad Legalitetsprincipen uppfyller därför inte helt sitt eget bestämdhetskrav, oenighet är ofta både möjlig och trolig Skyddade intressen civilrätt och skatterätt strävar åt olika håll (minsta möjliga inblandning resp myndighetsutövning) Slutsatsen är att det främst rör sig om en målsättning, dvs. mer princip än regel, trots att den är lagreglerad 4

5 Likhetsprincipen urval rättspraxis HFD 2012 not. 19 fritt vivre i klostermiljö (Jehovas vittnen) skattepliktigt trots äldre KR-praxis och passivitet från SKV HFD 2012 ref. 38 jämställer bolag/enskild näringsidkare med avseende på avdragsrätten för utbildningskostnader HFD 2012 not. 57 bekräftar att handel med värdepapper förutsätter bolag och utesluter enskild näringsverksamhet JO:s intressanta konstruktion av likhet i beslut dnr om cyklisterna Rikhaltig svensk och europeisk praxis om berättigade förväntningar, se t.ex. artikel i Svensk Skattetidning 2010 s. 308 Schumackerdoktrinen egentligen EUD:s subjektiva konstruktion av jämförbarhet Likhetsprincipen diskussion / reflektion Mer än bara juridik en allmänmänsklig erfarenhet Att åberopa praxis är att åberopa likhetsprincipen Formellt konstruerad princip enighet Blir materiell genom social konstruktion av jämförbarhet Avser inte lagtolkning utan subsumtion (tolkning av verkligheten), som inte kan regleras (jfr vad som sagts tidigare om rättskälleläran) Värderingarnas/subjektivitetens betydelse gör enighet orealistisk Slutsatsen är att det främst rör sig om en målsättning dvs. mer princip än regel, trots att den är lagreglerad Slutsatser Det hjälper inte att legalitets- och likhetsprinciperna är lagreglerade de är så vaga och värderingsbaserade att de ändå måste karaktäriseras som rättsprinciper och inte som egentliga rättsregler Betyder det att man kan ta lätt på dem? Nej, lösningar måste regelmässigt stämmas av mot dem De är kontrollstationer för god, förnuftig juridik Om man tar för lätt på dem eroderar förtroendet för rättssystemet Att detta är helt centralt syns på den betydelse som numera ges diskrimineringsfrågor, både nationellt och i EU 5

6 Bortom slutsatserna Begreppet rättstillämpning i den allmänna rättsläran Legalitetsfrågan är lagtolkning, medan jämförbarhetsbedömningen är subsumtion, tolkning av verkligheten utanför lagen Vi jurister är på säkrare mark när det gäller lagtolkning, det finns viss enighet om vår sociala konvention rättskälleläran, och därigenom större grad av objektivitet Inget motsvarande hjälpmedel finns för verklighetstolkning Är legalitetsprincipens traditionella dominans över likhetsprincipen ett resultat av att skandinaviska jurister känner sig tryggare med lagtolkning än med verklighetstolkning? Men: Riggs vs. Palmer = Scania Metall? 6