REDOVISNING AV MILJÖFÖRPLIKTELSER. led-verksamheters skyldighet att redovisa miljöförpliktelsei den finansiella redovisningen MARK- & MILJÖRÄTTSBYRÅN

Transkript

1 REDOVISNING AV MILJÖFÖRPLIKTELSER led-verksamheters skyldighet att redovisa miljöförpliktelsei den finansiella redovisningen MARK- & MILJÖRÄTTSBYRÅN

2 REDOVISNING AV MILJÖFÖRPLIKTELSER IED-verksamheters skyldighet att redovisa miljöförpliktelser i den finansiella redovisningen Mark- & Miljörättsbyrån: Giedre Jirvell, Josefine Gotting, Ida Lauridsen KPMG: Catharina Pramhäll, Caisa Drefeldt, Göran Arnell RAPPORT 2015:09

3 INNEHÅLL 1 SAMMANFATTNING 5 2 INLEDNING Syfte och genomförande Avgränsningar 9 3 METOD OCH DISPOSITION Bakgrund Efterbehandlingsansvar enligt miljöbalken Finansiell redovisning Utredning av möjliga finansieringslösningar Förslag till författningsändringar Effekter och konsekvenser Sammanfattande slutsatser 11 4 BAKGRUND Lägesbeskrivning Miljökvalitetsmålet "Giftfri miljö" Sanering och återställning av förorenade områden Industriutsläppsdirektivet Bakgrund Tillämpningsområde Implementehng i svensk rätt Statusrapporter Inledning Tillämpningsområde Innehållet i statusrapporter Naturvårdsverkets riktlinjer Periodiska kontroller 19 5 EFTERBEHANDLINGSANSVAR ENLIGT MILJÖBALKEN Miljöbalkens bestämmelser om avhjälpande vid pågående verksamhet Verksamhetsutövarens ansvar för avhjälpande Skälighetsbedömning Efterbehandlingsansvar Ansvar för avhjälpande vid verksamhets upphörande Efterbehandling vid verksamhets upphörande 21 6 FINANSIELL REDOVISNING Vilka tillämpar vilka regler och på vilken grund? Bokföringslagen och årsredovisningslagen Skyldighet att tillämpa IFRS i koncernredovisningen Frivillighet att tillämpa IFRS i koncernredovisningen Kompletterande normgivning Sammanfattande illustrationer 27 3

4 6.2 Redovisning av avsättningar IFRS RFR Årsredovisningslagen K Före K Skillnader mellan IFRS och K K Avsättningar i inkomstskattelagen Upplysningar om miljöförpliktelser Miljöförpliktelse i årsredovisningen Behov av författningsändringar 43 7 UTREDNING AV MÖJLIGA FINANSIERINGSLÖSNINGAR Redovisning av miljöförpliktelser Fastställande av förpliktelse Avsättning, skuld och ansvarsförbindelse Förpliktelse att sanera vid uppkommen skada Sanering vid nedläggning och under pågående drift Beräkning av skada Fastställelse av förpliktelse genom lagstadgade kontroller 48 8 FÖRSLAG TILL FÖRFATTNINGSÄNDRINGAR Författningsnivå Normgivningsmakten vid avhjälpande av föroreningsskada Naturvårdsverkets bemyndigande gällande statusrapporter Förslag till författningsändring Föreslagen lydelse för 10 kap. 5 a Beskrivning av förslaget Ikraftträdande samt övergångsbestämmelser Behov av ytterligare utredning 55 9 EFFEKTER OCH KONSEKVENSER Konsekvenser för det allmänna Konsekvenser för IED-verksamheter Konsekvenser för företagets balansräkning Konsekvenser för enskilda Konsekvenser för miljön EU-rätten Övriga konsekvenser SAMMANFATTANDE SLUTSATSER 60 REFERENSER 63 4

5 1 SAMMANFATTNING I rapporten redovisas resultaten av utredningen, som Mark- & Miljörättsbyrån tillsammans med KPMG har tagit fram på uppdrag av Naturvårdsverket, om IED-verksamheters, det vill säga verksamheter som omfattas av industriutsläppsförordningen (2013:250), IUF, skyldighet att redovisa miljöförpliktelser i den finansiella redovisningen. Huvudsyftet med uppdraget har varit att undersöka hur kostnaden för efterbehandling kan tas upp i den finansiella redovisningen med utgångspunkt i de krav om statusrapporter som framgår av Europaparlamentets och Rådets direktiv 2010/75/EU av den 24 november 2010 om industriutsläpp, IED-direktivet, som har införlivats i svensk rätt genom industriutsläppsförordningen samt vissa ändringar i miljöbalken (1998:808), MB. Målsättningen med uppdraget har varit att föreslå effektiva finansieringslösningar som bidrar till att en högre takt i arbetet med efterbehandling av förorenade områden kan uppnås. Inom ramen för uppdraget har bland annat följande frågeställningar besvarats. Vad finns det för lösningar för att utifrån IED-verksamheters statusrapporter ta upp kostnader för efterbehandlingsarbete i företags årsredovisning, och är sådana lösningar förenliga med gällande rätt på området eller fordras det lagstiftningsändringar? Vilka utmaningar och svårigheter finns med att ta upp kostnader för efterbehandlingsarbete i företags årsredovisning, och hur kan dessa undkommas? Skulle ett företags möjligheter att finansiera efterbehandling vid avslutad verksamhet påverkas av en skyldighet att inkludera miljöförpliktelser i redovisningen, och i så fall hur? För att kunna besvara de för uppdraget aktuella frågeställningarna har det varit nödvändigt att först klarlägga gällande regelverk beträffande miljöskador. Den grundläggande principen om ansvar för miljöskador återfinns i 2 kap. 8 MB, där det stadgas att alla som bedriver eller har bedrivit en verksamhet eller vidtagit en åtgärd som medfört skada eller olägenhet för miljön ansvarar till dess skadan eller olägenheten har upphört för att denna avhjälps i den omfattning det kan anses skäligt enligt 10 kap. I 10 kap. 2 MB återfinns vidare det grundläggande avhjälpandeansvaret för verksamhetsutövare, varigenom det föreskrivs att den som bedriver eller har bedrivit en verksamhet eller vidtagit en åtgärd som har bidragit till en föroreningsskada eller allvarlig miljöskada är ansvarig för det avhjälpande som ska ske enligt bestämmelserna i 10 kap. MB. Vad gäller föroreningsskador som inte är allvarliga och omedelbart ska åtgärdas enligt 10 kap. 5 MB, har implementeringen av IED-direktivet i svensk rätt bland annat lett till att det i miljöbalken har införts en kompletterande bestämmelse till de ovan nämnda, nämligen 10 kap. 5 a MB, om avhjälpande av miljöskador vid IED-verksamheters upphörande. Bestämmelsen är säregen på så sätt att skyldigheten att sanera enligt 10 kap. 5 a MB inträder först vid verksamhetens upphörande, samt att vid tillämpningen av bestämmelsen ingen skälighetsawägning ska göras, utan alla betydande föroreningar ska åtgärdas om det är tekniskt genomförbart. För att IED-verksamheter ska kunna uppfylla de förpliktelser som stadgas i ovan nämnda bestämmelser fordras att det finns tillgängliga medel att disponera vid uppkommen skada eller vid verksamhetens upphörande. Av redovisningslagstiftningen följer att det måste föreligga en ~5

6 REDOVISNING AV MILJÖFÖRPLIKTELSER förpliktelse, som sannolikt kommer att leda till ett utflöde av resurser, för att avsättning för miljöförpliktelser ska kunna ske inom ramen för företagens finansiella redovisning. Svårigheten med att uppskatta miljöförpliktelser till belopp och tidpunkt samt när den faktiska saneringsplikten inträder, oaktat att förpliktelsen är säker eller sannolik till sin förekomst, bedöms vara en av orsakerna till att skyldigheten av avsätta medel inte aktiveras. Några förändringar i redovisningslagstiftningen bedöms dock inte vara motiverade, eftersom skyldigheten att avsätta medel vid en förpliktelse, som sannolikt kommer att leda till ett utflöde av resurser, redan föreligger i dag. För genomförandet av en avsättning för miljöförpliktelse krävs i stället en förtydligande bestämmelse, förslagsvis i miljöbalken, som föreskriver om när saneringsskyldighet uppstår samt när saneringsarbetena ska vara avslutade. För att kunna säkerställa att IED-företag i den finansiella redovisningen avsätter medel för avhjälpande av uppkomna eller framtida miljöförpliktelser föreslås följaktligen att det införs en ny bestämmelse i 10 kap. MB, som föreskriver att verksamhetsutövaren har en skyldighet att inom ett visst tidsintervall, förslagsvis inom fem år vid föroreningar i grundvatten och inom tio år vid föroreningar i mark, återställa området till det skick som anges i statusrapporten. Den föreslagna bestämmelsen bör därmed ha följande lydelse. Återställande under verksamhetens drift I Den som bedriver en verksamhet som omfattas av en statusrapport enligt föreskrifter som har meddelats med stöd av 21 första stycket 5 ska återställa området där verksamheten bedrivs till det skick området hade enligt statusrapporten, inom tio år vid förorening i mark eller inom fem år vid förorening i grundvatten, efter den senaste kontrollen av mark och grundvatten inom det område där verksamheten bedrivs, som ska genomföras enligt denna lag eller föreskrifter som har meddelats med stöd av 26 kap. 19, om 1. verksamheten har orsakat en betydande förorening i mark eller grundvatten i området, och 2. åtgärder för återställande är tekniskt genomförbara. Första stycket innebär inte någon inskränkning av de skyldigheter som i övrigt följer av detta kapitel. Förslaget innebär att IED-verksamheter blir skyldiga att, i samband med lagstadgade kontroller av mark och grundvatten inom det område där verksamheten bedrivs, avsätta medel för framtida sanering för det fall föroreningsgraden i mark och grundvatten avviker från statusrapporterna, och är att betrakta som betydande, samt för del fall åtgärder för sanering är tekniskt genomförbara. Trots föreliggande behov av ytterligare utredning av förslaget, kan sammanfattningsvis konstateras att införandet av den föreslagna bestämmelsen bedöms kunna medföra positiva effekter för såväl det allmänna som för IED-verksamheter. Detta dels genom att förutsättningarna för att uppnå miljökvalitetsmålet om en giftfri miljö ökar samt behov av finansiering av sanering med statliga medel minskar, dels genom att en tydlig bestämmelse om krav på sanering för uppkommen föroreningsskada i bestämda tidsintervall skapar en möjlighet för verksamheterna att minska avhjälpandekostnader vid nedläggning. 6

7 Den föreslagna lagändringen föreslås träda i kraft den 1 januari Äldre föreskrifter föreslås fortfarande gälla för mål och ärenden som har påbörjats före ikraftträdandet och för mål och ärenden som avser överklagande av beslut i ett sådant mål eller ärende till dess målet eller ärendet är slutligt avgjort. 7