Fakulteten för ekonomi, kommunikation och IT. Maria Luvö Helena Nordkvist. The K2 regulations. Företagsekonomi C-uppsats

Transkript

1 Fakulteten för ekonomi, kommunikation och IT Maria Luvö Helena Nordkvist K2-reglerna Avvikelser från allmänna redovisningsprinciper samt effekter på tolkning av årsredovisningar The K2 regulations Deviations from the general accounting principles and effects on the interpretation of financial statements Företagsekonomi C-uppsats Termin: VT 2009 Karlstads universitet Karlstad Tfn Fax

2 Förord Denna uppsats är skriven under vårterminen 2009, vid Karlstad Universitet. Vi vill framförallt tacka de respondenter som ställde upp på att svara på våra intervjufrågor. Ett särskilt tack går till vår handledare Hans Lindkvist, för det stöd vi fått under arbetets gång. Karlstad juni 2009 Maria Luvö Helena Nordkvist

3 Sammanfattning År 2004 inledde Bokföringsnämnden K-projektet, som innebär förändringar inom normgivning gällande redovisning för svenska företag och syftet med projektet är att åstadkomma förenklingar vid upprättande av årsredovisning. BFNAR 2008:1 Årsredovisning i mindre aktiebolag, även benämnt K2-reglerna, är andra steget i K projektet. I samband med införandet av ett nytt regelverk kan det uppstå både positiva och negativa konsekvenser för redovisningen och dens tolkning, vilka kan vara av stor vikt att granska. Syftet med denna studie är därför att undersöka om de nya K2-reglerna avviker från allmänna redovisningsprinciper samt om personer som är insatta inom redovisning tror att de regler som eventuellt avviker kan komma att påverka tolkningen av ett företags årsredovisning. Vi valde att göra en kvalitativ studie där vi utgick från ett urval av de punkter där K2 eventuellt avviker från allmänna redovisningsprinciper. För att uppnå vårt syfte genomförde vi sedan djupintervjuer med kreditgivare samt en företagskonsult. Resultatet av vår studie visar att det nya regelverket faktiskt kan anses avvika från allmänna redovisningsprinciper på ett flertal punkter. Vissa av de regler vi granskat ansågs överensstämma med de allmänna redovisningsprinciperna, medan andra sågs avvika eller svåra att med säkerhet bedöma. Vad gäller effekterna på tolkning av en årsredovisning skiljde sig resultatet även här mellan de olika punkter som diskuterats. Vissa regler ansågs kunna påverka tolkningen negativt och andra i en positiv bemärkelse. Flertalet av de nya reglerna konstaterades dock troligtvis inte påverka till så stor grad.

4 Abstract In 2004, the Accounting Board started the K-project, which involves changes in existing accounting standards for companies. The purpose of the project is to simplify the process of compiling a financial statement. BFNAR 2008:1 financial statement from smaller companies, also known as the K2-regulations, is the second step of the K-project. When introducing a new regulatory framework, there might be both positive and negative implications for financial statements and its interpretation, which is of great importance to examine. The purpose of this study is to examine whether the new rules differ from generally accepted accounting principles and if people who are familiar with accounting believe that the rules may affect the interpretation of a company's financial statements. We chose to conduct a qualitative study where we started from a selection of points where K2 may be different from the general accounting principles. To achieve our purpose we interviewed creditors and a business consult. The results of the study shows that the new framework can actually be considered to deviate from generally accepted accounting principles on a number of points. Some of the rules we examined was considered to be consistent with the general accounting principles, while others were seen to deviate or difficult to evaluate with certainty. Regarding impact on the interpretation of financial statements the result differed between the various points discussed. Some rules were considered to affect the interpretation in a negative way and others in a positive way. Most of the new rules were however found unlikely to affect the interpretation in any significant way.

5 Innehåll 1. INLEDNING Bakgrund Problemformulering Syfte Avgränsningar Förkortningar och begrepp Förkortningar Begrepp METOD Ansats Kvalitet/ kvantitet Primärdata/ Sekundärdata Intervjuer Reliabilitet/ validitet/ objektivitet Problem TEORI OCH REFERENSRAM K-projektet K2-reglerna Allmän information Uppbyggnad Övergångsregler Syfte med redovisning Redovisningsprinciper Eventuella avvikelser från allmänna redovisningsprinciper EMPIRI Presentation av respondenterna Principen om bokföringsmässiga grunder Åtaganden och avsättningar... 18

6 Årligen återkommande utgifter Värdering av råvaror och förnödenheter Periodiseringsprincipen Väsentlighetsprincipen Fortlevnadsprincipen Principen om konsekvent tillämpning Jämförbarhetsprincipen Principen om rättvisande bild och principen om överskådlighet Principen om God redovisningssed Övriga kommentarer ANALYS Principen om bokföringsmässiga grunder Åtaganden och avsättningar Årligen återkommande utgifter Värdering av råvaror och förnödenheter Periodiseringsprincipen Väsentlighetsprincipen Fortlevnadsprincipen Principen om konsekvent tillämpning Jämförbarhetsprincipen Principen om rättvisande bild och principen om överskådlighet Principen om god redovisningssed Övriga kommentarer SLUTSATSER Bilaga 1.

7 1. INLEDNING I detta inledande kapitel presenteras studiens bakgrund och problemformulering, vilka leder fram till syftet. Avslutningsvis redogörs för valda avgränsningar samt förkortningar och begrepp Bakgrund Det pågår stora förändringar inom redovisningsområdet, både inom lagstiftning och inom normgivning. År 2004 startades K-projektet av Bokföringsnämnden, BFN, vilket innebär en uppdelning av företag i fyra kategorier med olika redovisningsregler. Anledningen till projektet var att svenska redovisningsnormer upplevdes komplicerade. Det var svårt att veta vilka regler som kunde tillämpas vid upprättande av årsbokslut och även vilka val mellan olika regelverk som kunde göras. I juni 2008 publicerades andra steget i projektet, BFNAR 2008:1, årsredovisning i mindre företag, även benämnt som K2-reglerna. Dessa regler är till för att förenkla årsredovisningen för mindre aktiebolag och är frivilliga att tillämpa från och med den 31 december Vid tillämpning av reglerna måste reglerna följas i sin helhet, vilket innebär att det inte går att välja ut delar av de nya reglerna och använda i kombination med tidigare regler. (Öhrlings 2008b) 1.2. Problemformulering Syftet med redovisning är att ge information till både interna och externa intressenter. I samband med införandet av ett nytt regelverk kan det uppstå både positiva och negativa konsekvenser för redovisningen och dess tolkning. Då K2 beräknas innefatta företag vilket är en stor del av näringslivet i Sverige, kan det vara av stor vikt att granska och undersöka dessa regler. K2- reglerna kan exempelvis medföra både förenklingar och begränsningar, vilka på ett flertal punkter kan diskuteras huruvida de avviker från allmänna redovisningsprinciper. Frågan är också om de punkter som eventuellt avviker kan komma att ge konsekvenser vid tolkning av årsredovisningar och därmed även bedömning av ett företags situation. 1

8 1.3. Syfte Syftet med denna studie är att undersöka om de nya K2-reglerna avviker från allmänna redovisningsprinciper samt om personer som är insatta inom redovisning tror att de regler som eventuellt avviker kan komma att påverka tolkningen av ett företags årsredovisning Avgränsningar En av de avgränsningar vi väljer att göra i denna studie är att endast ta upp effekterna vid läsning av en årsredovisning för ett urval av de punkter där K2- reglerna eventuellt avviker från allmänna redovisningsprinciper, och inte för samtliga förenklingar inom regelverket. Detta för att arbetet inte ska bli för omfattande eller komplicerat i förhållande till den tid och de resurser vi har. Vi tar inte heller upp de skattemässiga frågor och problem som diskuteras i samband med övergången och förenklingarna, utan väljer att koncentrera oss på redovisningen och tolkningen av denna. Vi kommer inte att undersöka detta utifrån de redovisande företagens synvinkel utan vill studera vad personer som i sitt yrke upprättar och läser årsredovisningar har för förväntningar och synpunkter på reglerna Förkortningar och begrepp Förkortningar BFN Bokföringsnämnden BFNAR Bokföringsnämndens allmänna råd IASB The International Accounting Standards Board IFRS International Financial Reporting Standards SamRoB Sambandet mellan Redovisning och Beskattning ÅRL Årsredovisningslagen (1995:1554) RR 16 Redovisningsrådets rekommendation nr. 16 2

9 Begrepp K2 reglerna innefattar både mindre aktiebolag och ekonomiska föreningar med en årlig omsättning på under 50 Mkr, men i denna studie har vi lagt fokus på mindre aktiebolag. Reglerna kommer hädanefter även att benämnas endast K2. Mindre aktiebolag - aktiebolag där två av dessa tre kriterier uppfylls under minst två räkenskapsår ses som mindre bolag: Antalet anställda understiger 50 st, balansomslutningen understiger 25 mkr och nettoomsättningen understiger 50 mkr. (ÅRL 1 kap, 3, punkt 4-5) 3

10 2. METOD I detta kapitel redogörs för arbetsgången för studien samt motiveringar för de metodval som gjorts. Kapitlet avslutas med en diskussion runt reliabilitet, validitet och objektivitet samt vilka problem som uppkommit under studiens gång Ansats I vår studie gällande de nya redovisningsreglerna för mindre aktiebolag har vi valt att använda oss av en deduktiv ansats, vilket innebär att vi utgått från en teoretisk referensram och utifrån denna gjort antaganden om resultatet. Vår teoretiska referensram bygger på befintlig information, hypoteser inom ämnet samt tidningsartiklar. Detta då någon tidigare forskning på ämnet inte finns att tillgå. Syftet med att använda sig av en deduktiv ansats är att i empiriavsnittet, med hjälp av insamlad fakta samt resultaten av de studier som genomförts, visa på om teorier och referensram kan verifieras eller falsifieras. Slutsatser och en noggrann analys av resultatet görs sedan med utgångspunkt i den teoretiska referensramen. (Björklund & Paulsson 2003) 2.2. Kvalitet/ kvantitet I en forskningsprocess finns två möjliga tillvägagångssätt, vilka är kvalitativa eller kvantitativa studier. Dessa kan komplettera varandra eller användas var för sig. Det avgörande för vilken metod man som forskare använder sig av är huvudsakligen det problem man utgår ifrån, och därmed också syftet med studien. (Patel & Davidsson 2003) Då vårt syfte är att undersöka om de nya K2-reglerna avviker från allmänna redovisningsprinciper samt om personer som är insatta inom redovisning tror att de regler som eventuellt avviker kan komma att påverka tolkningen av ett företags årsredovisning, har vi bedömt att ett kvalitativt tillvägagångssätt är mer lämpligt än ett kvantitativt. Detta då en kvalitativ studie innebär att man som författare skapar sig en djupare förståelse för ett ämne eller en situation, genom att exempelvis genomföra djupintervjuer med personer som är väl insatta i ämnet. 4

11 Vi är dock medvetna om att det vid en kvalitativ undersökning inte är möjligt att göra några generaliseringar då antalet respondenter vid intervjuerna är för få. Detta kan påverka reliabiliteten i studien, vilket vi dock försökt avhjälpa genom att använda oss av tillförlitlig fakta samt trovärdiga och kunniga respondenter Primärdata/ Sekundärdata Primärdata är den information som fås tillgång till via intervjuer eller enkäter och är således information som insamlats för det specifika syftet för den aktuella studien. (Björklund & Paulsson 2003) Den primärdata vi använt i denna studie har insamlats genom de djupintervjuer vi gjort med ansvariga för kreditgivning till företag samt en företagskonsult. Sekundärdata innefattar den information som kan finnas i litteratur såsom böcker, broschyrer, tidsskrifter samt på internet. Sådan information är ofta framtagen för ett annat syfte än den aktuella studien, vilket gör det extra viktigt att vara källkritiskt och ha i åtanke att informationen kan vara subjektiv och vinklad. (Björklund & Paulsson 2003) Sekundärdata har insamlats från ett flertal olika källor för att vi skulle kunna ge en så utförlig bild som möjligt av K- projektet och de nya K2-reglerna. Sekundärdata har också varit grunden för den teoretiska referensram vi utformat och som sedan har varit grunden till den empiriska undersökning vi genomfört. Sekundärdatan i teoriavsnittet och primärdatan i empiriavsnittet har sedan ställts mot varandra vilket resulterat i våra slutsatser och vår analys Intervjuer Då vi valt att göra en kvalitativ studie har vi använt oss av djupintervjuer med ett mindre antal respondenter. Då syftet med studien bland annat är att undersöka vilka konsekvenser personer som är insatta inom redovisning tror att de eventuella avvikelserna kan ha för läsaren av en årsredovisning, och inte de redovisande företagens perspektiv på problemet, ansåg vi det mest lämpligt att intervjua ansvariga för kreditgivning samt en företagskonsult. Våra respondenter är Carin Månsson, företagskonsult på Ernst & Young, Bo Svärd, kontorschef och ansvarig för kreditgivning till mindre företag på Swedbank Karlstad, Tomas Eriksson, kreditchef för Värmlandsregionen på Swedbank 5

12 samt Patrik Edman ansvarig för kreditgivning till mindre företag på Nordea Karlstad. Vid intervjuer finns möjlighet att föra en mindre formaliserad diskussion kring ett problem samt ställa följdfrågor, vilket medför att det blir lättare för forskaren att få mer utförlig och specifik information om det område han eller hon valt att studera. Det finns tre olika typer av intervjuer, vilka kan vara lämpliga vid olika typer av studier. Den första typen av intervju är den strukturerade, då frågorna är formulerade i förväg och tas upp i en viss ordning. Den andra typen är den semi-strukturerade, vilken innebär att intervjuaren har bestämt de områden som ska diskuteras men frågorna formuleras och ställs efterhand som det passar i samtalet, och den tredje är den ostrukturerade, då intervjun helt har formen av ett samtal och frågorna kommer upp successivt. Intervjuer kan också genomföras på olika sätt, exempelvis med en eller flera respondenter, ansikte mot ansikte eller över telefon. (Björklund och Paulsson 2003) För att få så detaljerade svar som möjligt genomförde vi i denna studie strukturerade intervjuer, vid direkt personlig kontakt med respondenterna. Då vi undersöker frågor gällande specifika avvikelser beslutade vi även att sända ut frågorna ett par dagar före intervjuerna. Vi är väl medvetna om att denna metod kan påverka svaren från respondenterna då de får mer tid att förbereda sig på. Vi gjorde dock en bedömning om att svaren inte skulle vara lika tillfredställande om respondenterna inte hade fått lite djupare information om eventuella avvikelser samt frågorna på förhand, då det är ett komplicerat och helt nytt undersökningsområde. Vid utformandet av intervjufrågor är det viktigt att tänka på att frågorna inte får vara ledande eller stötande på något sätt. Det är också essentiellt att formuleringarna är raka och tydliga för att respondenterna enkelt ska förstå frågorna och kunna komma med klara svar. (Björklund & Paulsson 2003) Vi har därför vid utformning av intervjufrågor varit noggranna med att formulera oss på ett sätt som påverkat respondenterna i så liten grad som möjligt. Vi har avgränsat antalet respondenter till fyra stycken, då vi menar att detta antal medförde att vi hade möjlighet att göra noggranna djupintervjuer samtidigt som vi fick en viss bredd på svaren. Respondenterna har fått ta del av samma frågor för att underlätta för jämförelser och samtliga intervjuer har bandats och sedan skrivits ut, sammanställts och analyserats. Respondenterna har också fått läsa igenom och godkänna innehållet i sammanställningen. 6

13 2.5. Reliabilitet/ validitet/ objektivitet Validitet beskrivs av Björklund och Paulsson (2003) som ett mått på till vilken grad man som författare verkligen har undersökt det man har avsett att undersöka i sin studie. Raka och tydliga formuleringar av intervjufrågor kan bidra till att validiteten i en studie ökar. Då vi har varit noggranna med att följa det syfte vi utformat och till så stor grad som möjligt undersökt det vi från början menat undersöka har validiteten i studien troligtvis ökat. Reliabilitet eller tillförlitlighet är ett mått på huruvida ett tillvägagångssätt skulle ge samma resultat vid olika undersökningstillfällen under liknande förhållanden. En låg reliabilitet bidrar också till att undersökningens validitet minskar. (Björklund & Paulsson 2003) Vi har genom att varit noggranna med att kontrollera våra källor samt jämföra den information vi använt försäkrat oss om att få så hög reliabilitet som möjligt. Då flera av de källor vi använt därtill är väl etablerade organisationer och företag med ett gott renommé kan tillförlitligheten i informationen anses vara hög. Källor vi inte har ansett vara reliabla har vi valt att avstå från att använda i vår studie. Genom att ha i åtanke att inte ställa ledande frågor samt genom grundligt förarbete inför undersökningarna tror vi också att tillförlitligheten i våra resultat och slutsatser har ökat. Eftersom vi är medvetna om att det vid denna typ av studier finns risk för subjektivitet, har vi för att läsaren skall kunna bilda sig en egen uppfattning utifrån de fakta som läggs fram, avvaktat med att ta upp våra egna åsikter och funderingar till analysavsnittet. Björklund och Paulsson (2003) beskriver objektivitet som att man som författare låter sina egna uppfattningar påverka i så liten grad som möjligt. Ett av våra huvudsakliga mål har varit att inte låta våra värderingar färga resultatet av studien, vilket kan ha bidragit till att graden av objektivitet har ökat Problem Vi har i vår undersökning stött på vissa problem som vi har varit tvungna att ta ställning till och lösa under studiens gång. Då reglerna är helt nya och inte blivit obligatoriska än finns det endast ett fåtal informationskällor att tillgå. Detta har gjort att det varit svårt att få tag på vetenskaplig fakta inom ämnet och vi har därför fått använda oss mer av artiklar i tidsskrifter. Då flera av de större tidskrifterna som behandlar redovisningsområdet har skrivit om de nya redovisningsreglerna var det desto lättare att finna underlag till vår referensram 7

14 på detta sätt. Vad gäller intervjuobjekt har några av de vi från början tillfrågat tackat nej till att ställa upp då de ansett att de inte hunnit sätta sig in tillräckligt i det nya regelverket. Genom att kontakta flera möjliga intervjuobjekt har vi dock lyckats fånga upp ett tillfredsställande antal respondenter med goda kunskaper inom redovisningsområdet. 8

15 3. TEORI OCH REFERENSRAM Detta kapitel inleds med en beskrivning av K-projektet och fortsätter sedan mer ingående med K2-regelverket. Kapitlet behandlar även syftet med redovisning samt berörda redovisningsprinciper och avslutas med eventuella avvikelser från nämnda principer K-projektet Bokföringsnämnden inledde 2004 ett arbete med att förändra normgivningen gällande redovisning för svenska företag, ett projekt som under arbetets gång har benämnts som K-projektet. Anledningen till detta var bland annat att skapa mer överskådliga normer samt att förenkla redovisningen, inte minst för mindre företag. Företagen ska kunna utgå från ett heltäckande redovisningsregelverk med mer standardiseringar, vilket ska göra det lättare att upprätta årsredovisning. Tanken med K-projektet är därmed att istället för att dela upp normeringen efter ämnesområde ska företagen istället delas in i fyra kategorier: K1, små enskilda firmor och små handelsbolag med en årlig omsättning på under 3 Mkr. K2, mindre aktiebolag och ekonomiska föreningar med en årlig omsättning på under 50 Mkr. K3, större företag som inte tillämpar IFRS. K4, företag som följer IFRS i redovisningen, främst noterade bolag. (Öhrlings 2008b) Reglerna för K1, K2 och K3 utvecklas av bokföringsnämnden medan reglerna för K4 kommer att tas fram av The International Accounting Standars Board, IASB. De nya regelverken kommer till en början att vara frivilliga att tillämpa på grund av att de är under utvärdering och kommer att påverkas av resultatet av två statliga utredningar, Sambandet mellan redovisning och beskattning även kallad SamRoB samt Ytterligare förenklingar av redovisningsregler m.m.. Den rådande normgivningen kommer därför inte att avskaffas förrän de nya regelverken har anpassats och lagstiftning om de nya regelverken har trätt i kraft. (Overud 2009) 9

16 K1 infördes den 1 januari 2007 och kunde från och med denna tidpunkt nyttjas av enskilda näringsidkare som valt att upprätta förenklade årsbokslut. K2 för bl.a. mindre aktiebolag fick användas första gången för 2008 års bokslut och BFN håller nu på att arbeta med att utveckla regler för K3, för vilka ett förslag kan väntas inom ett år. (Öhrlings 2008b) 3.2. K2-reglerna Allmän information BFNAR 2008:1 Årsredovisning i mindre aktiebolag, även benämnt K2-reglerna, är alltså andra steget i K projektet. BFN har, tillsammans med Skatteverket, arbetat fram K2 för att få samstämmighet mellan redovisning och beskattning. (Ernst & Young 2008) Regelverket är som vi tidigare nämnt ännu inte obligatoriskt utan kan frivilligt tillämpas av: - aktiebolag som uppfyller ÅRL krav för att vara ett mindre aktiebolag - aktiebolag som inte är registrerat som publikt - aktiebolag som inte är moderföretag i en större koncern Vid tillämpande av K2-reglerna ska samtliga regler följas och inga andra regelverk kan användas. K2 har fasta uppställningsformer för resultat- och balansräkning samt förvaltningsberättelse och resultaträkningen ska dessutom vara kostnadsslagsindelad. Det är inte tillåtet att lägga till egna rubriker och poster men man får ändra namn på rubriker för att bättre beskriva innehållet. (BFN 2009) En övergripande målsättning med K2 är att åstadkomma förenklingar för den som ska upprätta en årsredovisning. Genom att samla alla tillåtna regler i ett enda dokument ska inte användaren behöva söka vägledning på annat håll. (Öhrlings 2008a) En av de största förenklingarna gäller upplysningskraven på tillämpade redovisningsprinciper. Enligt K2 behöver företag endast lämna uppgifter om att de följer ÅRL och det allmänna rådet, avskrivningstid för anläggningstillgångar samt vald metod för pågående arbeten. Således behöver inte företagen uppge så ingående information om sina redovisningsprinciper som tidigare. (Waldengren 2008) Andra stora förenklingar är: 10

17 - Inkomster och utgifter som var för sig understiger kr behöver inte periodiseras. - Uppskjuten skatteskuld och uppskjuten skattefordran får inte redovisas. - Företag kan välja att ha en nyttjandeperiod för maskiner, inventarier och immateriella anläggningstillgångar på 5 år. - Det blir enklare att avgöra när en inkomst ska redovisas som en intäkt och en utgift ska redovisas som en kostnad (matchningsprincipen). - Åtaganden behöver inte redovisas som avsättning om summan antas bli mindre än det lägsta av kronor och 10 % av det egna kapitalet vid årets början. (Drefeldt & Lundqvist 2008) Uppbyggnad K2-regelverket består av tre delar: 1. Lagregler (ÅRL) och allmänt råd (BFNAR 2008:1) 2. Kommentarer 3. Exempel Första delen består av reglerna samt det mest väsentliga för vägledningen. Avsnittet är uppdelat på sju avdelningar och 21 kapitel. Den andra delen är komplement till det allmänna rådet och syftar till att förklara bestämmelserna. Den tredje och sista delen består av i det närmaste 50 exempel. (Nilsson 2008) Övergångsregler I det allmänna rådet finns information om vilka övergångsregler som gäller då ett företag väljer att tillämpa K2. Dessa regler kan delas in i två grupper, regler som gäller för poster som ska korrigeras mot det ingående egna kapitalet och regler för de poster som inte ska korrigeras mot den ingående balansen. Exempel på poster som ska korrigeras mot det egna kapitalet är uppskjutna skatter som enligt K2 inte får redovisas. (BFN 2009) Poster som inte behöver korrigeras mot det egna kapitalet, utan där värdena fortfarande får ligga till grund för värdering, är bland andra byggnader och mark som tidigare har skrivits upp. (Brockert et al. 2008) Vid övergång är det frivilligt att räkna om de jämförelsetal som finns med i årsredovisningen, men företag kan istället välja att bifoga årsredovisningen från föregående år. (BFN 2009) 11

18 3.3. Syfte med redovisning Den externa redovisningen omfattar löpande bokföring, årsredovisning, koncernredovisning, årsbokslut samt arkivering och delårsrapporter vilka alla upprättas för att ligga till grund för ekonomiska beslut. Ett flertal externa intressenter, såsom leverantörer, kunder, kreditgivare, aktieägare samt stat och kommun kan ha intresse av information om företagets situation. (Skatteverket 2005) Aktieägare vill till exempel veta om de ska köpa eller sälja aktier eller om det finns möjlighet till utdelning i företaget. Långivare har intresse av att veta vilka ekonomiska säkerheter det finns i företaget och kreditgivare behöver information om likviditet. Redovisningen kan även hjälpa kunder att bedöma företagets tillförlitlighet samt vara till hjälp för stat och kommun vid beräkning av skatt, bidrag och skatteskulder. Syftet med redovisning blir därmed att bland annat delge information till externa intressenter om företagets resultat och ekonomiska ställning. Även interna intressenter såsom ägare, företagsledning och anställda har intresse av den information som finns i årsredovisningen. Ledningen analyserar bland annat företagets lönsamhet, soliditet och likviditet, vilket redovisningen är till stor hjälp för. Anställda kan också i årsredovisningen se hur mycket kapital som går till personalkostnader och pensioner samt om det finns utrymme för löneökningar. Redovisningens syfte blir således också att tillfredsställa interna intressenters behov av information för bland annat kontroll av resultat, intäkter och kostnader samt budget. (Thomasson et al. 2005) Trots att det finns en mängd intressenter och flera avsikter med ett företags redovisning ses idag oftast kapitalmarknadens och investerarnas krav som mest väsentliga och redovisningen anpassas därefter. Investerare ser redovisningen som ett beslutsunderlag där uppgifter om företagets ställning, resultat och förväntade utveckling är det essentiella, vilket gör att fokus hamnar på dessa områden. (Skatteverket 2005) 12

19 3.4. Redovisningsprinciper God redovisningssed God redovisningssed är den första av de tre huvudprinciperna inom redovisning och principen beskriver hur redovisningen ska genomföras i enlighet med god praxis. I bokföringslagen preciseras God redovisningssed som en faktiskt förekommande praxis hos en kvalitativt representativ krets bokföringsskyldiga. Bokföringslagen reglerar inte redovisning i detalj och det behövs därför praxis för ytterligare riktlinjer. BFN och Redovisningsrådet är de som framförallt bidrar till utformandet av praxis genom framtagande av rekommendationer framförallt för större företag. (Lundén 2009) Rättvisande bild Rättvisande bild är ytterligare en av de tre huvudprinciperna inom redovisning. Enligt denna redovisningsprincip ska balansräkning, resultaträkning och noter vara utformade och behandla information så att läsaren får en så rättvis bild som möjligt av företaget och dess ställning och resultat. (Lundén 2009) Överskådlighet Överskådlighet är den sista av de tre huvudprinciperna inom redovisning och är den princip som tar upp att årsredovisningen ska vara överskådligt utformad så att vem som helst på ett enkelt sätt kan läsa och förstå de olika delarna. (Lundén 2009) Bokföringsmässiga grunder Principen om bokföringsmässiga grunder säger att inkomster respektive utgifter ska bokföras när de inträffar och inte enbart vid in- eller utbetalningar. Transaktionerna ska intäkts- eller kostnadsföras under det räkenskapsår för vilket de är hänförliga till. Principen gäller vid inkomst från näringsverksamhet. (Lundén 2009) Matchningsprincipen Matchningsprincipen innebär att intäkter och kostnader som hör samman ska stämma överens med varandra under samma räkenskapsår. Ett exempel på detta är när man gör årliga avskrivningar på en maskin i förhållande till hur många år den kommer generera intäkter. (Lundén 2009) 13

20 Väsentlighetsprincipen Väsentlighetsprincipen behandlar det faktum att poster i redovisningen som inte är av större betydelse får slås samman med andra poster. Detta får göras om det innebär att redovisningen fortfarande ger en rättvis men mer överskådlig bild av årsredovisningen samt företagets resultat och ställning. (Lundén 2009) Enligt BFN ska information ses som väsentlig om ett utelämnade eller en felaktighet kan ha betydelse för de beslut som användarna fattar på basis av den information som lämnas i de finansiella rapporterna. Vid bedömning av om information är väsentlig ska också hänsyn tas till beloppets relativa storlek, bedömningsgrunder samt eventuellt aktuella förhållanden. (Skatteverket 2008b) Periodiseringsprincipen Periodiseringsprincipen innebär att den del av inkomsterna och utgifterna som hör till ett särskilt räkenskapsår ska redovisas under det året. Inkomster och utgifter ska därmed fördelas och periodiseras, vilket bland annat kan göras genom avskrivningar. (Öhrlings 2008c) Fortlevnadsprincipen Fortlevnadsprincipen innebär att man i redovisningen förutsätter att företaget kommer att fortsätta sin verksamhet under en överskådlig tid. (Öhrlings 2008c) Konsekvent tillämpning Principen om konsekvent tillämpning innebär att företag ska använda sig av samma principer för värdering, klassificering och indelning av redovisningsposter från år till år. (Öhrlings 2008c) Jämförbarhetsprincipen Jämförbarhetsprincipen beskriver att redovisningen ska vara jämförbar genom att företag ska tillämpa samma redovisningsprinciper olika räkenskapsår. (Lundén 2009) 3.5. Eventuella avvikelser från allmänna redovisningsprinciper Bokföringsmässiga grunder Skatteverket tar upp ett flertal punkter för vilka de anser att K2-reglerna inte överensstämmer med principen om bokföringsmässiga grunder, som beskrivs i kapitel 3.5. Dessa är: 14

21 Åtaganden behöver inte redovisas som avsättningar om de beräknas vara lägre än det lägsta av kr eller 10% av det egna kapitalets ingående balans. Återkommande årliga utgifter av samma slag får redovisas som kostnad när faktura vanligtvis betalas. Detta får göras om det inte är en personalkostnad och utgiften inte beräknas variera mer än 20% från år till år. Råvaror och förnödenheter får tas upp till fast värde och mängd om det faktiska värdet beräknas variera med mindre än 20%. (Skatteverket 2008a) Periodiseringsprincipen Företag behöver inte, enligt K2, periodisera inkomster och utgifter som var för sig inte är högre än kr. Detta tar BFN upp i det nya regelverket som en avvikelse från periodiseringsprincipen, vilken säger att alla intäkter och kostnader ska hänföras till rätt period oberoende av när betalning skett. (BFNAR 2008:1) Även Skatteverket nämner att möjligheten att inte periodisera intäkter och kostnader som understiger den fasta beloppsgränsen, kan ses som ett eventuellt avsteg från periodiseringsprincipen. (Skatteverket 2009) Väsentlighetsprincipen I K2 uttrycks väsentlighetsprincipen, som tidigare behandlats i punkt 3.5, i samband med den periodiseringsproblematik som uppstår. Som ett led i arbetet med K2 har det framtagits en generell väsentlighetsprincip för periodisering av inkomster och utgifter. I regelverket uttrycks denna princip, som även beskrivs i ovanstående punkt, genom att inkomster och utgifter under kr samt återkommande utgifter inte behöver periodiseras. (Brockert 2009) Väsentlighetsprincipen har behandlats i ett rättsfall från 1994 där frågan huruvida anslutningsavgifter i ett energibolag fick periodiseras. Domstolen uttalade att en periodisering av en oväsentlig del av intäkterna bör i ett fall som det förevarande enligt Regeringsrättens mening inte göras. (RÅ 1994 ref. 2) Brockert och Nilsson (2009) tar upp att ur detta kan två saker tydas, dels att individuell bedömning i varje enskilt fall ska ske och dels att mindre belopp inte ska periodiseras. Detta stämmer dock inte helt överens med K2 eftersom en fast beloppsgräns införts. Det faktum att det enligt K2 finns en fast beloppsgräns för vilka inkomster och utgifter som ska periodiseras medför en diskussion kring huruvida det nya regelverket resulterar i att väsentlighetsprincipen inte kommer att tillämpas. 15

22 Skatteverket anser att då en beloppsgräns införts har väsentlighetsprincipen ersatts av en schablonregel. Skatteverket har även uttalat att de vid taxering och kontrollverksamheten endast i undantagsfall kommer att justera den periodisering som är gjord enligt K2. (Skatteverket 2009) Skatteverket har inte gett exempel på ett sådant undantagsfall men Brockert och Nilsson (2009) menar att det skulle kunna vara en situation där ett företag har många mindre poster, som vid en sammanslagning blir ett väsentligt belopp. Fortlevnadsprincipen Enligt ÅRL ska företag förutsätta att verksamheten ska fortsätta vid upprättande av resultat-, balansräkning och noter. K2 säger dock att ett företag som har beslutat att avveckla sin verksamhet ska ta hänsyn till detta vid bokslutet, vilket motsäger fortlevnadsprincipen. (BFNAR 2008:1) Konsekvent tillämpning Enligt ÅRL ska företag konsekvent, från år till år, använda samma principer för värdering av redovisningsposter. K2 säger att företaget får byta metod för värdering till en princip som finns i det allmänna rådet för K2, men denna ska sedan tillämpas konsekvent. (BFNAR 2008:1) 16

23 4. EMPIRI Detta kapitel innefattar den information som framkommit under de djupintervjuer som genomförts. Det empiriska materialet återges fråga för fråga. Intervjuer har genomförts med Carin Månsson på Ernst & Young, Tomas Eriksson och Bo Svärd på Swedbank samt Patrik Edman på Nordea Presentation av respondenterna Berätta om dig själv; Vilken utbildning har du? Vad är dina arbetsuppgifter? Hur länge har du arbetat? Carin Månsson är utbildad civilekonom och har arbetat som revisor på Ernst & Young mellan Månsson blev auktoriserad revisor 1997, men bytte sedan arbete till ekonomichef på Moelven mellan Idag arbetar hon återigen på Ernst & Young, men numera som konsult med företagstjänster inom ekonomi. Bo Svärd är utbildad ekonom och har arbetat inom bank i 28 år och är idag ansvarig för mindre företag på Swedbanks företagsavdelning i Karlstad. Tomas Eriksson är också utbildad ekonom och har arbetat inom bank i ca 27 år och är idag kreditchef för Swedbank Värmland. Patrik Edman är civilekonom i grunden och har sedan sin examen 1997 arbetat på Nordea. Idag är han gruppchef på företagsavdelningen för små- och medelstora företag på Nordea i Karlstad Principen om bokföringsmässiga grunder Enligt principen om bokföringsmässiga grunder ska intäkter och utgifter bokföras då de inträffar samt intäkts- och kostnadsföras under det räkenskapsår de är hänförliga till. Vi tar i vår referensram, kapitel 3.6, upp några punkter där Skatteverket anser att K2 kan avvika från denna princip. Anser du att Skatteverkets bedömning om att K2 avviker från bokföringsmässiga grunder på dessa punkter är korrekt? I så fall, tror du att avvikelserna kan påverka tolkningen av en årsredovisning? Vilken/vilka punkter har störst effekt på läsarens bedömning? 17

24 Åtaganden och avsättningar Rörande den nya regeln om att företag inte behöver redovisa åtaganden som avsättningar om de beräknas vara lägre än det lägsta av kr eller 10 % av det egna kapitalet, är Månssons åsikt att det är sunt att ta bort de lägre beloppen då hon anser att det inte förstör riktigheten i redovisningen. Hon säger att det är klokt med förenklingar då småbeloppen inte tillför redovisningen något och kr är ett såpass lågt belopp. Månsson tycker dock att den nya regeln rent principiellt kan ses avvika från principen om bokföringsmässiga grunder. Svärd och Eriksson menar att på grund av hanterbara summor kommer regeln inte att ge några större konsekvenser, men att redovisningen samtidigt tappar lite i trovärdighet. Både Svärd, Eriksson och Edman hävdar också att Skattemyndighetens invändning om avvikelse kan ses som riktig. Om denna regel säger Edman också att han tror att det säkert kan finnas situationer där det kan slå fel på resultatet, men tycker samtidigt att det är svårt att uttala sig om detta Årligen återkommande utgifter Vad gäller att återkommande årliga utgifter av samma slag får redovisas som kostnad när fakturan vanligtvis betalas tar Månsson upp exemplet leasingbilar, som enligt nuvarande regler ska redovisas en månad i förväg, vilket skapar administration. Här menar hon att K2 kan komma att göra redovisningen lättare. Risken finns att det kan bli fel första och sista månaden under ett år, men vanligtvis får man 12 betalningar och då stämmer det ändå i slutändan. Svärd och Eriksson anser det svårt att bedöma denna regel då det inte finns någon beloppsgräns. De nämner dock att om det handlar om att redovisa vid samma tidpunkt månad efter månad även om det sker en avvikelse en gång, så kan regeln till och med bidra till en mer rättvis bild. Eriksson poängterar att det är ofta så med regler att de kan bli tillämpade på fel sätt, exempelvis för att försköna ett bokslut, och i så fall är det självklart inte är bra. Edman har gällande denna regel inga synpunkter. Ingen av respondenterna tar i denna fråga ställning till om regeln avviker från principen om bokföringsmässiga grunder Värdering av råvaror och förnödenheter Månsson uttalar sig inte om huruvida denna punkt avviker från principen om bokföringsmässiga grunder. Hon påpekar däremot att den nya regeln, där 18

25 råvaror och förnödenheter får tas upp till ett fast värde om det inte beräknas variera mer än 20 %, kan vara lite lurigare då det kan gälla större värden. Vid stora lager kan 20 % bli stora summor så här menar Månsson att man behöver vara mer vaksam, eftersom varulagervärdering slår direkt på resultatet. Har ett företag däremot ett råvarulager med ett visst baslager som inte varierar så mycket så är detta en bra regel. Svärd och Eriksson tycker att det är en komplicerad punkt då de anser att 20 % kan vara relativt mycket, beroende på storlek på lagret. De menar att det är uppenbart att denna regel kan användas på ett felaktigt sätt som en vinstregulator, om företag inte behöver inventera sitt lager. De tar upp som exempel att man som kreditgivare under året kan använda sig av ett resultat plus/minus lagerförändring, men då detta innebär att företaget inte har inventerat är Svärd och Eriksson mycket försiktiga med att förlita sig på detta resultat. Svärd och Eriksson tar också upp att redovisning även är ett internt styrmedel och att om lagervärderingen inte är tillförlitlig kan det påverka beslutsfattandet i organisationen. Svärd och Eriksson är överens om att detta är den punkt, av de som kan sägas avvika från bokföringsmässiga grunder, som kan komma att påverka läsningen av en årsredovisning mest då de övriga punkterna stryps mer till beloppen. Edman menar här att lagervärdering alltid kan bidra till en missvisande bild och att den nya regeln i K2 som tillåter att råvaror får tas upp till fast värde kan medverka till en missvisande bild om omvärderingar inte behöver göras. I det stora hela tror Edman dock inte att ändringen och avvikelsen från bokföringsmässiga grunder kommer påverka kreditgivarna Periodiseringsprincipen Periodiseringsprincipen innebär att den del av inkomster och utgifter som hör till ett särskilt räkenskapsår ska redovisas under det året. Enligt K2 behöver företag inte periodisera inkomster och utgifter som var för sig understiger kr. Flera organisationer tar upp detta som en avvikelse från periodiseringsprincipen. Hur ser du på detta? Månsson säger att detta är en avvikelse från periodiseringsprincipen, men att avvikelsen inte är väsentlig och att det ändå är ett bra förslag. Periodisering av mindre belopp tillför inget till redovisningen och påverkar inte värderingen av ett företags ställning. Svärd och Eriksson menar här att på grund av den låga beloppsgränsen så påverkar det inte till stor grad, men definitionsmässigt är det en avvikelse. Teoretiskt sett skulle det inom verksamheter med förekomst av 19

26 många belopp under kr kunna påverka redovisningens substans. Svärd poängterar att vid sådana verksamheter får man göra på andra sätt, en regel ska inte ensam kunna göra att bilden av företaget inte blir rättvis. Svärd och Eriksson säger också att undantag alltid finns, men att det bakom redovisningen alltid finns en vilja om att ge en rättvis bild av verksamheten. Även Edman nämner att denna regel kan ses som en avvikelse från periodiseringsprincipen och att den skulle kunna bidra till en missvisande bild för företag med många små intäkter. Han säger också att för stora företag, som ligger närmare det övre gränsvärdet för mindre aktiebolag, blir det troligtvis inga problem då summan för dem inte blir så stor. Edman tror dock inte att det blir några problem i det stora hela Väsentlighetsprincipen Enligt BFN ska information ses som väsentlig om ett utelämnande eller en felaktighet kan ha betydelse för de beslut som fattas med de finansiella rapporterna som grund. Vid bedömning av om information är väsentlig ska också hänsyn tas till bland annat beloppets relativa storlek. Den fasta beloppsgränsen, inom K2, på kr kan resultera i att väsentlighetsprincipen inte kan tillämpas. Vad tror du det här kan ge för påverkan vid tolkning av ett bolags ekonomiska situation? Gällande det låga beloppet säger Månsson att den fasta beloppsgränsen på 5000 kr är vettig för små företag, men kanske väl låg för större företag. Hon säger också att om väsentlighetsprincipen inte kan tillämpas kommer större företag få en bättre redovisning som kanske är mer detaljerad än nödvändigt. Månsson tror här att det kan påverka om ett företag har många små belopp, men påpekar samtidigt att detta inte är så vanligt. Svärd och Eriksson menar att viljan om att ge en rättvisande bild är en grundtes och att det alltid är viktigt att en neutral person bedömer företagets ställning genom granskning av årsbokslutet. Detta tror de gör att tolkningen inte påverkas av den fasta beloppsgränsen, utan att informationen kommer fram ändå. De påpekar hur viktigt det är för kreditgivare att kunna lita på redovisningen, någon måste ta ansvar för att den ger en korrekt bild. Edman anser sig ha svårt att svara på denna fråga då han inte med säkerhet vet hur regeln kommer att användas. 20

27 4.5. Fortlevnadsprincipen Enligt fortlevnadsprincipen ska det förutsättas, vid upprättande av årsbokslut, att verksamheten ska fortlöpa under överskådlig tid. K2 säger att ett företag som ska avvecklas ska ta hänsyn till detta vid bokslutet. Vad tror du detta kan ha för påverkan för läsaren av årsredovisningar? Kan denna regel ses som en avvikelse från fortlevnadsprincipen? Månsson ser inte det som en nyhet utan anser att man i stort sett gör så redan idag. Hon tycker inte heller att det kan ses som en avvikelse utan vill hellre kalla det ett undantag från fortlevnadsprincipen. Svärd och Eriksson menar att det innebär att om man byter bort fortlevnadsprincipen till att se sig som i en konkurssituation kan företagets tillgångar, som kreditgivare ofta har säkerheter i, komma att värderas annorlunda. De anser att denna regel kan komma att vara bra för kreditgivare, då K2 kan komma att ge snabbare information. Till exempel intäkter från en maskin ersätts med försäljningsvärdet på maskinen, vilket oftast troligtvis är ett lägre värde. Svärd och Eriksson vill dock poängtera att de inte har insyn i hur tillgångar ska värderas enligt K2. Edman säger det viktiga för oss är just att se hur det ser ut för företaget framöver, för att kunna bedöma om de klarar av att betala räntor och amorteringar. I frågan om huruvida detta kan ses som en avvikelse från fortlevnadsprincipen tar Edman inte ställning Principen om konsekvent tillämpning Principen om konsekvent tillämpning innebär att ett företag ska använda samma principer för värdering av redovisningsposter från år till år. Enligt K2 får företag byta till en princip som finns med i det allmänna rådet men denna ska sedan tillämpas konsekvent. Vad kan ett sådant byte få för konsekvenser? Månsson poängterar vikten av att informera om ett eventuellt byte av redovisningsprincip i årsredovisningen. Förändringar vid värdering av varulager, byte av principer för avskrivning eller att ta bort periodisering av belopp under kr kan vara exempel där sådan information är viktig eftersom kostnaderna kan bli blir lägre under ett år. Månsson tror dock inte att det till så 21

28 stor grad kan påverka vid tolkning av redovisningen. Eriksson säger att redovisningen ska ge en rättvisande bild och om det krävs byte av redovisningsprincip för att uppnå detta är det rätt att byta princip. Han poängterar att ett byte ofta sker just för att ge en mer rättvis bild. Svärd och Eriksson menar dock att viss osäkerhet kan uppstå vid övergången då det kan bli svårt att jämföra med föregående år. Ett byte kan påverka värderingen av vissa tillgångar vilket kan ge ett annat resultat i slutändan. En fråga från deras sida blir hur resultaten hade blivit om man använt samma principer som förra året. Edman berättar att om det är något som inte framgår får de ställa de frågorna direkt till företaget. Detta menar Edman egentligen inte blir krångligare då de ändå pratar igenom alla punkter med företaget för att kunna vara så nära kunden som möjligt och därmed kunna erbjuda rätt produkter och tjänster till kunden Jämförbarhetsprincipen Jämförbarhetsprincipen säger att ett företag ska tillämpa samma redovisningsprinciper från år till år för att redovisningen ska vara jämförbar. Bortser man från jämförbarhetsprincipen vid övergången till K2? Månsson menar inte att övergången till K2 gör att det bortses från jämförbarhetsprincipen, då hon hävdar att jämförbarhet fortfarande finns. Hon tycker därför inte att övergången medför en avvikelse från principen om jämförbarhet. Dock poängterar hon att det är viktigt att informera om de ändringar som gjorts. Vissa ändringar, till exempel värderingar och avskrivningar kan slå mycket på resultatet och det är därför viktigt att vara tydlig vid förändringen. Svärd och Eriksson menar att stora värden kan ge stora konsekvenser och om ett byte av redovisningsprincip eller regelverk påverkar värdering av tillgångar i hög grad så är det viktigt att upplysningar lämnas om det. De tror dock inte att jämförbarheten överlag påverkas och tycker därför inte att övergången kan ses som att det bortses från jämförbarhetsprincipen. Edman säger att om företag har gått över till det nya regelverket och sedan håller sig till det systemet är det bra. Han nämner att det förut har hänt att företag byter mellan kostnadsslags- och funktionsindelning vilket gör det lite krångligare för kreditgivare då de får räkna om vissa poster för att kunna jämföra. Edman tycker att det blir lättare att se förändringar från år till år om företagen håller sig till ett system, men att byta en gång är inte någon stor sak. 22

29 Han säger dock att förändringen i samband med övergång till K2 är en rent definitionsmässig avvikelse Principen om rättvisande bild och principen om överskådlighet Principen om rättvisande bild säger att balans-, resultaträkning och noter ska vara utformade och behandla information så att läsaren får en rättvisande bild av företagets ställning och resultat. Överskådlighet innebär att årsredovisningen ska vara utformad så att vemsomhelst ska kunna läsa och förstå de olika delarna. Tror du de förenklingar vi berört kan göra att årsredovisningen inte ger en rättvisande bild eller blir mindre överskådlig? I så fall, hur påverkas tolkningen av ett företags ekonomiska situation? Månsson tar upp att om viss information inte behöver tas upp i redovisningen så missas den informationen, men överskådligheten berörs inte. Principen om rättvisande bild är grunden vid redovisning och Månsson tror därför inte att denna bild heller kommer att påverkas. Svärd och Eriksson säger att möjligheten finns att överskådligheten eller den rättvisande bilden störs, men samtidigt tror ingen av dem det kommer att bli så. Inte heller Edman tror att det kommer bli några problem med att redovisningen kommer ge en rättvisande bild och bra överskådlighet. Edman baserar detta på att det är den totala bilden av intäkter och kostnader som är det mest väsentliga då det är dessa poster som genererar rörelseresultatet, vilket kassaflödet räknas utifrån Principen om God redovisningssed Principen om god redovisningssed beskriver hur redovisning ska genomföras i enlighet med god praxis. Tror du att gällande praxis kan bli inaktuell med de nya reglerna? I så fall, innebär det då att det under en tid blir svårt att följa principen om god redovisningssed? Enligt Månsson kommer de konkreta reglerna som ingår i K2 troligtvis göra att praxis ändras, men grundpraxis kommer fortsätta att gälla. Eftersom allmän praxis kvarstår går det enligt Månsson att fortsätta följa principen om god redovisningssed, även om vissa förändringar genomförs. Svärd och Eriksson beskriver hur ett godtagande av regelverket efterhand kommer göra att god 23